Neues Kapitel 7 Die Anlagenbuchhaltung

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1 1 Bestandteil vom Handbuch REKOLE Betriebliches Rechnungswesens im Spital, 3. Auflage 2008 Neues Kapitel 7 Die Anlagenbuchhaltung Pascal Besson November 2012

2 2 Inhalt 7.1 Bilanzielle und kalkulatorische Abschreibungen Definitionen Investitionen und Anlagen Abschreibungen, Abschreibungsbasis und normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer Leasingobjekte Abschreibungsverfahren Mietobjekte Anlagenabgrenzung Stammdatensatz pro Anlage Anlagekategorien und Ermittlung der Abschreibungsbasen Immobile Sachanlagen (Anlagekategorie A0 / A1-An / B1) Installationen (Anlagekategorie: C1 / C2) Mobile Sachanlagen (Anlagekategorie D1 / D2 / D3 / D4) Medizintechnische Anlagen (Anlagekategorie E1 / E2) Informatikanlagen (Anlagekategorie F1 / F2) Finanzanlagen und immaterielle Anlagen Ermittlung der Abschreibungsbasen für die kalkulatorischen Abschreibungen (Zusammenfassung) Kalkulatorische Zinsen Betriebsnotwendige Anlagevermögen als Kalkulationsbasis Ermittlung der Kalkulationsbasis Zinskalkulationsverfahren VKL relevante Anlagenutzungskosten (REK 10_014) Definitionen von VKL Investitionen und Unterschiede zu REKOLE Anlageabgrenzung Zusätzlicher Stammdatensatz pro Anlage Ermittlung der Abschreibungsbasis Abschreibungsverfahren VKL konforme Anlagekategorien Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen auf dem Anlagevermögen VKL Vorgaben beim Übergang zur leistungsbezogenen Pauschalfinanzierung Ermittlung der stationären OKP relevanten Anlagenutzungskosten (ANK), als Teil der OKP relevanten Kosten Einbezug der Anlagenutzungskosten in die Relativgewichte (SwissDRG Grouper)... 44

3 3 7 Die Anlagenbuchhaltung Die Anlagenbuchhaltung muss verschiedene Fragestellungen beantworten können, die sowohl finanziellen als auch betrieblichen Charakter haben. Die in der Anlagenbuchhaltung enthaltenen Informationen dienen unter anderem folgenden Zwecken: - finanzbuchhalterischer Zweck (Erstellung von Anlagespiegel, Durchführung von Analysen hinsichtlich Bestand und Steuerrecht) - betriebsbuchhalterischer Zweck (Ermittlung von kalkulatorischen Werten) - operativer Zweck (Steuerung und Planung der Anlagenwartung). Die Anlagenbuchhaltung dient der Erfassung aller Gegenstände des betriebsnotwendigen Anlagevermögens. Sie dokumentiert die art-, mengen- und wertmässige Zusammensetzung dieser Gegenstände. Sie weist den Anfangs- und Endanlagebestand eines Geschäftsjahres nach und bildet das zentrale Instrument zur Ermittlung der kalkulatorischen Abschreibungen. Sie dient auch der Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen auf dem Anlagevermögen. Die nachfolgenden Ausführungen betreffen grundsätzlich das betriebliche Rechnungswesen und bauen auf folgenden Prinzipien auf: - Fortführung der Unternehmenstätigkeit (going concern) - Verursacherprinzip - Anlagenabgrenzung (vgl. Kapitel 7.3 Anlagenabgrenzung), auch Einheit der Materie genannt (der Begriff Einheit der Materie ist im Staatsrecht inhaltlich besetzt und wird deshalb in den weiteren Ausführungen zur Anlagenbuchhaltung nicht mehr verwendet). - Betriebsnotwendigkeit. Wo angebracht, wird auf die Finanzbuchhaltung verwiesen. Im Kapitel 7.8 VKL relevante Anlagenutzungskosten wird auf die Punkte aufmerksam gemacht, die berücksichtigt werden müssen, um die Ermittlung der Anlagenutzungskosten VKL konform sicherzustellen. Ausserdem wird ein Kalkulationsverfahren erläutert (vgl. Kapitel 7.9 Ermittlung der stationären OKP relevanten Anlagenutzungskosten (ANK), als Teil der OKP relevanten Kosten), das die modellhafte Ermittlung von VKL konformen Anlagenutzungskosten ermöglicht. Das Kalkulationsverfahren wird unter Berücksichtigung der kommenden leistungsbezogenen Finanzierung und im Hinblick auf die künftigen Entgeltsysteme (z.b. SwissDRG für die Akutsomatik) dargestellt. 7.1 Bilanzielle und kalkulatorische Abschreibungen Die Ziele des finanziellen und des betrieblichen Rechnungswesens hinsichtlich der Ermittlung von Abschreibungen und Zinsen sind verschieden. Innerhalb der Finanzbuchhaltung wird von bilanzmässigen Abschreibungen gesprochen 1. Die bilanzmässigen Abschreibungen widerspiegeln primär die rechtsformspezifischen Anforderungen an die Bewertung des Anlagevermögens. Aus steuerlichen Überlegungen wird in der Finanzbuchhaltung oft vom Buchwert (Restwert) der Anlage abgeschrieben. Minimalanforderungen zur kaufmännischen Buchführung (u.a. Bilanzvorschriften) sind im Obligationenrecht festgehalten (Art. 957 ff. OR). Rechnungslegungsstandards, wie z.b. Swiss 1 Nadig L., Kostenrechnung als Führungsinstrument: Grundlagen, Schulthess, Zürich, 2000, S. 113

4 4 GAAP FER, bringen Präzisierungen dazu 2. Swiss GAAP FER verfolgt grundsätzlich das Ziel, die Vergleichbarkeit der Jahresrechnungen zu fördern und den Informationsgehalt sowie das Konzept der Rechnungslegung in der Schweiz dem international üblichen Niveau anzunähern. Die Rechnungslegungsstandards der Swiss GAAP FER verlangen als oberstes Prinzip die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (True & Fair View) 3. Im Vordergrund und bezogen auf die bilanziellen Abschreibungen liegt dabei die Bewertung des Anlagevermögens. Aus Kontinuitätsgründen sind die bilanziellen Abschreibungen nicht in jedem Fall für die Betriebsbuchhaltung geeignet 4. In der Betriebsbuchhaltung sind die Abschreibungen auch objektiv zu bemessen. Im Vordergrund liegt aber nicht die Bewertung des tatsächlichen Anlagevermögen sondern: - die periodengerechten Ermittlungen der Wertminderung und der Nutzungsintensität einer Anlage - die exakte Ermittlung der Selbstkosten 5 der Kostenträger - die Sicherung deren Ersatzbeschaffung (Substanzerhaltung). Unter kalkulatorischen Abschreibungen versteht man die den Leistungen effektiv anzurechnenden Kosten der Betriebsbuchhaltung. Sie definieren sich immer aus Sicht der Leistungen. Sie entsprechen einem Teil der tatsächlichen leistungsbezogenen Anlagenutzungskosten. Der andere Teil sind die kalkulatorischen Zinsen auf dem Anlagevermögen. Unterscheiden sich die kalkulatorischen Abschreibungen von den bilanzmässigen, so sind entsprechende Abgrenzungen notwendig 6. Ein Verzicht auf kalkulatorische Abschreibungen würde zwar eine Harmonisierung in der Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung im Bereich der planmässigen Abschreibungen ermöglichen, hätte jedoch u.a. folgende Konsequenzen: Für die weiterhin im Einsatz befindlichen, jedoch bilanziell bereits vollständig abgeschriebenen Anlagen würden keine Abschreibungen mehr in der Kostenrechnung berücksichtigt werden. Dadurch fallen die Herstellkosten der Leistungen, die mit Hilfe dieser Anlagen realisiert werden. Dies führt bei gegebenen Preisen zu sprunghaft steigenden Margen bzw. bei einer kostenorientierten Preissetzung zu sinkenden Angebotspreisen. Zur Vermeidung dieser Effekte werden in der Kostenrechnung die kalkulatorischen Abschreibungen geführt 7. Bilanzielle und kalkulatorische Abschreibungen können in der Höhe aus zwei Gründen voneinander abweichen: - Die tatsächliche Nutzungsdauer eines abnutzbaren Anlageguts weicht von der geplanten, wirtschaftlichen Nutzungsdauer ab. Hinweis: Die steuerrechtlichen Nutzungsdauern orientieren sich nicht grundsätzlich an den tatsächlichen Verhältnissen, wie z.b. Swiss GAAP FER, sondern an steuerlichen Überlegungen. 2 Swiss GAAP FER 2 und 18 3 Stand: 1. Januar 2009, Stiftung für Fachempfehlungen zur Rechnungslegung, Postfach 1477, 8021 Zürich 4 Röösli B.: Das Betriebliche Rechnungswesen Bd. 1: Grundlagen; 5. Ausgabe, Verlag SKV, Zürich, 2004, S Die Selbstkosten eines Kostenträgers bestehen aus der Summe von Materialkosten, Fertigungskosten, Verwaltungs- und Vertriebskosten, Anlagenutzungskosten. In der Vollkostenrechnung enthalten die Selbstkosten eines Kostenträgers sämtliche Kosten, also auch die fixen. 6 Nadig L., Kostenrechnung als Führungsinstrument: Grundlagen, Schulthess, Zürich, 2000, S Stegmüller-/-Balzer, Horváth & Partners, Kalkulatorische Kosten: Fossilien im harmonisierten Rechnungswesen auf Basis der IFRS?, in Controller-Berater, Haufe Verlag, Freiburg, 2/2008, S

5 5 - Für die bilanzielle Abschreibung muss von den Anschaffungskosten als Bemessungsgrundlage ausgegangen werden. Den kalkulatorischen Abschreibungen sind i.d.r. Wiederbeschaffungskosten zugrunde zu legen, um der Substanzerhaltung Rechnung zu tragen. 7.2 Definitionen Investitionen und Anlagen Als Investition wird der Kauf oder die Herstellung einer Anlage verstanden. Anlagen sind Werte, die in der Absicht langfristiger Nutzung gehalten werden. Anlagen werden länger als 12 Monate benutzt. Verbrauchs- und Gebrauchsgegenstände sind keine Anlagen. Anlagen lassen sich in drei Kategorien zusammenfassen: - Sachanlagen - Finanzanlagen - Immaterielle Anlagen Abschreibungen, Abschreibungsbasis und normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer Abschreibungen widerspiegeln die Wertminderung von materiellen Anlagen (z.b. Liegenschaften, medizintechnische Anlagen, Mobiliar) oder von immateriellen Anlagen (z.b. Lizenzen, Patente, Entwicklung eigener Softwares) während einer Rechnungsperiode. Die Abschreibungen erfüllen vier Aufgaben: - Korrekte Bewertung des Anlagevermögens, entsprechend der jeweiligen Rechtsform - Periodengerechte Ermittlung der Wertminderung der Anlagen - Berücksichtigung der effektiven Nutzung der Anlagen - Sicherung der Ersatzbeschaffung durch die entsprechende Wirkung der Abschreibungsbeträge auf die internen Finanzierungsmöglichkeiten. Die tatsächlichen Wertminderungen einer Anlage lassen sich auf verschiedene Faktoren zurückführen: - Abnützung durch Gebrauch - Technische und wirtschaftliche Veränderungen - Standschäden - Zeitablauf - Beschädigung - Zerstörung. Um den jährlichen Abschreibungsbetrag einer Anlage zu berechnen, werden zwei Informationen benötigt: - Die Abschreibungsbasis - Die normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer.

6 6 Der Abschreibungsbetrag ergibt sich aus der folgenden Berechnung: Abschreibungsbetrag p. a. = Abschreibungsbasis Normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer in Jahren Arten von Abschreibungsbasen Der Ausgangswert einer Investition ist die Abschreibungsbasis (Anschaffungswert, Herstellungswert, Brandversicherungswert, Wiederbeschaffungswert, usw.), die als Grundlage dient, um die jährlichen Abschreibungswerte zu ermitteln. Der Anschaffungswert / Herstellungswert Der Anschaffungswert ist die Summe aller Aufwendungen (Investitionssumme), die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand nutzungsbereit zu erwerben. Der Anschaffungswert errechnet sich aus dem Anschaffungspreis abzüglich Preisminderungen zuzüglich der Anschaffungsnebenkosten. Bei Immobilien sind dies z.b. Erschliessungskosten, Handänderungssteuern, Notar- und Gerichtskosten. Wird ein Vermögensgegenstand oder ein Wirtschaftsgut ganz oder teilweise selbst hergestellt, ist für die Kalkulation der Herstellungswert massgebend. Der Herstellungswert entspricht der Summe der Material- und Fertigungskosten. Zu ihrer Ermittlung muss auf die Kostenrechnung des Unternehmens zurückgegriffen werden. Anschaffungskosten werden, neben Herstellungskosten, auch als historische Kosten bezeichnet. Sie stehen als solche im Gegensatz zu Zeitwerten oder Wiederbeschaffungswerten. Investitionssumme +/- Bezugskosten + Installationskosten + Eigenleistungen +/- allfällige Veräusserungserlöse und Entsorgungskosten = Anschaffungswert Zur Investitionssumme gehören folgende Komponenten 8 : - Kaufpreis abzüglich Anschaffungspreisminderungen (wie Rabatte, Skonti); - Direkt zurechenbare Kosten (keine Gemeinkosten!), die anfallen, um den Vermögensgegenstand zum beabsichtigten Standort zu bringen und in den vom Management beabsichtigten betriebsbereiten Zustand zu versetzen: - Anschaffungsnebenkosten (Einfuhrzölle, Zollabgaben, Fracht- und Speditionskosten, Verpackungskosten); - Betriebsbereitstellungskosten Bei Maschinen und Anlagen: Vorbereitungskosten des Standplatzes, Fundamentierung, bauliche Veränderung, Honorare an Architekten und Ingenieure, Montagekosten der Anlage vor Ort. Bei Fahrzeugen: Die Fahrzeugüberführung, die Kosten für die Zulassung, die Nummernschilder sowie Sondereinbauten. Bei Immobilien: Handänderungssteuer, Notar- und Grundbuchkosten, Maklerprovision, Erschliessungskosten, evtl. Abbruchskosten eines vorhandenen Gebäudes. ; - Eigenleistungen (s.g. Installationskosten); 8 IAS-/-IFRS Nr ff

7 7 - Die erstmalig geschätzten Kosten einer allenfalls erforderlichen Beseitigung der Anlage am Ende ihrer Nutzung (Entsorgungskosten), soweit diese Kosten aufgrund vertraglicher oder gesetzlicher Verpflichtungen von der Institution selber getragen werden müssen; - Zinsen für kurz- oder mittelfristige Kredite, sofern der Anlage zurechenbar; - Veräusserungserlöse. Veräusserungserlöse und Entsorgungskosten sollten bei der Aufnahme der Anlage in der Anlagenbuchhaltung berücksichtigt werden. So wird der Anschaffungswert inkl. Korrekturen, auch innerhalb der normativen Nutzungsdauer, kalkulatorisch abgeschrieben (REK 10_013). Ein Restwert (negativ oder positiv) am Ende der Nutzungsdauer sollte für die Bemessung der Abschreibungen und kalkulatorischen Zinsen nur dann berücksichtigt werden, wenn ein Restwert üblicherweise zu erwarten ist, wie z. B. Liquidationserlöse, Entsorgungskosten, Demontagekosten usw. Ausserdem wird ein Restwert bereits bei der Anschaffung nur dann berücksichtigt, wenn dieser plausibel geschätzt werden kann. Folgende Kosten sind nicht Bestandteile des Anschaffungswertes: - Kosten der Betriebseröffnung - Kosten der Einführung eines neuen Produktes oder einer neuen Dienstleistung - Kosten der Verlegung des Geschäfts oder einer Anlage (einschliesslich Kosten der Mitarbeiterschulung) - Reine Reparatur- und Instandhaltungsaufwendungen einer Anlage - Anteilige Verwaltungskosten und andere allgemeine Gemeinkosten. Kann die Vorsteuer nicht zurückgefordert werden, z.b. bei Abrechnung mit Pauschalsteuersätzen, ist für die Investitionssumme und die Installationskosten der Betrag inkl. MWST massgebend. Der Brandversicherungswert Unter Brandversicherungswert versteht man den Neuwert einer Anlage, sollte diese jetzt neu erstellt werden, abzüglich einer Entwertung für Alter, Gebrauch und Abnutzung. Im Versicherungswesen ist der Brandversicherungswert als Zeitwert (Zeitwert = Anschaffungswert - bisherige Abschreibung + Wertkorrektur) 9 ebenfalls gebräuchlich. Der Brandversicherungswert bringt für die Bewertung von immobilen Anlagen folgende Vorteile mit sich: - Als Ist-Zeitwert wird er immer wieder überprüft und dem Gebäude Ist-Zustand angepasst. Er verhält sich also dynamisch; - Seine Bewertung unterliegt nationalen einheitlichen, anerkannten Regeln und wird professionell durchgeführt. Die Bewertungsmethode basiert auf gewichteten Normpreisen pro m3. Die Gewichtung widerspiegelt die verschiedenen Baukomponenten der bewerteten Gebäude gemäss den Normen des schweizerischen Ingenieur- und Architektenvereins (SIA- Normen). Dies ist für die Spitäler von zentraler Bedeutung, da die Gebäude meist aus sehr unterschiedlichen Baukomponenten bestehen. Aus diesem Grund verfügt dieser normative Ansatz über einen grossen institutionsspezifischen Realitätsbezug; - Die Bewertung erfolgt durch neutrale Instanzen; - Regionale Besonderheiten werden berücksichtigt; 9 Im finanzbuchhalterischen Wesen: Der Zeitwert eines Wirtschaftsgutes ist der um die Summe der bisherigen planmässigen Abschreibungen verminderte Anschaffungswert. Wird das Wirtschaftsgut im Laufe der Zeit aufgewertet (z.b. durch eine Reparatur, Renovierung, Erweiterung), so ist eine Wertkorrektur vorzunehmen. Der Wert der Korrektur setzt sich zusammen aus der geleisteten Arbeit (diese kann auch von den eigenen Mitarbeitern eines Unternehmens erbracht worden sein) und dem Wert des verwendeten Materials.

8 8 - Der Brandversicherungswert eignet sich als Grundlage für nationale Tarif- und Preisbildungsmodelle und kann auch für die Spitalführung herangezogen werden. Der Brandversicherungswert enthält in der Regel auch: - Die Kosten für die Bauplanung - Bauprojektarbeiten - Bauvorbereitungen - Provisorische Massnahmen, wie die Abgrenzung von Gebäudeteilen gegen Staub und Schmutzemissionen, das Ab- bzw. Umhängen von Gebäudeinstallationen (Strom, Wasser, Heizung, Klima, usw.) - Schutzmassnahmen (provisorisches Dach, provisorische Geländer, Zugangssicherungen). Sind diese oben erwähnten Baukosten im Brandversicherungswert nicht enthalten, so sind diese zu ermitteln und dem Brandversicherungswert zu zurechnen 10. Arten von Nutzungsdauern Die wirtschaftliche (oder ökonomische) Nutzungsdauer ist eine Zeitspanne, die im Betrieb verwendet wird. Sie bringt zum Ausdruck, wie lange es wirtschaftlich sinnvoll ist, eine technisch noch brauchbare Anlage zu nutzen. Die wirtschaftliche Nutzungsdauer einer Anlage ist dann erreicht, wenn die Vorteilhaftigkeit der Instandhaltungsarbeiten, gegenüber einer Anlage- Ersatzbeschaffung nicht mehr gegeben ist. Die wirtschaftliche Nutzungsdauer ist i.d.r. kürzer als die technische Nutzungsdauer. Die technische Nutzungsdauer einer Anlage bezeichnet den Zeitraum, in dem eine Anlage technisch in der Lage ist, ihren Verwendungszweck zu erfüllen. Werden die meist überproportional ansteigenden Instandhaltungsarbeiten in Kauf genommen, so ist die technische Nutzungsdauer einer Anlage fast unbegrenzt. Die Kosten für die Instandhaltung nehmen aber zu. Die Nutzung der Anlage bis am Ende der technischen Nutzungsdauer ist schliesslich unwirtschaftlich. Deshalb basiert das Abschreibungsverfahren im betrieblichen Rechnungswesen auf der wirtschaftlichen Nutzungsdauer. Diese stellt, bei normaler Betriebsnutzung, die zu erwartende objektive Nutzungsdauer dar. REKOLE definiert normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauern, die sich nicht auf eine bestimmte Anlage beziehen, sondern auf bestimmte Anlagekategorien und daher normativen durchschnittlichen Charakter einnehmen. Effektive Nutzungsdauern von Anlagen entsprechen nur selten genau den normativen, durchschnittlichen, wirtschaftlichen Nutzungsdauern pro Anlagekategorien. Erstens weil in den Anlagekategorien unterschiedliche Anlagekomponenten mit unterschiedlichen Nutzungsdauern dargestellt werden (Beispiel: Gebäuderohbau mit 80 Jahren Nutzungsdauer und Fenster mit 20 Jahren Nutzungsdauer). Zweitens weil die effektive Nutzungsdauer jeweils abhängig ist von der spezifischen Qualität der erworbenen Anlage. Für gebrauchte Anlagen (Occasionen) reduziert sich die normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer um das Alter der Anlage. Komponentenansatz und unterschiedliche Nutzungsdauer von Anlagenteile Unter dem Komponentenansatz (component approach) beschreibt IAS die Methode, nach der bei der Anschaffung eines Vermögensgegenstandes dieser in mehrere Komponenten 10 Erste Erfahrungswerte, gestützt auf dem BKP: 15% des Brandversicherungswerts. In PWC-Studie, Hoher Investitionsbedarf, unsichere Finanzierung, 2010 / PWC-Studie zu Spitalimmobilien, S IAS16: 12-14, 43

9 9 aufgeteilt wird. Die Komponenten werden dann jeweils über ihre spezifische, unterschiedliche Nutzungsdauer abgeschrieben. Die Zerlegung der Anlage in einzelne Komponenten ist zwingend, wenn diese wertmässig als wesentlich (significant) in Relation zum Gesamtvermögenswert anzusehen sind (vgl. Kapitel 7.3 Anlageabgrenzung). Die REKOLE Anlagekategorien sind mit spezifischen normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauern charakterisiert (vgl. Tabelle in Kapitel 7.5 Anlagekategorien und Ermittlung der Abschreibungsbasen). Diese sind, wenn möglich, auch mit dem Komponentenansatz einzuhalten: Wählt das Spital den Komponentenansatz, so sollte sichergestellt sein, dass die Summe der jährlichen kalkulatorischen Abschreibungen der Komponenten einer Liegenschaft zum gleichen jährlichen Abschreibungsbetrag führt, wie wenn die Liegenschaft als eine Anlage abgeschrieben wird bzw. darf nicht wesentlich von diesem Abschreibungsbetrag abweichen. Es ist davon auszugehen, dass die heute festgelegten normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauern pro Anlagekategorie in Zukunft angepasst werden können, auf Grund z.b. von technologischen Entwicklungen, die die wirtschaftliche Nutzungsdauer von spezifischen Anlagen und demzufolge die normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer einer Anlagekategorie beeinflussen Leasingobjekte Grundsätzlich werden zwei Arten von Leasing unterschieden: - Operatives Leasing (Operating Lease) - Finanzierungsleasing (Finance Lease). Im operativen Leasing werden weder wesentliche Risiken noch anfallende Entgelte auf den Besitzer (Leasingnehmer) übertragen. Ein operatives Leasing wird in der Betriebsbuchhaltung wie ein Mietobjekt behandelt. Im Finanzierungsleasing werden die wesentlichen Risiken und anfallenden Entgelte auf den Besitzer (Leasingnehmer) übertragen. Soweit ein Geschäft eines oder mehrere der folgenden Merkmale aufweist, handelt es sich grundsätzlich um ein Finanzierungsleasing: - Das Leasinggut fällt am Ende der Leasingdauer ins Eigentum des Leasingnehmers; - Der Leasingnehmer hat eine Kaufoption zu einem Preis, der deutlich unter dem Verkehrswert des Leasingobjekts liegt; - Die Dauer des Leasingvertrags entspricht im Wesentlichen der Nutzungsdauer des Anlagegegenstandes; - Der Barwert der Leasingraten entspricht in etwa dem Verkehrswert des Anlagegegenstandes; - Das Leasingobjekt ist von derart spezieller Beschaffenheit, dass es ohne bedeutende Modifikation, nur der Leasingnehmer nutzen kann. Ein Finanzierungsleasing wird in der Betriebsbuchhaltung wie eine eigene Anlage behandelt (Aufnahme in der Anlagenbuchhaltung: Kalkulatorische Abschreibungs- und Zinskosten). Die Abschreibung des Leasingobjektes erfolgt linear vom Anschaffungswert. Bei unterjährigen Leasingraten (monatlich, quartalsweise) kann der Zins- und Amortisationsanteil linear verteilt werden, so dass dieser während dem Jahr unverändert bleibt. Kann die Vorsteuer nicht zurückgefordert werden, ist der Barpreis inkl. MWST zu aktivieren. Auf Leasingraten ist ebenfalls die MWST zu entrichten; der Amortisationsanteil kann in einem

10 10 Betrag dem Konto Leasingverbindlichkeiten belastet werden Abschreibungsverfahren Die Abschreibungen erfolgen linear. Die Abschreibung einer Anlage beginnt am ersten Tag des Monats der Inbetriebnahme der Anlage. Diese Regelung widerspiegelt am besten die periodengerechte, ressourcenorientierte Betrachtungsweise (in diesem Fall die effektive Abnutzung / Entwertung der Anlage). Bei gestaffelter Inbetriebnahme wird gestaffelt abgeschrieben. Kostenstellenzuordnung der kalkulatorischen Abschreibungen Nach Vornahme der sachlichen Abgrenzungen werden die kalkulatorischen Abschreibungen verursachergerecht auf die Kostenstellen (folgend den immobilen und mobilen Anlagen) zugeordnet. Ist eine eindeutige Kontierung nicht möglich, so werden die entsprechenden kalkulatorischen Abschreibungen auf der Muss-Kostenstelle 01 Infrastruktur kontiert und anschliessend umgelegt. Kalkulatorische Abschreibungen fallen linear an, solange eine Anlage genutzt wird (im Sinne von betriebsnotwendig) Die kalkulatorischen Abschreibungen werden mittels der normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauer ermittelt und fallen linear an, solange eine Anlage genutzt wird. Es gibt also keine bilanzmässigen Sonderabschreibungen, keine bilanzmässigen ausserordentlichen Abschreibungen, selbst wenn dies in der Finanzbuchhaltung möglich ist. Ziel der kalkulatorischen Abschreibungen ist nicht die objektive Bewertung von Bilanzpositionen, sondern die objektive Bewertung der Anlagenutzung (Nutzungsintensität) bezogen auf eine definierte Leistungserbringung. Im Vordergrund liegt die wirtschaftliche Betrachtung des Ressourcenverzehrs und die Bildung einer Entscheidungsgrundlage, um die Vergleichbarkeit von Alternativen zu ermöglichen. Beispiele: Fällt z.b. die effektive Nutzungsdauer einer Anlage kürzer aus (6 Jahre), als die normativ durchschnittlich wirtschaftlich gesetzte Nutzungsdauer (8 Jahre) aufgrund z.b. von frühzeitiger Verschrottung. Aus diesem Grund dürfen in der Betriebsbuchhaltung weder Sonderabschreibungen noch kalkulatorische Abschreibungen im 7. und 8. Jahr vorgenommen werden. Kalkulatorische Sicht: Die in der Betriebsbuchhaltung zu berücksichtigenden Kosten für die Anlagenutzung dieser, nach 6 Jahren verschrotteten Anlage, entsprechen dem jährlichen kalkulatorischen Abschreibungswert und dies während der 6 Jahre, in denen die Anlage genutzt wird. Eine Weiterführung der kalkulatorischen Abschreibung im 7. und 8. Jahr, obwohl die Anlage betrieblich nicht mehr genutzt wird, ist nicht zulässig:

11 11 Bilanzielle Sicht: Unter Sonderabschreibungen versteht man die ausserordentliche bzw. periodenfremde Abschreibung des Restwertes im 6. Jahr. Sonderabschreibungen sind in der Finanzbuchhaltung vorzunehmen 12. Diese unterschiedlichen Abschreibungsverfahren (bilanzielle und kalkulatorische) führen zu einer sachlichen Abgrenzung. Fällt die effektive Nutzungsdauer einer Anlage länger aus (10 Jahre), als die normativ wirtschaftlich gesetzte Nutzungsdauer (8 Jahre), wird in der Betriebsbuchhaltung der kalkulatorische jährliche Abschreibungswert berücksichtigt, bis die entsprechende Anlage nicht mehr genutzt wird (in unserem Beispiel 2 Jahre länger): In der Finanzbuchhaltung ist es in diesem Fall möglich (Swiss GAAP FER konform) und aus Sicht der Anlagebewertung auch sinnvoll, die geplante Nutzungsdauer zu verlängern sobald festgestellt wird, dass diese zu kurz ausfällt. Dies hat zur Folge, dass zwecks der tatsächlichen Vermögensbewertung, die jährlichen bilanzmässigen Abschreibungen über die Restnutzungsdauer gemindert werden. Diese unterschiedlichen Abschreibungsverfahren zwischen Finanz- und Betriebsbuchhaltung führen zu einer sachlichen Abgrenzung. Nicht dem Abschreibungsverfahren unterliegend Die Finanzanlagen (z.b. Titel, Wertschriften, Beteiligungen, Darlehen, Schuldbriefe) werden in der Betriebsrechnung im Abschreibungsverfahren nicht berücksichtigt, jedoch in der Ermittlung der kalkulatorischen Verzinsung des Anlagevermögens. 12 Swiss GAAP FER 2 und 18

12 12 Betriebsnotwendige Grundstücke werden ebenfalls nicht abgeschrieben, da sie i.d.r. keine Wertminderung erfahren. Sie werden allerdings in der Ermittlung der kalkulatorischen Verzinsung des Anlagevermögens berücksichtigt Mietobjekte Die Kosten für die Miete von Anlagen sind hinsichtlich ihrer Berücksichtigung in der Kostenrechnung den kalkulatorischen Abschreibungen gleichzustellen. Die Mieten von Anlagen verursachen zwar Anlagenutzungskosten, gelten aber nicht als Anlagevermögen und werden nicht in der Anlagenbuchhaltung geführt. Baurechtzinsen werden wie Mieten behandelt und fliessen somit über die Kostenartenhauptgruppe 44 in die Betriebsrechnung ein. Baurechte können nicht als Grundstückvermögen in der Anlagekategorie A0 aufgeführt werden, da der Baurechtgeber der Eigentümer des Landes ist. Hingegen besitzt der Baurechtnehmer (z.b. ein Spital) nur ein Recht, dessen Nutzung er mit einem Zins (Miete) bezahlt. 7.3 Anlagenabgrenzung Anlagen mit einem Anschaffungswert unter CHF (vgl. VKL) werden im Jahr abgeschrieben 13, d.h. ihre Anschaffungswerte werden vollständig der jeweiligen Rechnungsperiode als Betriebskosten belastet. In der Kostenartenrechnung werden sie unter der Kostenartengruppe 440 verbucht 14. Somit ist die Ausgangslage des jährlichen Ausweises der fallbezogenen und OKP relevanten Anlagenutzungskosten nach VKL sichergestellt. In diesem Zusammenhang sind Nachkalkulationsverfahren nicht ausgeschlossen (REK 12_004). Da die VKL die Anlagen je nach ihrem Anschaffungswert unterschiedlich behandelt, kommt der Frage, wann Anlageteile als eine Anlage zu betrachten sind, eine besondere Bedeutung zu. Die VKL gibt diesbezüglich aber keine weiteren Erklärungen. REKOLE präzisiert, dass eine Anlage, die aus mehreren Teilen besteht, dann als eine einzige Anlage betrachtet wird, wenn die Anlageteile nur gemeinsam genutzt werden können oder wenn sie üblicherweise gemeinsam ersetzt werden (REK 10_016). Die folgenden vier vereinfachten Beispiele sollen die oben erwähnte Definition illustrieren: Beispiel 1: Handhabung von Grossprojekten (REK 10_016) Fallbeschreibung Interpretation Ein Spital (Jahresumsatz: CHF 85 Mio.) muss einen Neubau seines Bettenhaustraktes mit Gesamtkosten von ca. CHF 24 Mio. vornehmen. Die CHF 24 Mio. sind wie folgt zusammengestellt: Dieser Neubau ist als Grossprojekt zu betrachten und als solches in der Anlagenbuchhaltung aufzunehmen (die Anlageteile werden gemeinsam genutzt). Dabei werden die vorgegebenen - 30% (ca. CHF 8 Mio.): Mobilien (wie Betten, Kleinmobiliar, usw.) und Geräte, die einzeln < CHF kosten. Anlagekategorien berücksichtigt. Die Anwendung des Komponentenansatzes ist dabei nicht ausgeschlossen. - 70% (ca. CHF 16 Mio.): Immobilien. 13 VKL Art. 10, Abs Kommentar zur Kontohauptgruppe 44 in Kapitel 5.4 Aufwand für Material, Waren, Drittleistungen und sonstiger Betriebsaufwand in Salzmann / Besson, Kontierungsrichtlinien inkl. Kontenrahmen 7. Ausgabe 2012, H+ Die Spitäler der Schweiz, 2011

13 13 Beispiel 2: Anschaffung von 100 Pflegebetten Fallbeschreibung Der Anschaffungspreis pro Bett liegt bei CHF Die Anschaffungssumme von 100 Pflegebetten liegt bei CHF In unserem Fall konnte das Spital sein Bettenhaus vergrössern. Es stellt sich nun die Frage, ob diese Anschaffung von 100 Betten als Betriebskosten im Anschaffungsjahr abzuschreiben sind, folgend der VKL Regel (Anschaffungswert je Objekt < CHF ), oder ob in diesem Fall die Anschaffung der 100 Pflegebetten als 1 Anschaffungsobjekt betrachten werden kann und als mobile Anlage innerhalb von 10 Jahren abgeschrieben werden kann (gemäss Anlagekategorie D1)? Interpretation Grundsätzlich liegt das obengenannte einzelne Pflegebett unter dem VKL Wert und ist daher, zwecks der Finanzierung im OKP Bereich, im Jahr abzuschreiben. Bei Masseneinkauf von Anlagen (exkl. Verschleissteile), deren Objektwert tiefer liegt als der VKL Wert, aber deren Einkaufssumme (Summe aller Objektwerte) über dem VKL Wert liegt, wird die Einkaufssumme als eine Anlage behandelt und entsprechend abgeschrieben. Ein einziges Betriebsjahr mit der Anschaffung von 100 Pflegebetten zu belasten hätte verzehrende Effekte auf die Kostenermittlung. Die Anschaffung der 100 Pflegebetten ist als eine mobile Anlage zu behandeln, die sich in der Anlagekategorie D1 einordnen lässt. Beispiel 3: Dreistöckiger Erweiterungsbau für zusätzliche Bettenstationen Fallbeschreibung Interpretation Das Spital X baut ein zusätzliches, dreistöckiges Bettenhaus auf seinem Grundstück. Unter anderem enthält die neu erstellte Liegenschaft zwei Bettenlifte und einen Personenlift. Die Liegenschaft kann ohne die Lifte die vorgesehene Funktion nicht erfüllen. Obwohl die Gebäudehülle und die Lifte eine sehr unterschiedliche Nutzungsdauer aufweisen, kann es sich hier um eine Anlage handeln. Wegen ihrer stark unterschiedlichen Nutzungsdauer macht es Sinn, die wesentlichen Komponenten separat in der Anlagenbuchhaltung zu führen (vgl. IAS/IFRS, Nr. 16 Komponentenansatz). Durch dieses Vorgehen wird die Handhabung von Ersatzinvestitionen in der Anlagenbuchhaltung stark vereinfacht.

14 14 Beispiel 4: Anschaffung eines Computer Tomographen (CT) und drei Jahre später des dazu gehörenden Upgrades (Software). Fallbeschreibung Interpretation Das Spital X kauft ein High End CT im Wert von Beim Kauf eines medizintechnischen CHF Nach drei Jahren wird das Gerätes wird vom Anschaffungswert neue Software-Upgrade im Wert von CHF abgeschrieben. Deshalb muss der separaten angeschafft. Die Hardware (das Anschaffung eines Upgrades, innerhalb der eigentliche Gerät) bleibt unverändert. normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Gerätes (8 Jahre), separat Rechnung getragen werden (Anlageaufnahme, Abschreibung, usw.) Für Software-Upgrades ist die Anlagekategorie E2 Software-Upgrades vorgesehen (vgl. Kapitel Medizintechnische Anlagen). 7.4 Stammdatensatz pro Anlage Um die Ziele und Zwecke des betrieblichen Rechnungswesens zu erfüllen, empfiehlt sich, pro Anlage einen Stammdatensatz mit mindestens folgendem Inhalt zu erstellen: Anlagennummer Bezeichnung Anlagekategorie Abschreibungsbasis Normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer Inbetriebnahme Kostenstellennummer Betriebsnotwendigkeit Technische Angaben Wertkorrektur Identifikationscode der Anlage Beschreibung der Anlage A0 F2 (siehe Tabelle im folgenden Kapitel) Anschaffungs- / Herstellwert, Brandversicherungswert In Jahren Monat, Jahr Nummer bzw. Code der Kostenstelle Ja / Nein Anweisungen und Wartungsintervalle Dokumentation der Korrekturen. Für weitere betriebswirtschaftliche Zwecke können weitere Angaben pro Anlage erfasst werden, wie zum Beispiel anlagespezifische Nutzungsdauern (zwecks Anwendung des Komponentenansatzes). Für die finanziellen Zwecke sollten weitere Datensätze wie z.b. der Buchwert einer Anlage geführt werden (vgl. Kapitel Zusätzlicher Stammdatensatz pro Anlage). 7.5 Anlagekategorien und Ermittlung der Abschreibungsbasen Betriebsnotwendigkeit einer Anlage Ob ein Geschäftsvorfall betrieblich oder betriebsfremd ist, entscheidet sich jeweils auf Grund der konkreten Verhältnisse und der Bedeutung des Buchungstatbestandes für das betreffende Spital zum Zeitpunkt der Erfassung. Betriebsfremd bedeutet: In keiner Art und Weise mit der eigentlichen Unternehmenstätigkeit in ursächlichem Zusammenhang stehend.

15 15 Ausserordentlicher Aufwand und Ertrag sind dadurch charakterisiert, dass sie in ihrer Art einmalig und in ihrem Ausmass für das Unternehmen von ausserordentlicher Bedeutung sind. Sie stehen i.d.r. mit der Betriebstätigkeit in Zusammenhang. Im Zweifelsfall muss immer von der Ordentlichkeit des Aufwandes bzw. des Ertrages ausgegangen werden. Die unten stehende Tabelle stellt die Anlagekategorien und ihre jeweiligen Eckwerte dar. Die alphanumerische Gliederung dient der Übersichtlichkeit und Orientierung; sie entspricht keiner bereits existierende Gliederung (z.b. BKP oder SKP). Die Gliederung ist nicht bindend. Gewisse Anlagearten werden, obwohl sie dieselbe normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer aufweisen, zwecks Klarheit in unterschiedlichen Anlagekategorien geführt.

16 16 Anlagekategorien Immobile Sachanlagen Satz in % Normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer in Jahren A0 Bebautes und unbebautes Land, Baurechte A1 - An Spitalgebäude und andere Gebäude (z.b. Büro- und Verwaltungsgebäude, Wohngebäude, Personalhaus) 3,0 % 33 1/3 B1 Bauprovisorien (im Brandversicherungswert nicht berücksichtigt) 100 % AgwN* AgwN* Installationen C1 C2 Allgemeine Betriebsinstallationen (Heizungs-, Lüftungs-, Klimaund Kälteanlagen, Sanitär- und Elektroinstallationen inkl. Verkabelung) im Brandversicherungswert berücksichtigt Anlagespezifische Installationen (im Brandversicherungswert nicht berücksichtigt) 5,0 % 20 5,0 % 20 Mobile Sachanlagen D1 Mobiliar und Einrichtungen (inkl. Lager) 10,0 % 10 D2 Büromaschinen und Kommunikationssysteme 20,0 % 5 D3 Fahrzeuge 20,0 % 5 D4 Werkzeuge und Geräte (Betrieb) 20,0 % 5 Medizintechnische Anlagen E1 Apparate, Geräte, Instrumente (inkl. Anschaffungssoftware) 12,5 % 8 E2 Software-Upgrades 33,3 % 3 Informatikanlagen F1 Hardware (Server, PC, Drucker, Netzwerk-Komponenten exkl. Verkabelung, usw.) 25% 4 F2 Software (gekaufte Lizenzen, wie z.b. für Betriebssysteme) 25% 4 Immaterielle Werte Nur wenn sie einer Abnutzung unterliegen wie z.b. der Ablauf eines Patents oder einer Lizenz. Marken und andere Goodwill (Kundenstamm, Firma, Logos, usw.) werden nicht abgeschrieben. Finanzanlagen 100 % agwn* agwn* langfristige Anlagen (Titel, Wertschriften, Beteiligungen, Darlehen, Schuldbriefe) in fremden Unternehmen oder Investitionsprojekte *AgwN = Anlagespezifisch gesetzte wirtschaftliche Nutzungsdauer

17 Immobile Sachanlagen (Anlagekategorie A0 / A1-An / B1) A0: Bebautes und unbebautes Land, Baurechte Hier wird das bebaute und unbebaute Land erfasst. Dabei wird bei bebauten Landparzellen nur der Landwert erfasst; der Gebäudewert ist in den Kategorien A1 An zu deklarieren. Im Landwert zum Anschaffungspreis enthalten sind: - Aushub-, Planierungs- und Umgebungsarbeiten; - Bepflanzungen, die auf diesem Land durchgeführt werden; - Arbeiten zur Verstärkung des Baugrundes wie Pfählungen, Stabilisierungen, Verdichtungen, Erdanker und Baugrubenabschlüsse; - Alle ausserhalb der Gebäude liegenden Anlagen, wie Stützmauern, Wind- und Sichtschutz, werden dem Landwert angerechnet. Das bebaute und unbebaute Land wird in der Ermittlung der kalkulatorischen Abschreibungen nicht berücksichtigt. Baurechte werden in der Anlagekategorie A0 nicht aufgeführt, da der Baurechtgeber der Eigentümer des Landes ist. Der Baurechtnehmer hingegen besitzt nur ein Recht, dessen Nutzung er mit einem Baurechtzins (Miete) bezahlt. Der Baurechtszins fliesst somit über die Kostenartengruppe 444 Übrige Mietzinse (inkl. operatives Leasing) in die Betriebsrechnung ein. A1 An: Spitalgebäude und andere Gebäude In den Kategorien A1 An werden die Gebäude des Spitals (z. B. Behandlungs- und Bettentrakte ) sowie andere Gebäude, wie z.b. Büro-und Verwaltungsgebäude,, Wohngebäude und Personalhäuser erfasst. Der Brandversicherungswert als Ist-Zeitwert In Ländern mit traditionell tiefen Inflationsraten, wie in der Schweiz, reicht für die Bewertung der betriebswirtschaftlichen Abschreibungsbasis von kurz- und mittelfristigen Anlagen der Anschaffungswert. Bei langfristigen Gütern (z.b. Gebäuden) sollte auf den Wiederbeschaffungswert abgestützt werden, da sich der Anschaffungswert nach 50 oder 100 Jahren inflationsbedingt erheblich vom Wiederbeschaffungswert unterscheiden wird. Bei langfristigen Anlagegütern sollte also die Inflation als Kostenfaktor mitberücksichtigt werden. Dies indem die Anschaffungswerte der Anlagegüter entweder teuerungsbereinigt (indexiert) oder über einer Neubewertung, die mindestens dem Ist-Zeitwert entspricht, unterzogen werden. Tatsache ist, dass in der Schweiz der Anschaffungswert eines Spitalgebäudes oft nicht bekannt ist 15 und sofern bekannt, der Anschaffungswert durch seine Art heterogen ausfällt (Schenkungen, Marktpreise, amtliche Schatzwerte, usw.). Dies verstärkt die Überlegung, die Gebäudebewertung mittels eines Ist-Zeitwertes vorzunehmen. Die Bewertungsbasis für die Anlagekategorie A1-An bildet der Brandversicherungswert. Dem Art. 49, Abs. 7 KVG, und insbesondere der Führung einer Kostenrechnung nach einheitlichen methodischen Ansätzen, wird somit Rechnung getragen. 15 KPMG Studie - Bericht Anlagenutzungskosten bei den Spitälern und Kliniken in der Schweiz, Auftraggeber SwissDRG, 7/2010

18 18 Aufteilung des Brandversicherungswerts auf die Anlagekategorie A1-An und C1 nach Komponentenansatz oder empirisch normierten Prozentsätzen Der Brandversicherungswert berücksichtigt und bewertet die Anlagekategorien A1-An und C1. Die normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauern der beiden Anlagekategorien sind aber unterschiedlich: - Anlagekategorien A1-An, Spitalgebäude und andere Gebäude: 33 1/3 Jahren - Anlagekategorie C1, allgemeine Betriebsinstallationen : 20 Jahren Ein Spital verfügt über unterschiedlich ausgestattete Gebäude, da diese Gebäude unterschiedlichen Zwecken dienen müssen. Dies führt zu unterschiedlich relevanten prozentualen Aufteilungen zwischen den beiden Anlagekategorien A1-An und C1 16. Um die spitalspezifische prozentuale Aufteilung des Brandversicherungswertes auf die Anlagekategorien A1-An und C1 vorzunehmen, empfiehlt sich verschiedene Gebäudetypen zu führen, die dadurch charakterisiert sind, dass die prozentuale Aufteilung des Brandversicherungswertes unterschiedlich ist. Um diese Strukturierung der Bauteile eines Gebäudes vorzunehmen empfehlen wir: 1. Die Standard-Bauteilgliederung gemäss der Definition der Schweizerischen Zentralstelle für Baurationalisierung CRB 17 zu verwenden. 2. Alle Spital-Bauteile werden auf die beiden Anlagekategorien A1-An und C1 zugeordnet und die prozentuale spitalspezifische Aufteilung der Bauteile wird ermittelt. 3. Die spitalspezifischen Prozentsätze (pro Anlagekategorie und Gebäude-Typen) werden herangezogen, um die auf den Gebäudetyp bezogenen Brandversicherungswerte zu ermitteln. Ist diese detaillierte Aufteilung des Brandversicherungswerts auf die verschiedenen Gebäudetypen nicht möglich (Kann-Lösung), so wird der Brandversicherungswert auf die Anlagekategorie A1-An und C1, nach folgender Gewichtung auf die Anlagekategorie A1-An und C1 aufgeteilt 18 (Minimalanforderung): Gebäude-Typen Anlagekategorie Brandversicherungswert A1-An C1 des Spitals Aufteilung des Brandversicherungswertes über alle Gebäude-Typen 65% 35% 100% Bei Neubauten bildet ebenfalls der Brandversicherungswert die Basis Bei Neubauten wird aus Praktikabilitätsgründen ebenfalls der Brandversicherungswert und nicht der Anschaffungswert als Bewertungsbasis herangezogen. Die Handhabung von zwei verschiedenen Bewertungsbasen innerhalb der Betriebsrechnung, die sich auf dasselbe Gebäude beziehen, ist nicht zielführend. Ausserdem entspricht bei Neubauten der Brandversicherungswert dem Anschaffungswert (unter Berücksichtigung der Präzisierungen in Kapitel Abschreibungen, Abschreibungsbasis und normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer). 16 PWC-Studie, Hoher Investitionsbedarf, unsichere Finanzierung, 2010 / PWC-Studie zu Spitalimmobilien, Seite Schweizerische Zentralstelle für Baurationalisierung, 18 Abgeleitet von PWC-Studie, Hoher Investitionsbedarf, unsichere Finanzierung, 2010 / PWC-Studie zu Spitalimmobilien, Seite 13.

19 19 B1: Bauprovisorien Darunter sind provisorische Raumnutzungen zu verstehen. Der Bau eines eigenständigen Provisorium-Gebäudes gilt als eigenes Gebäude. Die Bauprovisorien sind im Brandversicherungswert eines Gebäudes nicht berücksichtigt. Sie erfüllen einen provisorischen Zweck. Da die Anschaffungswerte von Bauprovisorien immer bekannt sind und ihre wirtschaftlichen Nutzungsdauern kurz- bzw. mittelfristigen Charakter vorweisen, werden die Anlagen der Kategorie B1 mit dem Anschaffungswert bewertet. Wegen ihres unternehmensspezifischen Charakters und den unterschiedlichen Bedürfnissen, denen Bauprovisorien Rechnung tragen müssen, ist es sehr schwierig, eine nationale normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer für diese Anlagekategorie festzulegen. Aus diesem Grund sind die vom Spital anlagespezifisch gesetzten wirtschaftlichen Nutzungsdauern zu übernehmen. Die Mieten von Ersatzräumlichkeiten sind weder im Gebäudewert des alten noch des neuen Gebäudes enthalten. Sie werden als Anlagenutzungskosten in der Kontenhauptgruppe 44 Aufwand für Anlagenutzung 19 geführt. Bauliche Massnahmen an bestehenden Gebäuden zur Erstellung von provisorischen Räumlichkeiten können als Unterhalts- und Reparaturkosten (Kostenartenhauptgruppe 43 Unterhalt, Reparaturen von Daueranlagen, Anlageteilen, Verbrauchs- und Gebrauchsgegenständen 20 ) oder als Anlagenutzungskosten (Kostenartenhauptgruppe 44) am bestehenden Gebäude berücksichtigt werden. Sofern es sich um eine Investition handelt, sind diese baulichen Massnahmen in den Anlagekategorien A1 An zu berücksichtigen. Sie können den Wert des bestehenden Gebäudes verändern. Provisorische Massnahmen zur Aufrechterhaltung des bestehenden Betriebes gelten nicht als Bauprovisorien und sind in den Anlagekategorien A1 An zu führen Installationen (Anlagekategorie: C1 / C2) C1: Allgemeine Betriebsinstallationen Hier werden die grundlegenden Gebäudeinstallationen erfasst, die im Brandversicherungswert berücksichtigt sind. Dabei handelt es sich um die grundlegenden Sanitär- und Elektroinstallationen, Heizungs-, Lüftungs-, Klima- und Kälteanlagen. Diese Installationen bestehen in der Regel bei jedem Gebäudetyp, wobei die Installationsspezifikationen vom Gebäudezweck abhängig sind. Die Trennung der Anlagekategorien C1 und C2 wird durch die einzelnen Gebäudeversicherungen genau dokumentiert und aktuell gehalten 21. C2: Anlagespezifische Installationen Es handelt sich um zusätzliche anlagespezifische Installationen, die infolge der speziellen Nutzung des Gebäudes oder Gebäudeteils notwendig sind. Dabei handelt es sich um Installationen wie die Reinraum-Lüftung, der faradaysche Käfig, Sicherheitssysteme 19 Salzmann / Besson, Kontierungsrichtlinien inkl. Kontenrahmen 7. Ausgabe 2012, H+ Die Spitäler der Schweiz, Salzmann / Besson, Kontierungsrichtlinien inkl. Kontenrahmen 7. Ausgabe 2012, H+ Die Spitäler der Schweiz, Als Beispiel vgl. Gebäude-/ Fahrhabeversicherung GVZ

20 20 (Alarmanlagen, Zutrittskontrolle), Wasseraufbereitungsanlagen, Archivanlagen, Buffetanlagen, Telekommunikations-Verkabelungen, usw. 22 Die Anlagekategorie C2 ist im Brandversicherungswert nicht berücksichtigt. Sie unterliegt daher einer separaten Bewertung: Als Abschreibungsbasis bestimmt REKOLE den Anschaffungswert. Die normative durchschnittliche wirtschaftliche Nutzungsdauer dieser Anlagen beträgt 20 Jahre Mobile Sachanlagen (Anlagekategorie D1 / D2 / D3 / D4) Aufgrund der relativ kurzen normativen durchschnittlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauer der Anlagekategorien D werden diese Anlagen vom Anschaffungs- bzw. Herstellungswert abgeschrieben. D1: Mobiliar, Einrichtungen (inkl. Lager) Hier werden Einrichtungen und Mobilien erfasst. Darunter fallen alle Arten von Mobiliar (Büroeinrichtungen, Tische, Stühle, Regale, Lagersysteme, usw.). D2: Büromaschinen, Kommunikationssysteme Hier werden alle Arten von Büromaschinen und Kommunikationssystemen erfasst: Registrierkassen, Telefonvermittlungsanlagen, Kopierer und Faxgeräte (exkl. Multifunktionsdrucker, -kopierer und Informatikanlagen. Vgl. Anlagekategorie F1 Hardware). Bei Kommunikationssystemen ist die Verkabelung in der Anlagekategorie C1 oder C2 zu erfassen (abhängig von der Installationsart und deren Berücksichtigung im Brandversicherungswert). D3: Fahrzeuge Hier werden alle Arten von Fahrzeugen erfasst (inkl. Rettungswagen, Notarztfahrzeug): - Motorwagen, Motorräder, Klein- und dreirädrige Motorfahrzeuge, Motoreinachser und Anhänger (Kontrollschilder mit weissem Grund und schwarzer Schrift), - Arbeitsfahrzeuge (Kontrollschilder mit hellblauem Grund und schwarzer Schrift), Ausnahmefahrzeuge 23 (Kontrollschilder mit hellbraunem Grund und schwarzer Schrift), - landwirtschaftliche Fahrzeuge (Kontrollschilder mit hellgrünem Grund und schwarzer Schrift), - Kleinmotorräder und Leichtmotorfahrzeuge (Kontrollschilder mit gelbem Grund und schwarzer Schrift) 24. D4: Werkzeuge, Geräte Hier werden Werkzeuge und Geräte für handwerkliche Tätigkeiten erfasst. Dies sind zum Beispiel Rasenmäher, Motorsägen, Drehbänke, Sägen, Bohrmaschinen Medizintechnische Anlagen (Anlagekategorie E1 / E2) Aufgrund der relativ kurzen wirtschaftlichen Nutzungsdauer der Anlagekategorien E1 und E2, werden diese Anlagen vom Anschaffungs- bzw. Herstellungswert abgeschrieben. 22 Gebäude-/ Fahrhabeversicherung GVZ 23 Alle Fahrzeuge, die wegen ihrer Bauart bzw. ihres Verwendungszweckes den Vorschriften über Masse und Gewichte nicht entsprechen. Diese Fahrzeuge dürfen nur mit einer schriftlichen Sonderbewilligung verkehren. 24 Verordnung über die Zulassung von Personen und Fahrzeugen zum Strassenverkehr (Verkehrszulassungsverordnung, VZV) vom 27. Oktober 1976 (Stand am 1. Januar 2011), Art. 82, SR

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