Problembereich 12: Teilwertabschreibung/Wertaufholung

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1 Problembereich 12: Teilwertabschreibung/Wertaufholung 211 beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers elektronisch einzureichen. Diese Vertreter haben außerdem für die Gesellschaft die in 325 Abs. 1 HGB bezeichneten Unterlagen jeweils unverzüglich nach der Einreichung im elektronischen Bundesanzeiger bekannt machen zu lassen. Frage: Wie ist der aktuelle Verfahrensablauf bei Verstößen gegen die Offenlegungspflichten? Antwort: Das Bundesamt für Justiz wird nach Ablauf der Offenlegungsfrist vom Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers darüber informiert, welche Unternehmen ihre Rechnungslegungsunterlagen nicht offengelegt haben. Das Bundesamt wird sodann von Amts wegen tätig und fordert die betreffenden Unternehmen unter Androhung eines Ordnungsgeldes zur Offenlegung binnen sechs Wochen auf. Mit der Androhung wird eine Verfahrensgebühr von 50 zuzüglich Auslagen fällig. Sollte die Offenlegung trotz dieser Aufforderung unterbleiben, setzt das Bundesamt ein Ordnungsgeld zwischen und fest. Problembereich 12: Teilwertabschreibung/Wertaufholung Frage: Was besagt das strenge Niederstwertprinzip? Antwort: Das für alle bilanzierenden Kaufleute geltende strenge Niederstwertprinzip besagt, dass in der Handelsbilanz eine außerplanmäßige Abschreibung vorgenommen werden muss, wenn der beizulegende Wert eines Vermögensgegenstandes am Bilanzstichtag niedriger ist als die historischen gegebenenfalls um die planmäßigen Abschreibungen geminderten Anschaffungskosten. Voraussetzung gemäß 253 Abs. 3 S. 3 HS 2 HGB ist jedoch, dass es sich grundsätzlich um eine voraussichtlich dauernde Wertminderung handeln muss. Intention der normierten Abschreibungspflicht ist es, Vermögensgegenstände des abnutzbaren Anlagevermögens nicht mit nachhaltig überhöhten Werten zu bilan zieren. Frage: Was verstehen Sie unter dem gemilderten Niederstwertprinzip? Antwort: Wenn der am Stichtag beizulegende Wert für Finanzanlagen voraussichtlich nur vorübergehend unter den (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegt, besteht ein Abwertungswahlrecht auch bei nicht dauernder Wertminderung (s. 253 Abs. 3 S. 4 HGB); für alle anderen Vermögensgegenstände des immateriellen oder des Sachanlagevermögens besteht ein derartiges Wahlrecht nicht. Frage: Gilt das gemilderte Niederstwertprinzip auch für die steuerliche Gewinnermittlung? Antwort: Es gibt in der Steuerbilanz kein Wahlrecht mehr, bei nur vorübergehender Wertminderung eine Teilwertabschreibung vorzunehmen. Teilwertabschreibungen kommen nur bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung in Betracht. Frage: Muss denn sofern eine dauernde Wertminderung vorliegt in der Steuerbilanz zwingend eine Teilwertabschreibung vorgenommen werden? Antwort: Das handelsrechtliche Gebot zur außerplanmäßigen Abschreibung auf den beizulegenden Wert bei voraussichtlich dauernder Wertminderung gem. 253 Abs. 3 S. 3, Abs. 4 HGB ist nicht maßgebend für die Steuerbilanz, weil 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 und Nr. 2 S. 2 EStG den Ansatz des Teilwerts nicht vorschreibt, sondern nur wahlweise zulässt. Eine Teilwertabschreibung ist deshalb nicht vorgeschrieben. Diese Auffassung ist auch durch das BMF-Schreiben vom , BStBl I 2010, 239, IV C 6 S 2133/09/10001 in der Tz. 15 bestätigt worden.

2 212 Themenbereich Bilanzsteuerrecht Frage: Erläutern Sie den Begriff Imparitätsprinzip im Zusammenhang mit dem Teilwertbegriff für die Steuerbilanz! Antwort: Die Vorschrift des 6 EStG geht von dem Gedanken aus, dass nicht verwirklichte Gewinne in der Bilanz nicht ausgewiesen werden dürfen, während nicht realisierte Verluste ausgewiesen werden können, bzw. wegen der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuer bilanz ausgewiesen werden müssen. Damit gilt für Gewinne das Realisationsprinzip, während für Verluste das Verursachungsprinzip gilt. Diese ungleiche Behandlung von Gewinnen und Verlusten bezeichnet man als Imparitätsprinzip. Aus diesem Prinzip folgt, dass ein Teilwertansatz nur dann infrage kommt, wenn dieser niedriger als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist. Frage: Wie kann man den Begriff des Teilwerts erläutern? Antwort: Teilwert ist nach der gesetzlichen Definition des 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG der Betrag, den ein (gedachter) Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises bei unterstellter Betriebsfortführung für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde. Während der gemeine Wert aus der Sicht des Veräußerers eines einzelnen Wirtschaftsgutes ermittelt wird, ist der Teilwert aus der Sicht des Erwerbers eines Betriebes zu ermitteln. Der Teilwert kann nur im Schätzungsweg ermittelt werden, wobei die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs für die Wertermittlung bestimmte Grenzwerte aufgestellt hat. Der Teilwert ist ein objektiver Wert, der nicht auf der persönlichen Auffassung des einzelnen Kaufmanns, sondern auf einer allgemeinen Wertschätzung beruht, wie sie in der Marktlage am Stichtag ihren Ausdruck findet (s. Urteil des BFH vom , BStBl II 1995, 309). Frage: Welche Grundsätze für die Wertermittlung des Teilwerts sind Ihnen bekannt? Antwort: Als Höchstwert des Teilwerts sind die Wiederbeschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut gleicher Art und Güte im Zeitpunkt der Bewertung zu nennen. So hat der BFH mit Urteil vom (BStBl II 1989, 274) entschieden, dass der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften abnutzbaren Anlageguts im Zeitpunkt seiner Anschaffung oder Herstellung den Anschaffungs- bzw. den (Wieder-) Herstellungskosten entspricht. Wertuntergrenze ist i.d.r. der Einzelveräußerungspreis abzüglich der Veräußerungskosten. Frage: Die A-GmbH hat für die Herstellung eines Medikaments im Januar 01 eine Maschine (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer fünf Jahre) für netto angeschafft, mit der 2 Millionen Einheiten des Präparates B im Jahr hergestellt werden sollen. Durch das gesetzliche Verbot eines ähnlichen Medikaments kann nunmehr nachhaltig mit dem kalkulierten Absatz des Medikaments B nicht mehr gerechnet werden. Im besten Fall können noch Einheiten des Präparates B im Jahr verkauft werden. Hierfür würde allerdings eine kleinere Anlage, die bei gleicher Lebensdauer nur gekostet hätte, ausreichen. Die Ertragslage des Unternehmens ist gut. Mit welchem Wert ist die Maschine bei Inanspruchnahme von linearer AfA zu aktivieren? Antwort: Die allgemeine Lebenserfahrung spricht dafür, dass der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften Wirtschaftsguts den Herstellungs- oder Anschaffungskosten entspricht und sich zu einem späteren Zeitpunkt mit den Wiederbeschaffungskosten deckt (H 6.7 Teilwertvermutungen EStH). Diese tatsächliche Vermutung kann aber im Einzelfall widerlegt werden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts von Anfang an eine Fehlmaßnahme war oder dass zwischen dem Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung und dem maßgeblichen Bilanzstichtag Umstände eingetreten sind, die die Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts im Nachhinein zur Fehlmaßnahme werden lassen. Als Fehlmaßnahme

3 Problembereich 12: Teilwertabschreibung/Wertaufholung 213 ist die Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts des Anlagevermögens zu werten, wenn ihr wirtschaftlicher Nutzen bei objektiver Betrachtung deutlich hinter dem für den Erwerb oder die Herstellung getätigten Aufwand zurückbleibt und deshalb dieser Aufwand so unwirtschaftlich war, dass er von einem gedachten Erwerber des gesamten Betriebs im Kaufpreis nicht honoriert würde (H 6.7 Fehlmaßnahme EStH). Der Erwerb einer Produktionsanlage zur Herstellung eines Medikaments stellt eine Fehlmaßnahme dar, wenn zwischen dem Zeitpunkt der Anschaffung der Anlage und dem maßgeblichen Bilanzstichtag der Vertrieb der Ware gesetzlich verboten wird und die Produktionsanlage mangels anderweitiger Nutzungsmöglichkeit überflüssig ist. Darüber hinaus ist aber die Anschaffung einer Maschine auch dann eine Fehlmaßnahme, wenn diese nach den gegebenen betrieblichen Verhältnissen erheblich und dauerhaft überdimensioniert ist. Das Anlagegut muss nach den Erkenntnismöglichkeiten am Bilanzstichtag mit hoher Wahrscheinlichkeit mindestens für den weitaus überwiegenden Teil seiner technischen Restnutzungsdauer nicht mehr wirtschaftlich sinnvoll eingesetzt werden können. Der Teilwertabschreibung der Produktionsmaschine steht auch nicht entgegen, dass die Ertragslage des Betriebs gut ist, denn der gedachte Erwerber eines Betriebs würde unter zwei vergleichbaren rentablen Betrieben den vorziehen, der nicht mit den überdimensionierten und entsprechend billigeren Anlagen ausgestattet ist. Die Maschine ist folglich mit (= abzüglich AfA ) in der Bilanz auszuweisen. Tipp! Eine Fehlmaßnahme kann auch dazu führen, dass der Bilanzansatz eines Wirtschaftsgutes vollständig bzw. bis auf den Schrottwert abzuschreiben ist. Frage: Kaufmann A hat eine Maschine zu Anschaffungskosten von erworben. Die Nutzungsdauer beträgt zehn Jahre, die jährliche AfA beträgt Im Jahre 02 beträgt der Teilwert nur noch: 1. Alternative: bei einer Restnutzungsdauer von acht Jahren, 2. Alternative: bei einer Restnutzungsdauer von acht Jahren. Ist die Vornahme einer Teilwertabschreibung auf den möglich? Antwort: Die Vorschrift des 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG erfordert für den Ansatz des niedrigeren Teilwerts eine voraussichtlich dauernde Wertminderung. Für die Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens kann von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung ausgegangen werden, wenn der Wert des jeweiligen Wirtschaftsguts zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt (s. BMF vom , Rz. 8). Die verbleibende Nutzungsdauer ist grundsätzlich nach den amtlichen AfA-Tabellen zu bestimmen. In der ersten Alternative ist deshalb eine Teilwertabschreibung auf zulässig, weil der Wert des Wirtschaftsguts zum bei planmäßiger Abschreibung nach fünf Jahren und damit erst nach mehr als der Hälfte der Restnutzungsdauer erreicht wird und deshalb eine dauernde Wertminderung vorliegt. In der zweiten Alternative ist die Wertminderung voraussichtlich nicht von Dauer, da der Wert des Wirtschaftsguts zum bei planmäßiger Abschreibung schon nach drei Jahren und damit früher als nach mehr als der Hälfte der Restnutzungsdauer erreicht wird. Eine Teilwert abschreibung auf ist nicht zulässig. Frage: Welche grundsätzlichen Aussagen ergeben sich zur Frage der Teilwertabschreibung bei börsennotierten Wertpapieren des Anlagevermögens? Antwort: Zunächst sollte hier erwähnt werden, dass sich eine Teilwertabschreibung zu 60 % dann gewinnmindernd auswirkt, wenn sich die Anteile im Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers

4 214 Themenbereich Bilanzsteuerrecht oder einer Personengesellschaft befinden, soweit an dieser natürliche Personen beteiligt sind. Bei Kapitalgesellschaften sollte (mit Blick auf die sogenannte Zuschreibungsfalle des 8b KStG) ein Verzicht auf eine Teilwertabschreibung durch Ausübung des steuerlichen Wahlrechts geprüft werden. Bei börsennotierten Aktien des Anlagevermögens ist von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen, wenn der Börsenwert zum Bilanzstichtag unter denjenigen im Zeitpunkt des Aktienerwerbs gesunken ist und der Kursverlust die Bagatellgrenze von 5 % der Notierung bei Erwerb überschreitet. Bei einer vorangegangenen Teilwertabschreibung ist für die Bestimmung der Bagatellgrenze der Bilanzansatz am vorangegangenen Bilanzstichtag maßgeblich. Der Teilwert einer Aktie kann nur dann nicht nach dem Kurswert (zuzüglich der im Falle eines Erwerbs anfallenden Erwerbsnebenkosten) bestimmt werden, wenn aufgrund konkreter und objektiv überprüfbarer Anhaltspunkte davon auszugehen ist, dass der Börsenpreis den tatsächlichen Anteilswert nicht widerspiegelt (BFH vom , BStBl II 2014, 612, I R 89/10). Dies wäre z.b. dann der Fall, wenn der Kurs durch Insidergeschäfte beeinflusst (manipuliert) wurde oder über einen längeren Zeitraum kein Handel mit den zu bewertenden Aktien stattfand. Die vom BFH aufgestellten Grundsätze zur Teilwertabschreibung von börsennotierten Aktien gelten auch bei aktien-indexbezogenen Wertpapieren, die an einer Börse gehandelt und nicht zum Nennwert zurückgezahlt werden. Bei den bis zum Tag der Bilanzaufstellung eintretenden Kursänderungen handelt es sich um wertbeeinflussende (wertbegründende) Umstände, die die Bewertung der Aktien zum Bilanzstichtag grundsätzlich nicht berühren. Diese Grundsätze ergeben sich aus dem Schreiben des BMF vom , IV C 6 S b/09/10002, Rz. 15. Frage: Zu dem letztgenannten Komplex ein Beispiel: Ein Steuerpflichtiger hat Aktien der börsennotierten X-AG zum Preis von 200 /Stück erworben. Die Aktien sind als langfristige Kapitalanlage dazu bestimmt, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Der Kurs der Aktien schwankt nach der Anschaffung zwischen 140 und 200. Am Bilanzstichtag beträgt der Börsenpreis 180. Am Tag der Bilanzaufstellung beträgt der Wert ebenfalls 184. Ist eine Teilwertabschreibung auf den Bilanzstichtag zulässig und wenn, dann auf welchen Wert? Antwort: Eine Teilwertabschreibung auf 180 ist zulässig, da der Kursverlust im Vergleich zum Erwerb mehr als 5 % am Bilanzstichtag beträgt. Die Kursentwicklung nach dem Bilanzstichtag ist als wertbegründender Umstand unerheblich. Frage: Welche Grundsätze sind beim Umlaufvermögen im Zusammenhang mit einem niedrigeren Teilwert zu beachten? Antwort: Die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens sind nicht dazu bestimmt, dem Betrieb auf Dauer zu dienen. Sie werden stattdessen regelmäßig für den Verkauf oder den Verbrauch gehalten. Demgemäß kommt dem Zeitpunkt der Veräußerung oder Verwendung für die Bestimmung einer voraussichtlich dauernden Wertminderung eine besondere Bedeutung zu. Hält die Minderung bis zum Zeitpunkt der Aufstellung der Bilanz oder dem vorangegangenen Verkaufs- oder Verbrauchszeitpunkt an, so ist die Wertminderung voraussichtlich von Dauer. Zusätzliche werterhellende Erkenntnisse bis zu diesen Zeitpunkten sind in die Beurteilung einer voraussichtlich dauernden Wertminderung der Wirtschaftsgüter zum Bilanzstichtag einzubeziehen. Kursänderungen bei börsennotierten Aktien nach dem Bilanzstichtag und bis zum Tag der Bilanzaufstellung sind als wertbegründender Umstand nicht zu berücksichtigen (BFH vom , BStBl II 2014, 612, I R 89/10).

5 Problembereich 12: Teilwertabschreibung/Wertaufholung 215 Frage: Wie berechnet sich die AfA bei Gebäuden nach Vornahme einer Teilwertab schreibung? Antwort: Hat der Steuerpflichtige bei einem Gebäude einen niedrigeren Teilwert angesetzt, so bemessen sich die folgenden AfA-Beträge von dem folgenden Wirtschaftsjahr oder Kalenderjahr an gemäß 11c Abs. 2 S. 2 EStDV nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes abzüglich des Betrags der Teilwertabschreibung. Frage: Wie berechnet sich die AfA bei beweglichen abnutzbaren Wirtschaftsgütern nach Vornahme einer Teilwertabschreibung? Antwort: Ist ein bewegliches Anlagegut auf den niedrigeren Teilwert abgewertet worden, müssen die weiteren AfA von dem dann noch vorhandenen Buchwert vorgenommen werden. Wurde das Anlagegut bis zur Teilwertabschreibung linear abgeschrieben, ist der Restbuchwert auf die Restnutzungsdauer zu verteilen. Wurde bis zur Teilwertabschreibung degressiv abgeschrieben, kann diese Abschreibungsmethode beibehalten werden, der Steuerpflichtige kann aber auch gemäß 7 Abs. 3 S. 1 und 2 EStG zur linearen Abschreibung übergehen. Bei Fortführung der degressiven AfA bei unveränderter Nutzungsdauer ist der bisherige Prozentsatz auf den Restbuchwert anzuwenden. Frage: Kaufmann A hat in seiner Handelsbilanz auf den zulässigerweise eine außerplanmäßige Abschreibung für ein von ihm angeschafftes unbebautes Grundstück vorgenommen. Der Grund für die niedrigere Bewertung ist im Geschäftsjahr 02 weggefallen. Welche Folgen ergeben sich für den Abschlussstichtag ? Antwort: Einzelkaufleute und Personengesellschaften, die in ihrer Handelsbilanz eine außerplanmäßige Abschreibung auf den niedrigeren Zeitwert vorgenommen haben, müssen auf den höheren Stichtagswert, maximal bis zur Höhe der um die Abschreibungen verminderten Anschaffungsoder Herstellungskosten bzw. dem an deren Stelle tretenden Wert zuschreiben, wobei auch Zwischenwerte möglich sind. Durch das BilMoG ist an die Stelle des damaligen Beibehaltungswahlrechts ein generelles Wertaufholungsgebot getreten, von dem analog zu den Regelungen nach IFRS lediglich Geschäfts- oder Firmenwerte ausgenommen sind. Das Wertaufholungsgebot gilt für alle Kaufleute. Frage: Warum sind Geschäfts- oder Firmenwerte von der Zuschreibungsverpflichtung des HGB ausgenommen? Antwort: Bei Geschäfts- oder Firmenwerten sind Zuschreibungen verboten, um die Aktivierung originärer Geschäftswerte zu verhindern. Frage: Welche Auswirkungen ergeben sich für die Steuerbilanz? Antwort: Für nach dem endende Wirtschaftsjahre hat der Gesetzgeber in 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 EStG ein strenges Wertaufholungsgebot für die Steuerbilanz für die Fälle eingeführt, in denen die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens wegen voraussichtlich dauernder Wertminderung am betreffenden Bilanzstichtag nicht mehr vorliegen. Diese Regelung gilt für alle anderen Wirtschaftsgüter des Betriebes gemäß 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG sinngemäß. Für jeden Bilanzstichtag ist also ein Vergleich der um die zulässigen Abzüge (z.b. lineare AfA, Übertragung von stillen Reserven gemäß 6b EStG) geminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle tretenden Werts als der Bewertungsobergrenze und dem niedrigeren Teilwert als der Bewertungsuntergrenze durchzuführen. Ist der Teilwert danach nicht (mehr) niedriger, ist zwingend auf die (fortgeführten) Anschaffungs- oder

6 216 Themenbereich Bilanzsteuerrecht Herstellungskosten bzw. dem an deren Stelle tretenden Wert zuzuschreiben. Nicht notwendig für die Zuschreibung ist, dass die Werterholung den Betrag der vorangegangenen Teilwertabschreibung erreicht. Auch teilweise Werterholungen sind Gewinn erhöhend zu berücksichtigen. Problembereich 13: E-Bilanz Frage: Was versteht man unter dem Begriff E-Bilanz? Antwort: Die E-Bilanz wurde im Rahmen des Steuerbürokratieabbaugesetzes vom eingeführt. Unter dem Begriff E-Bilanz versteht man die Regelung zur elektronischen Übermittlung von Bilanzen sowie Gewinn- und Verlustrechnungen. Hierdurch wird die bisherige Übermittlung durch Abgabe in Papierform durch eine Übermittlung mittels Datenfernübertragung ersetzt. Die Regelung gilt unabhängig von der Rechtsform und der Größenklasse des bilanzierenden Unternehmens. Auch die anlässlich einer Betriebsveräußerung, Betriebsaufgabe, Änderung der Gewinnermittlungsart oder in Umwandlungsfällen aufzustellende Bilanz ist durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Frage: Wo finden sich die gesetzlichen Grundlagen für die E-Bilanz? Antwort: Die gesetzlichen Grundlagen ergeben sich aus 5b EStG. Wird der Gewinn nach 4 Abs. 1, 5 oder 5a EStG ermittelt, so ist der Inhalt der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln ( 5b Abs. 1 S. 1 EStG). Enthält die Bilanz Ansätze oder Beträge, die den steuerlichen Vorschriften nicht entsprechen, so sind diese Ansätze oder Beträge durch Zusätze oder Anmerkungen den steuerlichen Vorschriften anzupassen und nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln ( 5b Abs. 1 S. 2 EStG). Der Steuerpflichtige kann auch eine den steuerlichen Vorschriften, entsprechende Bilanz, also eine sog. Steuerbilanz, nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermitteln ( 5b Abs. 1 S. 3 EStG). Weitere Unterlagen wie z.b. Anhang und Lagebericht, Eigenkapitalspiegel und Kapitalflussrechnung sowie der Bericht des Abschlussprüfers können müssen aber nicht in elektronischer Form übermittelt werden. Frage: Ab wann sind elektronische Übertragungen vorzunehmen? Antwort: Nach 52 Abs. 15a EStG wäre 5b in der Fassung des Steuerbürokratieabbaugesetzes eigentlich erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden gewesen, die nach dem beginnen. Durch 1 AnwZpvV ist dieser Zeitpunkt mittels dieser Rechtsverordnung um ein Jahr verschoben worden. Die elektronische Übermittlung ist damit erstmals für Jahresabschlüsse vorzunehmen, deren Wirtschaftsjahr nach dem beginnen. Damit gilt das Jahr 2012 bzw. das Wirtschaftsjahr 2012/2013 bei abweichendem Wirtschaftsjahr als Erstjahr. Die am veröffentlichte endgültige Fassung des Anwendungsschreibens zu 5b EStG enthält außerdem eine Nicht-Beanstandungsregelung für das Erstjahr. Danach wird es die Finanzverwaltung nicht beanstanden, wenn die Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung im Erstjahr noch nicht nach amtlich vorgeschriebenen Datensatz übermittelt werden. Frage: Gibt es Ausnahmen von der Verpflichtung der elektronischen Übermittlung?

7 Problembereich 13: E-Bilanz 217 Antwort: Es gibt zwei Ausnahmen: einerseits die Härtefallregelung und andererseits eine Regelung für Steuerpflichtige, die ihre Gewinne durch eine Gewinnermittlung gemäß 4 Abs. 3 EStG ermitteln. Soweit also die Einhaltung der elektronischen Übermittlungsverpflichtung für den Steuerpflichtigen aus persönlichen oder wirtschaftlichen Gründen unzumutbar ist, kann nach 5b Abs. 2 EStG i.v.m. 150 Abs. 8 AO beim jeweils zuständigen Finanzamt ein sog. Härtefallantrag gestellt werden. Bei Genehmigung kann die Einreichung dann weiterhin in Papierform erfolgen. Für Gewinnermittler nach 4 Abs. 3 EStG besteht bereits eine Verpflichtung, die Gewinnermittlungsdaten mittels der Anlage EÜR in standardisierter Form zu erklären. Eine elektronische Übermittlung erfolgt lediglich im Rahmen der elektronischen Steuererklärung, z.b. über das Programm Elster. Frage: Gelten Besonderheiten bei steuerbefreiten Körperschaften bzw. bei Betrieben gewerblicher Art bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts? Antwort: Persönlich von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaften haben für ihre steuerpflichtigen Einkunftsteile, für die eine Bilanz und eine GuV aufzustellen ist, ebenfalls die Anforderungen nach 5b EStG zu beachten (Beispiel: wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einer gemeinnützigen Körperschaft i.s.d. 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.v.m. 51f. AO). Gleiches gilt für Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, sofern diese zur Aufstellung einer Bilanz und GuV verpflichtet sind. Zur Vermeidung unbilliger Härten hat es die Verwaltung für eine Übergangszeit nicht beanstandet, wenn die Inhalte der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem beginnen, durch Datenfernübertragung übermittelt werden (BMF vom , IV C 6 S 2133-b/11/10009, BStBl I 2011, 855, Rz. 2 bis 7). Frage: Was ist bei inländischen Unternehmen mit ausländischen Betriebsstätten bzw. bei ausländischen Unternehmen mit inländischen Betriebsstätten zu beachten? Antwort: Hat ein inländisches Unternehmen eine ausländische Betriebsstätte, ist soweit der Gewinn nach 4 Abs. 1, 5 oder 5a EStG ermittelt wird für das Unternehmen als Ganzes eine Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung abzugeben. Entsprechend ist ein Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Hat ein ausländisches Unternehmen eine inländische Betriebsstätte und wird der Gewinn nach 4 Abs. 1, 5 oder 5a EStG ermittelt, beschränkt sich die Aufstellung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung auf die inländische Betriebsstätte als unselbständiger Teil des Unternehmens. Entsprechend ist in diesen Fällen ein Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Zur Vermeidung unbilliger Härten wird es auch für diese Fälle für eine Übergangszeit nicht beanstandet, wenn die Inhalte der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem beginnen, durch Datenfernübertragung übermittelt werden; in den Fällen der Unternehmen mit ausländischer Betriebsstätte jedoch nur, soweit sie auf die Ergebnisse der ausländischen Betriebsstätte entfallen. In dieser Übergangszeit kann also die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung (weiterhin) in Papierform abgegeben werden; eine Gliederung gemäß der Taxonomie ist dabei nicht erforderlich. Frage: Was ist zu überlegen, wenn gegen die gesetzliche Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung verstoßen wird? Antwort: Da die Daten spätestens nach Ablauf des Nicht-Beanstandungszeitraums zwingend elektronisch zu übermitteln sind, liegt bei Nichteinreichung in elektronischer Form ein Verstoß gegen die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen vor. Die Finanzverwaltung beabsichtigt, dies mit der Androhung und Festsetzung von Zwangsgeldern nach 328 ff. AO zu sanktionieren.