Die Einnahme- Überschussrechnung von A Z

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1 Jörg Ramb/Josef Schneider Die Einnahme- Überschussrechnung von A Z Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG 3. Auflage

2 V Vorwort Das Einkommensteuerrecht kennt neben der Bilanzierung die Einnahme-Überschuss-Rechnung nach 4 Abs. 3 EStG als Gewinnermittlungsart. Kleine Gewerbetreibende, Freiberufler und Vereine schätzen diese vereinfachte Form der Gewinnermittlung. Auch i.r.d. Land- und Forstwirtschaft kann die 4 Abs. 3-Rechnung in bestimmten Fällen eine Möglichkeit der Ermittlung des steuerlich relevanten Gewinns sein. In der Praxis sind steuerliche Sachverhalte in die Systematik der 4 Abs. 3-Rechnung zu integrieren. Hauptziel des vorliegenden Buches ist es, die entsprechende Handhabung der Einnahme- Überschussrechnung aufzuzeigen und zu erleichtern. Die Konzeption als Nachschlagewerk ermöglicht einen sofortigen Zugriff auf das jeweilige Problemfeld. Der Aufbau folgt dem didaktischen Zweck, den Leser zunächst in die 4 Abs. 3-Rechnung einzuführen und anschließend die einzelnen Problemfelder in einer alphabetischen Reihenfolge anhand von fast 100 Stichwörtern darzustellen. Diese kompakte und umfassende Darstellung wird unterstützt von zahlreichen Schaubildern, Übersichten und Musterbeispielen für 4 Abs. 3-Rechnungen. Die Auswirkungen auf die Einnahme-Überschussrechnung werden dabei ausführlich besprochen. Nach den 60 Abs. 4 und 84 Abs. 3c EStDV in der Fassung der Dreiundzwanzigsten Verordnung zur Änderung der EStDV vom (BGBl I 2004, 3884) haben Steuerpflichtige, die den Gewinn nach 4 Abs. 3 EStG ermitteln, für Wirtschaftsjahre, die nach dem beginnen, ihrer Steuererklärung eine Gewinnermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck beizufügen. Um das Ausfüllen des Vordrucks zu erleichtern, wird bei Bedarf in den Erläuterungen zu den Stichwörtern auf die jeweiligen Zeilennummern des Vordrucks hingewiesen. Einen Überblick über den Vordruck finden Sie unter dem Stichwort Vordruck EÜR sowie unter Einführung und allgemeiner Überblick. Liegen die Betriebseinnahmen für den Betrieb unter der Grenze von Ð, wird es nicht beanstandet, wenn an Stelle des Vordrucks der Steuererklärung eine formlose Gewinnermittlung beigefügt wird. Querverweise stellen die Zusammenhänge zwischen den einzelnen Stichwörtern her. Das umfangreiche Stichwortverzeichnis am Ende des Buches stellt eine zusätzliche Suchhilfe dar. Jedem Stichwort werden soweit möglich zum Beginn der Erläuterungen die entsprechenden Rechtsquellen (Gesetze, Verwaltungs-Richtlinien und Einkommensteuer-Hinweise) zugeordnet. Zielgruppen dieses Buches sind insbesondere Steuerberater und ihre Mitarbeiter, Steuerfachangestellte, Steuerfachanwälte, Steuerfachwirte und -assistenten, Finanzbeamte, alle in der Ausbildung oder im Studium befindlichen Steuerfachkräfte, Freiberufler und Kleingewerbetreibende. Das vorliegende Handbuch erhebt nicht den Anspruch, die Aufgaben eines Kommentars zu erfüllen, sondern ist ein auf praktische Bedürfnisse konzentriertes und zugeschnittenes Buch, verbunden mit einer aktuellen, umfassenden und nachvollziehbaren Darstellung. Zur weiterführenden Bearbeitung der Stichwörter dienen die vielen Literaturhinweise auf verschiedene Kommentare, Lehr- und Fachbücher sowie Zeitschriftenbeiträge.

3 VI Vorwort Für den steuerpflichtigen Laien und für diejenigen Leser, die sich mit der Einnahme-Überschussrechnung zunächst vertraut machen möchten, empfiehlt es sich, zuerst die Einführung und den allgemeinen Überblick über die Einnahme-Überschussrechnung zu erarbeiten. Hier werden deren Vorteile, die Organisation und der Einstieg in die Einnahme-Überschussrechnung erläutert. Weiterhin finden Sie dort ein Muster einer einfachen Einnahme-Überschussrechnung, den Aufbau einer Einnahme-Überschussrechnung, einen Überblick über die inner- und außerbetrieblichen Informationsmöglichkeiten, die sich aus der Einnahme-Überschussrechnung ergeben. Das Buch entspricht dem Rechtsstand ; alle bis zu diesem Zeitpunkt ergangenen Gesetze und Richtlinien sind berücksichtigt. Für Hinweise und Anregungen aus der Leserschaft bin ich sehr dankbar. Edenkoben, im Februar 2010 Der Verfasser Josef Schneide r

4 VII Inhaltsverzeichnis Vorwort V Abkürzungsverzeichnis XXI Einführung und allgemeiner Überblick Gewinnermittlung Grundzüge Besonderheiten Unterschiede zwischen Buchführung und der 4 Abs. 3-Rechnung Das Erstellen und die Entwicklung der Einnahme-Überschuss rechnung im laufenden Jahr Die Ermittlung des Gewinns und die Erstellung der Umsatzsteuererklärung Informationen aus der Einnahme-Überschussrechnung Anwendungsbereich der Einnahme-Überschussrechnung Betriebseinnahmen und -ausgaben ABC der 4 Abs. 3-Rechnung Abfindungen Allgemeines Empfänger der Abfindungen Leistender der Abfindungen Abnutzbares Anlagevermögen Begriff Behandlung der Anschaffung/Herstellung Behandlung des Ausscheidens Absetzung für Abnutzung Allgemeines Der Begriff»abschreiben« Abschreibungsgrundsätze Die AfA-Methoden für bewegliche Wirtschaftsgüter nach 7 Abs. 1 und 2 EStG Die AfA-Methoden für Gebäude nach 7 Abs. 4 und 5 EStG Grundsätze zur AfA-Berechnung Besonderheiten Abgrenzung Gebäude unselbständige Gebäudeteile selbständige Gebäudeteile unbewegliche Wirtschaftsgüter, die keine Gebäude oder Gebäudeteile sind Wechsel der AfA-Methode bei Gebäuden Behandlung von immateriellen Wirtschaftsgütern Falsche AfA-Beträge Abschreibung nach einer Einlage

5 VIII Inhaltsverzeichnis Anlagevermögen Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens Anlageverzeichnis Gesetzliche Verpflichtung zur Erstellung Muster eines Anlageverzeichniss Anschaffungskosten Allgemeines Kaufpreis Anschaffungsnebenkosten Besonderheiten Anschaffungskosten eines Gebäudes Anzahlungen Allgemeines Anzahlungen als Betriebseinnahmen Anzahlungen als Betriebsausgaben Umsatzsteuer Arbeitsmittel Arbeitszimmer Grundsätzliches Begriff des häuslichen Arbeitszimmers Häusliche Betriebsstätte Die abzugsfähigen Aufwendungen ab dem Nutzung des Arbeitszimmers durch mehrere Steuerpflichtige Vermietung von Arbeitszimmern unter Ehegatten Die Notwendigkeit des häuslichen Arbeitszimmers Arbeitszimmernutzung während der Erwerbslosigkeit Betroffene Aufwendungen Häusliches Arbeitszimmer als notwendiges Betriebsvermögen Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung Arbeitszimmerüberlassung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber Entnahme-, Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn Aufteilungs- und Abzugsverbot Überblick über die Einteilung der Kosten Betriebsausgaben Werbungskosten Private Kosten Behandlung der jeweiligen Kosten und Mischkostenproblematik Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

6 Inhaltsverzeichnis IX Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten Aufzeichnungspflichten Aufbewahrungspflichten Außergewöhnliche Absetzung für Abnutzung Bankkonto Betriebsaufgabe Definition der Betriebsaufgabe im Ganzen Parallelität zur Betriebsveräußerung Keine begünstigte Betriebsaufgabe Gesamtrechtsnachfolge Unterscheidung zur Betriebsunterbrechung Steuerbegünstigte Betriebsaufgabe Rechtsfolgen einer Betriebsaufgabe Steuerrechtliche Vergünstigungen Gewerbesteuerrechtliche Folgen Umsatzsteuerrechtliche Folgen Nachträgliche Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben Verwirklichung eines privaten Veräußerungsgeschäfts Betriebsausgaben Allgemeines Auswirkungen der Betriebsausgaben auf die tarifliche Einkommensteuer Arten der Betriebsausgaben Betriebsausgaben in Geldeswert Ersatzanspruch Gemischt veranlasste Betriebsausgaben Gesetz- oder Sittenwidrigkeit Nachträgliche Betriebsausgaben Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben Aufzeichnungspflicht Pauschbeträge Persönliche Zurechnung von Betriebsausgaben Aufwendungen für fremde Wirtschaftsgüter Vorweggenommene Betriebsausgaben Berufsausbildungskosten Vergebliche Betriebsausgaben Unterlassener Betriebsausgabenabzug Betriebsausgabenabzugsverbot für Schuldzinsen nach 4 Abs. 4a EStG Betriebsausgabenabzugsverbot der Gewerbesteuer nach 4 Abs. 5b EStG Betriebseinbringung Allgemeines

7 X Inhaltsverzeichnis 2. Einbringung in eine Personengesellschaft Haftung bei Sozietätsgründungen Betriebseinnahmen Allgemeiner Überblick über die Betriebseinnahmen Betriebseinnahmen in Geldeswert Einnahmeverzicht Ersparte Betriebsausgaben Erstattungspflicht Fiktive Betriebseinnahmen Gemischt veranlasste Betriebseinnahmen Gesetz- und Sittenwidrigkeit Korrespondenzprinzip Nachträgliche Betriebseinnahmen Negative Betriebseinnahmen Pauschalierung Persönliche Zurechnung von Betriebseinnahmen Steuerfreie Betriebseinnahmen Vorweggenommene Betriebseinnahmen Zurückgezahlte Betriebsausgaben Ungewisse Betriebseinnahmen Betriebseröffnung Vorweggenommene Betriebsausgaben Einlage bzw. Anschaffung von Wirtschaftsgütern Beginn der Gewerbesteuerpflicht Rumpfwirtschaftsjahr Betriebserwerb (entgeltlicher) Gegen Zahlung eines festen Gesamtkaufpreises Gegen Zahlung von Kaufpreisraten Gegen Zahlung einer Veräußerungsleibrente Gegen Zahlung einer dauernden Last Gegen Zahlung von wiederkehrenden Leistungen und eines festen Kaufpreises Betriebserwerb (unentgeltlicher) Unveränderte Betriebsfortführung Versorgungs- und Unterhaltsrenten Fortführung der Gewinnermittlungsart Zusammenfassung der Folgen eines entgeltlichen oder unentgeltlichen Betriebserwerbs Betriebsfortführung Betriebsliquidation

8 Inhaltsverzeichnis XI Betriebsübertragung (unentgeltliche) Fußstapfentheorie Wechsel der Gewinnermittlungsart Buchwertübertragung i. S. d. 6 Abs. 3 EStG Einheitstheorie Umsatzsteuerrechtliche Behandlung Betriebsunterbrechung Begriff Vorläufige Einstellung der werbenden Tätigkeit Betriebsveräußerung im Ganzen Begriff Rechtsfolgen einer Betriebsveräußerung im Ganzen Ermittlung des Veräußerungsgewinns Betriebsveräußerung gegen eine Veräußerungsleibrente Betriebsveräußerung gegen Ratenzahlungen Besonderheiten Betriebsveräußerung und -aufgabe von Teilbetrieben Begriff des Teilbetriebs Einheitliche Praxis mit gleichartiger Tätigkeit Praxisteile bei verschiedenartigen Tätigkeiten Übersicht über Teilbetriebe bei Freiberuflern Der Tanzlehrer Konsequenzen für die Einnahme-Überschussrechnung Betriebsverlegung Betriebsvermögen Allgemeines Notwendiges Betriebsvermögen Gewillkürtes Betriebsvermögen Privatvermögen Entstehung von Betriebsvermögen Verlust der Betriebsvermögenseigenschaft Betriebsvermögen und Unternehmensvermögen Betriebsverpachtung im Ganzen Begriff Rechtsfolgen einer Betriebsverpachtung Bewegliche Wirtschaftsgüter Buchführungspflicht Begriff Rechtliche Regelungen zur Buchführungspflicht

9 XII Inhaltsverzeichnis Chefärzte Darlehen Allgemeines Fremdwährungsdarlehen Doppelte Haushaltsführung Übersicht Eigener Hausstand Zweitwohnung Berufliche bzw. betriebliche Veranlassung Notwendige Mehraufwendungen Werbungskostenerstattungen durch den Arbeitgeber Drittaufwand Abgrenzung zwischen Drittaufwand, abgekürztem Zahlungsweg bzw. Vertragsweg Eigenaufwand für ein fremdes Wirtschaftsgut Durchlaufende Posten Allgemeines Besonderheiten Einkünfte aus selbständiger Arbeit Überblick über den Einkünftekatalog des 18 EStG Die Zuordnung der Einkunftsart auf dem Vordruck EÜR Einlagen Begriff Einlage von Geld Einlage von Gegenständen (Sacheinlagen) Einlage von Forderungen Einlage von Verbindlichkeiten Einlage von Nutzungen Einlage von privaten Leistungen Einnahme-Überschussrechnung Entnahmen Begriff Entnahme von Geld Entnahme von Gegenständen (Sachentnahmen) Entnahme von Forderungen Entnahme von Verbindlichkeiten Entnahme von Nutzungen und Leistungen Entnahme beim Wechsel der Gewinnermittlungsart

10 Inhaltsverzeichnis XIII Erhaltungsaufwand Definition Behandlung als Betriebsausgaben Sonderregelungen Verteilung größerer Erhaltungsaufwendungen Erlass von Forderungen und Verbindlichkeiten Fahrtenbuch Abweichung von der Listenpreismethode Fahrtenbuchführung Mussinhalt eines Fahrtenbuchs Ordnungsmäßigkeit eines Fahrtenbuchs Forderungen Geldgeschäfte eines Freiberuflers Geldverkehrsrechnung Allgemeines Besonderheiten Geringwerte Wirtschaftsgüter Sofortabschreibung Bildung von Sammelposten Überblick über die Rechtslage 2007 bis Die Auswirkungen der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages auf die Geringwertigen Wirtschaftsgüter Gesamtgewinngleichheit Geschäftsreise Definition Abzugsfähige Aufwendungen Zeilennummer 45 des Vordrucks EÜR Gemischte Reisetätigkeit Gewinn Gewinnermittlungszeitraum Allgemeines Land- und Forstwirte Gewerbetreibende Selbständig Tätige ( 18 EStG)

11 XIV Inhaltsverzeichnis Grundstücke Allgemeines Grundstücke von untergeordnetem Wert Unterscheidung zwischen unbebauten und bebauten Grundstücken Gebäude-Mischnutzung Herstellungskosten Allgemeines Gebäudeherstellungskosten Abnutzbares Anlagevermögen Nicht abnutzbares Anlagevermögen und Umlaufvermögen Behandlung von Zuschüssen Honorare (Ärzte) Allgemeines Honorare von Privatpatienten Honorare von den Kassenärztlichen Vereinigungen Umsatzsteuerrechtliche Behandlung Internet-Adresse Immaterielles Wirtschaftsgut Steuerrechtliche Behandlung der Aufwendungen für den Erwerb eines Domain-Namens Investitionsabzugsbeträge nach 7g EStG Allgemeiner Überblick Der Investitionsabzugsbetrag im Einzelnen Nachweis der geplanten Investitionen Höhe des Investitionsabzugsbetrages Verwendung des Investitionsabzugsbetrages Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrages sowie Kürzung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten Zusammenfassende Übersicht Rückabwicklung des Investitionsabzugsbetrages Sonderabschreibung Investitionszulage Kapitalerträge Allgemeines Beteiligungen Zinsen Kassenärztliche Zulassungen Grundsätzliches Bewertung des wirtschaftlichen Vorteils»Vertragsarztzulassung«

12 Inhaltsverzeichnis XV Kinderbetreuungskosten Rechtsentwicklung Die Berücksichtigung der Kinderbetreuungskosten nach 9c Abs. 1 EStG Übersicht zur Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten Kleinunternehmer Kurzlebige Wirtschaftsgüter AfA-Grundsätze Definition der kurzlebigen Wirtschaftsgüter Lebensversicherungsverträge als Betriebsvermögen Listenpreis Allgemeines Bedeutung des Listenpreises Mitunternehmerschaft Voraussetzungen einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft Mitunternehmerinitiative Mitunternehmerrisiko Gemeinschaftliche Gewinnerzielungsabsicht Die Büro- oder Praxisgemeinschaft Nachträgliche Einkünfte Allgemeines Gewinnermittlungsart Nicht abnutzbares Anlagevermögen Begriff Behandlung der Anschaffung Behandlung des Ausscheidens Sonderproblembereiche Pkw-Nutzung Ertragsteuerrechtliche Behandlung Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung Zusätzliche Nutzung des betrieblichen Pkw für andere Einkünfte Praxisgebühr Preisnachlässe Naturalrabatte Behandlung als Betriebseinnahmen

13 XVI Inhaltsverzeichnis Preisverleihung Renten, dauernde Lasten und Raten Allgemeines Abgrenzung zwischen Renten und dauernden Lasten Renten und dauernde Lasten im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung Raten Erwerb von Wirtschaftsgütern gegen Zahlung einer betrieblichen Veräußerungsleibrente/dauernden Last/Kaufpreisrate Veräußerung von einzelnen Wirtschaftsgütern gegen Zahlung einer betrieblichen Veräußerungsleibrente/dauernden Last/Kaufpreisrate Besondere betriebliche Renten Rücklagen Allgemeines Rücklage nach 6c EStG Rücklage für Ersatzbeschaffung Schadensersatz Behandlung beim Empfänger als Betriebseinnahmen Behandlung beim Leistenden als Betriebsausgaben Umsatzsteuerrechtliche Behandlung Schätzung Schenkungen Abgrenzung entgeltliche/unentgeltliche Übertragung Teilentgeltliche Übertragung (gemischte Schenkung) Schuldzinsen Allgemeines Nachträgliche Betriebsausgaben Typisierender Schuldzinsenabzug Schuldzinsenabzug für Baudarlehen Die Behandlung der Schuldzinsen im Vordruck EÜR Die Zinsschranke des 4h EStG Sonderabschreibungen Allgemeines Sonderabschreibung zur Förderung kleinerer und mittlerer Betriebe nach 7g EStG Steuerberatungskosten Sonderausgabenabzug Zuordnung zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten und Kosten der Lebensführung

14 Inhaltsverzeichnis XVII Steuern Betriebliche Steuern Private Steuern Steuerliche Nebenleistungen Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers Verwaltungsanweisungen Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers im Einzelnen Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers Tausch Begriff Rechtsfolgen Tauschvorgänge Umlaufvermögen Begriff Behandlung der Anschaffung/Herstellung Behandlung des Ausscheidens Umsatzsteuer/Vorsteuer Allgemeines Einzelheiten Umsatzsteuervoranmeldung Allgemeines Voranmeldungsverfahren Dauerfristverlängerung Unfallkosten Grundsätzliches Unfall auf einer betrieblichen Fahrt Unfall auf einer privaten Fahrt Totalschaden Schadensersatzleistungen Umsatzsteuerrechtliche Behandlung Verbindlichkeiten Verlust von Wirtschaftsgütern Allgemeines Verlust von Geld Verlust von abnutzbarem Anlagevermögen Verlust von nicht abnutzbarem Anlagevermögen Verlust von Umlaufvermögen Verlust von Darlehen und Beteiligungen

15 XVIII Inhaltsverzeichnis 7. Verlust von Forderungen Verlust von Verbindlichkeiten Verlust von durchlaufenden Posten Besonderheiten Versicherungsbeiträge Allgemeine Grundsätze Unfallversicherung Krankentagegeldversicherung Berufsunfähigkeitsversicherung Praxisausfallversicherung Vordruck EÜR Der Vordruck EÜR Allgemeines Allgemeine Angaben laut Zeilen 1 bis 6 des Vordrucks EÜR Die Betriebseinnahmen laut Zeilen 7 bis 18 des Vordrucks EÜR im Überblick Die Betriebseinnahmen nach dem Vordruck EÜR im Einzelnen Die Betriebsausgaben laut Zeilen 19 bis 55 des Vordrucks EÜR im Überblick Die Betriebsausgaben nach dem Vordruck EÜR im Einzelnen Gewinnermittlung (Zeilen 60 bis 67 des Vordrucks) Entnahmen und Einlagen bei Schuldzinsenabzug (Zeile 82 und Zeile 83 des Vordrucks) Die Geldverkehrsrechnung Vorsteuer- bzw. Umsatzsteuerverprobung Wahl der Gewinnermittlungsart Methoden der Gewinnermittlung im Überblick Ausübung des Wahlrechts Besonderheiten Wechsel der Gewinnermittlungsart Allgemeines Rechtsgrundlagen Der Wechsel von der 4 Abs. 3-Rechnung zur Buchführung Der Wechsel von der Buchführung zur 4 Abs. 3-Rechnung Ermittlung des Übergangsgewinns Besteuerungszeitpunkt des Übergangsgewinns Zu Beginn der 4 Abs. 3-Rechnung bereits vorhandene Wirtschaftsgüter Wechsel bei Betriebsveräußerung oder -aufgabe Wechsel bei Betriebsverpachtung Wechsel bei unentgeltlicher Betriebsübertragung Wechsel bei Schätzung Fehlerhafte Berechnung des Übergangsgewinns

16 Inhaltsverzeichnis XIX Zahngold Zu- und Abflussprinzip Grundsatz des Zuflussprinzips Grundsatz des Abflussprinzips Anwendung des Zuflussprinzips Nichtanwendung des Zuflussprinzips Anwendung des Abflussprinzips Nichtanwendung des Abflussprinzips ABC der wichtigsten Zuflussvarianten ABC der wichtigsten Abflussvarianten Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben Stichwortverzeichnis

17 1 Einführung und allgemeiner Überblick 1. Gewinnermittlung 1.1 Allgemeines Bei der Erstellung der jährlichen Einkommensteuererklärung müssen die Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften ( 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG), nämlich 1. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft ( 13 EStG), 2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb ( 15 EStG) und 3. Einkünfte aus selbständiger Arbeit ( 18 EStG), den Gewinn ermitteln. Einkun f tsart Land- und Forstwirtschaft Gewerbebetrieb Selbständige Arbeit Nichtselbständige Arbeit Kapitalvermögen Vermietung und Verpachtung Sonstige Einkünfte Einkünfte Gewinn Gewinn Gewinn Überschuss der Einnahm en über die Werbungskosten Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten Abbildung: Ermittlung der Einkünfte nach dem EStG Das Einkommensteuerrecht kennt mehrere Methoden, den steuerlich relevanten Gewinn zu ermitteln: den Betriebsvermögensvergleich nach 4 Abs. 1 Satz 1 EStG, den Betriebsvermögensvergleich nach 5 Abs. 1 EStG, Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr ( 5a EStG), die Einnahme-Überschussrechnung ( 4 Abs. 3-Rechnung), die Gewinnermittlung nach 13a EStG, und die Gewinnermittlung durch Schätzung ( 162 AO; nach h.mg. aber keine eigenständige Gewinnermittlungsart). Bei der jährlichen Gewinnermittlung am Ende des Geschäftsjahres (Kalenderjahr, Gewinnermittlungszeitraum) werden die Betriebseinnahmen bzw. Erlöse sowie die Betriebsausgaben bzw. Kosten zusammengetragen und systematisch aufgezeichnet ( Aufzeichnungsund Aufbewahrungspflichten). Dieser systematische Weg zum Erreichen des Endergebnisses (Gewinn) wird auch als Buchführung bezeichnet. Alle betrieblichen Vorfälle Geschäftsvorfälle genannt werden das gesamte Jahr über belegmäßig gesammelt und buchmäßig festgehalten. Die systematische Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle nennt man»buchen«.

18 2 Einführung und allgemeiner Überblick 1.2 Betriebsvermögensvergleich Das Ergebnis der Buchführung ist die Gewinnermittlung durch den Betriebsvermögensvergleich. Zu der kaufmännischen doppelten Buchführung gehören die Bilanz (Jahresabschluss) und die Gewinn- und Verlustrechnung. Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung sind der Steuererklärung als Unterlagen beizufügen ( 60 Abs. 1 EStDV). Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres = Unterschiedsbetrag vermehrt um den Wert der Entnahmen vermindert um den Wert der Einlagen = Gewinn Abbildung: Gewinnermittlung nach 4 Abs. 1 EStG Nach 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ersichtlich zu machen. Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Nach 242 Abs. 2 HGB hat der Kaufmann für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres (Gewinn- und Verlustrechnung) aufzustellen. Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung bilden den Jahresabschluss ( 242 Abs. 3 HGB). Zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung siehe R 5.2 EStR und H 5.2 [Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung] EStH. 1.3 Einnahme-Überschussrechnung Eine Reihe selbständig Tätiger sind von diesem strengen und komplizierten Buchführungsverfahren befreit. Die 4 Abs. 3-Rechnung ist eingeführt worden (1925), um bestimmten Steuerpflichtigen die Gewinnermittlung zu erleichtern. Da die Vorschrift eine besondere Form der Gewinnermittlung darstellt, kann sie nur bei den einkommensteuerrechtlichen Einkunftsarten zur Anwendung kommen, bei denen der Gewinn die Besteuerungsgrundlage bildet. Das ist bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Fall ( 2 Abs. 1 Nr. 1 3 i. V. m. 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG). In der Praxis ist diese Form der Gewinnermittlung wesentlich einfacher und für den Steuerpflichtigen auch kostengünstiger, als das Einrichten einer Buchführung und das Aufstellen von Bilanzen, Gewinn- und Verlustrechnungen.

19 Einführung und allgemeiner Überblick 3 Auch die Gewinnermittlungsformel stellt sich recht einfach dar: Betriebseinnahmen./. Betriebsausgaben = Gewinn Abbildung: Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG In beiden Fällen der Gewinnermittlung Betriebsvermögensvergleich und Einnahme- Überschussrechnung stellt der Gewinn die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit dar ( 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG), d. h., der Gewinnbe griff ist in beiden Gewinnermittlungsarten gleich und führt zum selben Totalgewinn. Innerhalb dieser Gesamtgewinngleichheit können sich allerdings periodische Verschiebungen, u. a. wegen der Anwendung des Zu- und Abflussprinzips ( Zu- und Abflussprinzip) bei der Einnahme-Überschussrechnung, ergeben. So kann aus der Gesamtgewinngleichheit nicht die Gesamteinkommensteuergleichheit hergeleitet werden. Der zum Jahresende ermittelte Gewinn unterliegt als Einkünfte der jeweiligen Einkunftsart der Einkommensteuer ( 2 Abs. 1 EStG). Der Betriebsvermögensvergleich und die Einnahme-Überschussrechnung sind zwei verschiedene Gewinnermittlungsarten, die aber auf Dauer gesehen zu demselben Ergebnis führen müssen. In seiner Entscheidung vom (IV R 13/03, BStBl II 2004, 985) leitet der BFH die Totalgewinngleichheit aus dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ab. Aus Gründen der Besteuerungs- und Totalgewinngleichheit ist bei allen Gewinnermittlungsarten das Betriebsvermögen auf die gleiche Art und Weise zu bilden. Bei einzelnen betrieblichen Vorgängen ist es jedoch schwieriger, die richtige Behandlung i. R. d. 4 Abs. 3-Rechnung zu erkennen, als den zutreffenden Buchungssatz zu bilden. Der Grund hierfür ist darin zu sehen, dass das die 4 Abs. 3-Rechnung tragende Zu- und Abflussprinzip durch viele Ausnahmen und Sonderregelungen durchbrochen wird. Wird der Gewinn nach 4 Abs. 3 EStG durch die Einnahme-Überschussrechnung ermittelt, ist ab dem Kalenderjahr 2005 der Steuererklärung eine Gewinnermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck beizufügen ( 60 Abs. 4 EStDV Vordruck EÜR). Liegen die Betriebseinnahmen für den jeweiligen Betrieb unter der Grenze von , wird es nicht beanstandet, wenn an Stelle dieses Vordrucks der Steuererklärung eine formlose Gewinnermittlung beigefügt wird (BMF-Schreiben vom , BStBl I 2005, 320). Da es in 60 Abs. 4 EStDV heißt»nach«amtlich vorgeschriebenem Vordruck, ist es zulässig, den amtlichen Vordruck zu kopieren und auszufüllen oder den amtlichen Vordruck aus dem Internet herunterzuladen, auszudrucken und auszufüllen. Nach dem Urteil des FG Münster besteht für die Abgabe des Vordrucks EÜR keine gesetzliche Grundlage (s.a. die Pressemitteilung des FG Münster vom , LEXinform ). Ein Unternehmer, der seinen Gewinn nicht durch Bilanzierung, sondern durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, ist nicht verpflichtet, hierfür den amtlich vorgeschriebenen Vordruck»Anlage EÜR«zu verwenden. Dies hat das FG Münster in seinem Urteil vom

20 4 Einführung und allgemeiner Überblick (6 K 2187/08, LEXinform ) entschieden und hierbei soweit ersichtlich erstmals zu der seit dem Jahr 2005 geltenden Neuregelung Stellung genommen. Im Streitfall erklärte der Kläger gewerbliche Einkünfte und reichte beim FA hierzu eine nach dem herkömmlichen elektronischen DATEV-System verfasste Einnahme-Überschussrechnung ein. Das FA beanstandete zwar die Höhe der erklärten Einkünfte nicht, forderte den Kläger unter Hinweis auf die nunmehr bestehende gesetzliche Verpflichtung aber dazu auf, die Gewinnermittlung auf amtlichem Vordruck Anlage EÜR vorzunehmen und diesen nachzureichen ( 60 Abs. 4 EStDV). Das FG Münster sprach den Kläger von einer solchen Verpflichtung frei. Für die Gewinnermittlung auf einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck fehle es an einer wirksamen Rechtsgrundlage. Die Finanzverwaltung könne sich hierfür nicht auf 60 Abs. 4 EStDV eine Rechtsverordnung der Bundesregierung stützen, da bereits die Voraussetzungen der gesetzlichen Ermächtigung im EStG nicht vorlägen. Zum einen werde mit der Verpflichtung zur Abgabe einer Gewinnermittlung nach amtlichem Vordruckmuster das Besteuerungsverfahren nicht vereinfacht, sondern jedenfalls für diejenigen Unternehmer erschwert, die ihre Gewinne bislang mittels elektronischer Standard-Systeme (im Streitfall DATEV) ermittelt haben. Zum anderen führe der mit der Einführung der Anlage EÜR verfolgte Zweck einer Kontroll- und Plausibilitätsprüfung durch die Finanzverwaltung nicht zu einer Gleichmäßigkeit der Besteuerung, sondern im Gegenteil zu Ungleichbehandlungen im Gesetzesvollzug. Denn für Unternehmer, die ihren Gewinn durch Bilanzierung ermitteln, stehe den Finanzbehörden derzeit kein der Anlage EÜR entsprechendes Plausibilitätsprüfunginstrument zur Verfügung, so dass vergleichbare Besteuerungssachverhalte dort möglicherweise nicht aufgegriffen würden. Auch könne so das Finanzgericht Münster weiter die Verpflichtung zur Ermittlung des Gewinns nicht auf eine bloße Rechtsverordnung der Bundesregierung gestützt werden, sondern hätte durch den Gesetzgeber selbst entschieden werden müssen. Die vom Finanzgericht zugelassene Revision ist beim BFH unter dem Az. X R 18/09 anhängig. Zum groben Verschulden bei der Erstellung einer Einnahme-Überschussrechnung siehe Einnahme-Überschussrechnung. 2. Grundzüge Der sachliche Anwendungsbereich der Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG ist, wie bereits dargelegt, auf die Gewinneinkünfte beschränkt. Die 4 Abs. 3-Rechnung ist eine eigenständige Gewinnermittlungsart mit einer einfachen Gewinnermittlungstechnik. Nach der Definition des 4 Abs. 3 EStG ist der Gewinn der Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben. Beherrschendes Prinzip ist das sog. Zu- und Abflussprinzip des 11 EStG ( Zu- und Abflussprinzip). Danach müsste der Steuerpflichtige nur die ihm zugeflossenen Betriebseinnahmen und die gezahlten Betriebsausgaben aufzeichnen (Prinzip einer einfachen Geld-Rechnung). Im Gegensatz zur Buchführung müssen z. B. Waren-, vorhandene Bargeld- oder Bankbestände, Forderungen und Schulden nicht aufgezeichnet werden. Es sind keine Inventuren, Inventarlisten und Bilanzen, keine Aufzeichnungen über Entnahmen und Einlagen usw. erforderlich. In den vereinfachten Aufzeichnungen und der übersichtlichen Gewinnermittlungsformel liegt der große Kostenvorteil der 4 Abs. 3-Rech-