Transfer Pricing Perspective Deutschland

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1 Aktuelles aus der Praxis für die Praxis Ausgabe 21, Februar 2014 Transfer Pricing Perspective Deutschland Editorial Liebe Leserinnen, liebe Leser, das letzte Jahr ist aus deutscher und internationaler Verrechnungspreissicht insbesondere durch die Diskussionen in Zusammenhang mit der Einführung der erweiterten Selbstständigkeitsfunktion für Betriebsstätten des sogenannten Authorised OECD Approach (AOA) in 1 Abs. 5 AStG und dem Thema Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) geprägt gewesen. Damit einhergehend halten die Diskussionen über erweiterte Anforderungen an Transparenz, Dokumentation und Substanz von Verrechnungspreissystemen auf der einen Seite sowie die Erweiterung der steuerlichen Pflichten international agierender Unternehmen, die potenzielle Gefahr von Doppelbesteuerung und die Planungssicherheit für Unternehmen auf der anderen Seite an. Des Weiteren zeigen auch die Erfahrungen aus Betriebsprüfungen die zunehmende Aggressivität der jeweiligen lokalen Finanzverwaltungen bei Verrechnungspreissachverhalten. Im Ergebnis ist der Steuerpflichtige nicht nur damit konfrontiert, die steuerlichen Vorgaben anzuwenden, sondern sein Verrechnungspreissystem auch prozess- und kosteneffizient zu implementieren bzw. anzupassen. Vor diesem Hintergrund steht Im Fokus dieser Ausgabe von Transfer Pricing Perspective Deutschland das Thema Effektive Implementierung von Verrechnungspreisen Schnittstellenthema von Steuern und Controlling. Hierbei gehen wir insbesondere auf Aspekte der systemseitig effizienten Implementierung von Verrechnungspreissystemen ein. Im gleichen Kontext stehen in dieser Ausgabe weitere aktuelle nationale und regionale Themen wie beispielsweise (i) Der Koalitionsvertrag steuerliche Implikationen der Großen Koalition, (ii) Anwendung des APA-Prozesses auf Betriebsstätten potenzielle Risikominimierung vor dem Hintergrund des AOA, (iii) Die Anhörungen der OECD zu Verrechnungspreisthemen im November 2013 sowie (iv) Verrechnungspreisfestsetzung mit kompensierenden Anpassungen aktuelle Stellungnahme des EU Joint Transfer Pricing Forum. Den dargestellten Entwicklungen ist immanent, dass diese erhebliche Auswirkungen auf Compliance-Kosten und Unternehmensprozesse haben können. Darüber hinaus erwarten Sie wie gewohnt viele weitere interessante und aktuelle Themen aus der nationalen und internationalen Verrechnungspreispraxis. Des Weiteren sei auf die baldige Veröffentlichung des fünften Jahrbuchs von Transfer Pricing Perspective Deutschland verwiesen, das die im Jahr 2013 in unserem Newsletter veröffentlichten Fachbeiträge zu einem nützlichen Nachschlagewerk für die Verrechnungspreispraxis zusammenfasst. Ich wünsche Ihnen bei der Lektüre der vorliegenden Ausgabe viele nützliche Anregungen für Ihre tägliche Arbeit. Ina Sprenger Senior Managerin Transfer Pricing

2 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Inhalt Im Fokus... 3 Effektive Implementierung von Verrechnungspreisen Schnittstellenthema von Steuern und Controlling... 3 Aktuelle Themen aus Deutschland...5 Der Koalitionsvertrag steuerliche Implikationen der Großen Koalition...5 Einfluss von Handlungsalternativen auf die Aufteilung von Synergien bei Funktionsverlagerungen...7 Anwendung des APA-Prozesses auf Betriebsstätten potenzielle Risikominimierung vor dem Hintergrund des AOA... 9 Schenkungsteuer bei verdeckten Gewinnausschüttungen für den BFH kein Thema Internationale Entwicklungen...12 Belgien: Verrechnungspreise weiter im Fokus...12 Frankreich: Gesetzentwurf zur Behandlung von Funktionsund Risikoverlagerungen...12 Niederlande: neuer Erlass zum Fremdvergleichsgrundsatz...13 Entsendung oder Service? neue Richtlinien bezüglich Dienstleistungsbetriebsstätten in China...14 Industrielle Entwicklungen...16 Die Einkünfteabgrenzung im Einlagengeschäft deutscher Bankbetriebstätten im Lichte des AOA...16 Regionale Entwicklungen...18 Verrechnungspreisfestsetzung mit kompensierenden Anpassungen aktuelle Stellungnahme des EU Joint Transfer Pricing Forum...18 Die Anhörung der OECD zu Verrechnungspreisthemen im November Service...23 Veröffentlichungen Veranstaltungen Über uns...27 PwC Deutschland und Verrechnungspreise in den BRIC-Staaten...27 Neue Transfer-Pricing-Mitarbeiter und Mitarbeiterinnen Ansprechpartner in Ihrer Nähe Redaktion Bestellung und Abbestellung... 29

3 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Im Fokus Effektive Implementierung von Verrechnungspreisen Schnittstellenthema von Steuern und Controlling Von Ina Sprenger und Henning Damköhler International aktive Konzerne agieren in einem Umfeld zunehmender Globalisierung und mit komplexen Geschäftsmodellen. Komplexe Geschäftsmodelle führen zu einer Vielzahl an konzerninternen Lieferund Leistungsbeziehungen und Transaktionen. Sowohl die derzeit geführte Diskussion über Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) 1 als auch die zunehmende Aggressivität der Finanzverwaltungen sowie die insbesondere in Deutschland bestehenden umfassenden Dokumentationspflichten erfordern aus Prozess- und Controlling-Sicht eine effektive Implementierung, Optimierung und Dokumentation der Verrechnungspreissysteme. Erfahrungsgemäß stellt sich die Frage der effektiven Implementierung von Verrechnungspreissystemen regelmäßig anlässlich von Betriebsprüfungen und Umstrukturierungen, aber auch beispielsweise infolge von Prüfungshandlungen der Internen Revision. Dabei erfordert die effektive Implementierung eines Verrechnungspreissystems jeweils die Berücksichtigung steuerlicher, rechtlicher, operativer sowie system- und prozesstechnischer Anforderungen. Um alle Anforderungen effektiv umsetzen zu können, müssen die betroffenen Abteilungen und Funktionen bei einer Implementierung oder Optimierung des Verrechnungspreissystems eingebunden sein. Aus Controlling-Sicht ist das Verrechnungspreissystem idealerweise derart implementiert, dass alle Beteiligten integriert und abgestimmt agieren, Rollen und Verantwortlichkeiten klar definiert sind, systemtechnisch sowohl eine steuerliche als auch eine betriebswirtschaftliche Unternehmenssicht verfügbar ist, Budgets erfüllt und fremdvergleichskonforme, funktionsgerechte Margen erzielt werden, konzerninterne (grenzüberschreitende) Geschäftsvorfälle einfach identifiziert und kategorisiert werden können, ein zentrales System für die Finanz- und Managementberichterstattung existiert, ein zeitnaher Zugriff auf Ist- und Prognosedaten besteht und vollständige, akkurate und gültige Daten vorliegen. Aspekte der Verrechnungspreisimplementierung In der Vergangenheit haben international agierende Konzerne oftmals eine Verrechnungspreisrichtlinie nur mit dem Ziel der Erfüllung der wesentlichen Dokumentationspflichten aufgesetzt. Diese wurde dabei erfahrungsgemäß aus Sicht der Steuerabteilung entworfen. Wenn im Rahmen von Betriebsprüfungen oder Umstrukturierungen bestehende Verrechnungspreisrichtlinien hinsichtlich ihrer effektiven Implementierung validiert/geprüft werden, offenbart sich nicht selten ein unterschiedliches Verständnis der verwendeten Begrifflichkeiten in Abhängigkeit der involvierten Abteilungen (z. B. Steuern, Controlling, Supply Chain Management, IT). 1 Vgl. Wellens, Ludger/Kammer, Andreas: OECD: Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting Neuordnung der internationalen Unternehmensbesteuerung?, in: Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 20, November 2013; wesentlicher Diskussionspunkt ist dabei u. a. die Forderung nach mehr Transparenz bezüglich der Geschäftstätigkeit multinationaler Unternehmen.

4 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Verrechnungspreisrichtlinie versus Verrechnungspreishandbuch Aus deutscher Verrechnungspreissicht ist der Steuerpflichtige zwar nicht dazu verpflichtet, eine Verrechnungspreisrichtlinie zu verfassen. Wenn jedoch eine entsprechende Verrechnungspreisrichtlinie existiert, wird diese mittlerweile regelmäßig im Rahmen von Betriebsprüfungen seitens der deutschen Finanzverwaltung angefordert und auf ihre Einhaltung hin überprüft. Zwecks einer effektiven Implementierung des definierten Verrechnungspreissystems ist neben einer Verrechnungspreisrichtlinie regelmäßig ein Verrechnungspreishandbuch mit konkreten Handlungsanweisungen sehr empfehlenswert. Eine Verrechnungspreisrichtlinie ist dabei von einem Verrechnungspreishandbuch hinsichtlich des Adressatenkreises, des Ziels und Inhalts zu unterscheiden. Dabei zielt ein Verrechnungspreishandbuch gegenüber einer Verrechnungspreisrichtlinie auf die effektive Implementierung des definierten Verrechnungspreissystems ab. Die Verrechnungspreisrichtlinie ist an die Finanzverwaltung und somit an einen externen Adressatenkreis gerichtet, wohingegen ein Verrechnungspreishandbuch sich ausschließlich an unternehmensinterne Adressaten wie insbesondere das Controlling, die operativen Abteilungen und Finanzen richtet. Es beinhaltet im Gegensatz zur reinen Verrechnungspreissicht in Form der Konzeptionierung und Dokumentation des Verrechnungspreissystems sowie dessen Verteidigung im Rahmen einer Betriebsprüfung, die Planung, die unterjährige Aktualisierung, das Monitoring sowie die Validierung der Verrechnungspreise auf Basis eines Plan-Ist-Abgleichs aus operativer und Controlling-Sicht. Unterschiedliche Sichten auf das Unternehmen Die verrechnungspreistechnische Sicht unterscheidet sich regelmäßig von der betriebswirtschaftlichen Sicht auf das Unternehmen. Aus verrechnungspreistechnischer Sicht wird zwischen Routineunternehmen, Strategieträgern und Hybridunternehmen unterschieden. Die betriebswirtschaftliche Sicht hingegen richtet sich häufig nach der Sicht, die das Management für Steuerungszwecke nutzt, wie zum Beispiel eine Produktgruppensicht. In der Regel stehen aggregierte Unternehmensdaten nur für die Managementsicht auf Knopfdruck zur Verfügung. In Abhängigkeit vom verwendeten ERP-System sind dabei unterschiedliche Sichten auf die einzelnen konzerninternen Transaktionen möglich (z. B. bei Anwendung von SAP sind drei Arten von Bewertungssichten verfügbar). Weitere Beispiele für notwendige und klare Definitionen für die verwendeten Begrifflichkeiten sind die steuerlichen Verrechnungspreise versus interne Verrechnungspreise sowie die Differenzierung nach Steuersubjekt und Steuerungsobjekt. Aus steuerlicher Sicht sind die Verrechnungspreise zwischen den jeweiligen beteiligten rechtlichen Einheiten unter Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes steueroptimal zu vereinbaren. Dem gegenüber stehen aus betriebswirtschaftlicher Sicht die Optimierung des Konzernergebnisses und der Ressourcenallokation, eine verursachungsgemäße Verrechnung der Leistungs- und Kostenströme sowie die Förderung der Zusammenarbeit in der Wertschöpfungskette im Vordergrund. Diese Beispiele sollen zeigen, wie wichtig es ist, dass die verwendeten Begrifflichkeiten in der Verrechnungspreisrichtlinie oder dem Verrechnungspreishandbuch eindeutig definiert und unmissverständlich verwendet werden. OECD-Ansatz: Price Setting versus Outcome Testing Aus Verrechnungspreissicht erfordern sowohl der von der OECD diskutierte Price- Setting-Ansatz als auch der in der Praxis oftmals angewandte Outcome-Testing-Ansatz für die Ermittlung von Verrechnungspreisen systemseitig einen unterschiedlichen Detaillierungsgrad an Auswertungen.

5 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Der sogenannte Price-Setting-Ansatz stellt dabei für die Verrechnungspreisermittlung auf die verfügbaren Informationen zum Zeitpunkt der Begründung der Transaktion ab und unterstellt einen regelmäßigen Plan-Ist-Abgleich. Das heißt, die Ermittlung der Verrechnungspreise basiert auf der operativen Unternehmensplanung inklusive Produktkostenkalkulation der produzierenden und verkaufenden Einheiten. Demgegenüber geht der Outcome-Testing-Ansatz von den verfügbaren Informationen aus, die zum Zeitpunkt der Erstellung des handelsrechtlichen Jahresabschlusses vorliegen, und geht von rückwirkenden Anpassungen auf Basis von zum Beispiel Benchmarkingstudien aus. Oftmals ist in der Praxis eine heterogene Prozess- und IT-Landschaft vorzufinden, die manuelle Anpassungen zwischen Reporting (Plan, Budget und Ist), Verrechnungspreiskalkulation (z. B. in MS Excel) und dem ERP-System beinhaltet. Ein prozess- und kosteneffizientes Verrechnungspreissystem erfordert jedoch unabhängig vom gewählten Ansatz eine integrierte Prozess- und IT-Landschaft. Beispiel Die D-GmbH vertreibt ihre in Deutschland produzierten Produkte weltweit über lokale Vertriebsgesellschaften. Diese agieren als Eigenhändler gegenüber den lokalen Kunden (Verkauf im eigenen Namen und auf eigene Rechnung). Lager-, Gewährleistungs- und Währungsrisiken werden vom deutschen Produzenten übernommen. Aus Verrechnungspreissicht ist sicherzustellen, dass die lokalen Vertriebsgesellschaften eine stabile, aber geringe Nettomarge entsprechend ihrem begrenzten Routinefunktionsund Risikoprofil erzielen. Die Verrechnungspreise zwischen D-GmbH und den lokalen Vertriebsgesellschaften werden aus den externen Preislisten abgeleitet (Anwendung der Wiederverkaufspreismethode) und quartalsweise auf Basis der transaktionsbezogenen Nettomargenmethode verifiziert. Das heißt, für Controllingzwecke sind die effektiven Nettomargen pro Produkt/Produktgruppe auf Ebene der lokalen Vertriebsgesellschaften und die Produktionskosten auf Ebene des Produzenten zu planen, unterjährig zu überprüfen (Monitoring) und zu dokumentieren. In Abhängigkeit von der Anzahl der Produkte/Produktgruppen und Produktions- sowie Vertriebsstufen kann das Verrechnungspreissystem entsprechend komplex sein. Fazit Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Implementierung von Verrechnungspreissystemen erfahrungsgemäß nicht auf die steuerliche Konzeptionierung begrenzt ist, sondern für die effektive Umsetzung auch aus Prozess- und Controlling-Sicht bestehende Interdependenzen zu beachten sind. Dabei sind insbesondere die Anforderungen aus steuerlicher Verrechnungspreissicht zwischen den Bereichen Steuern, Finanzen und Controlling sowie IT abzustimmen. Dies zielt darauf ab, sowohl die erforderliche Transparenz des Zahlenwerks im Rahmen von Planung und Reporting sicherzustellen als auch die technischen Rahmenbedingungen zu identifizieren, um unterjährige Diskussionen und Abstimmungsbedarf zu reduzieren sowie effiziente Prozesse zu schaffen. Aktuelle Themen aus Deutschland Der Koalitionsvertrag steuerliche Implikationen der Großen Koalition Von Dr. Claudia Dahle, Dr. Christoph Sommer und Kati Fiehler Durch Unterschrift haben sich CDU, CSU und SPD am 16. Dezember 2013 auf einen gemeinsamen Koalitionsvertrag mit dem Titel Deutschlands Zukunft gestalten geeinigt. Einige der angekündigten Strategien der

6 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar neuen Bundesregierung sind die Bekämpfung von Steuerhinterziehung sowie die Eindämmung von Steuervermeidung. Als zentrale steuerpolitische Aufgabe wird hierbei der Kampf gegen grenzüberschreitende Gewinnverlagerungen international agierender Unternehmen, im Speziellen die Unterstützung der OECD-Initiative Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) durch Implementierung von legislativen Steuermaßnahmen, genannt. Während der Koalitionsvertrag lediglich potenzielle Veränderungen und Maßnahmen im Bereich Steuern aufzeigt, ist die grundsätzliche Ausrichtung der zukünftigen Steuerpolitik deutlich erkennbar. Der folgende Artikel gibt einen groben Überblick über die steuerrelevanten Inhalte des Koalitionsvertrags. Gegenstand des Koalitionsvertrags Steuerhinterziehung bekämpfen Steuervermeidung eindämmen Im dritten Abschnitt des Koalitionsvertrags zum Thema Solide Finanzen widmet sich die Große Koalition explizit der Bekämpfung von Steuerhinterziehung und Eindämmung von Steuervermeidung. Der Fokus der neuen Bundesregierung liegt hierbei zum einen auf der Vermeidung von doppelter Nichtbesteuerung von Einkünften und zum anderen auf der Vermeidung eines doppelten Betriebsausgabenabzugs. Integraler Eckpfeiler der Steuerpolitik ist neben dem Kampf gegen grenzüberschreitende Gewinnverlagerungen von multinationalen Unternehmen die Vermeidung von schädlichem Steuerwettbewerb zwischen den Ländern. Darüber hinaus bekräftigt die Große Koalition die Unterstützung der OECD-Initiative BEPS, deren Abschluss derzeit für 2015 vorgesehen ist. Sollte eine fristgerechte Umsetzung der Ziele der Initiative nicht realisierbar sein, sollen rein nationale Maßnahmen zur Zielerreichung implementiert werden. Sofern notwendig, wird die Große Koalition dementsprechend gesetzgeberisch den Initiativen auf OECD-Ebene vorangehen. Angeführte Beispiele für nationale Maßnahmen der deutschen Bundesregierung beinhalten: Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zahlungen an Briefkastenfirmen, die keine hinreichende aktive Geschäftstätigkeit nachweisen können Ausweitung des Anwendungsbereichs der EU-Zinsrichtlinie auf alle Kapitaleinkünfte und alle natürlichen und juristischen Personen Einführung eines öffentlichen Registers für alle wirtschaftlich Beteiligten an Trust-Konstruktionen nach dem Vorbild des Geldwäschegesetzes Sicherstellung einer korrespondierenden steuerlichen Abziehbarkeit von Lizenzaufwendungen mit einer angemessenen Besteuerung der Lizenzerträge im Empfängerland gezieltes Einsetzen eines Schnellreaktionsmechanismus sowie Ernennung des Bundeszentralamts für Steuern zum zentralen Ansprechpartner der Steuerfahndungsstellen und Finanzverwaltungen der Bundesländer zur Erkennung und Unterbindung von Umsatzsteuerbetrug konsequenter Kampf gegen die Steuervermeidung durch die Nutzung von Offshore-Finanzplätzen Weiterentwicklung der Regelungen zur strafbefreienden Selbstanzeige, z. B. das Wirksamwerden der Selbstanzeigen von vollständigen Angaben zu steuerrechtlich unverjährten Zeiträumen (zehn Jahre) abhängig machen aufsichtsrechtliche Sanktionen bis hin zum Lizenzentzug bei systematischen Verstößen von Banken gegen das Steuerrecht Zusätzlich zu den vorgenannten Maßnahmen soll die neue deutsche Verhandlungsgrundlage für Doppelbesteuerungsabkommen dazu verwendet werden, die Steuerhinterziehung und Steuervermeidung einzudämmen. Neben den nationalen Regelungen strebt die Große Koalition daher an, Steuerhinterziehung und Steuervermeidung durch Abschluss neuer bilateraler Doppelbesteuerungsabkommen zu vermeiden.

7 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Transparenz und Informationsaustausch mit ausländischen Steuerbehörden Zur Herstellung einer größeren Transparenz in internationalen Steuersachen gegenüber Finanzverwaltungen wird die Große Koalition entsprechend den europäischen Regelungen (country-by-country reporting) länderspezifische Berichterstattungen zwischen den Steuerverwaltungen der Länder einführen. Diese sollen insbesondere Daten über Gewinne/Verluste sowie gezahlte Steuern im Bankensektor sowie den Rohstoffhandel erfassen. Ebenfalls wird eine Revision des OECD-Musterabkommens zum Informationsaustausch mit dem Ziel eines automatischen steuerlichen Informationsaustauschs als Standard angestrebt. In der Zwischenzeit sollen in Anlehnung an die bereits kontrahierten Vereinbarungen mit sechs EU-Staaten weitere bi- und multilaterale Vereinbarungen über einen automatischen Informationsaustausch abgeschlossen werden. Darüber hinaus haben sich die Parteien für eine Unterstützung der Harmonisierung der Besteuerung von Körperschaften in der EU ausgesprochen. Eines der Hauptziele der Harmonisierungsbestrebungen ist die Einführung einer gemeinsamen konsolidierten Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage. Fazit Obwohl der Koalitionsvertrag lediglich Indizien für potenzielle Änderungen der deutschen Steuerpolitik liefert, wird die Richtung der neuen Regierung in Bezug auf die Steuerpolitik deutlich: der Kampf gegen Steuerhinterziehung und Steuervermeidung mit einem besonderen Fokus auf Gewinnverlagerungen von international agierenden Unternehmen. Steuerpflichtige sollten demzufolge die Auswirkungen der deutschen Steuernovellierungen auf ihre unternehmerischen Strukturen und Entscheidungen berücksichtigen. Einfluss von Handlungsalternativen auf die Aufteilung von Synergien bei Funktionsverlagerungen Von Dr. Abraham Ackerman und Gerrit Halbach Handlungsalternativen spielen bei der Aufteilung von Synergien in der Verrechnungspreispraxis insbesondere bei der Bewertung von Funktionsverlagerungen eine wichtige Rolle. Die Rechtsgrundlagenanalyse macht deutlich, dass Hinweise zu der Frage, wie Handlungsalternativen zu berücksichtigen sind, fehlen. Daher werden in diesem Beitrag mögliche methodische Ansätze vorgestellt, die im Einklang mit gesetzlichen Vorgaben und ökonomischer Theorie stehen. 2 Rechtsgrundlagenanalyse Inländische Rechtsgrundlagen Die durch Synergieeffekte generierten positiven Barwerterwartungen sind bei den jeweiligen Ertragswerten im Rahmen der Bewertung von Funktionsverlagerungen zu berücksichtigen. 3 Die dadurch entstehenden Überrenditen führen zur Entstehung eines Einigungsbereichs zwischen dem Verkäufer-Mindestpreis des abgebenden Unternehmens und dem Käufer-Höchstpreis des übernehmenden Unternehmens. Auf Ebene 2 3 Der Artikel ist eine Kurzfassung des umfassenden Artikels Einfluss von Handlungsalternativen auf die Aufteilung von Synergien bei Funktionsverlagerungen (veröffentlicht in: Der Betrieb, Nr. 46 vom 15. November 2013, S. 2582). Vgl. 3 Abs. 2 Satz 1 Funktionsverlagerungsverordnung vom 12. August 2008 sowie BMF-Schreiben vom 13. Oktober 2010 (Verwaltungsgrundsätze-Funktionsverlagerung), Rdn. 93.

8 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar des ermittelten Einigungsbereichs stellt sich die Frage der Aufteilung von Synergien unter Berücksichtigung von Handlungsalternativen. 4 Die Aufteilung der Synergieeffekte hängt entscheidend von den konkreten Handlungsalternativen und der Verhandlungsstärke der Unternehmen ab. 5 Die Analyse der Funktionsverlagerungsverordnung vom 12. August 2008 und der Verwaltungsgrundsätze-Funktionsverlagerung vom 13. Oktober 2010 zeigt hinsichtlich der Behandlung von tatsächlich bestehenden Handlungsalternativen bei der Bewertung von Funktionsverlagerungen, dass Handlungsalternativen unstrittig die Gewinnerwartung und damit auch die Preisbestimmung beeinflussen, 6 allerdings fehlen Hinweise zu der Frage, wie diese zu berücksichtigen sind. Auch aus den Verwaltungsgrundsätzen-Verfahren 2005 lassen sich hierzu keine Erkenntnisse gewinnen. Sichtweise der OECD Die problematisierte Aufteilung von Synergien hängt laut OECD neben dem jeweiligen Funktions- und Risikoprofil, der Verhandlungsmacht der beteiligten Unternehmen auch von den realistischerweise zur Verfügung stehenden Alternativen ab. 7 Leider bleibt laut den OECD-Ausführungen analog zu den inländischen Rechtsgrundlagen ebenfalls die Frage unklar, wie bestehende Handlungsalternativen zu berücksichtigen sind. Unterschiedliche Herangehensweisen zur Berücksichtigung von Handlungsalternativen für die Aufteilung von Synergien am Beispiel der Funktionsverlagerung Aufgrund der unklaren gesetzlichen Vorgaben zur Berücksichtigung von Handlungsalternativen für die Aufteilung von Synergien finden Handlungsalternativen oftmals keinen Eingang in die Bewertung. Bewertungsmethode auf Basis des 1 Abs. 3 AStG Für die Anwendung des hypothetischen Fremdvergleichs bei der Bewertung von Funktionsverlagerungen kann auf die direkte oder die indirekte Bewertungsmethode zurückgegriffen werden. Im Folgenden wird ein möglicher Ansatz anhand der indirekten Methode diskutiert. Die indirekte Bewertung resultiert in einem Einigungsbereich durch die Ermittlung des Mindestpreises des verlagernden und des Höchstpreises des übernehmenden Unternehmens jeweils auf Basis einer Vorher-nachher-Betrachtung. Die implizierte Berücksichtigung von Handlungsalternativen auf Ebene des ermittelten Einigungsbereichs kann den auf Basis des Vorher-nachher-Vergleichs ermittelten Mindest- bzw. Höchstpreis jedoch verändern. 8 Beim abgebenden Unternehmen wird zunächst von der Fortführung des Geschäftsbetriebs ohne Änderungen ausgegangen. Jedoch stehen dem Unternehmen auch andere Handlungsalternativen wie die Veräußerung, die Umstrukturierung oder andere Optionen zur Verfügung. In analoger Weise ist auf Ebene des übernehmenden Unternehmens der Höchstpreis um den Wert der bestehenden Handlungsalternative zu mindern. Verhandlungstheorie Beispielhaft für die ökonomischen Modelle im Bereich der Verhandlungstheorie soll hier das sogenannte Nash-Verhandlungsmodell betrachtet werden. Dieses ermittelt das Verhandlungsergebnis zwischen fremden Dritten, ohne den dabei kompliziert zu modellierenden Verhandlungsprozess simulieren zu müssen. Die Verhandlungslösung besteht darin, dass jeder Spieler seine Handlungsalternativen (disagreement payoffs) Vgl. 7 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 4 Satz 2 Funktionsverlagerungsverordnung vom 12. August Vgl. BMF-Schreiben vom 13. Oktober 2010, Rdn. 93. Vgl. 3 Abs. 2 Satz 1 Funktionsverlagerungsverordnung vom 12. August 2008 sowie BMF-Schreiben vom 13. Oktober 2010, Rdn. 85, 93. OECD-Richtlinien 2010, Rdn Aufgrund der Berücksichtigung der Handlungsalternativen entsteht ein modifizierter Einigungsbereich. Alternativ können die Handlungsalternativen die Festlegung des Verrechnungspreises innerhalb des Einigungsbereichs beeinflussen.

9 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar erhält sowie zusätzlich die Hälfte des verbleibenden Mehrertrags (surplus) nach Abzug der Summe der beiden disagreement payoffs. Fazit Ausgehend von den inländischen Rechtsgrundlagen sowie den internationalen OECD- Ausführungen ist keine spezielle Methode zur Berücksichtigung von Handlungsalternativen für die Aufteilung von Synergien vorgeschrieben. Der durch den Einfluss von Handlungsalternativen modifizierte Einigungsbereich führt mathematisch zu dem identischen Ergebnis wie die Anwendung der Nash-Verhandlungstheorie. Diese Erkenntnis zeigt, dass die Nash-Verhandlungstheorie in Bezug auf die Bewertung von Funktionsverlagerungen unseres Erachtens rechtskonform ist. Abschließend lässt sich festhalten, dass der Einsatz von ökonomischen Theorien als Hilfe zur Plausibilisierung von Verrechnungspreisen durchaus sinnvoll ist. Innerhalb des zwischen dem theoretischen Umfeld des Fremdvergleichs und dessen praktischer Anwendung bestehenden Spannungsfelds können ökonomische Theorien von hoher Praxisrelevanz sein. Anwendung des APA-Prozesses auf Betriebsstätten potenzielle Risikominimierung vor dem Hintergrund des AOA Von Kati Fiehler und Martin Dombrowski Bei der Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes ist es aus Sicht der Steuerpflichtigen stets erstrebenswert, Unsicherheiten und nicht absehbare Besteuerungskonflikte zu vermeiden. Den Weg des APA -Prozesses zu beschreiten ist daher vielen Unternehmen nicht fremd. Die Möglichkeit, bilateral gültige Verrechnungspreise und Methoden für bis zu fünf Jahre mit den Finanzverwaltungen zu vereinbaren, ist ein Instrument, um entsprechende Unsicherheiten zu minimieren. Mit der Umsetzung des Authorised OECD Approach (AOA) in nationales Recht könnten Advance Pricing Agreements (APAs) nun auch für internationale Betriebsstätten an Bedeutung gewinnen. Grundlagen Unter der Berücksichtigung bestimmter Voraussetzungen können zwischen Steuerpflichtigem und Finanzverwaltungen bereits vor Realisierung eines Sachverhalts Einigungen über Verrechnungspreismethoden dem Grunde und der Höhe nach erzielt werden. Dieses für einen bestimmten Zeitraum und einen konkreten Sachverhalt getroffene Arrangement ist verbindlicher Natur und schafft Rechtssicherheit für den Steuerpflichtigen. Ein solches APA kann sowohl unilateral, bilateral als auch multilateral ausgehandelt werden. Unilaterale APAs, die zwischen Unternehmen und Finanzbehörde vereinbart werden, sind nur für seltene Ausnahmefälle vorgesehen (z. B. wenn das Land des Transaktionspartners über kein APA-Programm verfügt). Üblich sind bilaterale APAs zwischen zwei Staaten oder multilaterale APAs, bei denen die Behörden mehrerer Staaten involviert sind. APAs für Betriebsstätten Da die Gewinnaufteilung für inländische Betriebsstätten ausländischer Unternehmen bzw. für ausländische Betriebsstätten inländischer Unternehmen mit Einführung des AOA aus deutscher Sicht uneingeschränkt dem Fremdvergleichsgrundsatz unterworfen wird, stellt sich die Frage, ob ein APA auch in dieser Hinsicht eine valide Option für Steuerpflichtige darstellt, um Planungs- und Rechtssicherheit zu erlangen.

10 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Die neue gesetzliche Regelung in 1 Abs. 5 AStG sowie der Entwurf der Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV-E) vom 5. August enthalten zahlreiche Unsicherheiten im Hinblick auf Zuordnungs- und Abgrenzungsfragen. Wenngleich die BsGaV-E bereits viele Details hinsichtlich der Umsetzung dieser Maßgaben nennt, bleiben insbesondere Zweifel, ob die Finanzverwaltung die von den Unternehmen durchgeführten Zuordnungen und Fiktionen identisch beurteilt. Sollte dem nicht so sein, drohen aufgrund der nachgelagerten und oftmals langwierigen Prüfung neben den nachzuzahlenden Steuern hohe zusätzliche Zinsen. Entscheidend ist zunächst, ob APAs die in 1 Abs. 5 AStG festgeschriebenen Selbstständigkeitsfiktionen von Betriebsstätten umfassen oder ob lediglich die darauf anzuwendenden Verrechnungspreise Gegenstand des Vorabverständigungsverfahrens und der Vorabzusage sein können. Zwar spricht die Finanzverwaltung bezüglich des Zwecks der APAs lediglich von zu harmonisierenden Verrechnungspreismethoden, 10 im Weiteren wird allerdings bezüglich des Inhalts und des Umfangs des APA-Antrags von einer Konkretisierung der Rahmenbedingungen durch den Steuerpflichtigen gesprochen. 11 Die von dem Steuerpflichtigen vorzulegenden Unterlagen und Aufzeichnungen umfassen beispielsweise die Darstellung der organisatorischen und operativen Konzernstruktur, Erläuterung der Funktionen und Risiken, die wesentlichen Wirtschaftsgüter, die Darstellung der Beteiligungsverhältnisse sowie die Beschreibung der Tätigkeitsbereiche. 12 Aus dieser Auflistung ist durchaus der Eindruck zu gewinnen, dass ein APA auch die Ebene der Fiktion der Betriebsstätte und des Dotationskapitals sowie die Zuordnung von Wirtschaftsgütern, Personenfunktionen und Risiken umfassen könnte. Zumindest die für eine Verständigung auf einen bi- oder multilateral konsistenten Ansatz hinsichtlich der Fiktion einer Betriebsstätte nötigen Unterlagen sind bereits Teil des deutschen APA- Prozesses. In der Folge ist zu klären, wie die Gültigkeitsbedingungen bezüglich eines solchen betriebsstättenbezogenen APA zu handhaben sind. Um die Wirkung eines APA aufrechtzuerhalten, müssen Gültigkeitsbedingungen erfüllt bleiben, die beispielsweise gleichbleibende Beteiligungsverhältnisse, gleichbleibende Funktions-, Risiko- und Kapitalstruktur sowie gleichbleibendes Geschäftsmodell umfassen. 13 Während die diesen Kriterien zugrunde liegenden Sachverhalte bei verbundenen Unternehmen eher gesellschafts- und schuldrechtlich fixiert sind und somit nicht kurzfristig und gegebenenfalls ungewollt abgeändert werden können, unterfallen sie bei der Anwendung auf Betriebsstätten einer konstanten Fiktion. Eine Fiktion ist im Hinblick auf Belastbarkeit und Konstanz jedoch nicht mit vertraglichen Regelungen zu vergleichen. Während beispielsweise eine Reorganisation oder Neuausrichtung eines Mutterunternehmens im Hinblick auf die Gültigkeitskriterien eines APA mit seinem Tochterunternehmen nicht grundsätzlich schädlich ist, wäre im Fall einer Betriebsstätte die gesamte bisherige Fiktion anzupassen. Diese Anpassung könnte gegen die Gültigkeitsbedingungen verstoßen und die Schutzwirkung des APA gefährden oder erlöschen lassen. Erhöhte Sensibilität und das Wissen um die potenzielle Gefährdung der Gültigkeit von APAs seitens des Steuerpflichtigen sind daher dringend angebracht. 9 Vgl. Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Betriebsstätten nach 1 Absatz 5 des Außensteuergesetzes (Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung BsGaV), Entwurf vom 5. August Vgl. BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2006, IV B 4-S /06, Tz Vgl. BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2006, IV B 4-S /06, Tz. 3.1, dies wiederum teilweise einschränkend Tz Vgl. BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2006, IV B 4-S /06, Tz Vgl. BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2006, IV B 4-S /06, Tz. 3.7.

11 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Fazit Es wäre im Sinne des Steuerpflichtigen wünschenswert, dass per Anpassung des nationalen APA-Antragsprozesses die Betriebsstättenbesonderheiten ausdrücklich inkludiert werden. So könnte nicht nur Gewissheit hinsichtlich der Verrechnungspreise erzielt werden, sondern auch bezüglich der zugrunde liegenden Selbstständigkeitsfiktion. Im Zuge einer solchen Anpassung würde es sich ebenfalls anbieten, die Gültigkeitsbedingungen im Hinblick auf Betriebsstätten anzupassen oder gesondert zu regeln. Je aggressiver der AOA zukünftig seitens der Finanzverwaltung in Betriebsprüfungen umgesetzt wird, desto größerer Beliebtheit dürften sich betriebsstättenbezogene APAs in Zukunft erfreuen. Schenkungsteuer bei verdeckten Gewinnausschüttungen für den BFH kein Thema Von Martin Renz und Martin Lang Mit dem viel beachteten Urteil vom 31. Januar 2013 hat der Bundesfinanzhof (BFH) der doppelten Besteuerung von verdeckten Gewinnausschüttungen (vga) mit Ertragsteuern und Schenkungsteuer eine klare Absage erteilt. Auch weiterhin wird eine vga ausschließlich der Ertragsbesteuerung unterworfen. Nicht nur aufgrund des hierzu ergangenen Nichtanwendungserlasses der Finanzverwaltung bleibt das Problem jedoch aktuell. Ein Überblick über die Rechtslage. Sowohl offene wie auch verdeckte Gewinnausschüttungen stellen bereits tatbestandlich keine freigiebigen Zuwendungen im Sinne des 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar, sie sind lediglich für Zwecke der Einkommen-, Körperschaft- bzw. Gewerbesteuer zu berücksichtigen. So urteilte der BFH mit Urteil vom 31. Januar 2013 zu der Frage, ob der Verkauf einer wertverminderten Forderung mit Besserungsabrede von einer Kapitalgesellschaft an deren Gesellschafter der Schenkungsteuer unterliegt. Der BFH begründet seine Entscheidung damit, dass eine vga steuerlich wie eine offene Gewinnausschüttung behandelt wird. Dies bedeutet, dass der Empfänger diese als Betriebs- oder Dividendeneinnahme zu besteuern hat und gleichzeitig der für offene Gewinnausschüttungen zur Verfügung stehende Gewinn der vorteilsgewährenden Gesellschaft gemindert wird. Nach Ansicht der Richter des BFH beruhen diese Ausschüttungen, wie auch andere Kapitalrückzahlungen, auf dem Gesellschaftsverhältnis und werden daher konkret aufgrund des Beteiligungsverhältnisses des Empfängers an der Gesellschaft geleistet. Hingegen setzt eine schenkungsteuerpflichtige freigiebige Zuwendung den Willen zur unentgeltlichen Zuwendung einer Leistung voraus. Dieser soll jedoch gerade im Hinblick auf die Gesellschaftereigenschaft des Empfängers einer vga nicht anzunehmen sein. In diesem Zusammenhang ist jedoch zu beachten, dass die Finanzverwaltung das Urteil aufgrund eines inzwischen ergangenen Nichtanwendungserlasses über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anwenden wird. Fazit und Ausblick Der BFH hat mit seinem Urteil die Schenkungsteuerpflicht von verdeckten Gewinnausschüttungen klar abgelehnt. Auch wenn die Finanzverwaltung mit einem Nichtanwendungserlass reagiert hat, sollte das Urteil bei möglichen Rechtsstreitigkeiten mit dem Fiskus in vergleichbaren Fällen als Argumentationsgrundlage angeführt werden. Allerdings deckt das Urteil des BFH nicht alle denkbaren Sachverhaltsvarianten ab, in welchen eine doppelte Erfassung eines Sachverhalts mit Ertrag- und Schenkungsteuern denkbar wäre (z. B. unentgeltliche zeitweilige Überlassung einer Kapitalsumme zwischen natürlichen Personen). Insbesondere vor dem Hintergrund der noch relativ neuen

12 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Regelungen zu Leistungen in das Vermögen von Kapitalgesellschaften ( 7 Abs. 8 ErbStG) sollte das Thema weiterhin nicht aus den Augen verloren werden. Internationale Entwicklungen Belgien: Verrechnungspreise weiter im Fokus Von Gert Wöllmann und Julian Franck Seit Anfang stehen in Belgien Verrechnungspreissachverhalte im Fokus von Betriebsprüfungen. Mit der Ausweitung des Betriebsprüferteams, neuen Auswahlkriterien und einer verstärkten Zusammenarbeit zwischen den Behörden wird auch 2014 mit einer weiteren Zunahme der Prüfungen gerechnet. Die belgische Finanzverwaltung beabsichtigt im Lichte der zunehmenden Globalisierung und der damit verbundenen grenzüberschreitenden Transaktionen und Restrukturierungen, die Anzahl und den Umfang der Prüfung von Verrechnungspreissachverhalten weiter zu erhöhen. Hierzu hat die Finanzverwaltung die Zahl der Verrechnungspreisprüfer auf derzeit 30 erhöht. Die Prüfer sollen zudem ihre Informationen mit den Spezialisten gegen Steuerhinterziehung gegenseitig austauschen. Die Auswahl der intensiver zu prüfenden Unternehmen erfolgt auf Basis einer Risikoanalyse der Finanzverwaltung, wobei nach diesen Kriterien der Schwerpunkt auf Unternehmen mit sehr geringen Margen, stark schwankenden Ergebnissen oder sehr hohen Verlustvorträgen liegt. Solche Unternehmen sollten mit der eingehenden Überprüfung ihrer Verrechnungspreismethoden rechnen. Ferner sollten sich diese frühzeitig und proaktiv mit den eigenen angewandten Verrechnungspreismethoden auseinandersetzen und diese auf mögliche Anfechtbarkeit, Schwachstellen und Nachhaltigkeit überprüfen und dies entsprechend dokumentieren. Frankreich: Gesetzentwurf zur Behandlung von Funktions- und Risikoverlagerungen Von Gert Wöllmann und Julian Franck Im September 2013 hat die französische Regierung einen Gesetzentwurf zu grenzüberschreitenden Umstrukturierungen erlassen. Bei einer Verlagerung von Funktionen und/oder Risiken und einer nachfolgenden Reduzierung der Ergebnisse der französischen Gesellschaft hat diese auf Anfrage nachzuweisen, dass sie eine angemessene Ausgleichszahlung erhalten hat. Folglich wird das Thema Funktionsverlagerung wie bereits in Deutschland nun auch in Frankreich gesetzlich geregelt und zunehmend im Fokus stehen. Französische Unternehmen fallen unter diese Regelung, soweit diese (i) Funktionen/ Risiken auf ein verbundenes Unternehmen übertragen und (ii) sich in den zwei nach- 14 Vgl. hierzu auch Wöllmann, Gert / Franck, Julian: Belgien: stärkere Fokussierung der Finanzverwaltung auf die Prüfung von Verrechnungspreisen, in Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 18, Mai 2013.

13 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar folgenden Wirtschaftsjahren das Ergebnis 15 um mehr als 20 Prozent gegenüber dem Durchschnitt der letzten drei Jahre vermindert. Hierbei wird unabhängig vom verlagernden Unternehmensbereich auf das Gesamtergebnis der Gesellschaft abgestellt (keine Segmentierung). Sollten diese Kriterien erfüllt sein, wäre in diesem Fall der französische Steuerpflichtige dazu verpflichtet, nachzuweisen, für die Verlagerung von Funktionen und Risiken eine angemessene Ausgleichszahlung erhalten zu haben. Zur Überprüfung der Angemessenheit der Ausgleichszahlung müssten auf Anfrage der französischen Finanzverwaltung sämtliche notwendige Finanzdaten zur Kalkulation der Finanzergebnisse von allen an der Transaktion beteiligten Unternehmen vor und nach der Umstrukturierung zur Verfügung gestellt werden, also auch von dem ausländischen übernehmenden Unternehmen. Insbesondere beim zweiseitigen Ansatz fällt eine Ähnlichkeit zur deutschen Regelung zur Funktionsverlagerung auf. Zwar wurde dieser Entwurf im Rahmen der Umsetzung des französischen Finanzgesetzes 2014 nicht übernommen, jedoch ist weiterhin mit einer Gesetzesänderung zu rechnen. Steuerpflichtige sollten dennoch mit einer stärkeren Prüfung von Umstrukturierungen rechnen. Ferner kann der Gesetzesentwurf als eine Orientierungshilfe für Steuerpflichtige bzgl. des Umgangs mit Umstrukturierungen dienen, da er die Sichtweise der Finanzverwaltung aufzeigt. Wir empfehlen Steuerpflichtigen bei zukünftigen Umstrukturierungen bereits frühzeitig mit der Erstellung einer Dokumentation zu Verteidigungszwecken in einer späteren Betriebsprüfung zu beginnen. Diese sollte insbesondere die Gründe für die bevorstehende Umstrukturierung, die Finanzdaten (vor und nach Umstrukturierung) sowie Argumente zur Notwendigkeit und Angemessenheit der Ausgleichszahlung enthalten. Niederlande: neuer Erlass zum Fremdvergleichsgrundsatz Von Susann van der Ham, Guido Schepers und Dr. Andreas Kammer In den Niederlanden trat am 14. November 2013 ein neuer Erlass zum Fremdvergleichsgrundsatz in Kraft. Der Fremdvergleichsgrundsatz ist seit 2002 in Art. 8b des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes verankert. Die niederländische Gesetzgebung orientiert sich an der Entwicklung der OECD-Praxis und berücksichtigt Besonderheiten des niederländischen Wirtschaftsstandorts. Der gegenwärtige Erlass ersetzt die Erlasse vom 30. März 2001 (IFZ 2001/295) und 21. August 2004 (IFZ 2004/680M) und konkretisiert die niederländische Auslegung und Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach dem OECD-Modell. Die wichtigsten Änderungen gegenüber den ersetzten Erlassen betreffen die folgenden Punkte: spezielle Regelungen für unternehmensinterne Kreditvergaben, Bürgschaften, konzerninterne Versicherungsleistungen und immaterielle Wirtschaftsgüter; weitere Klarstellungen des Erlasses zur Behandlung von Gesellschafteraktivitäten und gemischten Aktivitäten : Kosten der Unternehmensführung können in diesem Zusammenhang unter Umständen als gemischte Aktivitäten behandelt werden; gemischte Aktivitäten sind Tätigkeiten einer Abteilung oder einer anderweitigen Gruppe von Personen innerhalb des Unternehmens, die teilweise als unternehmensinterne Dienstleistungen und teilweise als Gesellschafteraktivitäten zu qualifizieren sind; eine ausführliche Beschreibung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes; 15 Gemessen am excédent brut d exploitation (EBE), einer Kennziffer ähnlich dem EBITDA.

14 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Anpassungen aufgrund von Gesetzesänderungen, relevanten Präzedenzfällen und den jüngsten Entwicklungen auf OECD-Ebene, insbesondere der aktualisierten Verrechnungspreisrichtlinien aus dem Jahr 2010; knappe Erläuterung zur Anwendung der verschiedenen Verrechnungspreismethoden, wie sie in den OECD-Richtlinien dargestellt sind. Entsendung oder Service? neue Richtlinien bezüglich Dienstleistungsbetriebsstätten in China Von Susann van der Ham und Mingzhe Ouyang Das Betriebsprüfungsklima für ausländische Unternehmen in China hat sich in den letzten Jahren deutlich verschärft. Im Fokus der chinesischen Finanzverwaltung stehen zum einen die Abgrenzung zwischen Entsendungsfällen und Dienstleistungsverrechnungen und zum anderen die Annahme von Dienstleistungsbetriebsstätten sowie deren angemessene Vergütung. Diese Entwicklung ist insbesondere für deutsche Unternehmen mit Tochtergesellschaften in China relevant, da auch das Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Deutschland und China in Art. 5 Abs. 3 eine entsprechende Vorschrift zu Dienstleistungsbetriebsstätten enthält. Abgrenzung von Entsendungen und Dienstleistungen Aus deutscher Sicht werden mehrere Arten von Entsendungen unterschieden. In der Praxis spielt die Expertenentsendung die größte Rolle, bei der das entsendende Unternehmen dem aufnehmenden Unternehmen einen sehr erfahrenen Mitarbeiter für die Dauer der Entsendung zur Verfügung stellt. In China werden gerade Leitungsfunktionen (z. B. Leitung der Produktion, Leitung Vertrieb oder die Geschäftsführung) oft mit entsendeten Experten aus Deutschland besetzt. Da eine Expertenentsendung im ganz überwiegenden Interesse des aufnehmenden Unternehmens erfolgen dürfte, werden die Kosten der Entsendung üblicherweise dem aufnehmenden Unternehmen in Rechnung gestellt. Aus chinesischer Sicht stellt sich jedoch die Frage, ob solche Expertenentsendungen dem Wesen nach eher als Dienstleistungen des deutschen Stammhauses gegenüber der chinesischen Tochter zu beurteilen sind, die von den entsendeten Mitarbeitern in China erbracht werden. Annahme von Dienstleistungsbetriebsstätten Das DBA zwischen Deutschland und China ist eines von wenigen deutschen DBAs, die eine Regelung zu Dienstleistungsbetriebsstätten enthalten. Danach begründet ein deutsches Unternehmen in China eine Betriebsstätte durch die Erbringung von Dienstleistungen, einschließlich Leistungen auf dem Gebiet der Beratung, durch Angestellte oder anderes Personal, wenn diese Tätigkeit in China länger als sechs Monate in einem beliebigen Zwölfmonatszeitraum ausgeübt wird. Sofern eine Dienstleistungsbetriebsstätte begründet wird, wäre dieser ein angemessener Anteil des Gewinns des deutschen Stammhauses zuzuordnen und in China der Besteuerung zu unterwerfen. Vor diesem Hintergrund waren in der Vergangenheit insbesondere Entsendungsfälle Gegenstand der Prüfung durch die chinesische Finanzverwaltung, die hier verdeckte Dienstleistungsbeziehungen vermutete. Da Entsendungen in der Praxis häufig länger als sechs Monate andauern, würde aus einer potenziellen Umqualifizierung der Leistungsbeziehung von einer Entsendung in eine Dienstleistungstransaktion oft auch die Annahme einer Dienstleistungsbetriebsstätte nach DBA resultieren. Daneben löst die Annahme einer Dienstleistungstransaktion 5 Prozent Business Tax auf das angenommene Bruttoentgelt aus.

15 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Neue Richtlinie zur Abgrenzung von Entsendungsfällen Die chinesische State Administration of Taxation (SAT) hat nun einen lang erwarteten Erlass (Tax Circular 2013 No. 19 [Circular 19]) veröffentlicht, der sowohl technische als auch praktische Hinweise für die Abgrenzung zwischen Entsendungs- und Dienstleistungsfällen und zur Prüfung des Vorliegens einer Dienstleistungsbetriebsstätte enthält. Vereinfacht beschreibt der Erlass die folgenden zwei grundsätzlichen Abgrenzungskriterien und fünf ergänzende Faktoren, die für die Beurteilung der Frage herangezogen werden sollen, ob eine Dienstleistung bzw. eine Dienstleistungsbetriebsstätte des ausländischen Stammhauses vorliegt: Grundsätzliche Abgrenzungskriterien Das Stammhaus trägt die volle Verantwortung für die vom entsendeten Mitarbeiter geleistete Tätigkeit. Das Stammhaus beurteilt die Leistungen des entsendeten Mitarbeiters im Rahmen des normalen Performance-Management-Prozesses. Fünf ergänzende Faktoren Die aufnehmende chinesische Gesellschaft zahlt Management Fees oder Dienstleistungsentgelte an das Stammhaus für den entsendeten Mitarbeiter. Die aufnehmende chinesische Gesellschaft erstattet die Entsendungskosten für den entsendeten Mitarbeiter in unüblicher Höhe. Die Zahlungen der aufnehmenden chinesischen Gesellschaft werden vom Stammhaus nur teilweise an den entsendeten Mitarbeiter ausgezahlt bzw. für seine Vergütung verwendet. Die vom Stammhaus getragenen Vergütungsbestandteile unterliegen nicht oder nur teilweise der chinesischen Einkommensteuer. Das Stammhaus bestimmt die Anzahl, die Qualifikation, die Vergütung und den Standort der entsendeten Mitarbeiter. Sofern das Stammhaus auf Basis der grundsätzlichen Abgrenzungskriterien als wirtschaftlicher Arbeitgeber des entsendeten Mitarbeiters angesehen wird, könnte nach Ansicht der SAT das Vorliegen eines der fünf unterstützenden Faktoren zur Annahme einer Betriebsstätte in China führen. Bemerkenswert ist hierbei, dass die ersten drei der fünf unterstützenden Faktoren darauf abzielen, ob das Stammhaus aus der Entsendung einen finanziellen Vorteil erzielt. Dies impliziert, dass selbst die Verrechnung anteiliger Verwaltungskosten im Zusammenhang mit der Entsendung zur Annahme einer Dienstleistungsbetriebsstätte in China führen könnte. Darüber hinaus ist unklar, wie die chinesische Finanzverwaltung den Fall beurteilen wird, dass die aufnehmende Gesellschaft zwar auf Basis der grundsätzlichen Angrenzungskriterien als wirtschaftlicher Arbeitgeber angesehen werden müsste, aber gleichzeitig einer oder mehrere der fünf unterstützenden Faktoren eine gegenteilige Beurteilung stützen würden. Es bleibt also offen, wie die jeweils zuständigen lokalen Finanzbehörden diesen oder andere Zweifelsfälle beurteilen würden. Fazit Aufgrund des neuen Circular 19 ist es für alle Unternehmen mit Entsendungen an verbundene Unternehmen in China empfehlenswert, sämtliche Entsendungsfälle vor dem Hintergrund der neuen Regelungen zu überprüfen. Zur Vermeidung von Dienstleistungsbetriebsstätten sollten außerdem die Verrechnungsmechanismen für Entsendungskosten überprüft werden, da sich die Verrechnung von Verwaltungskostenanteilen negativ auf das Betriebsstättenrisiko auswirken könnte. Darüber hinaus spielt eine solide Dokumentation der Entsendungsfälle eine wichtige Rolle beim Nachweis, dass tatsächlich eine Entsendung und eben keine Dienstleistung zwischen Stammhaus und chinesischer Tochtergesellschaft vorliegt. Im Mittelpunkt dieser Entsendungsdokumentation sollte die wirtschaftliche Arbeitgebereigenschaft der aufnehmenden chinesischen Gesellschaft bezüglich des entsendeten Mitarbeiters stehen.

16 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Industrielle Entwicklungen Die Einkünfteabgrenzung im Einlagengeschäft deutscher Bankbetriebstätten im Lichte des AOA Von Dr. Ulf Andresen und Clarisse Müller Um die Einlagen von Bankkunden zu schützen und das Vertrauen in den Bankensektor sicherzustellen, wurde im Jahr 1994 in der EU mit der Richtlinie 94/19/EG des Europäischen Parlaments und des Rates über Einlagensicherungssysteme die Einlagensicherung für Banken gesetzlich vorgeschrieben. Zusätzlich bieten einzelne Banken oder Bankengruppen in vielen Ländern weitere Sicherungen an, welche über die gesetzlichen Anforderungen hinausgehen und diesen Instituten im Wettbewerb um Einlagen Vorteile verschaffen sollen. Sowohl gesetzliche als auch freiwillige Einlagensicherungen sind mit nicht unerheblichen Kosten für die Institute verbunden. Dabei stellt sich gerade vor dem Hintergrund der Umsetzung des Authorised OECD Approach (AOA) durch den 1 AStG die Frage, wie diese Kosten in einer grenzüberschreitend tätigen Bank Stammhaus und Betriebsstätten zuzuordnen sind. Mit dem Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetz wurde durch die Änderungen im 1 AStG die deutsche Rechtsgrundlage für die Umsetzung des AOA zur Einkünfteabgrenzung zwischen Stammhaus und Betriebstätte geschaffen. Der von der OECD veröffentlichte Betriebsstättenbericht vom 22. Juli 2010 (OECD PE Report 2010) sieht die uneingeschränkte Selbständigkeitsfiktion für Betriebsstätten sowie die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf die anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehungen (sog. dealings) zwischen Stammhaus und Betriebsstätten oder zwischen Betriebsstätten vor. Er hat bereits im Jahr 2010 Eingang in das OECD-Musterabkommen (OECD-MA) sowie den OECD-Musterkommentar (OECD-MK) gefunden. Aufgrund ihrer Organisationsstruktur, die typischerweise von Niederlassungen geprägt ist, sind Banken von den Änderungen bei der Gewinnzuordnung in besonderer Weise betroffen. Der OECD PE Report 2010 hat dieser Tatsache Rechnung getragen und regelt in Part II speziell die Anwendung des AOA auf Bankbetriebsstätten. Da die Neuregelung des 1 AStG erstmalig für Wirtschaftsjahre nach dem 31. Dezember 2012 Anwendung findet, stellt sich für in Deutschland tätige Kreditinstitute seit dem Kalenderjahr 2013 die Frage, wie deren steuerlicher Aufwand im Allgemeinen und deren Aufwand für die Einlagensicherung im Besonderen künftig zwischen Stammhaus und Betriebsstätte aufzuteilen sind. Anwendung des AOA auf Bankbetriebsstätten im OECD PE Report 2010 Gemäß Part II des OECD PE Report 2010 ist der Ausgangspunkt für die Zuordnung des Einkommens die Verteilung der sog. Personalfunktionen in einem Kreditinstitut. So definiert die OECD zunächst Personalfunktionen, welche typischerweise in der Ausübung des klassischen Bankgeschäfts entweder bei der Schaffung von Finanzaktiva oder bei deren anschließender Verwaltung vorzufinden sind. Unter diesen Personalfunktionen sind die sogenannten Key Entrepreneurial Risk Taking Funktionen (KERT-Funktionen) zu identifizieren. Sie stellen diejenigen Funktionen dar, die für die relevanten Entscheidungen im Zusammenhang mit der Übernahme und

17 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar dem Management von Kreditrisiken verantwortlich sind. 16 Der Verteilung der KERT- Funktionen folgt die Verteilung der Vermögenswerte, die die Bank zur Ausübung der Funktionen benötigt bzw. die mit diesen Funktionen zusammenhängen. Der Zuordnung der Vermögenswerte wiederum folgen die mit den ausgeübten Funktionen und den zugeordneten Vermögenswerten verbundenen Risiken. Aus dem sich so ergebenden Risikoprofil einer Betriebsstätte ergibt sich die Höhe ihres Eigenkapitals als Risikopuffer und schließlich auch die Höhe ihres Fremdkapitals, um die Finanzierung der Betriebstätte zu komplettieren. Entsprechend folgen Aufwand und Ertrag den zugehörigen Aktiva und Passiva. In Bezug auf das Einlagengeschäft stellen die Einlagen handelsrechtlich Verbindlichkeiten des Kreditinstituts gegenüber seinen Kunden dar. Insofern handelt es sich nicht um unmittelbar einer Personalfunktion zuordenbare Vermögensgegenstände der Bank. Die Zuordnung der Einlagen folgt vielmehr der Zuordnung der durch sie finanzierten Finanzaktiva des Instituts. Die KERT-Funktionen (z. B. die Entscheidung hinsichtlich der Festlegung der Volumina und Konditionen des Einlagengeschäfts) sind regelmäßig dort angesiedelt, wo sich die entscheidungsbefugten Mitarbeiter befinden. So ist es nicht ungewöhnlich, dass diese beim Stammhaus angesiedelt sind, während die Betriebsstätten lediglich mit der Verwaltung des vom Stammhaus betriebenen Einlagengeschäfts (z. B. dem Werben von Einlagenkunden) betraut sind. Gemäß OECD PE Report 2010 wären die Vermögenswerte (d. h. ausgereichte Darlehen) somit der Betriebsstätte zuzuordnen, in welcher die relevanten KERT-Funktionen ausgeübt werden. Den Darlehen würden die Einlagen als deren hauptsächliche Finanzierung und somit auch die mit dieser Finanzierung verbundenen Kosten folgen. Sollten die KERT- Funktionen im Stammhaus angesiedelt sein, so hätte dies im vorliegenden Fall zur Folge, dass die Beiträge zur Einlagensicherung auch weltweit eingeworbener Einlagen als steuerlicher Aufwand des Stammhauses anzusehen wären. Auswirkungen der Neuregelung des 1 AStG aus deutscher Sicht Die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes setzt voraus, dass eine Geschäftsbeziehung im Sinne des 1 Abs. 1 Satz 1 AStG mit einer nahestehenden Person vorliegt. Im Rahmen der Änderungen des 1 AStG, wurde im 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG der Begriff der Geschäftsbeziehung um sogenannte anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen zwischen den in unterschiedlichen Staaten belegenen Betriebsstätten eines Steuerpflichtigen erweitert. Aufgrund der Selbstständigkeitsfiktion des 1 Abs. 5 Satz 3 AStG sind einer inländischen Betriebsstätte zunächst die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausgeübt werden (Personalfunktionen), sowie die Vermögenswerte, die sie zur Ausübung der ihr zugeordneten Funktion benötigt, zuzuordnen. Weiterhin ist eine Zuordnung der Chancen und Risiken vorzunehmen, welche die Betriebsstätte aufgrund der ausgeübten Funktionen und zugeordneten Vermögenswerte übernimmt. Schließlich ist der Betriebsstätte ein angemessenes Eigenkapital zuzuweisen. In einem weiteren Schritt sind auf Basis dieser Zuordnung und der identifizierten anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehungen die Verrechnungspreise für diese Geschäftsbeziehungen nach dem Fremdvergleichsgrundsatz zu bestimmen. Somit erfolgt die Zuordnung nach deutschem innerstaatlichem Steuerrecht analog zur oben beschriebenen Zuordnung der OECD und sollte mithin auch im Hinblick auf die Einkünfteabgrenzung des Einlagengeschäfts grundsätzlich zu gleichartigen Ergebnissen führen. Zu beachten ist jedoch, dass Deutschland im Gegensatz zur OECD einer statischen Auslegung der Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) folgt, nach der die OECD 16 Vgl. OECD: 2010 Report on the attribution of profits to permanent establishments, 22. Juli 2010, Part II, Nr. 8.

18 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Kommentierung nur in der im Zeitpunkt der Unterzeichnung des DBA veröffentlichten Fassung maßgebend ist. Danach ist aus deutscher Sicht zu prüfen, ob das zugrundeliegende DBA bereits den neuen Wortlaut des Art. 7 OECD-MA 2010 und somit den AOA enthält. Für DBA, die vor dem 17. Juli 2008 bzw. nach dem 17. Juli 2008 aber vor dem 22. Juli 2010 in Kraft getreten sind, würden gemäß der statischen Auslegung die Altkommentierung des OECD-MA 2003 bzw. der OECD-MK zu Art. 7 von 2008 und damit nicht die volle Selbständigkeitsfiktion zur Anwendung kommen. Aus deutscher Sicht könnte dies für die Vergangenheit insbesondere im Hinblick auf die Anwendung des Veranlassungsprinzips zu Unterschieden bei der Zuordnung steuerlichen Aufwands führen. Fazit Aus deutscher Sicht kann die umfassende Selbständigkeitsfiktion des AOA in Einzelfällen künftig zu Zuordnungen führen, welche von denjenigen abweichen, die sich nach dem OECD-MA 2003 bzw. dem OECD-MK 2008 ergeben haben. Es besteht die Gefahr, dass die deutsche Finanzverwaltung aus fiskalischen Gründen versucht sein könnte, eine dynamische Auslegung der DBA zu Lasten der Steuerpflichtigen anzuwenden. In diesen Fällen empfiehlt sich der nationale Rechtsweg. Regionale Entwicklungen Verrechnungspreisfestsetzung mit kompensierenden Anpassungen aktuelle Stellungnahme des EU Joint Transfer Pricing Forum Von Holger Lorenzen und Dr. Thomas Bittner Verrechnungspreissysteme auf der Basis von nachträglichen Jahresendanpassungen ( true up ) erfreuen sich in der Praxis großer Beliebtheit. Allerdings werden diese Systeme von einzelnen nationalen Finanzverwaltungen noch nicht in gleichem Maße akzeptiert. Das EU Joint Transfer Pricing Forum (EU JTPF) hat im Januar 2014 hierzu einen Bericht veröffentlicht, welcher einen Minimalkonsens der Mitgliedsstaaten darstellt. Der folgende Beitrag gibt eine kurze Einführung in die Thematik und fasst praxisrelevante Ergebnisse des Arbeitspapiers des EU JTPF zusammen. Einführung Unter einer kompensierenden Anpassung (compensating adjustment) verstehen OECD und EU JTPF eine Anpassung des vom Steuerpflichtigen zunächst tatsächlich berechneten Verrechnungspreises an einen vom Steuerpflichtigen später als fremdüblich angesehenen Verrechnungspreis, wobei diese Anpassung vor Abgabe der Steuererklärung erfolgt. Berichtigungen, die nach Abgabe der Steuererklärung erfolgen, sind nicht Gegenstand des EU-JTPF-Berichts. In der Praxis erfolgen nachträgliche Preisanpassungen häufig im Rahmen von Verrechnungspreissystemen, die die Gewinnmargen von Routineunternehmen auf Basis einer fremdüblichen Bandbreite steuern. Insofern dient allein das Ergebnis einer Transaktion als Maßstab für die Fremdüblichkeit. Die Preissetzung zum Transaktionszeit-

19 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar punkt ist in diesem sogenannten Outcome Testing Approach bzw. Ex-post-Ansatz von eher untergeordneter Bedeutung. 17 Dieser Ansatz stößt insbesondere bei der deutschen Finanzverwaltung auf Widerstand, 18 welche eine Verrechnungspreisermittlung anhand von Plandaten präferiert und insofern dem Price Setting Approach bzw. Ex-ante-Ansatz folgt. Bei diesem Ansatz wird der Verrechnungspreis allein anhand der Daten bestimmt, die zum Transaktionszeitpunkt zur Verfügung stehen. Obwohl nach den OECD-Verrechnungspreisrichtlinien generell sowohl der Ex-post- als auch der Ex-ante-Ansatz zulässig sind, 19 besteht ein Doppelbesteuerungsrisiko, wenn nationale Finanzverwaltungen unterschiedliche Ansätze anwenden. Dabei gibt es nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung die wenigsten Probleme, wenn beide betroffenen Staaten der Ex-ante-Methode folgen. Sind die beiden Staaten dagegen Anhänger der Ex-post-Methode, kann es trotz dieser Deckungsgleichheit im methodischen Ansatz durchaus zu Doppelbesteuerungen kommen, da zwischen den Staaten unterschiedliche Ansichten bestehen können hinsichtlich des Zeitpunkts, zu dem die Anpassung vorgenommen werden soll (Jahresende, Schließen der Bücher, Abgabe der Steuererklärung), der Daten, die für die Berechnung der Anpassung zugrunde zu legen sind, der Frage, ob eine Anpassung nur zulasten oder auch zugunsten des Steuerpflichtigen erfolgen kann, der Frage, auf welchen Preispunkt die Anpassung zu beziehen ist (z. B. Median, nächstes Quartil etc.). Zur praktischen Lösung der unterschiedlichen Ansätze hatte die OECD einen Entwurf zur Überarbeitung der Tz ff. der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien veröffentlicht und um Kommentare gebeten. 20 In der anschließenden Diskussion ließen sich jedoch die fundamentalen Meinungsverschiedenheiten der nationalen Finanzverwaltungen nicht überbrücken, sodass dem Vernehmen nach die diesbezüglichen Bemühungen der OECD inzwischen eingestellt wurden. Dem EU JTPF ist es jetzt gelungen, eine gemeinsame Stellungnahme und damit einen Minimalkonsens der EU-Mitgliedsstaaten zu erarbeiten. 21 Praxisrelevante Ergebnisse des Arbeitspapiers Der EU-JTPF-Bericht formuliert die folgenden fünf kumulativen Bedingungen, unter denen kompensierende Anpassungen grundsätzlich von den Mitgliedsstaaten zu akzeptieren sind: 1. Der zunächst tatsächlich berechnete Preis darf nicht nur eine allgemeine Vorauszahlung sein. Das ernsthafte Bemühen des Steuerpflichtigen, zum Transaktionszeitpunkt dem Fremdvergleichsprinzip zu entsprechen, ist grundsätzlich zu dokumentieren. Die ursprüngliche Preisfestsetzung entspricht somit weitgehend dem Ex-post-Prinzip, auch wenn spätere Anpassungen möglich sind. 2. Die Anpassungen müssen deckungsgleich in beiden Mitgliedsstaaten erfolgen. 3. Der gewählte Ansatz ist konsistent im Zeitablauf beizubehalten, das heißt, ein beliebiger Wechsel zwischen Ex-ante- und Ex-post-Ansatz ist nicht statthaft. 4. Die Anpassungen müssen vor Abgabe der Steuererklärung erfolgen. 17 Vgl. Lorenzen, Holger: Verrechnungspreisbestimmung ex-ante und ex-post Aktuelle Stellungnahme der OECD, in: Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 16, November Vgl. Rasch, Stephan: Möglichkeiten und Grenzen für,year end adjustments in Verrechnungspreissystemen, in: ISR 12/2013, S Vgl. OECD-Richtlinien 2010, Tz ff. 20 Vgl. Wilmanns, Jobst / Lorenzen, Holger / Heravi, Semera: Follow-up: Verrechnungspreisbestimmung anhand von ex ante approach und ex post approach Kommentare zum aktuellen OECD Draft on Timing Issues, in: Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 18, Mai Das Arbeitspapier ist auf der Homepage des EU JTPF abrufbar unter

20 Transfer Pricing Perspective Deutschland Ausgabe 21, Februar Im Falle einer Anpassung muss der Steuerpflichtige die Gründe darlegen können, warum seine ursprünglichen Budgets bzw. Planrechnungen nicht den tatsächlich erreichten Ergebnissen entsprechen. Diese Begründung ist allerdings nur erforderlich, sofern die Gesetze eines der beteiligten Mitgliedsstaaten dies verlangen. Hier ist davon auszugehen, dass deutsche Steuerpflichtige diesen Nachweis grundsätzlich zu erbringen haben. Sofern der ursprüngliche Preis außerhalb der fremdüblichen Bandbreite liegt, sollte laut EU-JTPF-Bericht die kompensierende Anpassung auf den am besten geeigneten Punkt innerhalb der Bandbreite erfolgen. Dabei sollen Anpassungen in beide Richtungen akzeptiert werden. Fazit Die EU-JTPF-Stellungnahme stellt eine Vereinbarung zwischen den EU-Mitgliedsstaaten dar, auf die sich der Steuerpflichtige bei der Planung seines Verrechnungspreissystems berufen kann, auch wenn keine Rechtssicherheit gegeben ist. Angesichts der Beendigung der entsprechenden OECD-Bemühungen ist der EU-JTPF- Bericht grundsätzlich zu begrüßen und bedeutet tendenziell eine Verbesserung im praktischen Dialog mit der deutschen Betriebsprüfung bei der Implementierung von entsprechenden Verrechnungspreissystemen. Die positive Nachricht ist, dass Jahresendanpassungen unter bestimmten Voraussetzungen grundsätzlich anerkannt werden. Es empfiehlt sich, bestehende Verrechnungspreissysteme mit Jahresendanpassungen kritisch im Hinblick auf die EU-JTPF-Stellungnahme zu überprüfen. Wichtige Punkte sind insbesondere: Die unterjährigen Zahlungen müssen eine solide Grundlage auf Basis des Fremdvergleichs haben, und dies ist entsprechend zu dokumentieren. Jahresendanpassungen sind im Einzelfall zu begründen. Als praktischer Ratschlag bleibt festzuhalten, dass eine Jahresendanpassung möglichst niedrig ausfallen sollte. Hierzu bietet sich oftmals an, das Ergebnis mit unterjährigen zukunftsbezogenen Anpassungen zu steuern. Einige Verrechnungspreissysteme sehen vor, dass eine Jahresendanpassung nur erfolgt, wenn eine bestimmte fremdvergleichsübliche oftmals mit Benchmarks unterlegte Bandbreite über- bzw. unterschritten wird. Die Jahresendanpassung bringt das Ergebnis dann an den Rand oder an einen Punkt innerhalb der Bandbreite (z. B. Median). Hier ist durch den Steuerpflichtigen zu überprüfen und zu begründen, dass die Anpassung dann auf den tatsächlich am besten geeigneten Punkt erfolgt. Die deutsche Finanzverwaltung bevorzugt in diesen Fällen oftmals den Median. 22 Die Anhörung der OECD zu Verrechnungspreisthemen im November 2013 Von Kati Fiehler und Dr. Thomas Bittner Die OECD hat am 12. und 13. November 2013 eine Anhörung von Vertretern von OECD, Unternehmen, Wissenschaft und weiteren Nichtregierungsorganisationen zu aktuellen Verrechnungspreisthemen durchgeführt. Der Beitrag fasst die wesentlichen Diskussionspunkte kurz zusammen. 22 Vgl. 1 Abs. 3 Satz 4 AStG.