Sichern Sie den Fortbestand Ihres Unternehmens

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1 Sichern Sie den Fortbestand Ihres Unternehmens 1

2 Referent: Dr. Thorsten Bieg Rechtsanwalt/Steuerberater/Betriebswirt (BA) Kontakt: Brinkmann & Partner Rechtsanwälte/Wirtschaftsprüfer/Steuerberater Sechslingspforte 2 D Hamburg Tel (0) 40 / Fax + 49 (0) 40 / Internet t.bieg@brinkmann-partner.de 2

3 Inhaltsübersicht I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge III. Lösungsstrategien 3

4 I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht im Überblick 4

5 I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht im Überblick 1. Aktueller Stand Bei einem Treffen im Bundeskanzleramt am haben sich die Koalitionsspitzen nach über zweijährigem Streit auf einen Kompromiss bei der Reform der Erbschaftsteuer und des Bewertungsrechts einigen können. Der weitere Zeitplan ist noch unklar. Die Unionsfraktion machte in einer Sitzung des Finanzausschusses am deutlich, dass möglicherweise weiterer Beratungsbedarf in der Fraktion besteht. Daher wird von Seiten der CDU/CSU befürwortet, die Reform in der Woche ab dem im Bundestag zu verabschieden. Auch dann könnte der Bundesrat nach Ansicht der Union noch am zustimmen und die Reform zum in Kraft treten. 5

6 I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht im Überblick 2. Freibeträge Die mit der verkehrswertnahen Bewertung aller Vermögensklassen einhergehende Erhöhung der erbschaftsteuerlichen Wertansätze hat den Gesetzgeber bewogen, die mögliche Mehrbelastung der Erben u.a. durch deutlich höhere Freibeträge auszugleichen. Altes Recht Neues Recht Ehegatten Euro Euro Kinder Euro Euro Enkel Euro Euro Weitere Abkömmlinge Euro Euro Erwerber Steuerklasse II Euro Euro Erwerber Steuerklasse III Euro Euro Beschränkt Steuerpflichtige Euro Euro 6

7 I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht im Überblick 3. Steuersätze Die Tarifstruktur soll nach dem vorliegenden Entwurf zum einen geglättet werden (siehe die Wertgrenzen und den lediglich zweistufigen Tarif in den Steuerklassen II und III). Zum anderen wird aber auch zur Sicherung des Erbschaftsteuerlichen Gesamtaufkommens eine Verteilung der Lasten hin zu den Steuerklassen II und III in Kauf genommen (in Klammern die bisherigen Wertgrenzen und Prozentsätze). Wert des steuerlichen Erwerbs bis In der Steuerklasse I v.h. In der Steuerklasse II v.h. In der Steuerklasse III v.h (52.000) 7 30 (12) 30 (17) ( ) (17) 30 (23) ( ) (22) 30 (29) ( ) (27) 50 (35) ( ) (32) 50 (41) ( ) (37) 50 (47) über (40) 50 (50) 7

8 I. Geltendes und neues Erbschaftsteuerrecht im Überblick 4. Unternehmensnachfolge Für die Übertragung von Betriebsvermögen hat die Koalition folgende Änderungen beschlossen: Haltefrist: Hier ist die Wahl zwischen zwei Varianten vorgesehen: Bei einer Haltefrist von sieben Jahren werden 85 % des übertragenen Vermögens verschont; eine komplette Steuerfreiheit lässt sich durch Fortführung des Betriebs über zehn Jahre erreichen. Lohnsumme: Sie darf bei der ersten Option innerhalb von sieben Jahren nicht unter 650 % der Ausgangssumme sinken. Bei der zweiten Option muss die Lohnsumme nach zehn Jahren 1000 % des Ausgangswerts betragen. Verwaltungsvermögen: Bei Option 1 darf das Verwaltungsvermögen bis zu 50 % betragen, bei Option 2 dagegen höchsten 10 %. Fallbeil: Den sog. Fallbeileffekt hat die Koalition beseitigt. Dieser sah bei Verstoß gegen die Auflagen innerhalb der Haltefrist vor, die Steuerbefreiung komplett wegfallen zu lassen. 8

9 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge 9

10 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge 1. Wesentliche Grundlagen des deutschen Erbrechts, 1922 ff. BGB Verwandtenerbrecht = Vererbung nach Ordnungen und Stämmen. Die Ordnung richtet sich nach Zahl der vermittelnden Geburten (1. Ordnung = Kinder und deren Abkömmlinge, 2. Ordnung = Eltern und deren Abkömmlinge usw.), wobei Erben niedrigerer Ordnung Erben höherer Ordnung ausschließen. Der älteste Stammhalter schließt die nachfolgende Generation seines Stammes aus. Ehegattenerbrecht = Änderung der Erbquoten der Verwandten je nach Güterstand. Im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft erbt der Ehegatte pauschal neben Verwandten der 1. Ordnung ¼ und neben Verwandten der 2. Ordnung ½ des Nachlasses. Zusätzlich erhält er einen pauschalen Zugewinnausgleich von ¼ des Nachlasses. Im Falle der Gütertrennung erbt der Ehegatte mindestens dieselbe Quote wie die Abkömmlinge. Die Privilegierungen des überlebenden Ehegatten können bei der Zugewinngemeinschaft zu erheblichen Liquiditätsbelastungen des Unternehmensnachfolgers führen (andererseits ist die Zugewinngemeinschaft Erbschaftsteuerneutral und wird generell bei der Erbschaftsteuer privilegiert). 10

11 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Gestaltungsmöglichkeiten durch Verfügungen von Todes wegen Grundsätzlich ist der Erblasser uneingeschränkt berechtigt, Verfügungen von Todes wegen über seinen Nachlass zu treffen. Der Erblasser kann die Verfügung allein in Form eines Testaments vornehmen oder vertraglich mit mehreren Beteiligten in Form eines Erbvertrags (notarielle Beurkundung) oder eines gemeinschaftlichen Testaments (Beispiel: Berliner Testament). Gestaltungsmöglichkeiten: Bestimmung eines oder mehrer Erben, Anordnung eines Vermächtnisses (schuldrechtlicher Anspruch des Vermächtnisnehmers gegen die Erben), Anordnung einer Auflage (nur Erbe oder Testamentsvollstrecker könne die Beachtung der Auflage verlangen), Teilungsanordnung (Verfügung wie Nachlassgegenstände unter den Erben zu verteilen sind), Testamentvollstreckung, Vor- und Nacherbschaft (Vermögen wird über Generationen beisammen gehalten). Die Vor- und Nacherbschaft ist bei größeren Nachlässen nicht empfehlenswert, da sie erbschaftsteuerliche Nachteile hat. 11

12 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Grundsätze des Pflichtteilsrechtes Pflichtteil = Mindestanspruch des gesetzlichen Erben ( 2303 ff. BGB). Den Angehörigen des Erblassers (Ehegatte, Kindern, Eltern) sollen zumindest die Hälfte dessen zustehen, was sie bei einer gesetzlichen Erbfolge erhalten hätten. Das Pflichtteilsrecht ist zum Schutz der Pflichtteilsberechtigten sehr streng geregelt. Es spielt keine Rolle, ob der Pflichtteilsberechtigte ausdrücklich enterbt wird oder ob sich die Enterbung aus der Summer aller Verfügungen von Todes wegen ergibt. Ist ein Pflichtteilsberechtigter zwar zum Erben bestellt, wurde ihm jedoch weniger als die Hälfte des gesetzlichen Erbteils zugewiesen, so kann er einen Zusatzpflichtteil in Höhe des ihm bis zum hälftigen Erbteil fehlenden Wertes verlangen ( 2305 BGB). Pflichtteilsergänzungsanspruch = Um eine lebzeitige Aushöhlung des Pflichtteilsanspruches zu verhindern, räumt der Gesetzgeber dem Pflichtteilsberechtigten einen Anspruch auf sog. Pflichtteilsergänzung ein ( 2325 BGB). Bei lebzeitigen Schenkungen während der letzten zehn Jahre vor dem Erbfall (bei Ehegatten ohne zeitliche Beschränkung) sind die Pflichtteilsberechtigten so zu behandeln, als wäre der Gegenstand der Schenkung noch im Nachlass vorhanden. 12

13 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Die Pflichtteilsansprüche muss der Erbe aus dem Nachlass begleichen und zwar sofort und in Geld! Testamentarische Gestaltungen können nur sehr eingeschränkt (z.b. durch Pflichtteilsverzichte) einen Pflichtteilsanspruch der Höhe nach beschränken oder den durch die sofortige Fälligkeit des Pflichtteilsanspruchs entstehenden Liquiditätsabfluss eines Unternehmens verhindern. Der Pflichtteilsanspruch kann im Extremfall den Fortbestand eines zum Nachlass gehörenden Unternehmens gefährden, wenn Betriebsvermögen (Grundstücke, Unternehmensanteile etc.) gezwungenermaßen verkauft werden muss und damit stille Reserven aufgedeckt werden. Um die dadurch anfallende Einkommensteuer begleichen zu können, müssen weitere Vermögenswerte veräußert werden, was wiederum Steuern auslöst. 13

14 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge 1. Wesentliche Grundlagen des Gesellschaftsrecht für die Unternehmensnachfolge Zivilrechtliche Unterschiede von Personen- und Kapitalgesellschaft Besonderheiten gelten für die GmbH & Co. KG: Die Firmierung und Mitbestimmung sind grds. ähnlich der GmbH ebenso wie die Grundsätze der Kapitalerhaltung. 14

15 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Wesentliche steuerrechtliche Unterschiede zwischen Personen- und Kapitalgesellschaften 15

16 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Sonderrechtsnachfolge in Personengesellschaftsanteile Rspr. = Vorrang des Gesellschaftsrecht vor dem Erbrecht ( Einheitstheorie ): Nur derjenige Erbe rückt in die gesellschaftsrechtliche Position des Erblassers, der vom Gesellschafterkreis akzeptiert wurde oder wird. Abweichungen von der Erblage sind über Abfindungen auszugleichen. Wenn gesellschaftsrechtlich keine Einschränkungen greifen, zerfällt der Gesellschaftsanteil des Erblassers in so viele neue Gesellschaftsanteile wie es Erben gibt. Erhält der Erbe einen höheren Anteil an der Gesellschaftsbeteiligung, als ihm nach den gesetzlichen Erbquoten zusteht, so entsteht eine anteilige Ausgleichspflicht, die bei dem Erben zu Anschaffungskosten führt und einkommensteuerrechtliche Folgen hat (Erbschaftsteuerrechtlich sind die Anteile gem. 13a, 19a ErbStG privilegiert). 16

17 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Gestaltungsmöglichkeiten bei Personengesellschaften Fortsetzungsklausel oder Auflösung Bei OHG, KG stellt die Fortsetzung der Gesellschaft bei Tod/Ausscheiden eines Gesellschafters den gesetzlichen Regelfall dar ( 131 III Nr. 1 HGB). Der Anteil des Verstorbenen wächst den verbliebenen Gesellschaftern an (steuerrechtliche Konsequenzen der Anwachsung: Erblasser verwirklicht einen Veräußerungsgewinn, was zusätzliche Anschaffungskosten der verbleibenden Gesellschafter auslöst). Soweit im Gesellschaftsvertrag nichts geregelt ist, wird keiner der Erben Gesellschafter. Die Erben erhalten nur einen Abfindungsanspruch, der sich vorrangig nach dem Gesellschaftsvertrag richtet (zu gering bemessene Abfindungen können unwirksam sein). Die Fortsetzung ist problematisch, wenn die weichenden Erben mangels ausreichender Liquidität der Gesellschaft nicht aus dem Gesellschaftsvermögen beglichen werden können. Hier sollten rechtzeitig Gestaltungsalternativen bedacht werden. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts wird hingegen mangels anderer Regelung im Gesellschaftsvertrag aufgelöst. Die Erben sind dann am Liquidationserlös beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag kann jedoch eine andere Gestaltung vorsehen. 17

18 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Nachfolgeklauseln Einfache Nachfolgeklausel = Gesellschaft wird mit allen Erben fortgeführt. Qualifizierte Nachfolgeklausel = Nur bestimmte Erben dürfen die Anteile des Erblassers übernehmen. Die Erbengemeinschaft erlangt keine Abfindungsansprüche gegen die Gesellschaft. Steuerliche Risiken der qualifizierten Nachfolgeklausel bestehen bei Vorhandensein von Sonderbetriebsvermögen, da dieses im Wege der Gesamtrechtsnachfolge in den allgemeinen Nachlass fällt = Entnahme und Aufdeckung stiller Reserven (Lösung = dem qualifizierten Nachfolger wird im Wege des Vorausvermächtnisses auch das Sonderbetriebsvermögen zugewendet). Eintrittsklausel = Optionsrecht des Erben oder eines Dritten auf Eintritt in die Gesellschaft 18

19 II. Erbrechtliche und gesellschaftsrechtliche Grundzüge der Unternehmensnachfolge Nachfolge in Kapitalgesellschaftsanteile Gesellschaftsanteile an Kapitalgesellschaften sind im Gegensatz zu Personengesellschaften frei vererblich. GmbH-Anteile oder Aktien fallen damit zur gesamten Hand in den Nachlass. Um einen gezielten Übergang von Gesellschaftsanteilen zu gewährleisten, können Nachfolgeklauseln in den Gesellschaftsvertrag aufgenommen werden. Da die Vererbbarkeit der Anteile hier jedoch nicht ausgeschlossen werden kann, muss die Gestaltung anders erfolgen als bei der Personengesellschaft. Aufnahme neuer Gesellschafter und Übertragbarkeit von Gesellschaftsanteilen Die Übertragbarkeit von Gesellschaftsanteilen und die Aufnahme neuer Gesellschafter ist vor allem von der Gestaltung des Gesellschaftervertrages abhängig. Plant ein Mitgesellschafter, seine Beteiligung später auf seine Kindern zu übertragen, sollte er sicherstellen, dass die Regelungen des Gesellschaftervertrages dem nicht entgegenstehen. 19

20 III. Lösungsstrategien 20

21 III. Lösungsstrategien 1. Anzustrebende Ziele Verhinderung der Zersplitterung der Beteiligungen auf der Gesellschafterseite und damit einhergehende Unstimmigkeiten. Wenn die Voraussetzungen nach dem neuen Erbschaftsteuerrecht nicht erfüllt werden: Verhinderung der Entstehung der Erbschaftsteuerschuld für die Nachfolger in nicht erfüllbarer Höhe, da andernfalls die Zerschlagung des Unternehmens oder von Unternehmensteilen zur Begleichung der Erbschaftsteuer unvermeidbar. Die Zerschlagung kann wiederum zur Aufdeckung stiller Reserven führen und damit zusätzlich Einkommenssteuer auslösen und u.u. zur Aufdeckung weiterer stiller Reserven zwingen. 21

22 III. Lösungsstrategien 2. Einschränkung/Ausschluss des Zugewinnanspruch des Ehegatten Keiner der gesetzlichen Güterstände ist eine Ideallösung für einen Unternehmer. Es sind Modifizierungen notwendig (Ehevertrag). Typischerweise wird der Zugewinn insgesamt oder hinsichtlich bestimmter Vermögensgegenstände wie Unternehmensbeteiligungen, eigenen Erbschaften etc. ausgeschlossen. Die Erbschaftsteuerlichen Vorteile der Zugewinngemeinschaft bleiben erhalten (aber keine Rückwirkung für bereits eingetretene steuerliche Nachteile). 3. Pflichtteilsvermeidungsstrategien Wechsel des Güterstandes: Eine Verringerung der Pflichtteilsansprüche kann allein durch den Wechsel des Güterstandes eines Unternehmerehepaares erreicht werden. Wird von der Zugewinngemeinschaft in die Gütertrennung gewechselt, entsteht der Zugewinnanspruch des Ehegatten. Dieser ist steuerfrei! So reduziert sich der künftige Nachlass des vermögenden Ehegatten. Anschließend kann wieder in die Zugewinngemeinschaft gewechselt werden (sog. Güterstandschaukel, siehe BFH, Urteil vom , ZEV 2005, 490). 22

23 III. Lösungsstrategien Vorweggenommene Erbfolge, Zuwendungen unter Lebenden Durch rechtzeitige lebzeitige Zuwendungen an die zur Nachfolge vorgesehenen Personen kann der Nachlass und damit mittelbar der Pflichtteil gemindert werden. Diese Strategie geht jedoch fehl, wenn der Erblasser vor Ablauf von zehn Jahren seit der Schenkung stirbt. Bei Ehegatten hilft diese Vorgehensweise nicht (gem III BGB beginnt die Frist bei Ehegatten nicht vor Auflösung der Ehe). Anrechnung von Schenkungen auf den Pflichtteil ( 2315 BGB) Diese Möglichkeit wird oft vernachlässigt. Schenker steht es frei, im Rahmen von Schenkungen Erklärungen darüber abzugeben, wie die Schenkung im Erbfall behandelt werden soll. Unterlässt der Schenker eine Bestimmung, kann der Beschenkte grds. ohne Berücksichtigung der früheren Schenkung den Pflichtteil aus dem vorhandenen Nachlass fordern. Die Anrechnung sollte bereits in die Schenkungsurkunde mit aufgenommen werden. Wurde bei einer Schenkung die Anrechnung vergessen, kann folgendermaßen vorgegangen werden: Der Schenker überträgt lebzeitig sein gesamtes verbliebenes Vermögen auf den künftigen Erben und stellt sich vermögenslos. In diesem Fall müsste der erstbeschenkte Pflichtteilsberechtigte auf Pflichtteilsergänzung klagen und sich nach 2327 BGB den ihm geschenkten Wert gegen rechnen lassen (sog. Flucht in die Pflichtteilsergänzung ). 23

24 III. Lösungsstrategien Gesellschaftsgründung Pflichtteilsansprüche können auch dadurch vermieden werden, dass der Erblasser eine Personengesellschaft (GbR, OHG, KG) gründet und in diese Vermögen einbringt. Zusätzlich muss er die Fortsetzung der Gesellschaft gegen eine geringe Abfindung an die Erben anordnen. Bei den einzelnen Gesellschaftsformen sind allerdings Besonderheiten zu beachten. Sollen Anteile entschädigungslos übergehen, gelten nach der Rechtsprechung weitere Besonderheiten. Verlagerung von Vermögen in das Ausland In einigen Ländern gilt speziell für Grundstück das Erbrecht des Landes, in dem sich das Grundstück befindet (Spaltung des Nachlasses). Da einige Länder kein Pflichtteilsrecht kennen (Bsp.: Frankreich), kann der Erblasser diese Nachlassspaltung zur Pflichtteilsvermeidung nutzen. Erb- und Pflichtteilsverzicht (notariell) Sicherste Lösung. Sinnvoll nur Pflichtteilsverzicht, da ein Erbverzicht die Erbquote der übrigen Erben und damit deren Pflichtteilsansprüche erhöht. Auch gegenständlich beschränkter Verzicht (z.b. auf Betriebsvermögen) möglich. Beteiligung weichender Erben an dem Unternehmen in Form einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung Eignet sich, wenn die Erben gerade nicht an der Geschäftsführung beteiligt werden sollen. Als Ausgleich müssen sie aber zumindest einen dem Pflichtteil entsprechenden Vermögenswert erhalten. 24

25 III. Lösungsstrategien 4. Testamentsvollstreckung Dient dazu, wenn Willen des Erblassers über den Tod hinaus sicherzustellen. Sofern der Unternehmer seinen Erben die Fortführung des Unternehmens nicht oder noch nicht zutraut (weil sie minderjährig, geschäftsunerfahren oder generell als nicht geeignet erscheinen) kann die Fortführung des Unternehmens durch einen Testamentsvollstrecker unter weitgehendem Ausschluss der Erben von der Geschäftsführung sichergestellt werden. Durch die Testamentsvollstreckung kann auch ein Zugriff von Gläubigern des Erben auf das Unternehmen vereitelt werden. 5. Sonderprobleme mit Kindern bei der Nachfolgeplanung Minderjährige Kinder könnten von dem überlebenden Elternteil nicht bzw. nur sehr eingeschränkt im Rahmen der Nachlassabwicklung vertreten werden (Zustimmung von Ergänzungspflegern und/oder des Vormundschaftsgerichts notwendig) Um dies zu vermeiden, sollte der Ehegatte zum Alleinerben bestimmt und den Kindern unter der aufschiebenden Bedingung des Erreichens eines bestimmten Alters nur Vermächtnisse zugewendet oder Testamentsvollstreckung angeordnet werden. 25

26 III. Lösungsstrategien 6. Vorweggenommene Erbfolge Schenkung unter Nießbrauchsvorbehalt oder Vorbehalt eine Wohnrechts (bei Immobilien) mittelbare Grundstücksschenkungen oder sonstige Zweckschenkungen Errichtung einer stillen Gesellschaft/Unterbeteiligung Umwandlung eines Unternehmens in eine GmbH & Co. KG oder KGaA Installierung eines Verwaltungs-/Aufsichtsrates Schenkung von Todes wegen und aufschiebend bedingte Schenkungen Schenkungen unter (Widerrufs-/Rücktritts-) Vorbehalt oder auflösenden Bedingungen Schenkungen gegen Übernahme von Versorgungsleistungen oder dauernde Lasten Schenkungen gegen Ausgleichszahlungen an Dritte/Geschwister Schenkung von Gesellschaftsanteilen unter Verzicht auf/anschluss von Stimmrechte(n) oder gegen Einräumung von Mehrfachstimmrechten Wenn kein geeigneter Nachfolger zur Verfügung steht: Management Buy In (MBI) Management Buy Out (MBO) Börsengang (IPO) Unternehmensverkauf (M&A) Stiftungsgestaltungen 26

27 III. Lösungsstrategien 7. Familiengesellschaft/-holding/-stiftung Die Familiengesellschaft kann in jeder beliebigen Gesellschaftsform errichtet werden. Personengesellschaften erlauben im Hinblick auf die vorweggenommene Erbfolge flexiblere Gestaltungen durch deutliche Beschränkungen der Mitgliedschaftsrechte. Eine beliebte Gestaltungsform ist auch die Errichtung einer Grundbesitzgesellschaft. Familienholding = kein operatives Geschäft. Zwecke: 1. Bündelung des Familienvermögens, 2. steuerliche Vorteile, 3. Beteiligung derjenigen Erben an dem Betriebsvermögen, die keine ausreichenden unternehmerischen Fähigkeiten haben (somit auch Pflichtteilsvermeidung) Familienstiftung = Zweck ist ausschließlich die Förderung der Interessen der Familie und des Betriebsvermögens (steuerlichen Unterschiede zur Holding können sowohl vor- als auch nachteilig sein). Stiftung ist völlig von den Gründern und dessen Erben gelöst und damit der sicherste Weg, eine Zerfaserung des Unternehmens durch den Erbfall zu verhindern. Nachteil: staatliche Genehmigungsbedürftigkeit und Stiftungsaufsicht. Jedoch ist Familienstiftung ist von der staatlichen Stiftungsaufsicht (je nach Bundesland) teilweise oder ganz befreit. 27

28 Dr. Thorsten Bieg Rechtsanwalt/Steuerberater/BA Brinkmann & Partner +49 (40)