NEUERUNGEN AB 1. JULI

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1 MWST-INFO 2006/01 NEUERUNGEN AB 1. JULI 2006 Unter dem Titel: Mehrwertsteuer: Mehr Rechtssicherheit und Verfahrensgerechtigkeit hat das Eidg. Finanzdepartement darüber orientiert, dass der Bundesrat die Verordnung zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTGV) geändert und auf den 1. Juli 2006 in Kraft gesetzt hat. Folgende Änderungen sind vorgenommen worden: 1. ERLEICHTERUNGEN BEI FORMMÄNGELN Die nachstehenden drei Bestimmungen über den Formalismus verpflichten die Eidg. Steuerverwaltung, die Formvorschriften nicht überspitzt formalistisch, sondern pragmatisch anzuwenden. Zudem sind diese neuen Bestimmungen ab deren Inkraftsetzung auch auf alle noch pendenten Fälle anzuwenden. 1.1 Margenbesteuerung Art. 14 Abs. 2 MWSTGV wird um folgenden Satz ergänzt: Bei Vorliegen eines Hinweises auf die Steuer und die Margenbesteuerung wird die Margenbesteuerung jedoch zugelassen, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass für den Bund kein Steuerausfall auf Grund dieses Mangels entstanden ist. Diese Bestimmung hat z.b. konkrete Auswirkungen auf Garagebetriebe, die Occasionswagen an private Käufer veräussern und in der Rechnung fälschlicherweise einen Hinweis im Sinn von Margenbesteuerung inkl. 7.6% MWST anbringen. Ein solcher Hinweis hatte bis anhin zur Folge, dass die Margenbesteuerung nicht mehr angewendet werden konnte und der gesamte Verkaufspreis zum Normalsatz versteuert werden musste. Da ein privater Käufer aber kein Anrecht auf Vorsteuerabzug hat, entsteht dem Bund durch den falschen Hinweis auf die Steuer eigentlich kein Steuerausfall. Nun hat aber der Garagist nachzuweisen, dass dem Bund kein Steuerausfall entstanden ist. Über die Art dieses Nachweises ist bisher noch nichts bekannt. 1

2 Hier könnten aber für den Garagisten noch grosse Schwierigkeiten entstehen. Wie soll z.b. nachgewiesen werden, - dass das Fahrzeug auch in Zukunft nie für steuerbare Zwecke verwendet wird und dadurch dann das Anrecht auf nachträglichen Vorsteuerabzug (Einlageentsteuerung) entsteht? - dass es sich beim Käufer nicht um einen Mitarbeiter einer Firma handelt, welche dieses Fahrzeug als Geschäftswagen verbucht und die Vorsteuern aufgrund der neuen Bestimmung betreffend Identität der Vertragsparteien zurecht geltend gemacht wird? Nur die Zukunft wird zeigen können, inwieweit diese Ergänzung der Verordnung effektiv zu einer Erleichterung für steuerpflichtige Personen führt. 1.2 Rechnungsstellung In der MWSTGV wird neu eingefügt: 7a. Abschnitt: Rechnungsstellung (Art. 37 MWSTG) Art. 15a Die Eidgenössische Steuerverwaltung anerkennt auch Rechnungen und Rechnungen ersetzende Dokumente nach Artikel 37 Absätze 1 und 3 des Gesetzes, welche die Anforderungen an die Angaben zu Namen und Adresse der steuerpflichtigen Person und zum Empfänger der Lieferung oder der Dienstleistung nach Artikel 37 Absatz 1 Buchstaben a und b des Gesetzes nicht vollumfänglich erfüllen, sofern die tatsächlich vorhandenen Angaben die betreffenden Personen eindeutig identifizieren. In jedem Fall korrekt angegeben sein muss jedoch die Nummer, unter der die steuerpflichtige Person im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist. Dieser neue Artikel bestimmt, dass die Anforderungen des Art. 37 MWSTG auch dann erfüllt sind, wenn die Rechnung zwar nicht genau den Namen und die Adresse des Leistungserbringers oder des Leistungsempfängers gemäss dem Register der MWST-pflichtigen oder dem Handelsregister enthält, aber die Angaben so genau sind, dass die Identifizierung sichergestellt ist. Beispielsweise sollten die Vorsteuern auf Spesenrechnungen in Zukunft auch dann problemlos geltend gemacht werden können, wenn diese auf den jeweiligen Mitarbeiter (z.b. Monteur) ausgestellt worden sind. 2

3 1.3 Allgemeine Einschränkung des Formalismus In der MWSTGV wird neu eingefügt: 14a. Abschnitt: Behandlung von Formmängeln Art. 45a Allein aufgrund von Formmängeln wird keine Steuernachforderung erhoben, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass durch die Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall entstanden ist. Aus rein formellen Gründen sollen künftig keine Aufrechnungen mehr vorgenommen werden, sofern dem Bund nachweislich keine Steuer entgangen ist. Auf den ersten Blick wird diese Bestimmung natürlich sehr positiv aufgenommen. Es ist jedoch anzunehmen, dass der Nachweis des nicht entstandenen Steuerausfalls für die steuerpflichtige Person im Einzelfall schwierig zu erbringen sein wird. 2. LEISTUNGEN IM SOZIALBEREICH In der MWSTGV wird neu eingefügt: 2a. Abschnitt: Umsätze der Sozialfürsorge, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit sowie der Kinder- und Jugendbetreuung (Art. 18 Ziff. 8 und 9 MWSTG) Art. 4a Umsätze im Sinne von Artikel 18 Ziffern 8 und 9 des Gesetzes sind auch dann von der Steuer ausgenommen, wenn der Leistungserbringer sie nicht unmittelbar gegenüber den unterstützten oder betreuten Personen erbringt, sondern eine ebenfalls mit der Sozialfürsorge, der Sozialhilfe oder der sozialen Sicherheit betraute Institution damit beauftragt und diese dem Leistungserbringer dafür Rechnung stellt. Diese Bestimmung zielt auf das Outsourcing im Sozialbereich ab. Oft beauftragen Gemeinden spezialisierte Institutionen damit, die Sozialhilfeleistungen gegenüber den entsprechend unterstützten Personen zu erbringen. Diese Institutionen stellen natürlich ihre Leistungen der Gemeinde in Rechnung. Nach der bisherigen Praxis der Eidg. Steuerverwaltung unterlag dieser Umsatz der Steuer, und die Gemeinde konnte die Vorsteuern nicht geltend machen. Neu wird von der Besteuerung abgesehen. Die Gemeinde kann somit die gesamten zur Verfügung stehenden Mittel für die entsprechenden sozialen Aufgaben einsetzen. 3

4 Unter den neuen Artikel 4a MWSTGV fallen die Einrichtungen der Sozialfürsorge, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit. Dazu gehören auch die Einrichtungen im Bereich der Arbeitslosenversicherung. Verwaltungs- und Organisationsdienstleistungen, die als selbständige Leistungen im Zusammenhang mit Umsätzen im Sozialbereich verrechnet werden, fallen dagegen nicht unter diese neue Bestimmung. 3. AIRCRAFT-MANAGEMENT In der MWSTGV wird neu eingefügt: 1a. Abschnitt: Aircraft-Management-Leistungen und ähnliche Leistungen (Art. 14 Abs. 3 MWSTG) Art. 1a Bei der Verwaltung und dem Betreiben von Luftfahrzeugen, die Dritten gehören (Aircraft-Management), und bei vergleichbaren Leistungen namentlich bei Schiffen, Eisenbahnwagen und Containern sowie bei Teilen von solchen Leistungen gilt als Ort der Dienstleistung der Ort, an dem der Empfänger den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für welche diese Leistung erbracht werden, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte sein Wohnort oder der Ort, von dem aus er tätig wird. Bisher wurden Leistungen eines Aircraft-Management-Unternehmens an den Eigentümer des Luftfahrzeugs nach dem Erbringerortsprinzip gemäss Art. 14 Abs. 1 MWSTG behandelt. Das heisst, dass ein in der Schweiz ansässiges Aircaft-Management-Unternehmen alle ihre Leistungen zum Normalsatz versteuern musste, auch wenn der Leistungsempfänger seinen Sitz im Ausland hat. Neu werden die Leistungen im Bereich Aircraft-Management dem Empfängerortsprinzip nach Art. 14 Abs. 3 MWSTG unterstellt. Wenn somit der Leistungsempfänger (der Eigentümer des Luftfahrzeugs) seinen Sitz im Ausland hat, unterliegen die Leistungen des schweizerischen Aircraft-Management-Unternehmens an ihn nicht mehr der Steuer. Das in der Schweiz ansässige Aircraft-Management-Unternehmen ist aber immer noch berechtigt, den Vorsteuerabzug vorzunehmen. Durch diese Regelung werden die Marktchancen von schweizerischen Aircraft-Management- Unternehmen verbessert. 4

5 SCHWERPUNKT Abriss über die Bestimmungen des schweizerischen Mehrwertsteuergesetzes zur STEUERNACHFOLGE und MITHAFTUNG Die folgenden Ausführungen geben einen Überblick über die Artikel 30 (Steuernachfolge) und 32 (Mithaftung) des Mehrwertsteuergesetzes (MWSTG). Sie zeigen auf, dass diese Bestimmungen teilweise finanziell nur sehr schwer abschätzbare Folgen nach sich ziehen können. 1. STEUERNACHFOLGE 1.1 Gesetzesartikel Art. 30 Steuernachfolge 1 Stirbt die steuerpflichtige Person, so treten ihre Erben in ihre Rechte und Pflichten ein. Sie haften solidarisch für die vom Erblasser oder von der Erblasserin geschuldeten Steuern bis zur Höhe ihrer Erbteile, mit Einschluss der Vorempfänge. 2 Wer ein Unternehmen mit Aktiven und Passiven übernimmt, tritt in die steuerlichen Rechte und Pflichten des übernommenen Unternehmens ein. Der bisherige Steuerschuldner haftet mit dem neuen noch während zwei Jahren seit der Mitteilung oder Auskündung der Übernahme solidarisch für die Steuerschulden, welche vor der Übernahme entstanden sind. 1.2 Kommentar Steuernachfolge bedeutet, dass ein Rechtsnachfolger in die Rechte und Pflichten eines anderen eintritt. Der Steuernachfolger muss somit nicht nur eine allfällig geschuldete Steuer bezahlen. Er hat auch die Steuerabrechnungen zu erstellen und die notwendigen buchhalterischen Aufzeichnungen zu führen. Zudem ist er verpflichtet, Auskünfte zu geben, die Aufschluss über die Erhebung der Steuer geben können. Demgegenüber kann der Steuernachfolger auch die Rechte wahrnehmen, die der ehemaligen steuerpflichtigen Person zugestanden wären. Dazu gehört z.b. das Ergreifen von Rechtsmitteln oder das Geltendmachen von Vorsteuerabzügen inklusive des potenziellen Rechts auf Einlageentsteuerung. Wie aus Art. 30 MWSTG hervorgeht, bestimmt das Gesetz die Steuernachfolge einerseits für den Erbfall und andererseits für die Übernahme eines Unternehmens mit Aktiven und Passiven. Im Zivilrecht ist die solidarische Haftung der Erben unbeschränkt. Das Mehrwertsteuergesetz hingegen beschränkt ihre Haftung auf die Höhe des jeweiligen Erbteils mit Einschluss der Vorempfänge. Selbstverständlich entfaltet die Ausschlagung einer Erbschaft ihre Wirkung auch auf die Mehrwertsteuer. Im Fall einer Erbausschlagung kann der Erbe nicht mehr für die vom Erblasser geschuldeten Mehrwertsteuern in die Pflicht genommen werden. 5

6 Damit die Steuernachfolge nach Art. 30 Abs. 2 MWSTG bei der Übernahme eines Unternehmens eintritt, muss das gesamte Unternehmen mit allen Aktiven und Passiven übernommen werden und das bisherige Unternehmen muss wegfallen. Werden hingegen nur einzelne Aktiven und Passiven einer Unternehmung übernommen, greift die Steuernachfolge gemäss Art. 30 Abs. 2 MWSTG nicht. Die Ausgestaltung als asset deal (Singularsukzession) oder als share deal (Universalsukzession) ist jedoch nicht von Bedeutung. Bei der Übernahme eines Unternehmens ist zu beachten, dass der bisherige Steuerschuldner (Verkäufer) mit dem neuen Steuerschuldner (Käufer) während zwei Jahren solidarisch haftet. Diese Haftung gilt für Steuerschulden, die vor der Übernahme entstanden sind. Die Steuernachfolge tritt nicht nur bei der Übernahme aller Aktiven und Passiven einer juristischen Person durch eine andere juristische Person ein, sondern beispielsweise auch bei der: - Übernahme einer Einzelfirma (Tochter übernimmt Einzelfirma des Vaters) - Übernahme einer Einzelfirma durch eine Kollektivgesellschaft - Umwandlung einer Einzelfirma in eine Aktiengesellschaft - Fusion von Aktiengesellschaften 2. MITHAFTUNG 2.1 Gesetzesartikel Art. 32 Mithaftung 1 Mit der steuerpflichtigen Person haften solidarisch: a. die Teilhaber an einer einfachen Gesellschaft, Kollektiv- oder Kommanditgesellschaft im Rahmen ihrer zivilrechtlichen Haftbarkeit; b. wer eine freiwillige Versteigerung durchführt oder durchführen lässt; c. bei Beendigung der Steuerpflicht einer aufgelösten juristischen Person, einer Handelsgesellschaft oder Personengesamtheit ohne Rechtsfähigkeit: die mit der Liquidation betrauten Personen bis zum Betrag des Liquidationsergebnisses; d. für die Steuer einer juristischen Person, die ihren Sitz ins Ausland verlegt: die geschäftsführenden Organe bis zum Betrag des reinen Vermögens der juristischen Person e. jede an einer Gruppenbesteuerung beteiligte Person oder Personengesamtheit für sämtliche von der Gruppe geschuldeten Steuern. 2 Die Haftung nach Artikel 12 des Verwaltungsstrafrechtsgesetzes vom 22. März 1974 (VStrR) bleibt vorbehalten. 3 Die in Absatz 1 Buchstaben c und d bezeichneten Personen haften nur für die Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während ihrer Geschäftsführung entstehen oder fällig werden; ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben. 4 Die mithaftende Person hat im Verfahren die gleichen Rechte und Pflichten wie die steuerpflichtige Person. 2.2 Kommentar Im Gegensatz zur Steuernachfolge bezieht sich die Mithaftung auf die rein finanzielle Verpflichtung. Vom Mithaftenden kann nicht verlangt werden, weitere steuerliche Pflichten wie z.b. das Führen von buchhalterischen Aufzeichnungen oder das Erstellen der Steuerabrechnung zu erfüllen. Die Mithaftung für die Zahlungspflicht ist solidarischer Natur. Die Eidg. Steuerverwaltung kann somit wahlweise von der steuerpflichtigen oder von der mithaftenden Person die Zahlung verlangen. Zusätzlich zum steuerrechtlichen kann gemäss Art. 32 Abs. 2 MWSTG noch der strafrechtliche Anspruch gemäss Verwaltungsstrafgesetz erhoben werden. 6

7 Art. 32 MWSTG in der Übersicht: Steuerpflichtige Person MITHAFTENDE PERSON Haftungsbeschränkung Einfache Gesellschaft, Kollektivoder Kommanditgesellschaft Teilhaber Unbeschränkt im Rahmen der zivilrechtlichen Haftbarkeit Wer eine freiwillige Versteigerung durchführt oder durchführen lässt Durchführer oder Veranlasser der freiwilligen Versteigerung Unbeschränkt Aufgelöste juristische Person, Handelsgesellschaft oder Personengesamtheit ohne Rechtsfähigkeit Mit der Liquidation betraute Person - Beschränkt auf den Betrag des Liquidationsergebnisses - Nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während der Dauer der Geschäftsführung der mithaftenden Person entstehen oder fällig werden - Entlastungsmöglichkeit durch Nachweis: Alles Zumutbare zur Feststellung oder Erfüllung der Steuerforderung wurde getan Juristische Person, die ihren Sitz ins Ausland verlegt Geschäftsführende Organe - Beschränkt auf den Betrag des reinen Vermögens der juristischen Person - Nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während der Dauer der Geschäftsführung der mithaftenden Person entstehen oder fällig werden - Entlastungsmöglichkeit durch Nachweis: Alles Zumutbare zur Feststellung oder Erfüllung der Steuerforderung wurde getan Mehrwertsteuer- Gruppe Jede an einer Gruppenbesteuerung beteiligte Person oder Personengesamtheit Unbeschränkt Eine Folge der Gruppenbesteuerung ist die solidarische Mithaftung jeder an einer Gruppenbesteuerung beteiligten Person oder Personengesamtheit für alle von der Gruppe geschuldeten Steuern. Die Solidarhaftung ist somit unbeschränkt, sie ist also nicht begrenzt auf den Steuerbetrag, den die einzelne Gesellschaft bei individueller Betrachtung geschuldet hätte. Zudem umfasst die solidarische Haftung bei der Gruppenbesteuerung gemäss Ziffer 13.5 des Merkblatts Nr. 01 (Merkblatt zur Gruppenbesteuerung) nicht nur die Steuerschulden und Zinsen sondern auch allfällige Bussen. Das bedeutet z.b., dass eine kleine Tochtergesellschaft in einem Konzern für sämtliche MWST-Schulden der Muttergesellschaft und aller anderen Gruppengesellschaften solidarisch haftet. Wenn diese Tochtergesellschaft verkauft wird, übernimmt der Käufer die uneingeschränkte, solidarische Haftung für alle MWST-Schulden der MWST-Gruppe, die bereits bekannt sind und bei allfälligen MWST-Revisionen bekannt werden. Dies kann sich als nicht überwindbares Hindernis für den Verkauf einer Gruppengesellschaft erweisen. Die Steuerforderung verjährt gemäss Art. 49 Abs. 1 MWSTG grundsätzlich fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. In jedem Fall verjährt sie jedoch 15 Jahre nach Ablauf desselben Kalenderjahres. 7

8 Wenn eine Gesellschaft neu in eine bestehende MWST-Gruppe eintritt, haftet die neu eintretende Gesellschaft solidarisch für alle Steuern, die seit ihrem Eintritt entstanden sind. Beim Austritt einer Gesellschaft aus einer MWST-Gruppe haftet die austretende Gesellschaft weiterhin solidarisch für alle bis zu ihrem Austritt entstandenen Steuerschulden. Die Solidarhaftung aus einer Gruppenbesteuerung stellt eine Garantieverpflichtung der Gruppenmitglieder zu Gunsten der Gruppe dar. Diese Verpflichtung ist gemäss Art. 663b Ziff. 1 OR im Anhang der Jahresrechung offen zu legen. In der Praxis ist ein betragsmässiger Hinweis wohl kaum möglich, deshalb behilft man sich in der Regel mit einer verbalen Umschreibung der Solidarhaftung, die sich aus der Zugehörigkeit zu einer MWST-Gruppe ergibt. 3. SCHLUSSFOLGERUNGEN Die Bestimmungen des MWST-Gesetzes zur Steuernachfolge und Mithaftung können sehr weit reichende Wirkungen haben. Insbesondere bei Unternehmenskäufen tun sowohl Verkäufer als auch Käufer gut daran, die Folgen sorgfältig abzuklären und den Kaufvertrag entsprechend auszugestalten. Dazu gehören beispielsweise Bestimmungen, wonach der Käufer für MWST- Schulden auf den Verkäufer zurückgreifen kann. Es empfiehlt sich, die entsprechende Gewährleistungsfrist auf die Verjährungsbestimmungen des MWST-Gesetzes auszurichten. Nach dem Verkauf seiner Unternehmung ist der Verkäufer gegenüber der Eidg. Steuerverwaltung nicht mehr Partei. Deshalb kann es zwingend sein, im Vertrag zu vereinbaren, dass der Käufer verpflichtet ist, dem Verkäufer mitzuteilen, wenn sich die Eidg. Steuerverwaltung bei ihm meldet und z.b. eine MWST-Prüfung vornehmen will. Besonders bei einer ausgedehnten Gewährleistung des Verkäufers, ist es von Vorteil, vertraglich festzuhalten, dass der Käufer verpflichtet ist, sich bei einer allfälligen MWST-Revision für möglichst geringe Aufrechnungen einzusetzen und dass dem Verkäufer ein entsprechendes Mitwirkungsrecht eingeräumt wird. Für weitere Auskünfte und eine individuelle Beratung steht Ihnen das Mehrwertsteuer-Team der gern zur Verfügung. Das MWST-Team der : Patrick Loosli MWST-Experte, ehem. Sektionschef-Stellvertreter im Inspektorat der Hauptabt. MWST bei der Eidg. Steuerverwaltung Daniel Rieben MWST-Experte FH Dipl. Kaufmann HKG Martin Degiacomi MWST-Spezialist STS Treuhänder mit eidg. Fachausweis 8