1 Grundlagen des Produktionscontrolling

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1 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 1.1 Controlling-Konzeptionen Für das Controlling existiert in der betriebswirtschaftlichen Literatur kein einheitliches Begriffsverständnis. 1 Abbildung 1.1 enthält einige repräsentative Controlling- Definitionen namhafter Autoren, die gleichzeitig die wichtigsten Auffassungen über die Inhalte des Controlling widerspiegeln. Hahn/Hungenberg 2001, S. 272 Horváth 2003, S. 151 Küpper 2005, S. 27 Reichmann 2001, S. 13 Weber 2004a, S. 48 "Die generelle Aufgabe des Controlling besteht [...] in der informationellen Sicherung bzw. Sicherstellung ergebnisorientierter Planung, Steuerung und auch Überwachung des gesamten Unternehmensgeschehens vielfach verbunden mit einer Integrations- bzw. Systemgestaltungsfunktion, grundsätzlich verbunden mit einer Koordinationsfunktion. Das Controlling dient damit dem Ziel der optimalen Ergebniserwirtschaftung/der Ergebnisoptimierung in der Unternehmung." "Controlling ist funktional gesehen dasjenige Subsystem der Führung, das Planung und Kontrolle sowie Informationsversorgung systembildend und systemkoppelnd ergebniszielorientiert koordiniert und so die Adaption und Koordination des Gesamtsystems unterstützt. Controlling stellt damit eine Unterstützung der Führung dar: es ermöglicht ihr, das Gesamtsystem ergebniszielorientiert an Umweltveränderungen anzupassen und die Koordinationsaufgaben hinsichtlich des operativen Systems wahrzunehmen. Die wesentlichen Probleme der Controllingarbeit liegen an den Systemschnittstellen." "Die Controlling-Funktion [besteht] im Kern in der Koordination des Führungsgesamtsystems zur Sicherstellung einer zielgerichteten Lenkung." "Controlling ist die zielbezogene Unterstützung von Führungsaufgaben, die der systemgestützten Informationsbeschaffung und Informationsverarbeitung zur Planerstellung, Koordination und Kontrolle dient; es ist eine rechnungswesen- und vorsystemgestützte Systematik zur Verbesserung der Entscheidungsqualität auf allen Führungsstufen der Unternehmung." Controlling bedeutet "Rationalitätssicherung der Führung." Abbildung 1.1: Controlling-Definitionen Einigkeit besteht danach im Hinblick auf die Charakterisierung des Controlling als eine Funktion im Führungssystem des Unternehmens, welche die Unternehmensführung bei der Wahrnehmung ihrer Führungsaufgaben (Planung, Steuerung und Kontrolle des Ausführungssystems) und der Erreichung der Unternehmensziele durch die zielbezogene Informationsversorgung und die Wahrnehmung von Koordinationstätigkeiten im Führungssystem unterstützt, wobei die Aufgabe des Controlling lediglich in der Entscheidungsvorbereitung und Beratung der Führungskräfte besteht, während das Treffen von Entscheidungen und deren Umsetzung der Führung obliegt. 2 Allerdings kann der Controller über die Art der geleisteten Führungsunterstützung den Willensbildungsprozeß des Managements mehr oder weniger stark beeinflussen, so daß einige Autoren auch von einer Entscheidungsbeteiligung bzw. Mitführung des Controllers sprechen. 3 Keine Einigkeit herrscht hingegen in Bezug auf den Umfang und Inhalt der Führungsunter Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 281; Horváth 2003, S. 76; Küpper 2005, S. 1 und 6; Link 2004a, S. 194; Link/Gerth/Voßbeck 2000, S. 9; Weber 2002a, S. 5; Weber 2004a, S. 22; Zenz 1998, S. 28 und 40; Zenz 1999, S. 7 Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 281; Göpfert 2005, S. 37, 45 und 51 Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 265 und 277; Link 2004a, S. 196; Link/Gerth/Voßbeck 2000, S ; vgl. auch Horváth 2003, S. 77

2 2 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling stützung. 4 Die in den Definitionen zum Ausdruck kommenden Controlling- Konzeptionen unterscheiden sich vielmehr im Hinblick auf 5 den Zielbezug, d.h. die Unternehmensziele, deren Erreichung durch das Controlling unterstützt werden soll, die Aufgabenbreite, d.h. die Führungsfunktionen, auf die sich die vom Controlling zu leistende Unterstützung bezieht und die Aufgabentiefe, d.h. die Art der vom Controlling zu erfüllenden Aufgaben bzw. das Ausmaß des Controlling-Einflusses auf die einzelnen Führungsfunktionen. Nach dem Zielbezug unterscheiden sich die in der Literatur vertretenen Auffassungen dahingehend, ob die Aktivitäten des Controlling primär auf die Ergebnisoptimierung (Gewinnmaximierung) unter Beachtung der Liquiditätssicherung, d.h. auf die monetären Ziele (Formalziele) oder aber auf das gesamte Zielsystem des Unternehmens, d.h. auch auf die Erreichung der Sach- und Sozialziele gerichtet sind. Im ersten Fall spricht man von gewinn-, ergebnis- oder erfolgsziel-, im zweiten Fall von zielsystem- oder universalzielorientierten Ansätzen. Innerhalb der auf die Formalziele fokussierten Ansätze ist weiter dahingehend zu differenzieren, inwieweit das Liquiditätsziel in die Zielinhalte des Controlling eingeschlossen oder aber explizit davon ausgenommen und ausschließlich als Führungsgröße des Finanzmanagement betrachtet wird. 6 Die Zielinhalte werden auch als indirekte Controllingziele bezeichnet. Von den indirekten Controllingzielen sind die direkten Controllingziele, bestehend aus dem Informationsziel und dem Koordinationsziel, zu unterscheiden. 7 Das Informationsziel beinhaltet die Deckung des Informationsbedarfs der Führung. Ausgangspunkt des Koordinationsziels ist die bereits angesprochene Trennung zwischen Führungs- und Ausführungssystems und die arbeitsteilige Wahrnehmung der Aufgaben innerhalb dieser Systeme, die sich in ihrer weiteren Untergliederung in verschiedene Grund- und Querschnittsfunktionen bzw. Führungsteilsysteme äußert und einen Koordinationsbedarf zur Folge hat. Während die Koordination der Ausführungshandlungen (die sog. Primärkoordination) Aufgabe der Führung ist, besteht die Aufgabe des Controlling in der Koordination der arbeitsteilig wahrgenommenen Führungshandlungen durch die Wahrnehmung von Koordinationsaufgaben innerhalb des Führungssystems (sog. Sekundärkoordination). 8 Die Reichweite des Koordinationsziels, d.h. die in die Koordination einbezogenen Führungsteilsysteme (Informationssystem (1), Planungs-, Kontrollund Informationssystem (2) oder alle Führungsteilsysteme (3)) determinieren die Aufgabenbreite des Controlling (vgl. Abbildung 1.2) Vgl. Friedl 2003, S. 1; Göpfert 2001, S. 348; Schweitzer/Friedl 1992, S Vgl. Ahn 1999, S. 113; Götze 2003c, S. 254; Zenz 1998, S ; Zenz 1999, S. 17 Zu einer solchen Auffassung vgl. z.b. Pfohl 1988, S. 71 und 72 Vgl. Schweitzer/Friedl 1992, S und S. 150 Vgl. Friedl 2003, S

3 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 3 Organisationssystem Personalführungssystem Planungssystem 3 2 Kontrollsystem Informationssystem 1 Abbildung 1.2: Aufgabenbreite (Koordinationsreichweite) von Controlling-Konzeptionen 9 Die Aufgabentiefe bezieht sich schließlich auf die Frage, ob die Aufgabe des Controlling "lediglich" in der Gestaltung und Abstimmung (Koordination) oder auch in dem (partiellen) Betrieb bestimmter Führungsteilsysteme besteht. Aus der Kombination dieser Unterscheidungskriterien resultieren unterschiedliche Controlling-Konzeptionen, die in Abbildung 1.3 mit ihren Hauptvertretern, von denen auch die in Abbildung 1.1 aufgeführten Controlling-Definitionen stammen, dargestellt sind. Die Numerierung bei der Aufgabenbreite korrespondiert dabei mit den Ziffern in Abbildung 1.2. Hinzu kommt die rationalitäts(sicherungs)orientierte Konzeption von Weber, die versucht, die anderen Konzeptionen miteinander zu verbinden und daher nicht unmittelbar in das Schema von Abbildung 1.3 paßt. Aufgabentiefe Aufgabenbreite (1) Informationssystem (2) Informations-, Planungsund Kontrollsystem (3) Alle Führungsteilsysteme Gestaltung und Abstimmung von Führungsteilsystemen Planungs- und kontroll(system) orientierte Konzeption (Horváth) Führungssystemorientierte Konzeption (Küpper) Gestaltung, Abstimmung und (partieller) Betrieb von Führungsteilsystemen Informationsorientierte Konzeption (Reichmann) Regelungs- (und steuerungs-) orientierte Konzeption (Hahn) Zielbezug (Zielinhalte) ergebniszielorientiert universalzielorientiert Abbildung 1.3: Systematisierung von Controlling-Konzeptionen In der informationsorientierten Controlling-Konzeption, deren Hauptvertreter Reichmann ist, 10 wird die Aufgabe des Controlling primär in der Bereitstellung von entscheidungsrelevanten Führungsinformationen für die betrieblichen Entscheidungsträger gesehen. Dazu gehört die Beschaffung, Speicherung, Analyse, empfängerspezifische Aufbereitung und Weiterleitung aller für die Entscheidungsträger relevanten Informationen. Hintergrund dieser Controlling-Konzeption ist die Erkenntnis, daß die Qualität der Entscheidungen maßgeblich von der Informationsversorgung der Führungskräfte abhängt. 11 Um die Führungskräfte nicht mit für sie unwichtigen Informationen zu überfrachten, besteht eine zentrale Aufgabe des Controlling darin, den Informationsbedarf der einzelnen Informationsempfänger zu ermitteln und das bereitgestellte Informationsangebot daran auszurichten. Von besonderer Bedeutung ist dabei die adäquate Festle Quelle: Weber 2004b, S. D5-3 Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Reichmann 2001, S Vgl. Göpfert 2001, S. 349

4 4 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling gung des Detaillierungsgrades der zur Verfügung gestellten Informationen, der in der Regel mit abnehmender Hierarchieebene ansteigt (entscheidungsebenenbezogene Informationsverdichtung). 12 Vom Informationsbedarf, der die für eine bestimmte Entscheidung objektiv erforderliche Art, Menge und Qualität an Informationen ausdrückt, ist die von subjektiven Einschätzungen und Bedürfnissen der Entscheidungsträger geprägte Informationsnachfrage zu unterscheiden. 13 Aus dem (möglichen) Auseinanderfallen von (objektivem) Informationsbedarf und (subjektiver) Informationsnachfrage entsteht ein weiterer Abstimmungsbedarf. Das Controlling hat in der informationsorientierten Controlling-Konzeption also die Gestaltung und den Betrieb des Informationssystems zum Gegenstand. Im Mittelpunkt steht dabei das betriebliche Rechnungswesen, insbesondere das interne Rechnungswesen in Form der Kosten- und Leistungsrechnung, welches durch andere interne (z.b. Betriebsdatenerfassung) und externe Informationsquellen (z.b. Marktforschung) ergänzt wird. 14 Die regelungs- (und steuerungs-) orientierte Controlling-Konzeption nach Hahn 15 geht von einer regelkreisorientierten Sicht der Führung aus, in der Führungsprozesse als kybernetische Regelkreise mit den Elementen Planung, Realisierung bzw. deren Steuerung und Kontrolle interpretiert werden, die durch Vor- und Rückkopplungen in Form von Informationsflüssen miteinander verbunden sind. 16 Die Aufgaben des Controlling gliedern sich dabei in eine Gestaltungs- und eine Nutzungsaufgabe. Die Gestaltungsaufgabe besteht in der Konzipierung des Planungs-, Kontroll- und Informationssystems. Gegenstand der Nutzungsaufgabe ist neben der Durchführung der Kosten- und Erlösrechnung die Durchführung der ergebnis- und liquiditätsorientierten Planungs- und Kontrollrechnungen einschließlich der Beschaffung der dazu notwendigen Informationen, die Analyse der festgestellten Abweichungen sowie die Berichterstattung an die Führungskräfte im Rahmen des Berichtswesens. Dem Controlling obliegt damit lediglich die formalzielorientierte Planung und Kontrolle, während die inhaltlich-materielle (sach- und sozialzielorientierte) Planung und Kontrolle ebenso wie die Verabschiedung der vom Controlling aufgestellten (formalzielbezogenen) Pläne Aufgabe der Führungskräfte auf den verschiedenen Führungsebenen ist. 17 Durch die Mitgliedschaft des Controllers in der Unternehmensführung kommt es allerdings vielfach zu einer Entscheidungsbeteiligung bzw. Mitführung des Controllers, d.h. der Controller nimmt neben seiner Führungsunterstützungsfunktion auch (Mit-) Entscheidungsfunktionen wahr. 18 Eine ähnliche, ebenfalls regelkreisorientierte Sichtweise des Controlling vertreten Baum/Coenenberg/Günther. 19 Nach der auf Horváth zurückgehenden planungs- und kontroll(system)orientierten Controlling-Konzeption 20 (in einigen Veröffentlichungen auch als begrenzt koordinationsorientierte Konzeption bezeichnet) besteht die Aufgabe des Controlling in der Ge Vgl. Reichmann 2001, S. 1 und S. 7-8 Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 282 Vgl. Reichmann 2001, S. 11; Weber 2004a, S. 23; Zenz 1998, S. 38; Zenz 1999, S. 26 Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S Vgl. Götze 2003c, S. 268; Hahn/Hungenberg 2001, S ; Weber 2004a, S Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 265 und 277 Vgl. Baum/Coenenberg/Günther 1999, S. 3-5 Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Horváth 1978 sowie Horváth 2003, S

5 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 5 staltung und Abstimmung von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung, um einer Diskrepanz zwischen Informationsbedarf der Planung und Kontrolle und dem Informationsangebot des Informationssystems entgegenzuwirken. 21 Denn "Planungsmodelle und -verfahren sind [...] nur dann effizient anwendbar, wenn die zu ihrer Lösung erforderlichen Informationen verfügbar sind." 22 Dabei werden systembildende und systemkoppelnde Aufgaben unterschieden. Die systembildenden (oder systemgestaltenden) Aufgaben umfassen die Entwicklung und Implementierung eines aufeinander abgestimmten Planungs-, Kontroll- und Informationssystems sowie die Überwachung des laufenden Einsatzes dieser Systeme und deren Anpassung und Weiterentwicklung. Die systemkoppelnden (oder prozeßunterstützenden) Aufgaben beziehen sich auf die Unterstützung der Führungskräfte bei der Durchführung von Planungs- und Kontrollprozessen durch Bereitstellung der dazu notwendigen Informationen und Hilfestellung beim Einsatz der im Rahmen der Systembildung bereitgestellten Planungs- und Kontrollmethoden. 23 Auch in der Konzeption von Horváth wird Controlling als Regelkreis aus Planung und Kontrolle angesehen. "Ihn zu erfüllen, mithin das Controlling zu machen, bildet [jedoch] eine Aufgabe des operativen Managers selber. [...] Der Controller liefert und betreut [lediglich] die Systeme, Methoden und Informationen zur Wahrnehmung des Controlling." 24 D.h. in Abgrenzung zur Konzeption von Hahn obliegt auch die Durchführung der formalzielorientierten Planung und Kontrolle der Führung und nicht dem Controlling. 25 Der Controller organisiert, koordiniert und begleitet lediglich die Planungs- und Kontrollprozesse, um deren systematischen Verlauf sicherzustellen. Die führungssystemorientierte (teilweise auch als (umfassend) koordinationsorientierte Konzeption bezeichnete) Controlling-Konzeption, die hauptsächlich von Küpper vertreten wird, 26 kritisiert die Beschränkung der planungs- und kontrollorientierten Konzeption nach Horváth auf die Koordination einzelner Führungsteilsysteme aufgrund der damit verbundenen Nichtberücksichtigung von Interdependenzen zu den übrigen Führungsteilsystemen und sieht die Aufgabe des Controlling daher in der Gestaltung und Abstimmung sämtlicher Führungsteilsysteme (also Informations-, Planungs-, Kontroll-, Organisations- und Personalführungssystem). Der Betrieb dieser Führungsteilsysteme obliegt wieder der Führung. Küpper differenziert dabei die Aufgaben des Controlling zum einen in die Koordination innerhalb einzelner Führungsteilsysteme (z.b. Abstimmung zwischen Investitionsrechnung, Kostenrechnung und externem Rechnungswesen innerhalb des Informationssystems oder zwischen Investitions-, Produktions- und Absatzplanung innerhalb des Planungssystems) und zum anderen in die Koordination zwischen verschiedenen Führungsteilsystemen (z.b. Koordination zwischen Planung und Kontrolle durch die Abweichungsanalyse oder Koordination der Personalführung mit der Informationsversorgung durch Ausrichtung des Lohn- und Prämiensystems an den verfügbaren Größen der Kosten- und Leistungsrechnung bzw. Anpassung der Kosten- und Leistungsrechnung an den Informationsbedarf des Lohnund Prämiensystems) Vgl. Friedl 2003, S. 162 Küpper 2005, S. 455 Vgl. Pfohl 2004a, S. 200 Horváth 2003, S. 151; vgl. auch Küpper 1993, S. 40 Vgl. Friedl 2003, S. 157 und 164 Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Küpper/Weber/Zünd 1990 sowie Küpper 2005, S Vgl. Küpper 2005, S. 27 und S ; Küpper/Hofmann 1997, S. 570

6 6 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling Im Hinblick auf die Koordinationsreichweite schließt der Ansatz von Küpper die Konzeptionen von Horváth bzw. Hahn ein, die ihrerseits Elemente der informationsorientierten Sicht nach Reichmann übernehmen. 28 Im Gegensatz zu den Ansätzen von Reichmann und Hahn, die neben der Abstimmung von Informationsbedarf, Informationsnachfrage und Informationsangebot (Koordination innerhalb des Informationssystems) auch die Informationsgewinnung, -verarbeitung und -aufbereitung (Betrieb des Informationssystems) als Aufgabe des Controlling ansehen und damit die Durchführung des internen Rechnungswesens explizit dem Controlling zuordnen, sehen Horváth und Küpper nur die Abstimmung von Informationsbedarf, -nachfrage und -angebot, nicht jedoch die Informationsgewinnung, -verarbeitung und -aufbereitung als Aufgabe des Controlling an. 29 Die maßgeblich von Weber vertretene rationalitäts(sicherungs)orientierte Controlling-Konzeption 30 geht von einer Gliederung des Führungsprozesses in die Phasen Willensbildung, Willensdurchsetzung, Ausführung und Kontrolle aus und sieht die zentrale Aufgabe des Controlling in der Sicherstellung von Rationalität in allen diesen Phasen mit dem Ziel, die Effizienz und Effektivität der Führung zu erhöhen. 31 Das Controlling soll ein rationales Gegengewicht zu den mit irrationalen Komponenten behafteten und teils intuitiv getroffenen Entscheidungen der Führungskräfte 32 bilden: "Controlling gewinnt seine Daseinsberechtigung aus (natürlichen) Begrenzungen des Managements. Diese liegen auf der Ebene des Führungskönnens (kognitive Restriktionen, wie z.b. mangelndes Fakten- und Methodenwissen) ebenso wie auf der des Wollens (tatsächlicher oder potentieller Opportunismus der Führungskräfte" 33 und werden von Weber als Rationalitätsengpässe bezeichnet, die bei der Wahrnehmung von Führungsaufgaben an verschiedenen Stellen auftreten: 34 Ein erster, sehr grundlegender Rationalitätsengpaß liegt im Mangel an für eine konkrete Führungsentscheidung benötigten Informationen. Das Controlling hat in diesem Kontext die Aufgabe, dem Management die benötigten zielorientierten Informationen bereitzustellen. In diesem Zusammenhang besitzen Controller einen sehr rechnungswesennahen Aufgabenbereich. Sie versorgen die Führungskräfte mit primär vergangenheitsorientierten Informationen und werden daher auch als Registratoren bezeichnet. Der nächste Rationalitätsengpaß besteht in der adäquaten Verwendung der gelieferten Informationen. In diesem Zusammenhang hat das Controlling für eine systematische, aufeinander abgestimmte Planung des unternehmerischen Handelns und die Kontrolle der Einhaltung der Pläne zu sorgen. In diesem Kontext bildet die Verbindung von Informationsversorgung, Planung und Kontrolle den Aufgabenschwerpunkt des Controllers, der in dieser Funktion häufig mit einem Navigator (Steuermann) verglichen wird, der das Unternehmen auf Kurs hält und dem Manager als Kapitän auf dem Weg zur Erreichung des gesteckten Ziels navigierend zur Seite Vgl. Küpper 2005, S. 27 Vgl. Friedl 2003, S , 165 und 170 Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Weber/Schäffer 1999 Vgl. Küpper 2005, S Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 275; Link 2004a, S. 196 Weber 2004b, S. D5-2 Vgl. Weber 2002a, S. 6-7; Weber 2002c, S ; Weber 2004b, S. D5-3 D5-4

7 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 7 steht. "Die Informationsbereitstellung wandelt ihren Schwerpunkt von ex post zu ex ante." 35 Während die bisher dargestellten Rationalitätsengpässe das Führungskönnen begrenzen, liegt der letzte Rationalitätsengpaß im Dürfen (inadäquate Festlegung der Kompetenzen von Führungskräften) und Wollen (unzureichende Motivation von Führungskräften zur Erreichung vorgegebener Ziele aufgrund fehlender Anreize) der Führungskräfte begründet. Dabei betrifft der Aspekt des Dürfens das Organisationsund der des Wollens das Personalführungssystem. Dieser Rationalitätsengpaß soll durch eine adäquate Verbindung von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung mit Organisation und Personalführung durch den Controller beseitigt werden, der in diesem Zusammenhang die Rolle eines internen Management-Beraters einnimmt, der die Führungskräfte mit innovativen Ideen unterstützt und insofern als Innovator fungiert. Mit dieser Argumentation versucht Weber, die nicht nur in der Theorie, sondern auch in der Praxis anzutreffende Heterogenität und Konzeptvielfalt des Controlling zu erklären und gleichzeitig aufzulösen, indem er kontextabhängig unterschiedliche (Koordinations- ) Aufgaben des Controlling in den Vordergrund stellt und damit eine Verbindung der zuvor dargestellten Controlling-Konzeptionen anstrebt. 36 Somit umfaßt der Ansatz von Weber alle vorgenannten Konzeptionen als Spezialfälle. 37 Da Controller empirisch gesehen vorwiegend in solchen Organisationen zu finden sind, die ihre Führung an einer Koordination durch Pläne ausrichten, schränkt Weber den Begriff des Controlling auf "Rationalitätssicherung im Kontext einer Koordination durch Pläne" 38 ein. Die Argumentation von Weber knüpft an eine bereits im Jahre 1985 von Zünd vorgenommene Kennzeichnung der Rolle des Controllers in Abhängigkeit von der Dynamik der Unternehmensumwelt an: "In einer relativ stabilen Umwelt wirkt der Controller als Registrator, der als Buchhalter jene Berufsbezeichnung zu Unrecht trägt. In einer begrenzt dynamischen Umwelt tritt der Controller als Navigator auf, dessen wichtigstes Steuerungsinstrument die Integration von Planung und Kontrolle darstellt. In einer extrem dynamischen Umwelt schließlich erscheint der Controller als Innovator, der an Problemlösungsprozessen teilnimmt und für die Einrichtung von Frühwarnsystemen verantwortlich ist." 39 Eine ähnliche Unterscheidung hat Henzler 40 mit der Differenzierung in den historisch-buchhaltungsorientierten Controller, der in einer stabilen Umwelt agiert und dessen Hauptziel in der Gewährleistung der Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung besteht, den zukunfts- und aktionsorientierten Controller, der in einer gemäßigt dynamischen Umwelt tätig ist und dessen primäres Ziel die Prüfung und Gestaltung des Betriebsgeschehens nach Wirtschaftlichkeitsgesichtspunkten darstellt und den managementsystemorientierten Controller, der für eine stark dynamische und diskontinuierliche Umwelt typisch ist und sich als Antwort auf die gestiegene Problemkomplexität sieht, indem er die Führungsarbeit durch Bereitstellung über den Weber 2002d, Sp Vgl. Göpfert 2005, S. 38; Götze 2003a, S. 12; Küpper 2005, S. 19 Vgl. Friedl 2003, S. 149 und 176 Weber 2004a, S. 49 Zünd 1985, S. 32 Vgl. Henzler 1974

8 8 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling Einzelfall hinausgehender und auf das Gesamtgefüge des Unternehmens bezogener Informationen unterstützt, vorgenommen. 41 Schließlich unterscheidet Welge eine passiv-vergangenheitsorientierte, eine aktiv-zukunftsorientierte sowie eine innovativ-antizipative Controlling- Philosophie. 42 Der rationalitätssicherungsorientierte Ansatz löst die zuvor von Weber vertretene Sichtweise des Controlling als Metaführung ab, wonach der Gegenstandsbereich des Controlling in der Entwicklung und Gestaltung des Führungsgesamtsystems gesehen wurde. Da dem Controlling dann in Bezug auf die Gestaltung des Führungssystems die gleichen Aufgaben zugewiesen werden wie dem Führungssystem in Bezug auf die Gestaltung des Ausführungssystems, ist Controlling in diesem Kontext gleichbedeutend mit Führung (Koordination) des Führungssystems bzw. Metaführung (also Führung der Führung), 43 eine Definition, die von Horváth zu Recht als zu allgemein und unverbindlich kritisiert wird. 44 Während die Aktivitäten des Controlling in den Ansätzen von Reichmann, Hahn und Horváth auf die monetäre Zielerreichung ausgerichtet sind, beziehen sie sich in den Konzeptionen von Küpper und Weber auf das gesamte Zielsystem des Unternehmens, d.h. sie schließen neben den Formalzielen auch die Sach- und Sozialziele mit ein. 45 Neben der hier vorgestellten, an Zenz angelehnten Systematisierung der Controlling- Konzeptionen 46 existieren in der Literatur noch weitere, zum Teil sehr unterschiedliche Ordnungsversuche, 47 die nicht alle der hier zugrundegelegten Unterscheidungskriterien oder andere Kriterien berücksichtigen. Verbreitet sind insbesondere die Systematisierungsansätze von Schweitzer/Friedl 48, Küpper 49 und Weber 50. Gelungen erscheint auch der Systematisierungsansatz von Friedl, der anstelle der Aufgabentiefe das dominierende direkte Controllingziel (Informations- oder Koordinationsziel) als Ordnungskriterium heranzieht und die Konzeptionen von Reichmann und Hahn aufgrund der Dominanz des Informationsziels als informationsorientierte und die Ansätze von Horváth und Küpper sowie den mittlerweile abgelösten metaführungsorientierten Ansatz von Weber aufgrund des im Vordergrund stehenden Koordinationsziels als koordinationsorientierte Konzeptionen bezeichnet. 51 Da die Ansätze von Reichmann und Hahn einerseits und die Konzeptionen von Horváth und Küpper andererseits neben der jeweils gleichen direkten Zielsetzung auch eine jeweils übereinstimmende Aufgabentiefe aufweisen, führen beide Ordnungsversuche zu derselben Gruppenbildung Vgl. Horváth 2003, S. 79; Weber/Schäffer 1999, S. 741 Vgl. Welge 1988, S. 21 Vgl. Göpfert 2005, S Vgl. Horváth 2003, S. 156 Vgl. Horváth 2003, S ; Zenz 1999, S Vgl. Zenz 1998, S ; Zenz 1999, S Vgl. Weber 2004a, S. 22 Vgl. Schweitzer/Friedl 1992, aufgegriffen z.b. von Pfohl 2004a, S Vgl. Küpper 2005, S , in seiner älteren Fassung aufgegriffen z.b. von Göpfert 2005, S Vgl. Weber 2004a, S Vgl. Friedl 2003, S

9 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 9 Die Publikation der rationalitätsorientierten Controlling-Konzeption hat die Debatte um die Inhalte des Controlling neu belebt und über die oben aufgeführten und erläuterten Ansätze hinaus zur Entwicklung zahlreicher neuer Controlling-Konzeptionen geführt, deren Durchsetzungsfähigkeit es abzuwarten gilt. Hierzu zählen die effektivitäts- und effizienzorientierte Konzeption nach Dyckhoff und Ahn, 52 die reflexionsorientierte Konzeption nach Pietsch und Scherm, 53 die kontributionsorientierte Konzeption nach Link 54 sowie die entscheidungsorientierte Konzeption nach Friedl. 55 Die Diskussion um die Inhalte des Controlling ist vor dem Hintergrund zu sehen, das Controlling als eigenständige Disziplin innerhalb der Betriebswirtschaftslehre zu etablieren. Dazu ist es notwendig, eine eigenständige und einheitliche, d.h. in sich geschlossene Problemstellung als Erkenntnisobjekt des Controlling herauszuarbeiten, die sich hinreichend trennscharf von benachbarten, schon länger etablierten betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen abgrenzen läßt. 56 Dabei ist insbesondere eine Abgrenzung vom betrieblichen Rechnungswesen bzw. der (entscheidungsorientierten) Kostenrechnung und von allgemeinen Führungsfunktionen notwendig. Vor diesem Hintergrund wird vor allem der Ansatz von Reichmann wegen seiner unzureichenden Abgrenzbarkeit vom (entscheidungsorientierten) Rechnungswesen 57 und der Ansatz von Hahn aufgrund seiner mangelnden Eigenständigkeit gegenüber bestehenden Führungsaufgaben 58 kritisiert und als zentrales Wesensmerkmal des Controlling zuerst von Horváth, 59 später auch von Weber und Küpper 60 die Koordinationsfunktion innerhalb und zwischen Führungsteilsystemen herausgearbeitet. 61 Die Abgrenzung zur Unternehmensführung ergibt sich dabei aus der Beschränkung der Aktivitäten des Controlling auf die Koordination innerhalb des Führungssystems, während die Aufgabe der Unternehmensführung in der Koordination des Ausführungssystems besteht. In diesem Zusammenhang wendet Horváth gegen den rationalitätssicherungsorientierten Ansatz ein, Weber breche mit dieser Definition des Controlling aus dem ansonsten bestehenden Konsens, wonach der Kern des Controlling in der Koordination von Führungstätigkeiten besteht, aus. 62 Diese Aussage trifft jedoch nur auf die Definition selbst zu, in der das Wort "Koordination" im Gegensatz zu den übrigen Definitionen nicht vorkommt, nicht jedoch auf die dazugehörigen Erläuterungen, wie die obigen Ausführungen zu dieser Konzeption gezeigt haben. Dennoch erscheint dieser Ansatz durch die Vereinigung sehr vieler Aspekte 63 trotz der Kürze und scheinbaren Prägnanz der Definition nicht geeignet, um das Aufgabengebiet des Controlling sinnvoll abzustecken. Denn "Rationalität ist ein Merkmal, das in der Wirtschaftswissenschaft für alle Bereiche und Entscheidungen angestrebt wird. Deshalb kann es nicht das für eine bestimmte Funktion typische Merkmal sein. Seine Vgl. Dyckhoff/Ahn 2001 und Ahn/Dyckhoff 2004 Vgl. Pietsch/Scherm 2004 Vgl. Link 2004b Vgl. Friedl 2003, S Vgl. Friedl 2003, S. 3; Küpper 2005, S. 7 Vgl. Küpper 2005, S. 26; Weber 2004a, S. 24 Vgl. Zenz 1999, S Vgl. Horváth 1978 Vgl. Küpper/Weber/Zünd 1990 Vgl. Kummer 1996, Sp Vgl. Horváth 2003, S. 153 Vgl. Zenz 1999, S. 41

10 10 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling Sicherung betrifft alle Funktionsbereiche und [...] alle Phasen der Führungsprozesse einer Unternehmung. [... Daher] erscheint es äußerst fragwürdig, in ihr das Spezifische zu sehen, was Controlling von anderen Funktionen unterscheidet." 64 Hingegen verliert die Kritik gegenüber der informationsorientierten Controlling-Konzeption nach Reichmann mit der wachsenden Bedeutung von Früherkennungssystemen zunehmend ihre Berechtigung, da die bereitzustellenden Informationen mit der Einbeziehung dieser Systeme, die nach ihrem Wesen und Inhalt nicht als Systeme des Rechnungswesens zu charakterisieren sind, deutlich über die Grenzen des Rechnungswesens hinausgehen. 65 Während in der Wissenschaft einer Befragung der an deutschsprachigen Hochschulen tätigen Hochschullehrer für Betriebswirtschaft zufolge die der planungs- und kontrollorientierten Controlling-Konzeption nach Horváth entsprechende Sichtweise des Controlling als Koordination von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung (allerdings bei gleichzeitiger Präferenz einer Ausrichtung des Controlling auf alle Unternehmensziele) dominiert (vgl. Abbildung 1.4), 66 sind in der Praxis die informationsorientierte sowie die regelungsorientierte Konzeption weit verbreitet. 67 Hingegen entfernt sich der führungssystemorientierte Ansatz von Küpper sehr weit von der tatsächlichen Tätigkeit von Controllern. 68 Horváth reklamiert für sich ebenfalls die Übereinstimmung seiner Konzeption mit der betrieblichen Praxis, 69 was im Hinblick auf die Funktionsbreite seines Ansatzes auch zutreffend erscheint. Im Hinblick auf die Funktionstiefe dürfte jedoch die ausschließliche Beschränkung des Controlling auf Koordinationstätigkeiten etwas abstrakt und wenig realitätsnah sein. Die Auffassung von Hahn spiegelt in dieser Hinsicht die betriebliche Realität besser wider. So liegen die klassischen Controllertätigkeiten in der Praxis empirischen Erhebungen zufolge in den Feldern Planung/Budgetierung, Kontrolle, Abweichungsanalyse, Berichtswesen und Kostenrechnung. 70 Das sind genau die Tätigkeitsfelder, die Hahn in seiner Konzeption dem Controlling zuweist. Allerdings werden den Controllern diese Aufgaben vielfach nicht voll übertragen, sondern sie teilen sich die Verantwortung dafür in Teilen mit der Unternehmensführung Küpper 2005, S. 19 Vgl. Göpfert 2005, S. 34 Vgl. auch Küpper 2005, S. 5 Vgl. Zenz 1998, S. 41; Zenz 1999, S. 36 und die dort jeweils angegebenen Quellen Vgl. Horváth 2003, S. 154; Weber 2004a, S. 30 Vgl. Horváth 2003, S. 151 und 154 Vgl. Weber 2002a, S. 7 Vgl. Küpper 2005, S

11 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 11 Controlling als... Betrieb des Informationssystems 30 Betrieb des Informations-, Planungs- und Kontrollsystems 48 Koordination von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung 91 Koordination aller Führungsteilsysteme 27 Metaf ührung Anzahl Nennungen Relevante Zielkategorien Alle Unternehmensziele 226 Erfolgs- und Finanziele 70 Nur Erfolgsziele Anzahl Nennungen Abbildung 1.4: Bedeutung von Controlling-Konzeptionen aus Sicht der Wissenschaft Ablauf des Produktionscontrolling Unter Zugrundelegung des regelungsorientierten Ansatzes nach Hahn stellt sich der Ablauf des (Produktions-) Controlling als Regelkreis mit folgenden Schritten dar (vgl. Abbildung 1.5): Vgl. Ahn 1999, S Zu den einzelnen Schritten vgl. im einzelnen Gollwitzer/Karl 1998, S sowie kürzer Binner 2002, S und Schulte 2005, S

12 12 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling Ziele setzen Planwerte bilden Maßnahmen planen Ist-Werte erfassen Abweichungen analysieren Ergebnisse berichten Abbildung 1.5: Ablauf des (Produktions-) Controlling 74 In einem ersten Schritt sind die Produktionsziele aus den Unternehmenszielen abzuleiten und weiter zu detaillieren, so daß eine Zielhierarchie aus Ober- und Unterzielen entsteht. Da nicht immer alle Ziele gleichermaßen erreichbar sind, sind sie nach ihrer Bedeutung zu gewichten, d.h. die einzelnen (Produktions-) Ziele sind in eine Prioritätsreihenfolge zu bringen. Um den Zielerreichungsgrad bzw. den Fortschritt bei der Zielerreichung kontrollieren zu können, müssen die Ziele operationalisierbar, d.h. meßbar sein. Zur vollständigen Beschreibung von Zielen ist die Angabe von Zielinhalt (Zielgröße und Zielrichtung), Zielausmaß (Zielpunkt und Toleranzbreite) und Zeitbezug (Zeitpunkt bzw. Zeitraum der angestrebten Zielerreichung) erforderlich. Ferner sind die Verantwortlichen für die Erreichung der Ziele zu benennen. Damit Ziele eine bestmögliche Motivationswirkung entfalten können, ist ein realistisches Zielausmaß festzulegen, d.h. der Zielpunkt darf weder zu hoch (Gefahr der Demotivierung der Mitarbeiter) noch zu niedrig (fehlender Ansporn) angesetzt werden. Da Ziele in der Regel längerfristigen Charakter haben, sind im zweiten Schritt Planwerte für einzelne Perioden (z.b. Monate, Jahre) festzulegen, deren Einhaltung die Zielerreichung sicherstellen soll. Diese Planwerte sind den Verantwortlichen in Form von Zielvereinbarungen verbindlich vorzugeben. Der dritte Schritt beinhaltet die Festlegung der Maßnahmen, die zur Einhaltung der Planwerte und damit letztlich zur Zielerreichung geeignet erscheinen. Dazu sind zunächst mögliche Alternativen zu erarbeiten und zu bewerten, bevor konkrete Maßnahmen ausgewählt werden können. Da in der Regel nicht alle Maßnahmen gleichzeitig umgesetzt werden können, sind die ausgewählten Maßnahmen entsprechend ihrer Bedeutung zu priorisieren. Für die Durchführung der Maßnahmen sind Verantwortliche zu benennen und Termine festzulegen, bis wann die Maßnahmen umge- 74 In Anlehnung an Binner 2002, S. 259; Kiesel 1987, S. 346; Weber 2002a, S. 7; Weber 2004a, S

13 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling 13 setzt sein sollen. Die Verantwortlichen sind mit den zur Durchführung der Maßnahmen erforderlichen Ressourcen auszustatten. Nach Ablauf einer Periode sind im vierten Schritt die mit den Planwerten korrespondierenden Ist-Werte zu erheben. Um die Vergleichbarkeit zwischen Plan- und Ist-Werten sowie der Ist-Werte im Zeitablauf zu gewährleisten, sind die zu erhebenden Daten und die daraus zu berechnenden Größen im vorhinein genau festzulegen und zu beschreiben. Im einzelnen sind die Art der zu erhebenden Daten, die Zeitpunkte und Verfahren der Datenerhebung, die Datenquellen und die Verantwortlichen für die Datenerhebung sowie die Berechnungsvorschriften für die zu ermittelnden Kenngrößen zu spezifizieren. Im fünften Schritt sind schließlich Plan- und Ist-Werte gegenüberzustellen und bei Bedarf die Ursachen für festgestellte Abweichungen zu analysieren. Eine tiefergehende Analyse der Abweichungen wir dabei nur dann angestoßen, wenn bestimmte Toleranzbreiten überschritten werden. Zusätzlich zu dieser Feedback-Kopplung im Wege vergangenheitsorientierter Plan-Ist-Vergleiche ist eine sog. Feedforward- Kopplung zur Vermeidung zukünftiger Abweichungen durchzuführen. Das Ziel der Feedforward-Kopplung besteht darin, mit Hilfe von Früherkennungssystemen Informationen über zukünftige Entwicklungen so rechtzeitig zu erhalten, daß noch gegengesteuert werden kann, bevor unzulässige Abweichungen von den geplanten Werten überhaupt eintreten. 75 Abschließend erfolgt im sechsten Schritt eine entscheidungsträgerbezogene Darstellung und Aufbereitung der Ergebnisse der zuvor durchgeführten Schritte. Hierbei ist insbesondere auf einen angemessenen Detaillierungsgrad und eine geeignete Darstellungsform der gelieferten Informationen sowie einen klaren, einheitlichen und über die Zeit möglichst gleichbleibenden Aufbau der Berichte zu achten. Auf das Berichtswesen wird in einem gesonderten Kapitel noch ausführlich eingegangen. Die Berichte geben Auskunft über den Erreichungsgrad der vom Entscheidungsträger gesetzten Ziele und die Wirksamkeit der zur Zielerreichung angestoßenen Maßnahmen. Sie stellen zugleich die Grundlage für die Erarbeitung von (Gegensteuerungs-) Maßnahmen zur Reduzierung der festgestellten Abweichungen oder sogar für eine ggf. erforderliche Zielanpassung dar, wenn die ursprünglichen Ziele aufgrund geänderter Rahmenbedingungen nicht mehr realistisch erscheinen. Damit wird der (Produktions-) Controlling-Regelkreis geschlossen bzw. erneut durchlaufen. Während die Schritte 4-6 (in der hier zugrundegelegten Controlling-Konzeption) in der Alleinverantwortung des (Produktions-) Controlling liegen, obliegt die Durchführung der Schritte 1-3 primär dem (Produktions-) Management, das hierbei vom (Produktions-) Controlling durch die Lieferung der notwendigen Informationen und geeigneter Methoden (z.b. zur Alternativenauswahl in Schritt 3) unterstützt wird. 1.3 Organisation des Produktionscontrolling Im Hinblick auf die Organisation des Produktionscontrolling ist eine gedankliche Trennung zwischen der generellen Wahrnehmung von Controllingaufgaben für die Produktion unabhängig vom konkreten Aufgabenträger (Produktionscontrolling als Funktion) 75 Zur Feedback- und Feedforward-Kopplung vgl. Link 2004a, S und S. 200; Link/Gerth/Voßbeck 2000, S. 12; Ihde 2001, S. 340; Koschnick 1997, S. 445

14 14 Kapitel 1 Grundlagen des Produktionscontrolling und dessen organisatorischer Gestaltung, d.h. der Existenz eines eigenen organisatorischen Bereichs für das Produktionscontrolling (Institutionalisierung des Produktionscontrolling) deutlich. 76 Das bedeutet, die Implementierung eines Produktionscontrolling muß nicht gleichbedeutend mit der Übertragung der diesbezüglichen Aufgaben auf eigens dafür geschaffene Stellen sein; vielmehr können die Aufgaben des Produktionscontrolling von sehr unterschiedlichen Aufgabenträgern im Unternehmen wahrgenommen werden. Insgesamt kommen für die organisatorische Verankerung des Produktionscontrolling folgende Alternativen in Betracht. Die Wahrnehmung des Produktionscontrolling durch das zentrale Unternehmenscontrolling bietet eine hohe Gewähr für einen adäquaten Einsatz moderner Controllinginstrumente, ist jedoch mit der Gefahr verbunden, daß die Spezifika des Produktionsbereichs durch das mangelnde produktionsbezogene Fachwissen der Controller nicht hinreichend berücksichtigt werden, was zu Akzeptanzproblemen der Arbeit des Controlling bei den Führungskräften des Produktionsbereichs Dieser Nachteil tritt führen bei einer kann. Wahrnehmung des Produktionscontrolling durch das Produktionsmanagement nicht auf, jedoch dürfte diese Alternative schnell zu einer Überforderung der Führungskräfte des Produktionsbereichs nicht nur aufgrund unzureichender Methodenkenntnisse führen, so daß die Rationalitätssicherungsfunktion des Controlling im Sinne Webers hier gefährdet erscheint. Die Bildung einer eigenen Produktionscontrolling-Abteilung bzw. die Schaffung einer eigenen Stelle dafür verbindet zwar die Vorteile der beiden zuvor genannten Gestaltungsformen und vermeidet deren Nachteile, wirft aber die Frage der Gestaltung des Unterstellungsverhältnisses des oder der Produktionscontroller auf: Die fachliche und disziplinarische Unterstellung unter das Zentralcontrolling reduziert zwar das Konfliktpotential zwischen Produktions- und Unternehmenscontrolling, entfernt das Produktionscontrolling jedoch stark vom operativen Geschehen. Die fachliche und disziplinarische Unterstellung unter das Produktionsmanagement vermeidet den letztgenannten Nachteil, führt jedoch andererseits dazu, daß kaum noch ein Zusammenhang zwischen der Arbeit von Produktions- und Zentralcontrolling besteht. Der zu starken Entfernung der Arbeit des Produktionscontrollers von dem einen oder anderen Bereich kann durch eine Trennung von fachlicher und disziplinarischer Weisungsbefugnis begegnet werden. Dabei ist die fachliche Unterstellung des Produktionscontrollers unter das Zentralcontrolling und die disziplinarische Unterstellung unter das Produktionsmanagement der umgekehrten Variante vorzuziehen, da die sachliche Anbindung an das Zentralcontrolling die Methodenkompetenz sicherstellt und die gleichzeitige Einordnung in den Produktionsbereich deren Akzeptanz der Arbeit des Produktionscontrollers erhöht. Im umgekehrten Fall besteht hingegen die Gefahr, daß der Produktionscontroller zu stark in Routineaufgaben der Produktion eingebunden wird. Beide Alternativen haben jedoch den Nachteil eines hohen Konfliktpotentials zwischen Produktionscontrolling, Produktionsführung und Unternehmenscontrolling Vgl. Küpper 2005, S. 8; Weber 2004a, S. 5 Vgl. Ehrmann 2003, S ; Lorenzen 1998, S. 57 und die dort zitierte Literatur

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