International Accounting Basic I: Internationale Rechnungslegung: IFRS

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1 International Accounting Basic I: Internationale Rechnungslegung: IFRS

2 Vorlesungsübersicht Grundlagen der internationalen Rechnungslegung Seite 2

3 Wertminderung IAS 36 Leasing IAS 17 Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2 Ertragsteuern IAS 12 Kapitalflussrechnung IAS 7 Segmentberichterstattung IFRS 8 DPR - aktuelle Beobachtungen und Prüfungsschwerpunkte 2014 Seite 3

4 IAS 12 Ertragsteuern Income Taxes Seite 4

5 Einschlägige Standards IAS 1 Presentation of Financial Statements IAS 12 Income Taxes SIC 25 Income Taxes - Changes in the Tax Status of an Enterprise or its Shareholders Seite 5

6 Zielsetzung Regelung der Bilanzierung von Ertragsteuern Behandlung gegenwärtiger und künftiger steuerlicher Konsequenzen aus künftiger Realisierung (Erfüllung) des Buchwertes von Vermögenswerten (Schulden), welche in der Bilanz eines Unternehmens angesetzt sind Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen der Berichtsperiode, die im Abschluss eines Unternehmens erfasst sind Latente Steuern aus ungenutzten steuerlichen Verlusten Seite 6

7 Anwendungsbereich Regelungsbereich von IAS 12 Regelungen zu den tatsächlich geschuldeten, beziehungsweise erstattungsfähigen Ertragsteuern auf Basis des zu versteuernden Einkommens bzw. des steuerlichen Verlusts der Periode Regelungen zu den ertragsteuerlichen Konsequenzen, die sich aus der unterschiedlichen Behandlung von Sachverhalten im IFRS-Abschluss und in der steuerlichen Gewinnermittlung ergeben Bilanzierung von tatsächlichen Steuern Bilanzierung von latenten Steuern Seite 7

8 Definitionen (IAS 12.5) Handelsrechtliches Periodenergebnis (Accounting Profit) Handelsrechtliches Periodenergebnis (nach IFRS) vor Abzug von Steuern Zu versteuerndes Ergebnis (Taxable Profit) Zu versteuerndes Ergebnis, auf Grund dessen Ertragsteuern zu zahlen (erstatten) sind Steueraufwand/Steuerertrag (Tax expense/tax income) Die Summe des Betrages aus tatsächlichen und latenten Steuern, die in die Ermittlung des Periodenergebnisses eingeht Tatsächliche Ertragsteuern (Current tax) Der Betrag der geschuldeten (erstattungsfähigen) Ertragsteuern, der aus dem zu versteuernden Einkommen (steuerlichen Verlust) der Periode resultiert Latente Steueransprüche/Steuerschulden (Deferred tax assets/liabilities) Die Beträge an Ertragsteuern, die in zukünftigen Perioden resultierend aus zu versteuernden temporären Differenzen erstattungsfähig bzw. zahlbar sind Seite 8

9 Tatsächliche Steuern Bewertung und Ausweis Besteuerungsgrundlage Das zu versteuernde Ergebnis ist das nach den (nationalen) steuerlichen Vorschriften ermittelte Ergebnis der Periode, auf Grund dessen Ertragsteuern zu zahlen sind (IAS 12.5) Bewertung (IAS 12.46) Mit den Steuersätzen, die am Bilanzstichtag gelten oder in Kraft treten sollen Ausweis Gesonderter Ausweis in Bilanz und GuV (IAS 1.54 bzw. IAS 12.77) Ausweis für jeden Teil des Other Comprehensive Income in GuV oder Anhang (IAS 1.90) Saldierung nur in Ausnahmefällen (Einklagbares Aufrechnungsrecht) Zahlreiche Anhangsangaben (IAS ff.) Seite 9

10 Latente Steuern - Grundlagen Bilanzorientierte Betrachtungsweise Temporäre Differenzen Steuersatz der Umkehrperiode und damit Antizipation zukünftiger Steuersatzänderungen Temporäre Differenzen sind Unterschiedsbeträge zwischen dem Buchwert eines Vermögenswertes (Schuld) in der Bilanz und seinem Steuerwert. (IAS 12.5) Ziel ist zutreffender Vermögensausweis unter Einbeziehung von Steuerforderungen/- verbindlichkeiten Seite 10

11 Latente Steuern - Abgrenzung Unterschiede zwischen Handels-(IFRS) und Steuerbilanz Temporäre Unterschiede Andere Unterschiede Aktive Unterschiedsbeträge (deductible temporary differences) Passive Unterschiedsbeträge (taxable temporary differences) Keine Steuerabgrenzung Seite 11

12 Latente Steuern - Zuordnung IFRS-Ansatz unterscheidet sich vom Steuerbilanzwert Fall 1 Aktiva (IFRS Bilanz) < Aktiva (Steuerbilanz) Fall 2 (IFRS Bilanz) > (Steuerbilanz) Fall 3 Aktiva (IFRS Bilanz) > Aktiva (Steuerbilanz) Fall 4 (IFRS Bilanz) < (Steuerbilanz) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Seite 12

13 Latente Steuern Zuordnung Beispiel 1 Fall 1 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) < (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 2 > (Steuerbil.) Fall 3 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) > (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 4 < (Steuerbil.) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Seite 13 Fall 1: Aktiva (IFRS) < Aktiva (Steuerbilanzwert) Abschreibung einer Maschine nach IFRS über 8 Jahre, steuerlich wird die AfA über 10 Jahre vorgenommen. Anschaffungskosten betragen EUR 400. Betrachtung im 3. Jahr Restbuchwert Maschine (IFRS) EUR 250 Restbuchwert Maschine (Steuerbilanz) EUR 280 Temporäre Differenz EUR 30 Steuersatz 40 % Aktive latente Steuer EUR 12

14 Latente Steuern Zuordnung Beispiel 2 Fall 1 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) < (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 2 > (Steuerbil.) Fall 3 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) > (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 4 < (Steuerbil.) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Fall 2: (IFRS) > (Steuerbilanzwert) Pensionsrückstellung nach IFRS i.d.r. höher als Steuerbilanzansatz. Pensionsrückstellung (IFRS) EUR Pensionsrückstellung (Steuerbilanz) EUR Temporäre Differenz EUR Steuersatz 40% Aktive latente Steuer EUR Seite 14

15 Latente Steuern - Zuordnung Beispiel 3 Fall 1 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) < (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 2 > (Steuerbil.) Fall 3 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) > (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 4 < (Steuerbil.) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Seite 15 Fall 3: Aktiva (IFRS) > Aktiva (Steuerbilanzwert) Anwendung der Teilgewinnrealisierung (percentage-of-completion-method) zur Bewertung der Vorräte bei Auftragsfertigung im Abschluss nach IFRS. Noch nicht abgerechnete Leistungen (IFRS) EUR Vorräte (Steuerbilanz) EUR Temporäre Differenz EUR 500 Steuersatz 40% Passive latente Steuer EUR 200

16 Latente Steuern - Zuordnung Beispiel 4 Fall 1 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) < (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 2 > (Steuerbil.) Fall 3 Aktiva Aktiva (IFRS Bil.) > (Steuerbil.) (IFRS Bil.) Fall 4 < (Steuerbil.) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Fall 4: (IFRS) < (Steuerbilanzwert) Steuerlich zulässige Instandhaltungsrückstellung ist nach IFRS nicht möglich. Rückstellung (IFRS) EUR 0 Rückstellung (Steuerbilanz) EUR Temporäre Differenz EUR Steuersatz 40% Passive latente Steuer EUR 720 Seite 16

17 Latente Steuern - Ansatz Aktive latente Steuer (deferred tax asset) Aktivierung von latenten Steuern auf Abzugsfähige temporäre Unterschiede Ungenutzte steuerliche Verlustvorträge Ansatzpflicht, wenn zu versteuerndes Einkommen wahrscheinlich vorhanden ist, das zur Realisierung der latenten Steueransprüche genutzt werden kann (IAS 12.24) Passive latente Steuer (deferred tax liability) Passivierung von latenten Steuern auf Zu versteuernde temporäre Unterschiede Ansatzpflicht grundsätzlich, wenn zu versteuernde temporäre Unterschiede zu künftigen Steuerzahlungen führen (IAS 12.15) Seite 17

18 Latente Steuern Sonderfall Verlustvorträge Steuerforderungen aus Verlustvorträgen sind nach IAS 12 ein Asset Das Unternehmen verfügt aufgrund eines in der Vergangenheit aufgetretenen Verlustes über einen künftigen Vorteil aus Steuererstattung Latente Steuern aus Verlustvorträgen sind zu aktivieren, wenn künftiger steuerlicher Gewinn wahrscheinlich ist (IAS 12.34) Planungshorizont: i.d.r. 5 Jahre (vgl. IAS 36.35) Voraussetzung: Kein steuerliches Verfallsdatum der Verlustverrechnung Neue Betrachtung an jedem Bilanzstichtag und ggf. Nachaktivierung Seite 18

19 Latente Steuern Berechnung Vorgehensweise Ermittlung auf Basis von IFRS- und Steuerbilanz Ermittlung des Unterschieds pro Posten zwischen IFRS- und Steuerbilanz Ermittlung der unternehmensspezifischen Steuersätze Ermittlung der steuerlichen Verlustvorträge Berechnung der latenten Steuerschulden Aus temporären Differenzen Berechnung der latenten Steueransprüche Aus temporären Differenzen Aus Verlustvorträgen Seite 19

20 Latente Steuern - Zugangsbewertung Ermittlung der temporären Differenzen Bewertung mit dem aktuell geltenden Steuersatz bzw. mit hinreichender Sicherheit erwarteter Steuersatzänderung (Liability Method, IAS f.) Gesetzesänderungen werden berücksichtigt, wenn Gesetz bereits beschlossen wurde oder mit hoher Wahrscheinlichkeit beschlossen wird Diskontierungsverbot (IAS 12.53) Seite 20

21 Latente Steuern - Folgebewertung Buchwert latenter Steueransprüche ist regelmäßig zu überprüfen (IAS 12.56) Überprüfung der Wahrscheinlichkeit, dass ein ausreichendes Steuerergebnis zur Realisierung des latenten Steueranspruchs zur Verfügung stehen wird Überprüfung des Steuersatzes Ist eine Änderung des Steuersatzes angekündigt? (IAS 12.47) Der latente Steueraufwand oder -ertrag ergibt sich als Unterschied aus dem Bilanzausweis der latenten Steuern am Anfang und Ende der Periode Seite 21

22 Latente Steuern GuV Ausweis Grundsätzlich erfolgswirksame Erfassung latenter Steuern (IAS 12.58) Ausnahme: Latente Steuern aus erfolgsneutralen Transaktionen Direkt mit dem Eigenkapital verrechnete Transaktionen (erfolgsneutrale Neubewertungen nach IAS 16, IAS 38, IAS 8, IAS 21) Wertänderungen bei available for sale financial assets (IAS b) Latente Steuern aus Unternehmenserwerb (IAS ff. i.v.m. IFRS 3) Seite 22

23 Latente Steuern - Ausweis Latente Steuern sind getrennt von den tatsächlichen Steuerforderungen/ -verbindlichkeiten zu bilanzieren (IAS 1.54) Ausweis grundsätzlich als langfristige Vermögenswerte/Schulden (IAS 1.56) Saldierungspflicht bei gleicher Art und Steuerbehörde, wenn einklagbares Recht zur Aufrechnung der Beträge besteht (IAS ff.) Tatsächliche und latente Steueraufwendungen (-erträge) sind gemeinsam auszuweisen, aber getrennt zu erläutern (IAS i.v.m. IAS a/b) Zahlreiche Angabe- und Erläuterungspflichten (IAS ff.) Seite 23

24 Ertragsteuern Ausweis IAS 1.54 VERMÖGENSWERTE Sachanlagen Finanzinvestitionen in Immobilien Immaterielle Vermögenswerte Finanzielle Vermögenswerte Finanzanlagen at Equity Latente Steueransprüche Vorräte Forderungen aus LuL Sonstige Forderungen Zahlungsmittel u. äquivalente Steuererstattungsansprüche TEUR 2014 TEUR 2013 EK und SCHULDEN Eigenkapital EK Anteil der Muttergesellschaft Gezeichnetes Kapital Sonstige Rücklagen Gewinnrücklagen Anteile von Minderheitsges tern Langfristige Schulden Finanzielle Schulden Rückstellungen Latente Steuerschulden Kurzfristige Schulden Verbindlichkeiten aus LuL Sonstige Verbindlichkeiten Steuerschulden Rückstellungen TEUR 2014 TEUR 2013 Summe Vermögenswerte Summe EK und Schulden Seite 24

25 Angaben (IAS ff.) Hauptbestandteile des Steueraufwands/-ertrags sind getrennt anzugeben Erfolgsneutral mit dem Eigenkapital verrechnete latente Steuer Überleitungsrechnung vom Handelsbilanz- zum Steuerbilanzergebnis Steuersatzänderungen Betrag von nicht in der Bilanz aktivierten Steueransprüchen/Verlustvorträgen Bilanzielle und ergebnisseitige Auswirkung latenter Steuern getrennt nach Arten von Temporary Differences Mögliche steuerliche Auswirkungen von Gewinnausschüttungen Zahlreiche weitere Angabepflichten Seite 25

26 Internationale Rechnungslegung (IFRS) Noch Fragen zu IAS 12? Seite 26

27 Fallbeispiel 33 IAS 12 Latente Steuern Liability Methode Ergebnis vor Steuern Handelsrechtlich Steuerrechtlich Ergebnis vor Steuern Handelsrechtlich Steuerrechtlich Differenz Differenz Kumulierte Differenz - Kumulierte Differenz Steuersatz 50 % Steuersatz 40 % è Berechnen Sie die realen und latenten Steuern! Seite 27

28 Fallbeispiel 33 Lösung Latente Steuern Liability Methode 2012 Latente Steuern (Verbindlichkeit) x 50 % Handelsrechtlicher Steueraufwand Current taxes Latente Steuern Steueraufwand x 50 % Latente Steuern (Verbindlichkeit) x 40 % Handelsrechtlicher Steueraufwand Current taxes Latente Steuern Steueraufwand x 40 % Seite 28

29 Fallbeispiel 34 IAS 12 Anschaffungskosten Maschine: 120 Nutzungsdauer: steuerlich 3 Jahre; IFRS 6 Jahre Steuersatz (gleichbleibend): 40 % Jahresüberschuss vor Steuern und AfA:200 Periode Jahresüberschuss vor Afa Steuerwert Buchwert IFRS Temporäre Unterschiede Passive latente Steuer Latenter Steueraufwand (-) Latenter Steuerertrag (+) Tatsächlicher Steueraufwand Ausgewiesener Steueraufwand Seite 29

30 Fallbeispiel 34 Lösung Anschaffungskosten Maschine: 120 Nutzungsdauer: steuerlich 3 Jahre; IFRS 6 Jahre Steuersatz (gleichbleibend): 40 % Jahresüberschuss vor Steuern und AfA:200 Periode Jahresüberschuss vor Afa Steuerwert Buchwert IFRS Temporäre Unterschiede Passive latente Steuer Latenter Steueraufwand (-) Latenter Steuerertrag (+) Tatsächlicher Steueraufwand Ausgewiesener Steueraufwand Seite 30

31 Fallbeispiel 35 IAS 12 Beispiel zur Überleitungsrechnung Annahmen Der im IFRS-Abschluss ausgewiesene Gewinn beträgt in 2012 EUR und in 2013 EUR Der Ertragsteuersatz beträgt in %, in %. Die Veränderung des Steuersatzes führt zu einem angenommenen Rückgang des Anfangssaldos der latenten Steuerrückstellungen um EUR In 2012 sind steuerlich nicht abzugsfähige Aufwendungen von EUR 2.000, in 2013 von EUR entstanden. è Wie hoch ist der Steueraufwand und die Steuerquote 2012 und 2013? Seite 31

32 Fallbeispiel 35 Lösung (1/2) Beispiel zur Überleitungsrechnung - Steueraufwand Steueraufwand auf Grund des anzuwendenden Steuersatzes (2012: 50%, 2013: 45%) Steuern auf steuerlich nicht abzugsfähige Aufwendungen Minderung des Anfangssaldos der latenten Steuerrückstellungen Auf Grund geminderten Steuersatz tatsächlicher Steueraufwand Seite 32

33 Fallbeispiel 35 Lösung (2/2) Beispiel zur Überleitungsrechnung - Steueraufwand 2012 (%) 2013 (%) Anzuwendender Steuersatz Änderung auf Grund steuerlich nicht abzugsfähiger Aufwendungen Änderung auf Grund der Minderung latenter Steuerrückstellungen durch Verminderung des Steuersatzes Durchschnittlicher effektiver Steuersatz 50,00 45,00 +5,00 +3,00 0,00-6,25 55,00 41,75 Seite 33

35 IAS 7 Kapitalflussrechnung Statement of Cash Flows Seite 35

36 Zielsetzung und Anwendungsbereich Kapitalflussrechnung: Pflicht für alle Unternehmen HGB: Nur Pflicht für Konzernabschluss kapitalmarktorientierter Unt. ( 297 I HGB ) Information über Bewegung der Zahlungsmittel und -äquivalente Möglichkeit der Analyse der Finanzstruktur Beurteilung der Liquidität Einschätzung der Fähigkeit, Zahlungsmittel zu generieren Verbesserung der Vergleichbarkeit Seite 36

37 Erstellung der Kapitalflussrechnung CF aus Geschäftstätigkeit CF aus Investitionstätigkeit CF aus Finanzierungstätigkeit Nettoveränderung Finanzmittelfonds Seite 37

38 Erstellung der Kapitalflussrechnung Zusammensetzung des Finanzmittelfonds Zahlungsmittel (Cash) Schecks, Kassenbestand, Guthaben bei Kreditinstituten Zahlungsmitteläquivalente (Cash Equivalents) Kurzfristige, äußerst liquide Finanzinvestitionen, die jederzeit in bestimmte Zahlungsmittelbeträge umgewandelt werden können und nur unwesentlichen Wertschwankungen unterliegen (IAS 7.6) Keine Identität des Finanzmittelfonds mit Ausweis der flüssigen Mittel erforderlich, jedoch Angabepflicht der Bestandteile der Zahlungsmittel und äquivalente mit Überleitungsrechnung zu Bilanzposten. Seite 38

39 Erstellung der Kapitalflussrechnung Vereinfachtes Zahlenbeispiel BJ VJ Cash-Flow aus Geschäftstätigkeit Cash-Flow aus Investitionstätigkeit Cash-Flow aus Finanztätigkeit Nettoveränderung Finanzmittelfonds Finanzmittelfonds am Beginn der Periode Finanzmittelfonds am Ende der Periode Nettoveränderung Finanzmittelfonds Seite 39

40 Anhangangaben Angaben zum Finanzmittelfonds Zusammensetzung, Überleitung bestimmter Fondsbestandteile Angabe von Verfügungsbeschränkungen Zusätzliche Informationen über Verkauf und Erwerb von Unternehmen Angabe wesentlicher, zahlungsunwirksamer Investitions- und Finanzierungsvorgänge Weitere Angaben Betrag der nicht ausgenutzten Kreditlinien Summe der CF`s, die sich auf konsolidierte Anteile an Joint Ventures beziehen Summe der CF`s, die Erweiterungen der betrieblichen Kapazität betreffen Seite 40

41 Internationale Rechnungslegung (IFRS) Noch Fragen zu IAS 7? Seite 41

42 Fallbeispiel 36 - IAS 7 Die ABC AG beauftragt Sie damit eine Kapitalflussrechnung zu erstellen. Folgende Sachverhalte haben sich 2013 ereignet: Sachanlagen wurden i.h.v. 12 Mio. gekauft. Es wurden Abschreibungen gem. IAS 16 i.h.v. 5 Mio. vorgenommen. Im Gj fielen 23 Mio. Personalkosten an. Es wurde ein Umsatz i.h.v. 62 Mio. erzielt. Finanzanlagen wurden für 10 Mio. gekauft. Weitere Finanzanlagen wurden zu 24 Mio. verkauft. Es wurden Anleihen, die zu einem Mittelzufluss von 12 Mio. geführt haben, ausgegeben. Ein Kredit wurde mittels Sondertilgung mit 122 Mio. getilgt. Der Finanzmittelbestand Anfang 2013 betrug 165 Mio.. è Ermitteln Sie den Operativen*, Investitions- und den Finanzierungs-Cashflow! è Wie hoch ist der Finanzmittel-Bestand Ende 2013? *Hinweis: Verwenden Sie die direkte Methode Seite 42

43 Fallbeispiel 36 Lösung (1/2) Statement of Cash Flows: Umsatz 62 Mio. - Personalkosten 23 Mio. = CF aus lfd. Geschäft 39 Mio. - Auszahlung aus Zugang SAV 12 Mio. + Einzahlung aus Abgang FAV 24 Mio. - Auszahlung aus Zugang FAV 10 Mio. = CF aus Investitionstätigkeit 2 Mio. Abschreibungen werden bei der direkten Methode nicht berücksichtigt. Es sind nur reine Zahlungen zu betrachten. + Einzahlung aus FK-Aufnahme 12 Mio. - Auszahlung aus Kredittilgung 122 Mio. = CF aus Finanzierungstätigkeit -110 Mio. Seite 43

44 Fallbeispiel 36 Lösung (2/2) Statement of Cash Flows: Um den Finanzmittelbestand am Ende der Periode ermitteln zu können, müssen alle 3 berechneten Cashflow-Größen addiert und zum FM-Bestand am Anfang der Periode hinzugerechnet werden. Operativer Cashflow (OCF) 39 Mio. + Investitions-Cashflow (ICF) 2 Mio. - Finanzierungs-Cashflow (FCF)* -110 Mio. = Zahlungswirksame Änderung FM - 69 Mio. + FM Anfang Mio. = FM Ende Mio. *Nicht zu verwechseln mit dem Free Cash Flow! Seite 44

46 IFRS 8 Segmentberichterstattung Segment Reporting Seite 46

47 Begriffsabgrenzung Das Segment Reporting stellt eine nach Bereichen differenzierte und strukturierte Veröffentlichung finanzieller sowie manchmal auch nicht finanzieller Daten im Rahmen der Geschäftsberichtspublizität dar. Dabei werden aggregierte Daten des Jahresabschlusses zerlegt und den verschiedenen Segmenten (Unternehmensteilbereichen) zugeordnet. Seite 47

48 Anwendungsbereich IFRS 8 gilt für Unternehmen, deren Wertpapiere (sowohl Teilhaber- als auch Gläubigerpapiere) öffentlich gehandelt werden oder die sich gerade im Going Public-Prozess befinden è Für kapitalmarktorientierte Unternehmen (IFRS 8.2) Bei freiwilliger Segmentpublizität (nach IFRS 8 empfohlen) hat diese unter voller Beachtung des IFRS 8 zu erfolgen (IFRS 8.3) è Unabhängig von Rechtsform und Unternehmensgröße Seite 48

49 Definition Segmentabgrenzung erfolgt nach Geschäftsbereichen (operating segments) Voraussetzungen für ein Segment nach IFRS 8.5: Unternehmensteile mit Erträgen und Aufwendungen deren operative Ergebnisse von der Unternehmensleitung überwacht werden für die eigene finanzwirtschaftliche Daten verfügbar sind è IFRS 8 folgt dem Management Approach, d.h. Sicht des Managements wird offen gelegt Seite 49

50 Berichtspflichtige Segmente Ein Segment ist berichtspflichtig, wenn eines der folgenden Kriterien erfüllt ist: Segmentumsatzerlöse (inkl. interne) 10 % des Gesamtumsatzes der Segmente Segmentergebnis 10 % der Summe der Ergebnisse aller Segmente mit positivem oder negativem Ergebnis (maßgeblich ist der größere absolute Betrag) Segmentvermögen 10 % des Gesamtvermögens aller Segmente Falls Summe der Erlöse der berichtspflichtigen Segmente < 75 % der gesamten Unternehmenserlöse, sind zusätzliche berichtspflichtige Segmente bis zum Erreichen der 75 %-Grenze zu bilden (IFRS 8.15) Seite 50

51 Zusammenfassung von Segmenten IFRS 8.19 empfiehlt, max.10 Segmente zu berichten, um Entscheidungsnützlichkeit zu erhalten Zusammenfassung Ähnlicher Segmente Nicht einzeln berichtspflichtige Segmente können zusammengefasst werden, um ein berichtspflichtiges Segment zu bilden, wenn die Zusammenfassung den Grundprinzipien von IFRS 8 entspricht und sie in allen folgenden Punkten ähnlich sind: Art der Produkte und Dienstleistungen Art des Produktionsprozesses Kundengruppe Vertriebsmethode Regelungsumfeld Unwesentlicher Segmente Segmente, die nicht nach IFRS 8.11 ff. berichtspflichtig sind, müssen nicht berichtet werden IFRS 8.13 erlaubt, sie einzeln zu berichten Alle weiteren nicht berichtspflichtigen Segmente werden unter der Kategorie Alle sonstigen Segmente erfasst (IFRS 8.16) Seite 51

52 Offenzulegende Informationen Grundlegende Informationen, um das Geschäft zu verstehen (IFRS 8.20) Allgemeine Informationen zu Segmenten und Segmentierung Folgende der Unternehmensführung zur Verfügung gestellten Daten werden offen gelegt: Ergebnis der Segmente (Außenumsätze, Zinserträge, Abschreibungen, etc.) Vermögen und Schulden der Segmente è Aufgrund des Management Approach sind nur wenige spezielle Angaben vorgeschrieben Seite 52

53 Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden Nach dem management approach sind für die externe Berichterstattung die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden heranzuziehen, die auch unternehmensintern zur Steuerung und Berichterstattung verwendet werden Eine verpflichtende Anwendung der dem Einzel-/Konzernabschluss zu Grunde liegenden Methoden ist nicht erforderlich Für die Datenermittlung bedeutet dies, dass auch kein Symmetrieerfordernis und keine Pflicht zur Zuordnung bestimmter Komponenten zu den einzelnen Berichtsgrößen besteht Seite 53

54 Überleitungsrechnung (IFRS 8.28) Einige Segmentdaten sind durch Überleitungsrechnung unter Berücksichtigung eines ggf. anzugebenden Korrekturbetrages auf die jeweilige Position des konsolidierten Abschlusses zu überführen Überzuleiten sind: Segmenterlöse (auf Gesamterlöse) Segmentergebnis vor Steuern und aus aufgegebenen Geschäftsbereichen (auf Periodenergebnis des Unternehmens vor Steuern) Segmentvermögen (auf konsolidierten Gesamtbetrag) Segmentschulden (auf konsolidierten Gesamtbetrag) Andere wesentliche Segmentdaten Korrekturbeträge: Abweichungen aus Anwendung des management approach, Zwischenerfolge, nicht zurechenbare Beträge, etc. Seite 54

55 Sonstige Angaben Sofern nicht schon nach den allgemeinen Vorschriften berichtet, müssen folgenden Angaben gemacht werden (IFRS 8.31 ff.): Außenumsatzerlöse nach Produkten Außenumsatzerlöse und langfristige Vermögenswerte aufgeteilt nach In- und Ausland unter Angabe von wesentlichen Ländern Angabe des Segments, wenn ein einzelner Kunde mehr als 10 % der Erlöse erzielt (ohne Offenlegung der Identität des Kunden) Seite 55

56 Internationale Rechnungslegung (IFRS) Noch Fragen zu IFRS 8? Seite 56

57 Fallbeispiel 37 IFRS 8 Ein Unternehmen hat 9 Segmente. Die Summe der positiven Erträge beträgt 100, die Summe der negativen Erträge beträgt 25. è Ab welchem Segmentergebnis ist ein Segment berichtpflichtig? Seite 57

58 Fallbeispiel 37 IFRS 8 Ein Unternehmen hat 9 Segmente. Die Summe der positiven Erträge beträgt 100, die Summe der negativen Erträge beträgt 25. è Ab welchem Segmentergebnis ist ein Segment berichtpflichtig? Lösung: Ab einem positiven oder negativen Ergebnis von 10, da dies 10 % des größeren absoluten Betrags sind. Seite 58

60 Prüfungsschwerpunkte Überblick 1. Goodwill Impairment-Test 2. Unternehmenszusammenschlüsse 3. Bilanzierung von leistungsorientierten Pensionsverpflichtungen 4. Neue Standards zur Konsolidierung 5. Konzernlagebericht, insbesondere neue Anforderungen durch DRS 20 Seite 60

61 Prüfungsschwerpunkte Goodwill Impairment-Test Detaillierte Prüfungsgebiete: Konsistenz und Verlässlichkeit der Cash Flow-Prognosen (externe Quellen, Lageberichterstattung, Planungstreue) Ableitung der Wachstumsrate und des Abzinsungssatzes (Peer Group-Analyse, Herleitung des Betafaktors und des Verschuldungsgrads) (IAS ff.) Ausreichende Beschreibung der wesentlichen Bewertungsprämissen (IAS (d) und (e), IAS 1.125) Seite 61

62 Prüfungsschwerpunkte Goodwill Impairment-Test Exemplarische Fehlerfeststellungen* (Planung): Das Eigenkapital und der Geschäfts- oder Firmenwert [ ] sind im Konzernabschluss [ ] zu hoch ausgewiesen. Die jahrelangen operativen Verluste und Planabweichungen hätten bereits in Vorjahren zu entsprechenden Plananpassungen in den Wertminderungstests führen müssen. Darüber hinaus waren die verwendeten Diskontierungssätze nicht laufzeitkongruent und entsprachen nicht der zugrunde liegenden Zielkapitalstruktur sowie den speziellen Risiken des Vermögenswertes. Dies verstößt gegen IAS 36.33, und IAS i.v.m. IAS Der Werthaltigkeitstest des Geschäfts- oder Firmenwerts für die zahlungsmittelgenerierende Einheit X basiert auf einer Mehrjahresplanung, die nicht auf vernünftigen und vertretbaren Annahmen beruht. Die Werthaltigkeit des dieser Einheit zugeordneten Geschäfts- oder Firmenwerts [ ] ist daher nicht nachgewiesen. Ferner fehlt die Begründung zur Länge des Detailplanungszeitraums von 8 Jahren. Dies verstößt gegen IAS i.v.m. IAS 36.44b) sowie IAS und IAS d) iii). *Formulierungen redaktionell angepasst Seite 62

63 Prüfungsschwerpunkte Goodwill Impairment-Test Darauf achtet die DPR: Zukunftsgerichtete Informationen des Unternehmen müssen konsistent sein: Zukunftsgerichtete Informationen in: Prognoseberichterstattung im Lagebericht Impairment Test Steuerliche Prognoserechnungen (z.b. Werthaltigkeit von steuerlichen Verlustvorträgen) Zukunftsgerichtete Informationen haben materiell jeweils ineinander überführbar zu sein und formell konsistent zu sein Eine eingeschränkte Prognoseberichterstattung aufgrund von Unsicherheiten muss nachvollziehbar im Impairment Test reflektiert sein, entweder durch eine Anpassung der Cash Flows oder der Risikoprämien bei der Ermittlung des Diskontierungszinses Seite 63

64 Prüfungsschwerpunkte Goodwill Impairment-Test Darauf achtet die DPR: Fehler bei Veräußerung von Geschäftseinheiten oder bei der Reallokation von Goodwill: Goodwill wird aufgrund Neuordnung von CGUs reallokiert Ursprünglich CGU A CGU B CGU C Nach Neuordnung CGU Z CGU C Fehlerquelle: Wenn Anhaltspunkte für einen Impairment des Goodwill bestehen, ist vor der Reallokation ein Impairment Test durchzuführen Ein ansonsten erforderlicher Impairment lässt sich so nicht umgehen! Seite 64

65 Prüfungsschwerpunkte Unternehmenszusammenschlüsse Detaillierte Prüfungsgebiete: Fair Value-Ermittlung mit Bezug auf die Grundsätze von IFRS 13 Aussagefähige Anhangangaben zur Entstehung eines Goodwill oder eines negativen Unterschiedsbetrags und zu den finanziellen Auswirkungen eines Unternehmenszusammenschlusses (IFRS 3.59 f., IFRS 3 Anhang B64 (e), (n) und (q)) Seite 65

66 Prüfungsschwerpunkte Bilanzierung von leistungsorientierten Pensionsverpflichtungen Detaillierte Prüfungsgebiete: Transparenz und Stetigkeit bei der Ermittlung des Abzinsungssatzes (IAS ff.) Beschreibung der Merkmale des Versorgungsplans und der damit verbundenen Risiken (IAS ) Darstellung und Sensitivitäten der versicherungsmathematischen Annahmen (IAS f.) Ergänzung um eine dritte Bilanz bei wesentlichen Auswirkungen in Folge der Erstanwendung des IAS 19 (2011) (IAS 1.40A) Seite 66

67 Prüfungsschwerpunkte Neue Standards zur Konsolidierung Detaillierte Prüfungsgebiete: Bei vorzeitiger Anwendung der Standards IFRS 10, 11, 12 im Jahr 2013: Abgrenzung des Konsolidierungskreises gemäß IFRS 10 Beurteilung von gemeinsamen Vereinbarungen (gemeinschaftliche Tätigkeit versus Gemeinschaftsunternehmen) gemäß IFRS 11 Anhangangaben gemäß IFRS 12 Bei Erstanwendung der neuen Standards zur Konsolidierung im Jahr 2014: Aussagefähige Anhangangaben zu den erwarteten Auswirkungen gemäß IAS 8.30 Seite 67

68 Prüfungsschwerpunkte Konzernlagebericht Detaillierte Prüfungsgebiete: Abgleich der Vorjahresprognose mit der tatsächlichen Entwicklung (DRS 20.57) Erhöhte Anforderungen an die Prognosegenauigkeit (DRS ) Darstellung der Risiken (DRS ff.) und des Risikomanagementsystems (DRS 20.K137 ff.) Seite 68

69 Beobachtungen Latente Steuern Aktivierung latenter Steuern auf Verlustvorträge ist weiterhin im Fokus der DPR Bei Verlusthistorie in jüngerer Vergangenheit: Darlegung, dass zukünftig verrechenbare steuerliche Gewinne vorliegen werden ( überzeugende substanzielle Hinweise ) Eindeutige Ursachen in der Vergangenheit, die nunmehr abgestellt sind Hinreichende Konkretisierung, rechtliche Absicherung und Dokumentation von Steuerplanungsstrategien oder ähnlichen Gestaltungen Planung alleine reicht der DPR oft als Begründung nicht aus. Zuverlässigkeit anhand der Planungstreue in der Vergangenheit zu belegen DPR hinterfragt ggf. auch, warum eine Aktivierung von latenten Steuern unterblieben ist Seite 69

70 Beobachtungen Year-end Reminders der DPR Klare und unternehmensspezifische Erläuterung der Rechnungslegungsmethode zur Umsatzrealisierung Dritte Bilanz bei rückwirkender Anwendung einer Rechnungslegungsmethode oder bei rückwirkender Anpassung oder Umgliederung (IAS 1.10(f)) Anlagenspiegel, Segmentberichterstattung usw. sind als Teil des Anhangs kenntlich zu machen Covenant-Verletzung Anhangsangaben (IFRS 7) & Lageberichtsangaben zu wesentlichen Risiken Ggf. Klassifizierung der Schuld als kurzfristig (IAS 1.74) Selbst dann, wenn der Kreditgeber nach dem Abschlussstichtag und vor der Genehmigung zur Veröffentlichung des Abschlusses nicht mehr auf Zahlung aufgrund der Verletzung besteht. Seite 70

71 Internationale Rechnungslegung (IFRS) Noch Fragen? Seite 71