Die Besteuerung der Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA)

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1 Michael Hölzl Die Besteuerung der Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) Eine betriebswirtschaftliche Analyse PETER LANG Europäischer Verlag der Wissenschaften

2 XI Inhalts verzeich nis Geleitwort Vorwort Inhaltsübersicht Inhaltsverzeichnis Abbildungsverzeichnis Abkürzungsverzeichnis Symbolverzeichnis V VII IX XI XVII XIX XXIII A. Aufbau und Argumentationsfolge der Analyse 1 I. Anlass der Untersuchung 1 II. Die KGaA als Untersuchungsgegenstand der Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre 3 III. Gang der Untersuchung 5 B. Unternehmensverfassung der KGaA 9 I. Institutionen 9 1. Grundstruktur der KGaA 9 2. Organe 11 a. KGaA-Komplementäre 13 b. Hauptversammlung 14 c. Aufsichtsrat Haftungssystem 20 II. Funktionen Finanzverfassung und Finanzierungsfunktionen 23 a. Außenfinanzierung 23 b. Innenfinanzierung Rechnungslegung 27

3 XII III. Prozesse Gründung Auflösung Veränderungen im Gesellschafterbestand 32 IV. Konzernrechtliche Implikationen 34 V. Betriebswirtschaftliche Aspekte der KGaA Dominanz der KGaA-Komplementäre Die KGaA als konzernierte Gesellschaft 40 VI. Zwischenergebnis 42 C. Kriterien für die Besteuerung der KGaA 43 I. Konzeption des Gesetzgebers zur Besteuerung der KGaA 43 II. Prinzipien der Besteuerung von Unternehmen Prinzipien der Ertragsbesteuerung 48 a. Einzelunternehmer 48 b. Mitunternehmerschaften 50 ba. Transparenzprinzip 50 bb. Zwischenergebnis 56 c. Kapitalgesellschaften 56 ca. Trennungsprinzip 56 cb. Zwischenergebnis 63 d. Konzernunternehmungen Prinzipien der Besteuerung der Unternehmensübertragung 68 a. Mitunternehmerschaften 69 aa. Entgeltliche Übertragung 69 ab. Unentgeltliche Übertragung 71 b. Kapitalgesellschaften 73 ba. Entgeltliche Übertragung 73 bb. Unentgeltliche Übertragung Zwischenergebnis 76

4 XIII, D. Ertragsbesteuerung der KGaA 79 I. Körperschaftsteuer Steuerpflicht Bemessungsgrundlage 81 a. Umsetzung des hybriden Charakters 82 aa. Berücksichtigung im gewerblichen Ergebnis 84 ab. Regelung des 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG 89 aba. 9 Abs. 1 Nr Alternative KStG 89 abb. 9 Abs. 1 Nr Alternative KStG 90 abba. Systematische Einordnung 91 abbb. Auslegung der Formulierung "Vergütung (Tantieme)" 95 abbc. Auslegung der Formulierung "Geschäftsführung" 97 abc. Anwendungsbeispiele 99 abca. Ruhegehälter und Pensionsanwartschaften 99 abcb. (Sonder-)Betriebsausgaben 99 abcc. Auslagen- bzw. Aufwendungsersatz 100 abcd. Haftungsvergütungen 100 abd. Auslegung der Formulierung "Teil des Gewinns" 102 abe. Zwischenergebnis 103 ac. Vorschlag de lege ferenda 106 b. Aufsichtsratsvergütungen 106 ;. c. 8a KStG und KGaA-Komplementäre 108 d. Unterschiedlich zu qualifizierende Einnahmen 108 e. Vergütungen und Gewinnausschüttungen an Kommanditaktionäre 112 ea. Besteuerung nach dem Trennungsprinzip 112 eb. Verdeckte Gewinnausschüttungen Einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung Organschaft 116

5 XIV II. Gewerbeertragsteuer Steuerpflicht Besteuerungsgrundlage 126 a. Hinzurechnung nach 8 Nr. 4 GewStG 127 aa. Gesellschaftsrechtlich begründete Vergütungen 127 ab. Schuldrechtlich begründete Vergütungen 128 b. Vorschlag de lege ferenda 132 c. Verfassungsrechtliche Beurteilung des 8 Nr. 4 GewStG Ermittlung der Höhe Gewerbesteuerliche Organschaft 139 E. Ertragsbesteuerung der KGaA-Komplementäre 141 I. Steuern vom Einkommen Natürliche Personen als KGaA-Komplementäre 141 a. Anwendbarkeit der Mitunternehmerkriterien 142 b. Ermittlung der Einkünfte 143 ba. Erste Stufe der Gewinnermittlung 145 baa. Gesellschaftsrechtlich begründete Vergütungen 145 bab. Einnahmenqualifizierung 146 bac. Verlustanteile 148 bad. Zwischenergebnis 149 bb. Zweite Stufe der Gewinnermittlung 149 bba. Sondervergütungen 150 bbb. Sonderbetriebsvermögen 151 bbba. Kommanditaktien 152 bbbb. Pensionszusagen 154 c. Tarif 156 ca. Entlastung von der Gewerbesteuer 156 cb. Analyse de lege ferenda 161

6 XV 2. Besonderheiten bei nicht natürlichen Personen als KGaA-Komplementäre 164 a. Kapitalgesellschaften 165 aa. Systematische Einordnung 166 ab. Gleichzeitige Kommanditaktionärsstellung 170 ac. Geschäftsführungsvergütungen und Pensionsrückstellungen 171 ad. Organschaft 172 ae. Anrechnung der Gewerbesteuer 172 b. Personengesellschaften 174 ba. Abschirmwirkung der Personengesellschaft 174 bb. Nicht gewerbliche Personengesellschaft 176 bc. Gewerbliche Personengesellschaft 179 bd. GmbH & Co. KG 182 II. Gewerbeertragsteuer Systematische Einordnung Kürzung nach 9 Nr. 2b GewStG Hinzurechnung nach 8 Nr. 8 GewStG Schuldrechtliche Leistungsbeziehungen Zwischenergebnis Gewerbesteuerliche Organschaft Ermittlung der Gewerbesteuer 194 F. Ertragsbesteuerung der Kommanditaktionäre 195 I. Steuern vom Einkommen 195 II. Gewerbeertragsteuer 197 G. Wechsel im Gesellschafterbestand 199 I. KGaA-Komplementäre Entgeltliche Übertragung Unentgeltliche Übertragung Mittelbare Übertragung 202

7 XVI II. Kommanditaktionäre Entgeltliche Übertragung Unentgeltliche Übertragung 205 III. Zwischenergebnis und Gestaltungsüberlegungen Entgeltliche Übertragung Unentgeltliche Übertragung Kusterer-Modell 213 H. Abschaffung des steuerlichen Dualismus 215 I. Entscheidungsneutralität als betriebswirtschaftliches Postulat 215 II. Entscheidungsneutralität der KGaA-Besteuerung de lege lata Rechtsformneutralität Finanzierungsneutralität 219 a. Finanzierungsneutralität Typ A 220 b. Finanzierungsneutralität Typ B - KGaA-spezifische Erweiterung Gewinnverwendungsneutralität Zwischenergebnis 227 a. Halbeinkünfteverfahren 227 b. Steuerlicher Dualismus 228 c. Schlussfolgerung 231 III. Besteuerung der KGaA nach Abschaffung des Dualismus Teilhabersteuermodelle Betriebsteuermodelle 233 I. Zusammenfassung 237 Anhang 241 Literaturverzeichnis 249 Rechtsprechungsverzeichnis 297 Verzeichnis der Stellungnahmen der Finanzverwaltung 300 Quellenverzeichnis 301

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