Steuern II - Bilanzsteuerrecht

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1 Steuern II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth unter der Mitarbeit von Florian Schröer/Nicolas Hofmann STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 1

2 Änderung im Vorlesungsplan: Vorlesung am entfällt Dafür Vorlesungsbeginn , und bereit 7:30 Uhr!! STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 2

3 Ihr Dozent: Gesellschafter-Geschäftsführer der Nicolas Hofmann Steuerberatungsgesellschaft mbh Vorstandsmitglied der Steuerberaterkammer München Bezirksvorsitzender Süd (Schwaben, Ober- und Niederbayern) des Landesverbandes der steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe in Bayern Weilerstr Fischen i. Allgäu Tel Fax info@nicolas-hofmann.de Skript unter: STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 3

4 Anmerkungen Die Vorlesung orientiert sich bezüglich der Gliederung und des Inhaltes weitestgehend an folgender Literatur: Kudert, Stephan, Sorg, Peter: Steuerbilanz leicht gemacht. 3. Auflage, Berlin, Ewald von Kleist Verlag, 2013.(Auf Quellenangaben aus diesem Werk wurde verzichtet.) Unbedingt das EStG, EStR und das HGB in jede Vorlesung mitbringen! Das vorliegende Skript kann die Anwesenheit in der Vorlesung nicht ersetzen. Es werden definitiv Vorlesungsinhalte, die nicht im Skript stehen, geprüft. Die gesetzlichen Vorschriften werden wie folgt abgekürzt: Bsp.: 2 III S.1 Nr. 4 HS 2 BspG (Beispielgesetz) Paragraph Absatz Satz Nummer (Aufzählung) Halbsatz Gesetzeskürzel STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 4

5 I. Grundlagen des Steuerbilanzrechts 1. Buchführungspflichten 2. Steuerbilanz 3. Gewinnermittlung durch Bilanzierung 4. Positive und negative Wirtschaftsgüter 5. Betriebsvermögen und Privatvermögen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 5

6 Allgemeines Inhalt des BilStR: periodengerechte ertragssteuerliche Gewinnermittlung durch Bilanzierung Grundlegende Normen: 4 7k EStG STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 6

7 1. Buchführungspflichten Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 7

8 Buchführungspflichten Ja Buchführungspflicht nach 238 I HGB (da Kaufmann kraft Rechtsform 6 HGB) Unternehmer/ Gesellschafter: Rechtsform KapG oder eingetragene Genossenschaft? Nein Freiberufler Land-/Forstwirt Nichtkaufmann keine steuerliche Buchführungspflicht Eintrag ins Handelsregister? Ja Buchführungspflicht nach 238 I HGB (da Kaufmann kraft Eintragung 2,3,5 HGB) Nein Nichtkaufmann ABER: ggf. steuerliche Buchführungspflichten Gewerbetreibender Eintrag ins Handelsregister? Ja Buchführungspflicht nach 238 I HGB (da Kaufmann kraft Eintragung 2,3,5 HGB) Nein In kfm. Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb? Ja Buchführungspflicht nach 238 I HGB (da Kaufmann kraft Handelsgewerbe 1 HGB) Nein Freiwillige Buchführung nach 241a HGB? Ja Buchführungspflicht gem. 238 I HGB und 140 AO Nein Nichtkaufmann ABER: ggf. steuerrechtliche Buchführungspflichten STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 8

9 Arten der Buchführungspflicht Handelsrechtliche Buchführungspflicht eng mit Kaufmannseigenschaft gem. 1-6 HGB verknüpft Kennzeichen: Selbstständigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Dauerhaftigkeit, Auftreten im Wettbewerb/Markt Steuerrechtliche Buchführungspflicht abgeleitete steuerliche Buchführungspflicht (gem. 140 AO) = Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz originäre steuerliche Buchführungspflicht (handelsrechtlich keine Buchführungspflicht aber steuerrechtlich, sobald Grenzen des 141 AO überschritten) Buchführungspflicht trifft nur Gewerbetreibende und Land- und Forstwirtschaft (Pflicht damit für ESt, KSt, GewSt) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 9

10 Buchführungspflicht Handelsbilanz Steuerbilanz dient der Rechenschaftslegung gegenüber Dritten dient der Ermittlung des ausschüttungsfähigen Gewinns Offenlegung im elektronischen Bundesanzeiger ( 325 HGB) dient der Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage Rechtsgrundlage: 5 I EStG (Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz) aber: 5 VI EStG (steuerliche Vorschriften müssen beachtet werden) Steuerbilanz ist eine um Steuervorschriften korrigierte Handelsbilanz STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 10

11 Beispiel: Handelsbilanz Steuerbilanz (1) Abschreibung eines Gebäudes Handelsbilanz: 253 III HGB planmäßige Abschreibung über Nutzungsdauer Steuerbilanz: amtliche AfA-Tabellen für sämtliche Wirtschaftsgüter; bei Gebäuden: gesetzlich festgelegt 7 IV EStG 3% Betriebsvermögen + nicht Wohnzwecke 2% Betriebsvermögen + Wohnzwecke ODER Privatvermögen Baujahr ,5% Betriebsvermögen + Wohnzwecke ODER Privatvermögen Baujahr < 1925 Grund der Anpassung: Nutzungsdauer in der Handelsbilanz ist individuell keine einheitliche steuerliche Bemessungsgrundlage wäre möglich STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 11

12 Beispiel: Handelsbilanz Steuerbilanz (2) Durchführung der Anpassung: Handelsbilanz 60 II EStDV Steuerbilanz Möglichkeiten: 1. Überleitungsrechnung mit Anpassungen 2. eigene Steuerbilanz erstellen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 12

13 2. Steuerbilanz Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 13

14 Steuerbilanz wichtige Fakten Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (gem. 140 AO und 5 I EStG) Steuerliche Wahlrechte dürfen ausgeübt werden ( 5 I S.1 EStG) Steuerliche Vorschriften müssen berücksichtigt werden ( 5 VI EStG) Anpassung der Steuerbilanz an Handelsbilanz durch Überleitungsrechnung oder eigens erstellte Steuerbilanz ( 60 II EStDV) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 14

15 3. Gewinnermittlung durch Bilanzierung Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 15

16 Vermögensvergleich (1) steuerbilanzielle Gewinnermittlung bei Buchführungspflichtigen anhand eines Vermögensvergleiches ( 5 I EStG i.v.m. 4 I EStG): Betriebsvermögen Wirtschaftsjahr - Betriebsvermögen Vorjahr = Zuwachs/Abnahme Betriebsvermögen + Entnahmen Wirtschaftsjahr - Einlagen Wirtschaftsjahr = Gewinn/Verlust Betriebsvermögen entspricht dem Eigenkapital in der Bilanz STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 16

17 Vermögensvergleich (2) Der Gewinn ergibt sich aus den Betriebseinnahmen abzgl. Betriebsausgaben (Kausalitätsprinzip 4 IV EStG) Vorsicht: nicht abzugsfähige Betriebsausgaben ( 4 V EStG) werden in der Steuerbilanz außerbilanziell hinzugerechnet steuerfreie Betriebseinnahmen werden außerbilanziell abgezogen Ziel Vermögensvergleich: Ermittlung steuerlicher Gewinn/Verlust STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 17

18 Vermögensvergleich (3) nicht abzugsfähige Betriebsausgaben ( 4 V EStG): Geschenke > 35 EUR 30% der Bewirtungskosten aus geschäftlichem Anlass Aufwendungen für Segel- und Motorjachten Bußgelder. steuerfreie Betriebseinnahmen Investitionszulagen 13 InvZulG STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 18

19 Allgemeine Bilanzierungsgrundsätze 252 HGB 1. Bilanzzusammenhang 2. Going Concern 3. Stichtagsprinzip Einzelbewertung 4. Vorsichtsprinzip - Imparitätsprinzip (Entstehung von Risiken) - Realisationsprinzip 5. Periodisierungsprinzip 6. Bewertungsmethodenstetigkeit STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 19

20 4. Positive und negative Wirtschaftsgüter Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 20

21 Allgemeines Definitionen: Vermögensgegenstände Wirtschaftsgüter = Handelsrechtlicher Begriff = Steuerlicher Begriff Voraussetzung für Vermögensvergleich gem. 5 I EStG i.v.m. 4 I EStG: welche Vermögensgegenstände sollen/dürfen in den Vermögensvergleich einbezogen werden (sog. Ansatzvorschriften)? wie sind die angesetzten Vermögensgegenstände zu bewerten (sog. Bewertungsvorschriften)? zu ermitteln: welche Wirtschaftsgüter gibt es? welche Wirtschaftsgüter gehören zum Betriebsvermögen, welche zum Privatvermögen? STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 21

22 Allgemeines 1. Schritt: Prüfung der Bilanzierung dem Grunde nach - handelsrechtlich - Maßgeblichkeit: steuerrechtlich 2. Schritt: Prüfung der Bilanzierung der Höhe nach STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 22

23 Wirtschaftsgüter positive Wirtschaftsgüter Vermögensgegenstände (Bilanzaktiva) negative Wirtschaftsgüter Schulden (Bilanzpassiva) Wirtschaftsgüter sind grundsätzlich dem Eigentümer zuzurechnen, man unterscheidet: zivilrechtlicher Eigentümer ( rechtliches Eigentum) wirtschaftlicher Eigentümer ( tatsächliche Verfügungsmacht, 246 I S.2 HS 2 HGB und 39 II Nr.1 S.1 AO) wirtschaftliches Eigentum entscheidet über Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen (ist aber meist identisch mit zivilrechtlichem Eigentum) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 23

24 Wirtschaftsgüter Wenn der zivilrechtliche Eigentümer - für die Dauer der Nutzung - von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut ausgeschlossen werden kann, dann ist das Wirtschaftsgut dem wirtschaftlichen Eigentümer zuzurechnen. STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 24

25 Beispiel: zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum Sicherungsübereignung eines Kfz als Sicherheit für einen Kredit: Übereignung Wirtschaftsgut (Kfz) 246 I S.2 HS 2 HGB Unterneh i.v.m. 39 II AO mer wirtschaftlicher Eigentümer Bank zivilrechtlicher Eigentümer Kredit Der Unternehmer bilanziert das Kfz, da er gemäß 246 I S.2 HS 2 HGB i.v.m. 39 II Nr.1 S.1 AO wirtschaftlicher Eigentümer ist (Achtung: pünktliche Ratenzahlungen durch Unternehmer vorausgesetzt). STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 25

26 Weitere Beispiele: wirtschaftliches Eigentum Kauf unter Eigentumsvorbehalt Finanzierungsleasing (Leasingerlasse) Wertpapierpensionsgeschäfte STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 26

27 5. Betriebsvermögen und Privatvermögen Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 27

28 Allgemeines steuerbilanzielle Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich, dabei ausschließlich Betriebsvermögen anzusetzen Betriebsvermögen = alle im zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentum stehenden Wirtschaftsgüter die aus betrieblicher Veranlassung angeschafft, hergestellt, eingelegt wurden. man unterscheidet: notwendiges Privatvermögen notweniges Betriebsvermögen gewillkürtes Betriebsvermögen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 28

29 Betriebsvermögen und Privatvermögen Notwendiges Privatvermögen Wirtschaftsgüter mit ausschließlich privater Nutzung betrieblicher Nutzungsanteil <10% dürfen nicht bilanziert werden Gewillkürtes Betriebsvermögen Wirtschaftsgüter, die in objektivem Zusammenhang mit Betrieb stehen 10% betrieblicher Nutzungsanteil 50% dürfen bilanziert werden, wenn Aufnahme, dann zu 100% Notwendiges Betriebsvermögen Wirtschaftsgüter mit ausschließlich betrieblicher Nutzung betrieblicher Nutzungsanteil >50% müssen bilanziert werden STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 29

30 Beispiel: gewillkürtes Betriebsvermögen Kfz-Nutzung 20% betrieblich, 80% privat, Anschaffungskosten: zzgl. USt; Aufnahme des Kfz in Betriebsvermögen; Kosten (AfA, Versicherung, Benzin etc.) pro Monat Privatnutzung ist als Privatentnahme zu versteuern ( 6 I Nr.4 EStG), 1%-Regel kann nicht greifen, da kein notwendiges Betriebsvermögen zudem: Privatnutzung unterliegt als unentgeltliche Leistung jeden Monat der USt ( 3 IXa Nr.1 UStG) Privatanteil wird durch ein 3-Monats-Fahrtenbuch nachgewiesen/ermittelt: privater Nutzungsanteil 80% Privatentnahme STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 30

31 Wandlung von PV zu BV und umgekehrt Man kann Privatvermögen zu Betriebsvermögen machen. Dazu ist das Wirtschaftsgut in das Betriebsvermögen gem. 6 I Nr. 5 EStG einzulegen (Einlage) Teilwert 6 I Nr. 1 S. 3 EStG oder Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder Fortgeführte Anschaffungs- oder Herstellungskosten Man kann auch Betriebsvermögen zu Privatvermögen machen. Dazu wird das Wirtschaftsgut gem. 6 I Nr. 4 EStG dem Betriebsvermögen entnommen (Entnahme). Wird ein betrieblicher Gegenstand privat genutzt, so liegt eine Entnahme von Nutzungen und Leistungen vor (vgl. 12 Nr. 1 EStG) (vgl. auch KFZ Nutzung) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 31

32 II. Abbildung laufender Geschäftsvorfälle 1. Bilanzierung des Anlagevermögens 1. Immaterielle Wirtschaftsgüter 2. Sachanlagevermögen 3. Finanzanlagen 2. Bilanzierung des Umlaufvermögens 1. Vorräte 2. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 3. Wertpapiere 3. Das Eigenkapital als Saldogröße 1. Zusammensetzung und Änderung des Eigenkapitals 2. Eigenkapital bei Einzelunternehmern 3. Eigenkapital bei Personengesellschaften 4. Eigenkapital bei Kaitalgesellschaften STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 32

33 II. Abbildung laufender Geschäftsvorfälle 4. Bilanzierung steuerfreier Rücklagen 1. Rücklage für Ersatzbeschaffungen 2. Reinvestitionsrücklage 5. Verbindlichkeiten und Rückstellungen 1. Verbindlichkeiten 2. Rückstellungen 6. Bilanzierung von Rechnungsabgrenzungsposten 1. klassische Rechnungsabgrenzungsposten 2. steuerliche Rechnungsabgrenzungsposten 7. Übersicht: Vorschriften Handelsbilanz Steuerbilanz STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 33

34 1. Bilanzierung des Anlagevermögens Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 34

35 Exkurs: Entscheidung des Großen Senats des BFH von 1969 Handelsbilanz Aktivierungswahlrechte Aktivierungsgebote Aktivierungsverbote Passivierungswahlrechte Passivierungsgebote Passivierungsverbote Steuerbilanz Aktivierungspflichten Aktivierungsgebote Aktivierungsverbote Passivierungsverbote Passivierungsgebote Passivierungsverbote STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 35

36 Exkurs: Grundsätzliche Bilanzierungsvorschriften Gliederungsvorschriften Vorschriften Handelsbilanz gelten auch für Steuerbilanz 5 I EStG i.v.m. 266,275 HGB Bilanzzusammenhang Vorschriften Handelsbilanz gelten auch für Steuerbilanz 5 I EStG i.v.m. 252 I Nr.1 HGB Ansatz- und Bewertungsstetigkeit Vorschriften Handelsbilanz gelten auch für Steuerbilanz 5 I EStG i.v.m. 252 I Nr.6, 246 III HGB Einzelbewertungsgrundsatz Vorschriften Handelsbilanz gelten auch für Steuerbilanz 5 I EStG i.v.m. 252 I Nr.3 HGB STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 36

37 Exkurs: Aktivierungsfähigkeit Wirtschaftsgüter dürfen nur dann aktiviert, d.h. in die Bilanz aufgenommen werden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen: abstrakte Aktivierungsfähigkeit Verwertbarkeit und wirtschaftliches Eigentum müssen vorliegen konkrete Aktivierungsfähigkeit es dürfen keine gesetzlichen Aktivierungsverbote bestehen nein Bilanzierung Aktivierungsentscheidung in der Steuerbilanz Positives Wirtschaftsgut? ja nein Zurechnung zum Betriebsvermögen? ja nein nein ja Konkretes Bilanzierungsverbot? Bilanzierungswahlrecht? ja Wahlrecht Bilanzierung keine Bilanzierung STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 37

38 Anlagevermögen Anlagevermögen = Wirtschaftsgüter, die dazu bestimmt sind, dem Betrieb dauerhaft zu dienen abnutzbar oder nicht abnutzbar materiell oder immateriell beweglich oder unbeweglich man unterscheidet: immaterielle Wirtschaftsgüter Sachanlagevermögen Finanzanlagen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 38

39 1.1. Immaterielle Wirtschaftsgüter Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 39

40 Immaterielle Einzelwirtschaftsgüter immaterielle Einzelwirtschaftsgüter = unbewegliche, i.d.r. abnutzbare Wirtschaftsgüter ohne körperliche Gestalt z.b. Patente, Lizenzen, Software, können unterschieden werden in: selbst erstellte immaterielle Wirtschaftsgüter des AV (Aktivierungswahlrecht in Handelsbilanz 248 II HGB; Aktivierungsverbot in Steuerbilanz 5 II EStG); z.b Entwicklungskosten; Bewertung nach 255 IIa HGB entgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter des AV (Aktivierungspflicht in Handels- und Steuerbilanz 5 II EStG) Vorsicht: selbst erstellte immaterielle Wirtschaftsgüter des UV (Aktivierungspflicht in Handelsbilanz und in Steuerbilanz) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 40

41 Immaterielle Einzelwirtschaftsgüter Vorsicht: Handelsrechtliche Aktivierungsverbote 248 II HGB z.b. selbstgeschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten Der Grund liegt hier in der Schwierigkeit einer objektiven Bewertbarkeit der immateriellen Wirtschaftsgüter STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 41

42 Geschäfts- und Firmenwert Man unterscheidet: derivativer (entgeltlich erworbener) Geschäfts-/Firmenwert (Aktivierung und lineare AfA HB: 5 Jahre 285 Nr. 13 HGB; StB: 15 Jahre 7 I S.3 EStG) originärer (selbst erschaffener) Geschäfts-/Firmenwert (Aktivierungsverbot sowohl in HB als auch StB) Geschäfts- und Firmenwert ist von anderen immateriellen Wirtschaftsgütern zu trennen, da er nur dann bilanziert wird, wenn eine Unternehmensübernahme bzw. ein Unternehmensverkauf im Rahmen eines asset deals (Singularsukzession, im Gegensatz zum share deal) auftritt. STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 42

43 Vergleich Handelsbilanz Steuerbilanz Immaterielle Wirtschaftsgüter: Handelsbilanz Bewertung: Anschaffungskosten + Nebenkosten 255 I HGB selbst erstellte immaterielle Wirtschaftsgüter des AV Aktivierungswahlrecht 248 II HGB entgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter des AV Aktivierungspflicht Steuerbilanz Bewertung: Anschaffungskosten 6 I EStG Nr.1 abnutzbares Anlagevermögen Nr.2 nicht abnutzbares Anlagevermögen + Nebenkosten selbst erstellte immaterielle Wirtschaftsgüter des AV Aktivierungsverbot 5 II EStG entgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter des AV Aktivierungspflicht STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 43

44 Vergleich Handelsbilanz Steuerbilanz Derivativer (=entgeltlich erworbener) Geschäfts- und Firmenwert: Handelsbilanz 253 III i.v.m. 246 I S.4 HGB Aktivierungsund Abschreibungspflicht Über Nutzungsdauer 5 Jahre 285 Nr.13 HGB Steuerbilanz 5 II EStG Aktivierungs- und Abschreibungspflicht Über Nutzungsdauer 15 Jahre 7 I S.3 EStG STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 44

45 1.2. Sachanlagevermögen Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 45

46 Grundstücke im Steuerrecht sind Grundstücksbestandteile separat zu betrachten: Grund und Boden Gebäude Außenanlagen Zubehör Selbstständiges, nicht abnutzbares Wirtschaftsgut; unabhängig von Bebauung Selbstständiges, abnutzbares Wirtschaftsgut Selbstständige, abnutzbare unbewegliche Wirtschaftsgüter (z.b. Zaun) Selbstständige, abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter (z.b. Mülltonne) keine AfA AfA gem. 7 IV EStG AfA gem. 7 I EStG AfA gem. 7 I,II; 6 II,IIa EStG STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 46

47 Anschaffungskosten Grund und Boden R6.2 EStR i.v.m. H6.2 EStH: Anschaffungskosten = Kaufpreis Schuldübernahmen Nebenkosten, sofern einzeln zuordenbar (Grunderwerbsteuer, Erschließungskosten, Erdarbeiten, Straßenanliegerkosten nicht dazu gehören: Finanzierungskosten STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 47

48 Gebäude Man unterscheidet: unselbstständige Gebäudebestandteile (stehen in einheitlichem Nutzungs- und Funktionsumfang mit dem Gebäude) selbstständige Gebäudebestandteile (stehen nicht in einheitlichem Nutzungs- und Funktionsumfang mit dem Gebäude) unterschiedliche steuerliche Behandlung: unselbstständige Gebäudebestandteile: Bilanzierung und Abschreibung einheitlich mit dem Gebäude (Bad, Personenaufzug, Heizung, Rolltreppe,.) selbstständige Gebäudebestandteile: unterschiedliche Behandlung, siehe nächste Folie STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 48

49 Selbstständige Gebäudebestandteile (1) Betriebsvorrichtungen selbstständige, bewegliche und abnutzbare Wirtschaftsgüter kein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen in besonderer und unmittelbarer Beziehung zu dem Gewerbetrieb AfA nach 7 I,II EStG z.b. Laderampen, Lastenaufzüge, Schornstein, Maschinenfundamente Scheinbestandteile (Mietereinbauten) bewegliche und abnutzbare Wirtschaftsgüter zu vorübergehendem Zweck eingebaut; werden am Ende der Mietzeit wieder entfernt AfA nach 7 I,II EStG z.b. Trennwände, Küchen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 49

50 Selbstständige Gebäudebestandteile (2) Ladeneinbauten selbstständige, unbewegliche Wirtschaftsgüter AfA nach 7 Va i.v.m. 7 IV oder V EStG z.b. Schaufenster, Tresen, sonstige Einbauten selbstständige, unbewegliche Wirtschaftsgüter Voraussetzung ist, dass Mieter wirtschaftlicher Eigentümer ist STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 50

51 Unterschiedliche Gebäudenutzung eigenbetriebliche Nutzung notwendiges Betriebsvermögen Gebäude fremdbetriebliche Nutzung Privatvermögen oder gewillkürtes Betriebsvermögen eigene Wohnzwecke notwendiges Privatvermögen fremde Wohnzwecke Privatvermögen oder gewillkürtes Betriebsvermögen Gebäude besteht aus maximal 4 selbstständige Gebäudebestandteilen unterschiedlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang separate Bilanzierung, Bewertung, Abschreibung (richtet sich nach 7 Va i.v.m. 7 IV oder V EStG) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 51

52 Abbruch von Gebäuden/Gebäudebestandteilen (1) H6.4 EStH: 4 Fälle zu unterscheiden: schlichter Gebäudeabbruch Steuerpflichtiger hat Gebäude selbst errichtet Abbruchkosten (AbK) und Restbuchwert Gebäude (RBW) sofort abziehbare Betriebsausgaben Erwerb ohne Abbruchabsicht Steuerpflichtiger hat Gebäude erworben, mit der Absicht, es zu nutzen AbK und RBW sofort abziehbare Betriebsausgaben Achtung: wenn Abriss innerhalb von 3 Jahren nach Erwerb: Erwerb mit Abbruchabsicht, außer Steuerpflichtiger kann ungewöhnlichen Geschehensablauf nachweisen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 52

53 Abbruch von Gebäuden/Gebäudebestandteilen (2) Erwerb mit Abbruchabsicht Steuerpflichtiger hat Gebäude erworben, um es abzureißen a) Gebäude ist werthaltig kein Neubau geplant: RBW + AbK = Anschaffungskosten Grund und Boden Neubau geplant: RBW + AbK = Anschaffungskosten neues Gebäude b) Gebäude ist wertlos kein Neubau geplant: RBW + AbK = Anschaffungskosten Grund und Boden Neubau geplant: RBW = Anschaffungskosten Grund und Boden; AbK = Anschaffungskosten neues Gebäude Einlage mit Abbruchabsicht Steuerpflichtiger legt altes Gebäude ein, um neues zu errichten RBW + AbK = Anschaffungskosten neues Gebäude STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 53

54 Beispiel: Abbruch von Gebäuden (1) Der Unternehmer X erwirbt zum ein bebautes Grundstück, Übergang von Nutzen und Lasten, Besitz und Eigentum erfolgt am Kaufpreis für Grundstück , Kaufpreis für das Gebäude: (alle Nebenkosten inkl.) Das Gebäude ist in sehr gutem Zustand, Alter: ca. 35 Jahre X nutzt das Gebäude als Bürogebäude bis zum , dann wird bei einer Statikprüfung entdeckt, dass das Gebäude asbestverseucht ist X lässt daraufhin sofort das Gebäude abreißen, um ein neues und modernes Bürogebäude auf dem Grundstück zu errichten, Abrisskosten: Wie ist der Vorgang steuerrechtlich zu behandeln? STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 54

55 Beispiel: Abbruch von Gebäuden (2) Lösung: Es handelt sich um einen Erwerb ohne Abbruchabsicht. Grund: X reißt das Gebäude zwar vor Ablauf der 3-Jahres-Frist ab, allerdings handelt es sich hierbei um einen ungewöhnlichen Geschehensablauf (Asbest). Buchungen: Erwerb von Grundstück + Gebäude zum : Gebäude an Bank Grund u. Boden STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 55

56 Beispiel: Abbruch von Gebäuden (3) anteilige planmäßige AfA gem. 7 IV EStG bis : AfA an Gebäude anteilige planmäßige AfA gem. 7 IV EStG bis : AfA an Gebäude Abriss am : s.b.a an Gebäude s.b.a Bank STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 56

57 Anschaffungsnaher Aufwand von Gebäuden 6 I Nr.1a EStG: anschaffungsnahe Herstellungskosten = Ausgaben für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von 3 Jahren nach Anschaffung durchgeführt werden und 15% der Anschaffungskosten übersteigen. (rein steuerliche Vorschrift) Nicht dazu gehören: Erweiterungsaufwendungen nach 255 II S.1 HGB Regelmäßige Erhaltungsaufwendungen Handelsrechtlich ist zu beurteilen, ob es eine wesentliche Verbesserung über den ursprünglichen Zustand hinaus i.s.d. 255 II S. 1 HGB vorliegt STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 57

58 Standardhebung BMF von 4 Maßnahmen werden durchgeführt (auch Sanierung in Raten möglich; maßgeblich 5 Jahreszeitraum) Elektroinstallation Heizungsinstallation Sanitärinstallation Fenster Gleichzeitig liegt eine Standardhebung vor Sehr einfach --- mittel --- sehr anspruchsvoll è Steuerlich sind die Aufwendungen als HK zu aktivieren (HB: 255 I S. 1 HGB) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 58

59 Technische Anlagen und Maschinen = alle Anlagen und Maschinen, die unmittelbar der Produktion dienen auch hier entscheidend für Bilanzierung: wirtschaftliches Eigentum HB: planmäßige AfA gem. 253 III HGB (linear, degressiv ) über wirtschaftliche Nutzungsdauer (individuell bestimmbar) StB: planmäßige AfA immer gem. 7 I EStG nur linear über Nutzungsdauer gem. AfA Tabellen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 59

60 Außerplanmäßige Abschreibungen HB: Außerplanmäßige Abschreibungen müssen auf den niedrigeren beizulegenden Wert bei voraussichtlich dauerhafter Wertminderung vorgenommen werden ( 253 III S. 3 HGB; Pflichtabschreibung) StB: außerplanmäßige AfA können bei dauerhafter Wertminderung ( 6 I Nr. 1 S.2 EStG) auf niedrigeren Teilwert vorgenommen werden (Abschreibungswahlrecht; kann unabhängig von der HB ausgeübt werden; keine Maßgeblichkeit der HB) Steuerliche Konkretisierung der Dauerhaftigkeit: BMF wenn der Wert des jeweiligen Wirtschaftsguts zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt è Bei vorübergehender Wertminderung darf weder in HB noch StB abgeschrieben werden STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 60

61 Was ist der Teilwert? Im BilStR wird der Begriff Teilwert verwendet, vgl. 6 I Nr. 1 S.2 EStG im Handelsrecht der Begriff beizulegender Wert 253 III HGB Ist der Teilwert ( ) niedriger, so kann dieser angesetzt werden. Dieser etwas umständlich in 6 I Nr. 1 S.3 EStG definierte Begriff meint jedoch nichts anderes als den Zeitwert eines Wirtschaftsgutes. Etwas leichter kann man mit diesem Begriff durch eine kleine Eselsbrücke umgehen: Teilwert = Was ist das,teil wert? d.h. also: Welchen Wert besitzt ein bestimmtes Wirtschaftsgut zum betrachteten Zeitpunkt tatsächlich?. Gleiches gilt für den handelsrechtlichen Begriff des beizulegenden Wertes. STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 61

62 Wegfall der Gründe für eine außerplanmäßige Abschreibung Zuschreibungspflicht in HB: 253 V S. 1 HGB; Ausnahme: keine Zuschreibung beim derivativen Geschäfts- und Firmenwert Gleiches gilt für die StB: 6 I Nr. 1 S. 4 EStG Maßstab für die Zuschreibung sind die fortgeführten AK/HK STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 62

63 Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) Bewertung der Anschaffungskosten/Herstellungskosten von beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die zu einer selbstständigen Nutzung fähig sind ( 6 II S.1 EStG; 6 IIa EStG): Wahlrecht: Sofortabschreibung aller Wirtschaftsgüter mit Wert 150 oder Aktivierung und AfA über Nutzungsdauer ( 6 II, 6 IIa S.4 EStG) Wahlrecht: Sofortabschreibung falls AK/HK (ohne Vorsteuer!) > 150 und 410 ( 6II S.1 EStG) oder Aktivierung und AfA über Nutzungsdauer Wahlrecht: Bildung eines Sammelpostens falls 150 < Anschaffungskosten/Herstellungskosten (ohne Vorsteuer!) und Abschreibung des Sammelpostens linear über 5 Jahre oder Aktivierung und AfA über Nutzungsdauer è Steuerliche Vorschriften dürfen auch in HB angewendet werden (IDW FN 10/2007) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 63

64 Investitionsabzug nach 7g EStG) Sonderabschreibung für kleine und mittlere Unternehmen Für künftige AK/HK von abnutzbaren beweglichen WG des SAV dürfen außerbilanziell 40% der Investitionssumme gewinnmindernd abgezogen werden ( 7g I EStG; BMF ; Rz. 69) Anschaffung muss innerhalb von 3 Jahren nach Investitionsabzug erfolgen Im Jahr der Anschaffung ist der Investitionsabzug außerbilanziell wieder dem Gewinn hinzuzurechnen ( 7g II EStG; BMF ; Rz. 70) Innerhalb der Bilanz darf im Jahr der Anschaffung das angeschaffte WG um bis zu 40% der tatsächlichen AK/HK gewinnmindernd gemindert werden Im Jahr der Anschaffung und den folgenden 4 Jahren kann zusätzlich eine Sonder-AfA von insgesamt 20% abgezogen werden ( 7g V EStG) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 64

65 1.3. Finanzanlagen Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 65

66 Finanzanlagen Es erfolgt eine finanzielle Beteiligung an anderen Unternehmen je nach Zweckbestimmung: nicht abnutzbares Anlagevermögen (langfristig) oder Umlaufvermögen (kurzfristig) häufigste Form: Wertpapiere (Bet. < 20%) und Beteiligungen (Bet. >= 20% und <= 50%) sowie verbundenen Unternehmen (Bet. > 50%) Unterscheidung: festverzinsliche Wertpapiere Wertpapiere mit variablem Ertrag STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 66

67 Bewertung von Finanzanlagen H4.2 (1) EStH: Wertpapiere können nicht als gewillkürtes Betriebsvermögen bewertet werden, wenn bei Einlage erkennbar ist, dass sie keinen Nutzen, sondern nur Verluste abwerfen Zugangsbewertung von Wertpapieren: Anschaffungskosten inkl. Anschaffungsnebenkosten (z.b. Provisionen; Notarkosten) bei festverzinslichen Wertpapieren: Stückzinsen Anschaffungskosten! Finanzanlagen sind nicht abnutzbar keine planmäßige AfA STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 67

68 Außerplanmäßige AfA von Finanzanlagen des Anlagevermögens nicht dauerhafte Wertminderung dauerhafte Wertminderung Handelsbilanz Abschreibungswahlrecht 253 III S.4 HGB Abschreibungspflicht 253 III S.3 HGB Steuerbilanz Abschreibungsverbot 6 I Nr. 2 EStG Abschreibungswahlrecht 6 I Nr.1 S.2 EStG STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 68

69 2. Bilanzierung des Umlaufvermögens Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 69

70 Bewertung des Umlaufvermögens Achtung: Die auf dieser Folie aufgeführten Vorschriften gelten für alle Posten des Umlaufvermögens! Umlaufvermögen = alle Wirtschaftsgüter, die nicht dazu bestimmt sind, dem Betrieb dauerhaft zu dienen ( Veräußerung, Verarbeitung, Verbrauch) keine planmäßige AfA Zugangsbewertung zu Anschaffungskosten/Herstellungskosten ( 6 I Nr.2 EStG) Bewertung am Bilanzstichtag: Vergleich von beizulegendem Wert (HB) bzw. Teilwert (StB) mit den Anschaffungskosten/Herstellungskosten und ggf. außerplanmäßige Abschreibung Strenges Niederstwertprinzip in der HB: d.h. Abschreibung sowohl bei dauerhafter als auch vorübergehender Wertminderung ( 253 IV HGB) Abschreibungswahlrecht in der StB: nur bei voraussichtlich dauerhafter Wertminderung ( 6 I Nr. 2 S. 2 EStG) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 70

71 2.1. Vorräte Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 71

72 Vorräte Vorräte = alle Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, die für die Produktion oder die Veräußerung vorgesehen sind Grundsatz der Einzelbewertung 5 I EStG i.v.m. 252 I Nr.3 HGB; R 6.8 III EStR Bewertung mit Anschaffungskosten/Herstellungskosten wenn Anschaffungskosten/Herstellungskosten nicht bzw. schwer feststellbar (z.b. wegen Preisschwankungen bei beschafften Vorräten wie Fließen, Weinflaschen, Schrauben, Geschirr ): Alternativer Wertansatz: einfache Durchschnittsbewertung gleitende Durchschnittsbewertung 240 IV HGB; R 6.8 EStR STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 72

73 Beispiel Vorratsbewertung Bewertung von bestimmten Vorräten kann sehr komplex sein, z.b.: In einen Öltank werden Liter Öl (Anschaffungskosten inkl. Nebenkosten: ) gefüllt, es erfolgt kein Verbrauch Am nächsten Tag werden weitere Liter (3.500 ) eingefüllt Nun werden von den Litern exakt Liter in der Produktion verbraucht Problem bei der Bewertung: Welcher Anteil des Öls stammt von den Litern für 4.000, welcher von den Litern für 3.500? jeweiliger Anteil ist nicht feststellbar, da sich das Öl im Tank vermischt hat STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 73

74 Bewertungsverfahren Anschaffungskosten zzgl. Nebenkosten (betriebsbereiter Zustand 255 I HGB, 6 I Nr. 2 EStG) Herstellungskosten ( 255 II, IIa HGB; 6 I Nr. 2 EStG und R 6.3 EStR Pflichtbestandteile HB MEK+MGK+FEK+FGK+Sonderkosten der Fertigung+ AfA der Fertiguzngsmaschinen Wahlbestandteile HB Kosten der allgemeinen Verwaltung+ Aufwand für soziale Einrichtungen + Aufwand für freiwillige soziale Leistungen + Aufwand für betriebliche Altersversorgung Pflichtbestandteile StB: Nach BMF vom werden zusätzlich zu den HB Pflichtbestandteilen jetzt auch alle handelsrechtlichen Wahlrechte in der StB zu Pflichtbestandteilen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 74

75 Bewertungsvereinfachungsverfahren (1) Das auf der vorherigen Folie genannte Problem kann auch mit den sog. Bewertungsvereinfachungsverfahren umgangen werden Fifo-Methode (first-in-first-out) 256 HGB; (Verbot in StB) Annahme: zuerst angeschaffte Güter werden zuerst verbraucht Lifo-Methode (last-in-first-out) (Perioden-Lifo; permanentes Lifo) 256 HGB; 6 I Nr. 2a EStG) Annahme: zuletzt angeschaffte Güter werden zuerst verbraucht Festwertmethode 240 III HGB; H 6.8 Festwert EStH Annahme: Der Warenbestand bleibt annähernd konstant (Zugänge = Abgänge), der Wert unterliegt nur geringen Veränderungen, Güter von nachrangiger Bedeutung STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 75

76 Bewertungsvereinfachungsverfahren (2) Neben der Einzelbewertung oder Durchschnittbewertung sind bei der Bewertung von Vorräten erlaubt: in der Handelsbilanz: alle Methoden ( 240 III HGB) in der Steuerbilanz: nur Lifo ( 6 I Nr.2a EStG) und Festwert ( 5 I EStG i.v.m. 240 III HGB) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 76

77 Außerplanmäßige Abschreibungen Die notwendige Abschreibung wird regelmäßig im Rahmen der verlustfreien Bewertung (retrograde Wertermittlung) nach der Subtraktionsmethode ermittelt: Verlustfreie Bewertung Handelsbilanz HB 253 IV HGB: StB 6 I Nr. 2 EStG: Voraussichtlicher VK - Noch anfallende Kosten Beizulegender Wert Steuerbilanz Voraussichtlicher VK - Noch anfallende Kosten - Durchschnittl. Gewinn Teilwert STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 77

78 2.2. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 78

79 Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Forderung = Gegenwert einer erbrachten Lieferung/Leistung entstehen nach dem (Gewinn-)Realisationsprinzip erst bei Erbringung der Lieferung oder Leistung (im Gegensatz zur Einnahmen- Überschussrechnung 4 III EStG bei der es i.d.r. auf den Zahlungsfluss ankommt) Unterteilung nach Fälligkeit (kurz-, mittel-, langfristig) LuL, verbundene Unternehmen, sonstige VG Währung Werthaltigkeit (vollwertig, zweifelhaft, uneinbringlich) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 79

80 Bewertung von Forderungen Bewertung mit Anschaffungskosten ( Nennwert inkl. USt) uneinbringliche Forderungen: AfA gem. 6 I Nr.2 S.2 EStG in voller Höhe, sowie USt-Korrektur ( 17 I,II UStG) zweifelhafte Forderungen: erst bei teilweisem Ausfall Teilwertabschreibung gem. 6 I Nr.2 S.2 EStG (Achtung: USt wird erst bei Uneinbringlichkeit korrigiert) in Höhe des wahrscheinlich noch einbringlichen Anteils STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 80

81 2.3. Wertpapiere des Umlaufvermögens Seite 81 STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 81

82 Bewertungsvorschriften Es gelten die allgemeinen Bewertungsvorschriften des Umlaufvermögens, d.h.: keine planmäßige AfA Zugangsbewertung zu Anschaffungskosten ( 6 I Nr.2 EStG) Handelsrechtliche Pflicht zur Abschreibung auch bei voraussichtlich vorübergehender Wertminderung ( 253 IV HGB ; strenges Niederstwertprinzip); Steuerrechtliches Wahlrecht ( 6 I Nr.2 S.2 EStG), falls es sich um eine voraussichtlich dauerhafte Wertminderung handelt Verpflichtung zur Wertzuschreibung bei späteren Kurssteigerungen ( 253 V HGB; 6 I Nr. 2 S.2 EStG) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 82

83 3. Das Eigenkapital als Saldogröße Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 83

84 Zusammensetzung und Änderung des Eigenkapitals Eigenkapital besteht aus erfolgswirksamen Komponenten (Jahresüberschuss/-fehlbetrag) und erfolgsneutralen Komponenten (Einlagen/Entnahmen bei Personengesellschaften und Einzelunternehmern bzw. Kapitalerhöhungen/Gewinnausschüttungen oder Gewinnrücklagen bei Kapitalgesellschaften) ist damit eine veränderliche Größe Aufbau bzw. Aussehen des Eigenkapitals: bei Kapitalgesellschaften gem. 266 III HGB bei Einzelunternehmern/Personengesellschaften: Kapitalkonten (s. folgende Folien) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 84

85 Das Eigenkapital bei Einzelunternehmern Buchung von Einlagen und Entnahmen über das Unterkonto Privat Möglichkeiten zur Einlage/Entnahme: Bareinlagen/-entnahmen Sacheinlagen/-entnahmen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 85

86 Das Eigenkapital bei Personengesellschaften Achtung: Personengesellschaften (KG, OHG, ) sind keine Rechtspersonen! Transparenzprinzip: Jahresüberschuss/-verlust sowie Personensteuern sind den Gesellschaftern, nicht der Gesellschaft zugehörig, d.h. der Gewinn bzw. Verlust wird am Ende des Jahrs auf die G ter verteilt. Deshalb i.d.r. 2 Kapitalkonten für jeden Gesellschafter: Kapitalkonto I: Einlagen lt. Gesellschaftsvertrag Kapitalkonto II: Gewinnanteile, Verluste, Einlagen, Entnahmen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 86

87 Das Bilanzen bei Personengesellschaften Gesamthandsbilanz: Vermögensgegenstände und Schulden der PersG selbst; diese kann selber Verträge abschließen Sonderbilanzen: Hier werden eventuell für alle Gesellschafter Bilanzen erstellt, in denen Vermögensgegenstände und Schulden aufgeführt, die nur den einzelnen Gesellschaftern gehören und in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der PersG stehen (z.b. A vermietet G+B an PersG; B überlässt der PersG einen LKW.) Ergänzungsbilanzen: Entstehen i.d.r. bei Gesellschafterwechseln und stellen die korrekte Bilanzierung dieser Fälle dar è Einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 87

88 Das Eigenkapital bei Kapitalgesellschaften Kapitalgesellschaften (AG, GmbH, ) sind juristische Personen Besteuerung folgt dem Trennungsprinzip (Jahresüberschuss/-fehlbetrag wird nicht automatisch Gesellschaftern zugerechnet, sondern zunächst der Gesellschaft) Kapitalgesellschaft ist selbst Steuersubjekt (Gesetz: KStG) Gesellschaft hat 3 Möglichkeiten der Gewinnverwendung: Thesaurierung (Einbehalten des Gewinns, fließen in Gewinnrücklagen) Gewinnausschüttung an Gesellschafter durch Gewinnverwendungsbeschluss Vortrag auf neue Rechnung (Gewinnvortrag) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 88

89 4. Bilanzierung steuerfreier Rücklagen Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 89

90 Allgemeines Gibt es nur in der StB in den im Gesetz ausdrücklich vorgesehen Fällen (z.b. Rücklage nach 6b EStG oder R 6.6 EStR sog. steuerfreie Rücklagen führen nicht zu Steuerfreiheit, sondern nur zu Steuerstundung werden gebildet, wenn aufgedeckte stille Reserven nicht als Ertrag gewertet, sondern auf andere Wirtschaftsgüter übertragen werden Übertragung kann dabei (aus verschiedenen Gründen) nicht im gleichen Geschäftsjahr möglich sein Rücklagenbildung (SoPo: Sonderposten mit Rücklageanteil) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 90

91 Was sind stille Reserven? stille Reserven = nicht in der Bilanz erkennbare Wertreserven entstehen durch Unterbewertung von Aktiva (z.b. Forderungen wertberichtigt obwohl werthaltig; G+B wird mit AK und nicht mit Zeitwert bewertet ) bzw. Überbewertung von Passiva(z.B. RSt sind überbewertet) können aktiv (z.b. Ausnutzen von gesetzlichen Ermessensspielräumen) oder passiv (z.b. durch unbemerkten Wertanstieg) entstehen Folge: Gewinn bzw. Eigenkapital erscheint geringer, als es tatsächlich ist Die Aufdeckung (= Offenlegung) von stillen Reserven erhöht i.d.r. den zu versteuernden Gewinn STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 91

92 4.1. Rücklage für Ersatzbeschaffung R 6.6 EStR Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 92

93 Rücklage für Ersatzbeschaffung Regelung in den Steuerrichtlinien R 6.6 EStR keine direkte gesetzliche Regelung Hintergrund: Ungewolltes Ausscheiden eines Wirtschaftsgutes aus einem Betrieb Aufdeckung stiller Reserven würde zu erhöhtem Gewinn führen erhöhter Gewinn würde zu höherer Besteuerung führen Zweck der Rücklage: Vermeidung der Besteuerung der stillen Reserven eines ausgeschiedenen Wirtschaftsgutes, damit Ersatzbeschaffungen wirtschaftlich möglich sind STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 93

94 Voraussetzungen der Rücklagenbildung Zur Bildung der Rücklage für Ersatzbeschaffung müssen gem. R6.6 EStR i.v.m. H 6.6 EStH alle folgenden Voraussetzungen erfüllt sein: der Steuerpflichtige muss zum begünstigten Personenkreis gem. R6.6 EStR gehören (= Gewinn wird gem. 5 i.v.m. 4 I oder nach 4 III EStG ermittelt) Ausscheiden des Wirtschaftsgutes erfolgt durch höhere Gewalt oder durch behördlichen Eingriff (R6.6 I S.2 Nr.1 EStR) Aufdeckung stiller Reserven durch das Ausscheiden des Wirtschaftsgutes gegen Entschädigung, i.d.r. Versicherung Übertragung der stillen Reserven auf die Anschaffungskosten oder Herstellungskosten eines art- und funktionsgleichen Wirtschaftsgutes (= Ersatzwirtschaftsgut) STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 94

95 Übertragung stiller Reserven gem. R6.6 EStR (1) wenn Ausscheiden und Ersatzbeschaffung im gleichen Wirtschaftsjahr: sofortige Übertragung der stillen Reserven auf das Ersatzwirtschaftsgut wenn Ausscheiden und Ersatzbeschaffung nicht im gleichen Wirtschaftsjahr: Bildung einer steuerfreien Rücklage, Sonderposten, im Wirtschaftsjahr des Ausscheidens (nicht später!), wenn: Ersatzbeschaffung ernstlich geplant Ersatzbeschaffung zu erwarten Keine Übertragung der stillen Reserven auf vor dem Ereignis zugegangene Vermögensgegenstände ( nur der Landwirt weiß, dass die Scheune morgen warm saniert wird ) zum Zeitpunkt der Ersatzbeschaffung: Übertragung der stillen Reserven auf die Anschaffungskosten/Herstellungskosten des Ersatzwirtschaftsgutes STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 95

96 Übertragung stiller Reserven gem. R6.6 EStR (2) Frist zu Übertragung der Rücklage auf Ersatzwirtschaftsgut: 1 Jahr (bewegliche Wirtschaftsgüter) bzw. 4 Jahre (Grundstücke) oder 6 Jahre (neue Gebäude) wenn keine Übertragung nach Fristablauf: Gewinnerhöhende Auflösung der Rücklage falls sog. Mehrentschädigung (= erhaltene Entschädigung nicht vollständig für Ersatzbeschaffung verwendet), nur anteilige Übertragung der stillen Reserven auf die Anschaffungskosten/Herstellungskosten erlaubt: AK/HK Ersatzwirtschaftsgut anteil. Übertragungsbetrag = aufgedeckte stille Reserve Entschädigung STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 96

97 Beispiel: Rücklage für Ersatzbeschaffung (1) Unternehmer X (Gewinnermittlung gem. 5 I EStG) verliert am eine Spezialmaschine durch Hochwasser (vollständige Zerstörung, kein Restwert) Versicherung zahlt am an X, davon für die Spezialmaschine und für entgangenen Gewinn X hat die Spezialmaschine am durch eine modernere Variante für zzgl. USt ersetzt Die alte Spezialmaschine befand sich seit dem im Betriebsvermögen, Anschaffungskosten , Nutzungsdauer 10 Jahre Buchungen/steuerrechtliches Vorgehen? STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 97

98 Beispiel: Rücklage für Ersatzbeschaffung (2) Lösung: Anschaffungskosten Maschine alt: , Nutzungsdauer 10 Jahre lineare AfA mit pro Wirtschaftsjahr Restbuchwert: = Buchungen bei Schadenseintritt: AfA an Maschinen AfA außergew an Maschinen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 98

99 Beispiel: Rücklage für Ersatzbeschaffung (3) : Entschädigungssumme durch Versicherung: Bank an s.b.e : Bildung der Rücklage (Entschädigung Restbuchwert) s.b.a an steuerfr. RL : Neuanschaffung Maschinen an Bank Vorsteuer an STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 99

100 Beispiel: Rücklage für Ersatzbeschaffung (4) : Übertragung der stillen Reserven steuerfr. RL an s.b.e s.b.a an Maschinen STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 100

101 4.2. Reinvestitionsrücklage nach 6b EStG Seite STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 101

102 Reinvestitionsrücklage nach 6b EStG gesetzliche Grundlage: 6b EStG Hintergrund: Veräußerung von bestimmten definierten Wirtschaftsgütern des Anlagevermögen dadurch aufgedeckte stille Reserven würden den Gewinn erhöhen erhöhter Gewinn würde zu erhöhter Besteuerung führen Zweck der Rücklage: Vermeidung der Besteuerung der stillen Reserven eines veräußerten Wirtschaftsgutes, damit andere Investitionsvorhaben wirtschaftlich erleichtert sind STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 102

103 Voraussetzungen der Rücklagenbildung ( 6b IV EStG) Gewinnermittlung des Steuerpflichtigen gem. 4 I EStG oder 5 EStG zum Zeitpunkt der Veräußerung waren Wirtschaftsgüter mindestens 6 Jahre ununterbrochen Teil des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte die (neu) angeschafften/hergestellten Wirtschaftsgüter gehören zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte der Gewinn aus der Veräußerung muss steuerpflichtig sein der Abzug der Anschaffungskosten/Herstellungskosten sowie die Bildung und Auflösung der Rücklage muss in der Buchführung verfolgbar sein STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 103

104 Übertragung stiller Reserven gem. 6b EStG (1) gem. 6b I S.2 EStG sind folgende Übertragungen möglich: Verkauf von Neuanschaffung von Grund und Boden Aufwuchs Gebäude Binnenschiffe Grund und Boden Aufwuchs Gebäude Binnenschiffe STEU II - Bilanzsteuerrecht Prof. Dr. Christopher Barth // Florian Schröer//Nicolas Hofmann 104