7 Berichtigung einer E-Rechnung

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1 7 Berichtigung einer E-Rechnung Stellt sich nachdem eine E-Rechnung versandt wurde ein Fehler heraus,muss die Rechnung berichtigt werden. Das sollten Sie beachten: Von einer Rechnung spricht man erst dann, wenn diese auch nach außen gelangt ist, d. h., wenn der Kunde diese bereits erhalten hat. Fehler, die vorher erkannt werden, können ohne Beachtung jedweder Formalitäten berichtigt werden. Die Rechnungsberichtigung ist von der Gutschrift zu unterscheiden (vgl. Kapitel E-Gutschrift ). 7.1 Rechnungsberichtigung Grundsätze zur Erstausstellung der E-Rechnung gelten entsprechend Wird eine elektronische Rechnung über einen Umsatz, der vor dem ausgeführt und abgerechnet worden ist (vgl. 27 Abs. 18 UStG), nach dem berichtigt, wird es die Finanzverwaltung nicht beanstanden, wenn für die Berichtigung der Rechnung die ab dem geltende gesetzliche Regelung des 14 UStG zugrunde gelegt wird (s. Kapitel Anforderungen an eine E-Rechnung dasgilt heute ). 7.2 Das sollten Sie zur Rechnungsberichtigung wissen Bei der Berichtigung von Rechnungen müssen drei Fallgruppen unterschieden werden: dieberichtigung vonrechnungenimregelfall ( 14 Abs. 6Nr. 5 UStG i. V. m. 31Abs. 5UStDV), die Berichtigung von Rechnungen bei einem unrichtigen Steuerausweis ( 14c Abs. 1 UStG) die Berichtigung von Rechnungen bei einem unberechtigten Steuerausweis ( 14c Abs. 2 UStG). 80

2 Das sollten Sie zur Rechnungsberichtigung wissen Berichtigung von Rechnungen im Regelfall Im Regelfall kann eine Rechnung berichtigt werden, wenn sie nicht alle Angaben nach 14Abs. 4, 14a UStG enthält oder wenn einzelne Angaben in der Rechnung unzutreffend sind. Obwohl nach Abschn Abs. 1 UStAE nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben ergänzt oder berichtigt werden müssen, empfiehlt es sich in der Praxis, eine komplett neue Rechnung zu erstellen. Der Nachteil einer nur partiellen Rechnungsberichtigung ist, dass dieses von der Finanzverwaltung erlaubte Vorgehen jedes Mal ein Abweichen von der Routine bedeutet: Es erfordert vom Rechnungsaussteller für jeden Berichtigungsfall einen individuellen Rechnungstext und eröffnet so eine neue Fehlerquelle; zudem ist das Vorgehen zeitaufwendig. Die sinnvolle Praxislösung ist daher, die bereits geschriebene (fehlerhafte oder unvollständige) Rechnung außer Acht zu lassen und eine vollständige neue Rechnung zu schreiben. Man kann hierzu seinen normalen Rechnungsvordruck den man ansonsten für Erstrechnungen verwendet einsetzen. Danach ist der Rechnungstext etwa um folgende Klausel zu ergänzen: Musterklausel Die Ihnen nunmehr vorliegende Rechnung ersetzt die Rechnung mit der Nummer /2008 vom 20. August Es ist nicht erforderlich, dass Sie uns das Original der Ursprungsrechnung wieder zurückschicken 101. Im Hinblick auf 15UStG weisen wir Sie darauf hin, dass Sie ausschließlich diese Rechnungsausfertigung zum Vorsteuerabzug verwenden dürfen. Zu den Kernaussagen der Musterklausel gilt Folgendes: Bezugnahme auf die Ursprungsrechnung Die Rechnung muss durch ein Dokument berichtigt werden, das spezifisch und eindeutig auf die Ursprungsrechnung bezogen ist (Abschn Abs. 1 S. 3 f. UStAE); dies stellt der erste Satz der Musterklausel sicher. 101 BFH, zuletzt Urteil vom , VR41/94, BFH/NV 1997,

3 7 Berichtigung einer E-Rechnung Kein Zurücksenden der Ursprungsrechnung Häufig wird angenommen, dass zur wirksamen Rechnungsberichtigung das Original der Ursprungsrechnung angefordert werden muss. Der Bundesfinanzhof hat betont, dass dies nicht der Fall ist; das Gericht will unnötigen unternehmerischen Verwaltungsaufwand vermeiden. Denn auch dann, wenn der Leistende die Erstrechnung nicht zurückerhält, wird die Aufgabe der Finanzverwaltung, zu prüfen, ob der Leistungsempfänger die ihm obliegende Vorsteuerberichtigung durchgeführt hat ( 85 AO 1977), nicht unzumutbar erschwert. Die Finanzverwaltung kann entsprechende Kontrollmitteilungen erlassen. Diese wären auch dann nicht entbehrlich, wenn die Wirksamkeit der Rechnungsberichtigung von einer Rückgabe der Originalrechnung abhinge. Selbst wenn der Leistungsempfänger die ursprüngliche Rechnung zurückgibt, ist nicht sichergestellt, dass er den Vorsteuerabzug in dem Besteuerungszeitraum, in den die Berichtigung fällt, berichtigt. Dies gilt insbesondere dann, wenn für den Besteuerungszeitraum, in dem die Vorsteuerbeträge abgesetzt wurden, bereits ein endgültiger Steuerbescheid vorliegt und der Leistungsempfänger deshalb nicht mehr damit rechnet, den Vorsteuerabzug belegen zu müssen. Auch das Risiko des Finanzamts, die Ansprüche aus einer Vorsteuerberichtigung beim Leistungsempfänger wegen dessen Zahlungsunfähigkeit nicht durchsetzen zu können, mindert sich durcheine Rückgabe dererstrechnungnicht 102. Hinweis zum Vorsteuerabzug Dieser Hinweis ist möglicherweise überflüssig, erdient aberletztlich der Sicherheit des Rechnungsausstellers. Die neuere Rechtsprechung von EuGH und BFH betont insbesondere im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung von Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen sowie dem Vorsteuerabzug aus Karussellgeschäften und fehlerhaften Rechnungen 103 für die Anwendung günstiger d.h.die eigene Steuer mindernder oder einen Umsatz 102 BFH, Urteil vom , VR112/91, BStBl II 1993, 643; wohl zuletzt bestätigt durch BFH, Urteil vom , V R41/94, BStBl II 1999, BFH, Urteil vom , VR61/05, UR 2008,

4 Das sollten Sie zur Rechnungsberichtigung wissen 7 zumindest freistellender Umsatzsteuervorschriften das Erfordernis des aktiven Mitwirkens an der Vermeidung von Steuerausfällen. Es ist nicht absehbar, ob dieser Gedanke auch bei der Rechnungsberichtigung eine Rolle spielen wird daher gilt: lieber ein Satz zu viel als ein Satz zu wenig! 104 Praxistipp: 1. Abschn UStAE regelt die Rechnungsberichtigung aus Sicht der Finanzverwaltung. Obwohl danach nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben ergänzt oder berichtigt werden müssen, empfiehlt es sich in der Praxis, eine komplett neue Rechnung zu erstellen. Der Unternehmer kann in diesem Fall seinen normalen Rechnungsvordruck, den er ansonsten für Erstrechnungen verwendet, einsetzen und muss diesen lediglich um die oben angegebene Klausel ergänzen. 2. Musterklausel vorbereiten: Die beschriebene Situation ist Teil des Tagesgeschäfts; zur sicheren Abwicklung sollte man sich die Musterklausel vom Steuerberater formulieren lassen ggf. unter Berücksichtigung von Besonderheiten des Unternehmens. 3. Eindeutige Bezugnahme: Zu beachten ist dabei, dass die Berichtigung durch ein Dokument erfolgen muss, das spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist. Letzteres erreichen Sie ebenfalls mit der oben formulierten Klausel. 4. Verfahrensabläufe sicherstellen: Ferner sollte sichergestellt werden, dass die Buchhalter des Unternehmens nur nach dem vereinbarten Muster verfahren. Dazu sollten diese entsprechend angewiesen und die Musterklausel indie EDV eingestellt werden. 5. Unrichtiger Steuerausweis s. folgendes Kapitel. 6. Unberechtigter Steuerausweis ( 14c Abs. 2 UStG) s. Kapitel Berichtigung von Rechnungen bei unberechtigtem Steuerausweis. 104 Weimann, UStB2008,

5 7 Berichtigung einer E-Rechnung Berichtigung von Rechnungen mit unrichtigem Steuerausweis Bei unrichtigem Steuerausweis ( 14c Abs. 1UStG) ist gem. Abschn. 14c.1 Abs.5 UStAE (bis : Abschn. 190c Abs. 5 S.4 UStR 2008) wie im Regelfall zu verfahren Berichtigung von Rechnungen bei unberechtigtem Steuerausweis Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist, schuldet den ausgewiesenen Betrag. Das Gleiche gilt, wenn jemand wie ein leistender Unternehmer abrechnet und einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt. Der geschuldete Steuerbetrag kann berichtigt werden, soweit die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist ( 14c Abs. 2UStG). Zur Erinnerung: 14c Abs. 2UStG regelt seit dem die Fälle des alten 14 Abs. 3 UStG. Problematisch an der alten Vorschrift war immer, dass der BFH und diesem folgend die Finanzverwaltung unterstellten, dass die Vorschrift bei unberechtigtem Steuerausweis eigentlich keine Rechnungsberichtigung vorsah; der Unternehmer hätte allenfalls in Ausnahmefällen fehlerhafte Rechnungen in entsprechender Anwendung der Vorschrift zum unrichtigen Steuerausweis ( 14 Abs. 2 S. 2 UStG a. F.) berichtigen oder einen Billigkeitserlass nach 227 AO beantragen können 105. Diese Rechtslage widersprach nach Auffassung des EuGH den Vorgaben der 6. EG-RL. Hat der Rechnungsaussteller die Gefährdung des Steueraufkommensrechtzeitigund vollständigbeseitigt, verlangt es der Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer, dass zu Unrecht in Rechnung gestellte Steuer berichtigt werden kann, ohne Vgl. BFH, Urteil vom , VR146/73, BStBl II S. 283; Abschnitt 190 Abs. 3UStR 2000.

6 Das sollten Sie zur Rechnungsberichtigung wissen 7 dass es auf den guten Glauben des Rechnungsausstellers ankommt; dabei darf die Berichtigung nicht im Ermessen der Finanzverwaltung stehen 106. Unberechtigt im Sinne von 14c Abs. 2 UStG ist ein Steuerausweis in den in Abschn. 14c.2 Abs. 2 UStAE beschriebenen Fällen und damit insbesondere immer dann, wenn der Rechnungsaussteller gar keine Leistung oder eine andere als die abgerechnete Leistung erbracht hat. In diesen Fällen ist eine Berichtigung der Umsatzsteuer von folgenden Voraussetzungen abhängig 107 : Der Rechnungsausstellermussden unberechtigten Steuerausweis gegenüber dem Rechnungsempfänger für ungültig erklären 108. Musterschreiben Betr.: Unsere Rechnung Nr vom Hiermit zeigen wir Ihnen an, dass die Rechnung von uns irrtümlich erstellt wurde und damit ungültig ist, da die Ihnen gegenüber abgerechnete Leistung nicht erbracht wurde. Selbstverständlich erstatten wir Ihnen alle Zahlungen auf die Rechnung, sobald Ihrerseits aufgrund der Rechnung in Anspruch genommene Vorsteuerbeträge an das Finanzamt zurückgezahlt wurden Der Rechnungsaussteller hat die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags bei dem für seine Besteuerung zuständigen Finanzamt schriftlich zu beantragen. Dem Antrag sind ausreichende Angaben über die Identität des Rechnungsempfängers beizufügen ( 14c Abs. 2S.5UStG) 109. Die Gefährdung des Steueraufkommens muss beseitigt sein; dass ist der Fall, wenn der Vorsteuerabzug vom Rechnungsempfänger nicht durchgeführt oder die geltend gemachte Vorsteuer an das Finanzamt zurückgezahlt worden ist ( 14a Abs. 2S EuGH, Urteil vom , Rs. C-454/98, Schmeink &Cofreth und Manfred Strobel, UR 2000, Bathe, BC 2005, Abschn. 14c.2Abs.3S.1UStAE. 109 Abschn.14c.2 Abs. 5S.1u. 2UStAE. 85

7 7 Berichtigung einer E-Rechnung u. 4UStG). Die hierzu erforderliche Auskunft hat das Finanzamt des Rechnungsausstellers vom Finanzamt des Rechnungsempfängers einzuholen. Ferner hat es zu ermitteln, in welcher Höhe und wann ein unberechtigt in Anspruch genommener Vorsteuerabzug durchden Rechnungsempfänger zurückgezahlt wurde 110. Nach Einholung dieser Auskunft teilt das Finanzamt des Schuldners des unberechtigt ausgewiesenen Betrags diesem mit, für welchen Besteuerungszeitraum und in welcher Höhe die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags vorgenommen werden kann. Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags ist in entsprechender Anwendung des 17 Abs.1 UStG für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist. Wurde beim Empfänger der Rechnung kein Vorsteuerabzug vorgenommen, ist der wegen unberechtigten Steuerausweises geschuldete Betrag beim Aussteller der Rechnung für den Zeitraum zu berichtigen,in dem die Steuer gemäß 13Abs. 1Nr. 4UStG entstanden ist ( 14c Abs. 2 S. 5UStG) 111. Hinweis 1. Die vorstehenden strengen Anforderungen an die Rechnungsberichtigung gelten nur für den unberechtigten Steuerausweis; der normale unrichtige Steuerausweis folgt den weitaus weniger strengenanforderungen des Abschn UStAE (vgl. Abschn. 14c.1 Abs. 5UStAE). 2. Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist d.h., für den der ggf. vorgenommene Vorsteuerabzug zurückgezahlt wurde. 3. Wurde nachweislich kein Vorsteuerabzug vorgenommen, kann der Rechnungsaussteller die Berichtigung in dem Voranmeldungszeitraum vornehmen, in dem die Rechnung ausgegeben wurde (vgl. 13 Abs. 1 Nr. 4 UStG). In diesem Fall unterbleibt die Vollverzinsung nach 233a AO. 110 Abschn. 14c.2Abs.5S.3UStAE. 111 Abschn. 14c.2 Abs. 5S.4ff. UStAE. 86

8 Das sollten Sie zur Rechnungsberichtigung wissen 7 4. Bei unberechtigtem Steuerausweis schuldet der Rechnungsaussteller die ausgewiesene Steuer bis zur Korrektur nach 14c Abs. 2 UStG. Nach der Korrektur wird das Finanzamt die gezahlte Umsatzsteuer erstatten allerdings ohne nach 233a AO Guthabenzinsen festzusetzen, da der Rückzahlungsanspruch ja erst mit Vornahme der Korrekturhandlungen entsteht. Auf Seiten des Rechnungsempfängers ist der Vorsteuerabzug rückgängig zu machen allerdings verzinst nach 233a AO. 5. Die zur Rechnungsberichtigung unabdingbare Auskunft hat das Finanzamt des Rechnungsausstellers nach dessen Antrag einzuholen; bis zu einer positiven Auskunft sollten Zahlungen an den Rechnungsempfänger eingefroren werden. 6. Fälle des unberechtigten Steuerausweises liegen auch dann vor, wenn die Umsatzsteuer für eine Geschäftsveräußerung im Ganzen ausgewiesen oder der Verzicht auf eine Steuerbefreiung rückgängig gemacht wurde ( 14c Abs. 1S.3,Abs. 2S.3 5 UStG, Abschn. 14c.2 Abs. 11 UStAE). 87