BAETGE KIRSCH THIELE KONZERN BILANZEN. 11., überarbeitete Auflage

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1 BAETGE KIRSCH THIELE KONZERN BILANZEN 11., überarbeitete Auflage

2 Westfälische Wilhelms-Universität Münster Die Abbildung zeigt das Münsterische Schloss, das Hauptgebäude der Westfälischen Wilhelms-Universität.

3 Konzernbilanzen 11., überarbeitete Auflage von Prof. Dr. Dr. h.c. Jörg Baetge Westfälische Wilhelms-Universität Münster Prof. Dr. Hans-Jürgen Kirsch Westfälische Wilhelms-Universität Münster Prof. Dr. Stefan Thiele Bergische Universität Wuppertal

4 11., überarbeitete Auflage 2015 Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne vorherige schriftliche Einwilligung des Verlages unzulässig und strafbar. Dies gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verbreitung in elektronischen Systemen. Es wird darauf hingewiesen, dass im Werk verwendete Markennamen und Produktbezeichnungen dem marken-, kennzeichen- oder urheberrechtlichen Schutz unterliegen IDW Verlag GmbH, Tersteegenstraße 14, Düsseldorf Die IDW Verlag GmbH ist ein Unternehmen des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V. (IDW). Druck und Bindung: Druckerei C. H. Beck, Nördlingen PN 54087/0/0 KN Die Angaben in diesem Werk wurden sorgfältig erstellt und entsprechen dem Wissensstand bei Redaktionsschluss. Da Hinweise und Fakten jedoch dem Wandel der Rechtsprechung und der Gesetzgebung unterliegen, kann für die Richtigkeit und Vollständigkeit der Angaben in diesem Werk keine Haftung übernommen werden. Gleichfalls werden die in diesem Werk abgedruckten Texte und Abbildungen einer üblichen Kontrolle unterzogen; das Auftreten von Druckfehlern kann jedoch gleichwohl nicht völlig ausgeschlossen werden, so dass für aufgrund von Druckfehlern fehlerhafte Texte und Abbildungen ebenfalls keine Haftung übernommen werden kann. ISBN Bibliografische Information der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über abrufbar.

5 Vorwort zur elften Auflage Das am 23. Juli 2015 in Kraft getretene Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) setzt die Bilanzrichtlinie 2013/34/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. Juni 2013 in nationales Recht um. Nach dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) und dem Kleinstkapitalgesellschaften-Bilanzrechtsänderungsgesetz (MicroBilG) ist das BilRUG eine neue, unionsrechtlich veranlasste Reform der handelsrechtlichen Rechnungslegung. Mit der nunmehr elften Auflage der Konzernbilanzen berücksichtigen wir diese und weitere aktuelle Entwicklungen in der Konzernrechnungslegung nach handelsrechtlichen und internationalen Bilanzierungsnormen. Im Rahmen der vollständigen inhaltlichen Aktualisierung wurden unter anderem die neuen Regelungen des DRSC zur Kapitalflussrechnung (DRS 21) sowie die aktuellen Projekte zur Kapitalkonsolidierung (DRS 4 bzw. E-DRS 30) und zum Konzerneigenkapital (DRS 7 bzw. E-DRS 31) eingearbeitet. Neben der Berücksichtigung der neuen Regelungen wurden in der Neuauflage insbesondere die Diskussion zur Kapitalkonsolidierung im mehrstufigen Konzern sowie zur End- und Übergangskonsolidierung vertieft und um neue Beispiele erweitert. Die umfassende Aktualisierung und Überarbeitung dieses Buches wäre ohne den Einsatz der Mitarbeiter des Instituts für Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung (IRW) der Westfälischen Wilhelms-Universität nicht möglich gewesen. Unser Dank richtet sich dabei an die Herren M.Sc. Philipp Dollereder, M.Sc. Frederik Engelke, M.Sc. Marcel Faber, M.Sc. Christoph König, M.Sc. Fabian Umseher und Dipl.-Kfm. Stephen Weich. Zu einem besonderen Dank sind wir ferner dem Team der studentischen Mitarbeiter verpflichtet. Hier haben uns insbesondere die Herren cand. M.Sc. Julian Höbener und cand. M.Sc. Michael Huter in allen formalen bzw. technischen Belangen sorgfältig und engagiert unterstützt. Darüber hinaus danken wir den Herren M.Sc. Christoph König und M.Sc. Fabian Umseher für die außerordentlich kompetente und stets umsichtige Koordination des Gesamtprojektes. Auch bei dieser Auflage freuen wir uns sehr über Ihre Anmerkungen und Verbesserungsvorschläge, die Sie uns auch gerne per an übermitteln können. Münster, im August 2015 Jörg Baetge Hans-Jürgen Kirsch Stefan Thiele V

6 Vorwort Vorwort zur zehnten Auflage Mit der nunmehr zehnten Auflage der Konzernbilanzen berücksichtigen wir die neuesten Entwicklungen in der Konzernrechnungslegung nach handelsrechtlichen und internationalen Bilanzierungsstandards. Im Rahmen der vollständigen inhaltlichen Aktualisierung wurden unter anderem die neuen Regelungen des DRSC zum Konzernlagebericht" (DRS 20) sowie das aktuelle Projekt zur Kapitalflussrechnung" (DRS 2) berücksichtigt. Darüber hinaus wurden auch die neuen IFRS zur Konzernrechnungslegung bestehend aus IFRS 10 (Konzernabschlüsse), IFRS 11 (Gemeinschaftliche Vereinbarungen) und IFRS 12 (Angaben zu Anteilen an anderen Unternehmen) sowie die damit verbundenen Änderungen des IFRS 3 (Unternehmenszusammenschlüsse) und des IAS 28 (Beteiligungen an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen) eingearbeitet. Neben der Berücksichtigung der neuen Regelungen wurden in der Neuauflage insbesondere die Diskussion zur Kapitalkonsolidierung im mehrstufigen Konzern sowie zur End- und Übergangskonsolidierung überarbeitet und um neue Beispiele erweitert. Die Umsetzung der Überarbeitung der Konzernbilanzen lag wieder in den kompetenten Händen der Mitarbeiter des Instituts für Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung (IRW) der Westfälischen Wilhelms-Universität. Für die engangierte Unterstützung danken wir ganz besonders Frau M.Sc. Ariane Kraft und Frau Dr. Lena Schoo sowie den Herren M.Sc. Michael Alkemeier, M.Sc. Nils Gimpel-Henning, Dipl.-Kfm. Timo Hesse und M.Sc. Christoph Pier. Ein herzlicher Dank gilt ferner dem stets hilfsbereiten und aufmerksamen Team der studentischen Mitarbeiter für die große Unterstützung bei der Recherche der umfangreichen Literatur. Besonders danken möchten wir Frau cand. B.Sc. Henrike Krenz, die uns in allen formalen bzw. technischen Belangen ausgesprochen sorgfältig und äußerst engagiert unterstützt hat. Darüber hinaus danken wir Herrn M.Sc. Nils Gimpel-Henning ganz herzlich für die außerordentlich kompetente und umsichtige Koordination des Gesamtprojektes. In der wie immer etwas unruhigen Endphase wurde er von Herrn M.Sc. Michael Alkemeier ausgesprochen tatkräftig und engagiert unterstützt. Auch bei dieser Auflage freuen wir uns sehr über Ihre Anmerkungen und Verbesserungsvorschläge, die Sie uns auch gerne per an übermitteln können. Münster, im August 2013 Jörg Baetge Hans-Jürgen Kirsch Stefan Thiele VI

7 Inhaltsverzeichnis Inhaltsübersicht XVII Inhaltsverzeichnis XXI Verzeichnis der Übersichten XXXV Verzeichnis der Beispiele XLI Abkürzungsverzeichnis XLIII Kapitel I: Grundlagen des Konzernabschlusses 1 Begriff und Bedeutung des Konzerns Die rechtliche Struktur des Konzerns Überblick über die Konzernformen Unterordnungskonzerne Gleichordnungskonzerne Der Konzernabschluss als Abschluss der wirtschaftlichen Einheit Schritte der Aufstellung eines Konzernabschlusses Praktische Organisation der Konzernrechnungslegung Organisation der Aufgabenverteilung bei der Konzernabschlusserstellung Organisation der konzerninternen Berichterstattung bei der Konzernabschlusserstellung Theorien des Konzernabschlusses Die Bedeutung von Theorien des Konzernabschlusses Die Einheitstheorie Die Interessentheorie Der interessentheoretische Grundgedanke Die Interessentheorie mit partieller Konsolidierung Die Interessentheorie mit Vollkonsolidierung Kritische Würdigung der Einheitstheorie und der Interessentheorie Die Vorschriften zur Konzernrechnungslegung im Überblick Die EG-Richtlinie(-n) als Grundlage der deutschen Konzernrechnungslegungsvorschriften Die Vorschriften des HGB und des PublG zur Konzernrechnungslegung Die Regelungen des DRSC zur Konzernrechnungslegung XXI

8 Inhaltsverzeichnis 74 Die Regelungen des Deutschen Corporate-Governance-Kodexes zur Konzernrechnungslegung Die Vorschriften des IASB zur Konzernrechnungslegung Kapitel II: Zwecke und Grundsätze des Konzernabschlusses 1 Die Zwecke des handelsrechtlichen Konzernabschlusses Überblick Die Elemente des Zwecksystems beim Konzernabschluss Dokumentation Rechenschaft Kapitalerhaltung aufgrund von Informationen Kompensation der Mängel des Einzelabschlusses im Konzernabschluss Die Beziehungen innerhalb des Zwecksystems Inhalt und Bedeutung der Generalnorm Funktion der Generalnorm und ihr Verhältnis zu den Einzelvorschriften Die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns Die Vermögenslage des Konzerns Die Finanzlage des Konzerns Die Ertragslage des Konzerns Die wirtschaftliche Lage des Konzerns Der Hinweis auf die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) in der Generalnorm des 297 Abs. 2 Satz 2 HGB Erläuterungspflichten im Konzernanhang gemäß 297 Abs. 2 Satz 3 HGB Das Verhältnis des 297 Abs. 3 Satz 1 HGB zur Generalnorm Die Grundsätze ordnungsmäßiger Konzernrechnungslegung (GoK) Bedeutung und Ermittlung der GoK Systematisierung der GoK Die Elemente des GoK-Systems Zu beachtende Grundsätze bei der Aufstellung der HB II Die Grundsätze der Einheitlichkeit von Ansatz, Bewertung, Ausweis, Währung und Stichtag in der HB II Die für den Konzernabschluss relevanten GoB Zu beachtende Grundsätze bei der Aufstellung des Summenabschlusses Die Grundsätze ordnungsmäßiger Konsolidierung (GoKons) Zwecke und Grundsätze des Konzernabschlusses nach IFRS XXII

9 Inhaltsverzeichnis Kapitel III: Die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und die Abgrenzung des Konsolidierungskreises 1 Die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses Überblick über die Pflichten zur Aufstellung, Prüfung und Offenlegung eines Konzernabschlusses Aufstellungspflicht nach HGB Das Konzept des beherrschenden Einflusses Die Kriterien des beherrschenden Einflusses Beherrschender Einfluss Mehrheit der Stimmrechte Bestellungs- und Abberufungsrecht Beherrschender Einfluss aufgrund von Vertrag oder Satzung Mehrheit der Chancen und Risiken Zurechnung und Abzug von Rechten Aufstellungspflicht nach PublG Befreiung von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses Befreiung von der Pflicht zur Aufstellung eines Teilkonzernabschlusses durch einen übergeordneten Konzernabschluss Überblick Das Tannenbaumprinzip Rechtsform und Sitz des übergeordneten Unternehmens Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss Ausnahmen von der Befreiung Größenabhängige Befreiung von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses Auf den Konzernabschluss anzuwendende Vorschriften Die Abgrenzung des Konsolidierungskreises Die Stufenkonzeption des HGB Der Vollkonsolidierungskreis Grundsätzliche Einbeziehungspflicht Ausnahmen von der Vollkonsolidierung Überblick Das Einbeziehungswahlrecht bei einer Beschränkung der Rechte des Mutterunternehmens Das Einbeziehungswahlrecht bei unverhältnismäßig hohen Kosten bzw. unangemessenen Verzögerungen Das Einbeziehungswahlrecht bei ausschließlich zur Weiterveräußerung gehaltenen Anteilen Das Einbeziehungswahlrecht für unwesentliche Tochterunternehmen XXIII

10 Inhaltsverzeichnis 323. Berichtspflichten bei Änderungen des Vollkonsolidierungskreises Quotal einzubeziehende Unternehmen (Quotenkonsolidierungskreis) Nach der Equity-Methode zu bilanzierende Unternehmen Zu Anschaffungskosten bewertete Beteiligungen Zusammenfassender Überblick und Würdigung der Stufenkonzeption Die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und die Abgrenzung des Konsolidierungskreises nach IFRS Die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses nach IFRS Formen der Berücksichtigung von Anteilen im IFRS-Konzernabschluss Das Kriterium der Beherrschung Befreiung von der Konzernrechnungslegungspflicht nach IFRS Die Abgrenzung des Konsolidierungskreises nach IFRS Der Vollkonsolidierungskreis nach IFRS Sonstige einzubeziehende Unternehmen nach IFRS Kapitel IV: Der Grundsatz der Einheitlichkeit 1 Überblick Die Einheitlichkeit der Stichtage Der Grundsatz des einheitlichen Abschlussstichtages Vereinheitlichung des Abschlussstichtages durch Zwischenabschlüsse Ersatzmaßnahmen bei Verzicht auf Zwischenabschlüsse im Fall abweichender Stichtage Die Einheitlichkeit der Stichtage nach IFRS Die Einheitlichkeit der Abschlussinhalte Die Einheitlichkeit des Ansatzes Einheitliche Ansatzvorschriften für den Konzernabschluss Neuausübung von Ansatzwahlrechten Erforderliche Anpassungsmaßnahmen zur Vereinheitlichung der Bilanzansätze Die Einheitlichkeit der Bewertung Der Grundsatz konzerneinheitlicher Bewertung Neuausübung von Bewertungswahlrechten Erforderliche Anpassungsmaßnahmen zur Vereinheitlichung der Bewertung Ausnahmen vom Grundsatz konzerneinheitlicher Bewertung Die Einheitlichkeit des Ausweises Die Einheitlichkeit der Abschlussinhalte nach IFRS XXIV

11 Inhaltsverzeichnis 4 Die Währungsumrechnung Das Umrechnungsproblem Die traditionellen Umrechnungsmethoden Die Stichtagskursmethode Die Zeitbezugsmethode Die Grundkonzeption der Zeitbezugsmethode Die Behandlung der Umrechnungsdifferenzen aus der Währungsumrechnung Kritische Würdigung der dargestellten Verfahren Das Konzept der funktionalen Währung Erläuterungen im Konzernanhang Die Währungsumrechnung nach IFRS Kapitel V: Die Vollkonsolidierung 1 Die Kapitalkonsolidierung Die Aufgabe der Kapitalkonsolidierung Die Kapitalkonsolidierung nach der Erwerbsmethode Die Konzeption und der Ursprung der Erwerbsmethode Die Ausprägungen der Erwerbsmethode Die in die Kapitalkonsolidierung einzubeziehenden Bilanzposten Die konsolidierungspflichtigen Anteile des Mutterunternehmens Das konsolidierungspflichtige Eigenkapital des Tochterunternehmens Der für die Verrechnung der Anteile mit dem anteiligen Eigenkapital maßgebende Zeitpunkt Die Technik der Kapitalkonsolidierung nach der Erwerbsmethode Überblick und Ausgangsbeispiel Die Neubewertungsmethode Die Erstkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode Die Folgekonsolidierung nach der Neubewertungsmethode Die Buchwertmethode Die Erstkonsolidierung nach der Buchwertmethode Die Folgekonsolidierung nach der Buchwertmethode Der Vergleich von Neubewertungsmethode und Buchwertmethode Der Charakter und die Behandlung verbleibender Unterschiedsbeträge aus der Kapitalkonsolidierung Überblick XXV

12 Inhaltsverzeichnis Der verbleibende aktive Unterschiedsbetrag aus der Kapitalkonsolidierung (GoF) Der verbleibende passive Unterschiedsbetrag aus der Kapitalkonsolidierung Technische Unterschiedsbeträge aus der Kapitalkonsolidierung Gesonderter Ausweis aktiver und passiver Unterschiedsbeträge Die Anteile nicht beherrschender Gesellschafter Die Kapitalkonsolidierung nach IFRS Die Technik der Kapitalkonsolidierung Zusammenfassender Vergleich der Kapitalkonsolidierung nach HGB und IFRS Die Schuldenkonsolidierung Die Aufgabe der Schuldenkonsolidierung Die in die Schuldenkonsolidierung einzubeziehenden Bilanzposten Konsolidierungsmaßnahmen bei einzelnen wichtigen Bilanzposten Ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital Geleistete und erhaltene Anzahlungen Konzerninterne Anleihen Rückstellungen Haftungsverhältnisse Entstehung und Behandlung von Aufrechnungsdifferenzen Überblick Unechte Aufrechnungsdifferenzen Stichtagsbedingte Aufrechnungsdifferenzen Echte Aufrechnungsdifferenzen Entstehungsursachen echter Aufrechnungsdifferenzen Die Behandlung echter Aufrechnungsdifferenzen im Entstehungsjahr Die Behandlung echter Aufrechnungsdifferenzen in Folgejahren Beispiel zur Behandlung echter Aufrechnungsdifferenzen Aufrechnungsdifferenzen bei erstmaliger Schuldenkonsolidierung Der Verzicht auf die Schuldenkonsolidierung Die Schuldenkonsolidierung nach IFRS Die Zwischenergebniseliminierung Die Aufgabe der Zwischenergebniseliminierung Die Ermittlung der Zwischenergebnisse Methodisches Vorgehen bei der Ermittlung der Zwischenergebnisse Die Ermittlung des Einzelbilanzwertes Die Ermittlung des Konzernbilanzwertes XXVI

13 Inhaltsverzeichnis Konzernanschaffungskosten Konzernherstellungskosten Die Technik der Zwischenergebniseliminierung Die Verrechnung von Zwischenergebnissen in der Konzernbilanz Überblick Die erfolgswirksame Verrechnung von Zwischenergebnissen in der Konzernbilanz Die erfolgsneutrale Verrechnung von Zwischenergebnissen in der Konzernbilanz Der Verzicht auf die Zwischenergebniseliminierung Die Zwischenergebniseliminierung nach IFRS Die Aufwands- und Ertragskonsolidierung Die Aufgabe der Aufwands- und Ertragskonsolidierung Die Technik der Aufwands- und Ertragskonsolidierung Die Grundkonzeption Die Konsolidierungstechnik bei Anwendung des GKV Aus der Konzern-GuV vollständig zu eliminierende Geschäftsvorfälle Lieferungen und Leistungen aus Sicht des Konzerns Herstellung oder Weiterverarbeitung von Vermögensgegenständen aus Sicht des Konzerns Ergebniswirksamer Verbrauch aus Sicht des Konzerns Die Konsolidierungstechnik bei Anwendung des UKV Aus der Konzern-GuV vollständig zu eliminierende Geschäftsvorfälle Lieferungen und Leistungen aus Sicht des Konzerns Herstellung oder Weiterverarbeitung von Vermögensgegenständen aus Sicht des Konzerns Ergebniswirksamer Verbrauch aus Sicht des Konzerns Besonderheiten der Konsolidierungstechnik bei Ergebnisübernahmen Besonderheiten der Konsolidierungstechnik bei selbsterstellten bzw. weiterverarbeiteten, konzernintern verkauften Vermögensgegenständen Der Verzicht auf die Aufwands- und Ertragskonsolidierung Der Wesentlichkeitsgrundsatz bei der Aufwands- und Ertragskonsolidierung Von der Grundkonzeption aufgrund des Wesentlichkeitsgrundsatzes abweichende Konsolidierungstechnik Die Aufwands- und Ertragskonsolidierung nach IFRS XXVII

14 Inhaltsverzeichnis Kapitel VI: Die Quotenkonsolidierung 1 Die Konzeption der Quotenkonsolidierung Die Anwendungsvoraussetzungen für die Quotenkonsolidierung Die Technik der Quotenkonsolidierung Vorbemerkung Die Schritte zur Erstellung des Summenabschlusses Die Konsolidierungsbereiche bei der Quotenkonsolidierung Beispiel zur Anwendung der Quotenkonsolidierung Würdigung der Quotenkonsolidierung Die Quotenkonsolidierung nach IFRS Kapitel VII: Die Equity-Methode 1 Überblick Der Anwendungsbereich der Equity-Methode Die Anwendung der Equity-Methode auf typische assoziierte Unternehmen Überblick über die Kriterien für ein typisches assoziiertes Unternehmen Das Kriterium der Beteiligung Das Kriterium des maßgeblichen Einflusses Vorbemerkung Indikatoren für das Vorliegen eines maßgeblichen Einflusses Die Assoziierungsvermutung Die Anwendung der Equity-Methode auf untypische assoziierte Unternehmen Die Technik der Equity-Methode Erstmalige Anwendung der Equity-Methode Fortschreibung des Equity-Wertes in den Folgejahren Beispiel zur Equity-Methode Vergleich der Equity-Methode mit der Quotenkonsolidierung und der Vollkonsolidierung Sonstige Probleme bei der Anwendung der Equity-Methode Die einheitliche Bewertung bei Anwendung der Equity-Methode Die Zwischenergebniseliminierung bei Anwendung der Equity-Methode Der Charakter der Equity-Methode XXVIII

15 Inhaltsverzeichnis 5 Die Anwendung der Equity-Methode nach IFRS Der Anwendungsbereich der Equity-Methode nach IFRS Die Merkmale eines assoziierten Unternehmens nach IFRS Die Technik der Equity-Methode nach IFRS Kapitel VIII: Einzelfragen der Konzernrechnungslegung 1 Die Kapitalkonsolidierung im mehrstufigen Konzern Grundlagen Das Ausgangsbeispiel Die Kettenkonsolidierung im mehrstufigen Konzern ohne gegenseitige Beteiligungen Die Vorgehensweise der Kettenkonsolidierung Die Ermittlung der für die Kettenkonsolidierung maßgeblichen Beteiligungsquote am Enkelunternehmen Die Kettenkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode Anwendung der multiplikativen Methode Anwendung der additiven Methode Eignung des Kettenzwischenabschlusses als Teilkonzernabschluss Die Kettenkonsolidierung nach der Buchwertmethode Anwendung der multiplikativen Methode Anwendung der additiven Methode Eignung des Kettenzwischenabschlusses als Teilkonzernabschluss Sonderfragen des konsolidierungspflichtigen Eigenkapitals im Kettenzwischenabschluss Die Simultankonsolidierung nach dem Gleichungsverfahren ohne gegenseitige Beteiligungen Die Kapitalkonsolidierung im mehrstufigen Konzern nach IFRS Änderungen bestehender Beteiligungsverhältnisse Grundlagen Die Endkonsolidierung Grundlagen der Endkonsolidierung Der Verrechnungszeitpunkt für die Endkonsolidierung Die Behandlung konsolidierter Vorgänge Die Ermittlung des Endkonsolidierungserfolges des Konzerns Der Ausweis der Beteiligungsveräußerung Die Übergangskonsolidierung Die Übergangskonsolidierung ohne Wechsel der Konsolidierungs- bzw. Bewertungsmethode XXIX

16 Inhaltsverzeichnis XXX Grundlagen der Übergangskonsolidierung ohne Wechsel der Konsolidierungs- bzw. Bewertungsmethode Erwerb und Veräußerung von Anteilen an Tochterunternehmen Eigenkapitalverändernde Maßnahmen im Tochterunternehmen Die Übergangskonsolidierung mit Wechsel der Konsolidierungs- bzw. Bewertungsmethode Grundlagen der Übergangskonsolidierung mit Wechsel der Konsolidierungs- bzw. Bewertungsmethode Entflechtung der Altanteile Neubewertung der Altanteile Vorbemerkungen Die tranchenweise Übergangskonsolidierung Die einheitliche Übergangskonsolidierung Änderungen bestehender Beteiligungsverhältnisse nach IFRS Latente Steuern im Konzernabschluss Gesetzliche Vorschriften und Grundlagen Ebenen der Bilanzierung latenter Steuern Überblick Latente Steuern aus der Vereinheitlichung der Jahresabschlüsse Latente Steuern aus Konsolidierungsmaßnahmen Überblick Latente Steuern aus der Voll- und Quotenkonsolidierung Latente Steuern aus der Kapitalkonsolidierung Latente Steuern aus der Schuldenkonsolidierung Latente Steuern aus der Zwischenergebniseliminierung Latente Steuern aus der Anwendung der Equity-Methode Die Ermittlung und Bewertung latenter Steuern Der Ausweis latenter Steuern im Konzernabschluss Latente Steuern im Konzernabschluss nach IFRS Die Konzeption der Bilanzierung latenter Steuern nach IFRS Ebenen der Bilanzierung latenter Steuern nach IFRS Überblick Latente Steuern aus der Vollkonsolidierung nach IFRS Latente Steuern aus der Kapitalkonsolidierung nach IFRS Latente Steuern aus der Schuldenkonsolidierung nach IFRS Latente Steuern aus der Zwischenergebniseliminierung nach IFRS Latente Steuern aus der Anwendung der Equity-Methode nach IFRS

17 Inhaltsverzeichnis Latente Steuern aus konzerninternen Ergebnisübernahmen nach IFRS Die Ermittlung und Bewertung latenter Steuern nach IFRS Der Ausweis latenter Steuern nach IFRS Die Gliederung von Konzernbilanz und Konzern-GuV Anwendung der Gliederungsvorschriften für den Einzelabschluss Abweichungen aufgrund der Besonderheiten des Konzernabschlusses Gesetzlich geregelte Abweichungen von der Gliederung des Einzelabschlusses Gesetzlich nicht geregelte Abweichungen von der Gliederung des Einzelabschlusses Die Gliederung von Konzernbilanz und Konzern-Gesamtergebnisrechnung nach IFRS Überblick über die Gliederungsvorschriften nach IAS Die Gliederungsvorschriften für die Konzernbilanz nach IAS Die Gliederungsvorschriften für die Konzern-Gesamtergebnisrechnung nach IAS Kapitel IX: Der Konzernanhang 1 Zweck, Rechtsgrundlagen und Struktur des Konzernanhangs Der Zweck des Konzernanhangs Überblick über die Rechtsgrundlagen Die Struktur des Konzernanhangs Allgemeine Angaben zu Inhalt und Gliederung des Konzernabschlusses Angaben zum Konsolidierungskreis Angaben zu den Grundlagen der Rechnungslegung Angaben zu einzelnen Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV Ausgewählte sonstige Pflichtangaben Berichterstattung über Geschäfte mit nahe stehenden Unternehmen und Personen Vorgänge von besonderer Bedeutung nach Ablauf des Konzerngeschäftsjahres Weitere Anhangangaben aufgrund des BilMoG Angaben aufgrund ausgewählter DRS Freiwillige Angaben XXXI

18 Inhaltsverzeichnis 8 Der Konzernanhang nach IFRS Kapitel X: Die Kapitalflussrechnung 1 Rechtsgrundlagen für die Aufstellung einer Kapitalflussrechnung Zweck einer Kapitalflussrechnung und Formen ihrer Erstellung Der zugrunde liegende Finanzmittelfonds Die Gliederung der Kapitalflussrechnung Überblick Cashflow aus der laufenden Geschäftstätigkeit Cashflow aus der Investitionstätigkeit Cashflow aus der Finanzierungstätigkeit Der Fondsänderungsnachweis Die konzernabschlussspezifischen Besonderheiten der Kapitalflussrechnung Allgemeines Die Auswirkung der Währungsumrechnung auf die Kapitalflussrechnung Die Berücksichtigung von Änderungen des Konsolidierungskreises in der Kapitalflussrechnung Die Kapitalflussrechnung nach IFRS Kapitel XI: Die Segmentberichterstattung 1 Rechtsgrundlagen für die Aufstellung einer Segmentberichterstattung Theoretische Grundlagen der Segmentberichterstattung Die Segmentberichterstattung nach DRS Sinn und Zweck der Berichterstattung Abgrenzung der angabepflichtigen Segmente Angabepflichtige Segmentinformation Die Segmentberichterstattung nach IFRS Kapitel XII: Die Darstellung von Eigenkapitalveränderungen 1 Die Bedeutung der Darstellung von Eigenkapitalveränderungen Die eigenkapitalverändernden Sachverhalte im Überblick XXXII

19 Inhaltsverzeichnis 3 Die Darstellung der Eigenkapitalveränderungen nach DRS Die Darstellung der Ergebnisverwendung im Konzernabschluss Die Bedeutung der Darstellung der Ergebnisverwendung im Konzernabschluss Die Darstellung der Ergebnisverwendung in der Konzernbilanz und der Konzern-GuV Die Darstellung der Eigenkapitalveränderungen nach IFRS Kapitel XIII: Der Konzernlagebericht 1 Der Zweck des Konzernlageberichts Der Inhalt des Konzernlageberichts Grundsätze ordnungsmäßiger Konzernlageberichterstattung Angaben nach 315 Abs. 1 HGB Darstellung von Geschäftsverlauf und Lage des Konzerns Analyse von Geschäftsverlauf und Lage des Konzerns Bericht über die voraussichtliche Entwicklung des Konzerns einschließlich der wesentlichen Chancen und Risiken Versicherung der gesetzlichen Vertreter Angaben im Konzernlagebericht nach 315 Abs. 2 HGB Vorgänge von besonderer Bedeutung nach Ablauf des Konzerngeschäftsjahres Finanzrisiken Forschung und Entwicklung des Konzerns Zweigniederlassungen Grundzüge des Vergütungssystems Internes Kontrollsystem und Risikomanagementsystem Angaben im Konzernlagebericht nach 315 Abs. 4 HGB Erklärung zur Unternehmensführung Freiwillige Angaben im Konzernlagebericht Zusammenfassung von Konzernlagebericht und Lagebericht des Mutterunternehmens Konzernzahlungsbericht Der Konzernlagebericht nach IFRS XXXIII

20 Inhaltsverzeichnis Quellenverzeichnis Verzeichnis der Kommentare und Handbücher zur Bilanzierung Verzeichnis der Aufsätze und Monographien Verzeichnis der Geschäftsberichte Verzeichnis der Rechtsquellen der EG/EU Gesetzesverzeichnis Verzeichnis der Rechtsprechung Verzeichnis der Materialien aus dem Gesetzgebungs- oder Standardsetzungsprozess Stichwortverzeichnis XXXIV

21 Verzeichnis der Übersichten Übersicht I-1: Konzernformen Übersicht I-2: Schritte der Erstellung eines Konzernabschlusses Übersicht I-3: Übersicht über die Konzernrechnungslegungsvorschriften des HGB Übersicht I-4: Übersicht über die Konzernrechnungslegungsvorschriften nach IFRS Übersicht II-1: Beziehungen zwischen dem Zwecksystem des Konzernabschlusses und dem System der Grundsätze ordnungsmäßiger Konzernrechnungslegung (GoK) Übersicht II-2: Schritte der Aufstellung des Konzernabschlusses Übersicht II-3: Doppeltes Minimumprinzip bei den Wahlrechten zur Schuldenkonsolidierung, Zwischenergebniseliminierung und Aufwands- und Ertragskonsolidierung Übersicht III-1: Beispiel für die Zurechnung der Stimmrechte Übersicht III-2: Größenkriterien für die Befreiung nach 293 HGB Übersicht III-3: Größenabhängige Befreiung gemäß 293 Abs. 1 und Abs. 4 HGB Übersicht III-4: Unternehmensbeziehung und Berücksichtigung im Konzernabschluss Übersicht III-5: Formen der Einbeziehung von Unternehmen in den Konzernabschluss Übersicht III-6: Formen der Berücksichtigung von Anteilen im IFRS-Konzernabschluss Übersicht IV-1: Die Maßnahmen zur Vereinheitlichung im Prozess der Aufstellung eines Konzernabschlusses Übersicht IV-2: Verfahrensweise bei abweichenden Stichtagen nach 299 HGB Übersicht IV-3: Verfahrensweise bei abweichenden Stichtagen nach IFRS Übersicht IV-4: Ansatzwahlrechte und Ansatzverbote des HGB Übersicht IV-5: Der in Euro umzurechnende Abschluss in Landeswährung Übersicht IV-6: Die Eröffnungsbilanz zum des laufenden Jahres Übersicht IV-7: Der nach der modifizierten Stichtagskursmethode in Euro umgerechnete Abschluss für den Fall (1) der Abwertung des britischen Pfundes Übersicht IV-8: Der nach der modifizierten Stichtagskursmethode in Euro umgerechnete Abschluss für den Fall (2) der Aufwertung des britischen Pfundes Übersicht IV-9: Der nach der Zeitbezugsmethode in Euro umgerechnete vorläufige Abschluss für den Fall der Abwertung des britischen Pfundes im Fall (1) Übersicht IV-10: Der nach der Zeitbezugsmethode in Euro umgerechnete vorläufige Abschluss für den Fall der Aufwertung des britischen Pfundes im Fall (2) Übersicht IV-11: Durch die Abwertung des britischen Pfundes verursachte Wertänderungen bei den Aktiva im Fall (1) (Stichtagsbetrachtung) Übersicht IV-12: Der nach der Zeitbezugsmethode in Euro umgerechnete Abschluss für den Fall (1) der Abwertung des britischen Pfundes Übersicht IV-13: Durch die Aufwertung des britischen Pfundes verursachte Wertänderungen bei den Schulden im Fall (2) (Stichtagsbetrachtung) Übersicht IV-14: Der nach der Zeitbezugsmethode in Euro umgerechnete Abschluss für den Fall (2) der Aufwertung des britischen Pfundes Übersicht V-1: Ausgangsbeispiel für die Kapitalkonsolidierung in t = Übersicht V-2: Ausgangsbeispiel für die Kapitalkonsolidierung in t = Übersicht V-3: Erstkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 100 % (Beispiel 1) Übersicht V-4: Erstkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 75 % (Beispiel 2) Übersicht V-5: Folgekonsolidierung nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 100 % (Beispiel 1) Übersicht V-6: Folgekonsolidierung nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 75 % (Beispiel 2) XXXV

22 Verzeichnis der Übersichten Übersicht V-7: Erstkonsolidierung nach der Buchwertmethode bei einer Beteiligungsquote von 100 % (Beispiel 1) Übersicht V-8: Erstkonsolidierung nach der Buchwertmethode bei einer Beteiligungsquote von 75 % (Beispiel 2) Übersicht V-9: Folgekonsolidierung nach der Buchwertmethode bei einer Beteiligungsquote von 100 % (Beispiel 1) Übersicht V-10: Folgekonsolidierung nach der Buchwertmethode bei einer Beteiligungsquote von 75 % (Beispiel 2) Übersicht V-11: Vergleich der Erstkonsolidierung nach der Neubewertungs- und der Buchwertmethode anhand der Beispiele 1 und Übersicht V-12: Vergleich der Folgekonsolidierung nach der Buchwert- und der Neubewertungsmethode anhand der Beispiele 1 und Übersicht V-13: Erstkonsolidierung bei einer Beteiligungsquote von 75 % nach der Full Goodwill-Methode gemäß IFRS Übersicht V-14: Systematisierung der Bestimmungen zur Kapitalkonsolidierung nach HGB und IFRS Übersicht V-15: Bei der Schuldenkonsolidierung zu untersuchende Jahresabschlussposten Übersicht V-16: Schuldenkonsolidierung von Rückstellungen (Beispiel) Übersicht V-17: Schuldenkonsolidierung ohne Aufrechnungsdifferenzen für die Periode t = Übersicht V-18: Schuldenkonsolidierung mit echten Aufrechnungsdifferenzen für die Periode t = Übersicht V-19: Schuldenkonsolidierung mit echten Aufrechnungsdifferenzen für die Periode t = Übersicht V-20: Schuldenkonsolidierung mit echten Aufrechnungsdifferenzen für die Periode t = Übersicht V-21: Die Bestandteile des zu eliminierenden Zwischenergebnisses Übersicht V-22: Beispiel zur Charakterisierung der Kostenbestandteile aus Sicht der Einzelunternehmen Übersicht V-23: Ermittlung der zu eliminierenden Zwischenergebnisse Übersicht V-24: Untergrenze und Obergrenze der Herstellungskosten in der HB II Übersicht V-25: Die Bestandteile des Selbstkostenpreises bei TU Übersicht V-26: Die Bestandteile der Herstellungskosten beim MU Übersicht V-27: Entwicklung des Einzelbilanzwertes bei einer Bewertung zur Herstellungskostenobergrenze (Fall A) Übersicht V-28: Entwicklung des Einzelbilanzwertes bei einer Bewertung zur Herstellungskostenuntergrenze (Fall B) Übersicht V-29: Die Bestimmung des Zwischengewinns abhängig von den festzulegenden Konzernherstellungskosten Übersicht V-30: Die Bestimmung des Zwischenverlustes abhängig von den festzulegenden Konzernherstellungskosten Übersicht V-31: Die Bestandteile der Konzernherstellungskosten Übersicht V-32: Die Bandbreite des Zwischengewinns in Verbindung mit dem festzulegenden Konzernwert Übersicht V-33: Die Zwischenergebniseliminierung bei Ansatz des Konzernhöchstwertes (Fall A) Übersicht V-34: Die Zwischenergebniseliminierung bei Ansatz des Konzernmindestwertes (Fall B) Übersicht V-35: Die Bestimmungsfaktoren des Zwischengewinns im Fall A und im Fall B Übersicht V-36: Beispiel zur Entwicklung des Zwischenergebnisses in den Folgeperioden Übersicht V-37: Die Korrektur des Konzernjahreserfolges um Zwischenergebnisse XXXVI

23 Verzeichnis der Übersichten Übersicht V-38: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (GKV) von aus der Summen-GuV vollständig zu eliminierenden Geschäftsvorfällen (Beispiel (1)) Übersicht V-39: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (GKV): Lieferungen oder Leistungen (Beispiel (2)) Übersicht V-40: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (GKV): Herstellung/Weiterverarbeitung von Vermögensgegenständen (Beispiel (3)) Übersicht V-41: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (GKV): Ergebniswirksamer Verbrauch (Beispiel (4)) Übersicht V-42: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (UKV) von aus der Konzern- GuV vollständig zu eliminierenden Geschäftsvorfällen (Beispiel (5)) Übersicht V-43: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (UKV): Herstellung/Weiterverarbeitung von Vermögensgegenständen (Beispiel (3)) Übersicht V-44: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (UKV): Ergebniswirksamer Verbrauch (Beispiel (6)) Übersicht V-45: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (GKV): Lieferung eines zur Herstellungskostenuntergrenze aktivierten selbsterstellten Vermögensgegenstandes (Beispiel (7A)) Übersicht V-46: Aufwands- und Ertragskonsolidierung (UKV): Lieferung eines zur Herstellungskostenuntergrenze aktivierten selbsterstellten Vermögensgegenstandes (Beispiel (7B)) Übersicht VI-1: Quotale Erstkonsolidierung eines Gemeinschaftsunternehmens nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 25 % Übersicht VI-2: Quotale Folgekonsolidierung eines Gemeinschaftsunternehmens nach der Neubewertungsmethode bei einer Beteiligungsquote von 25 % Übersicht VI-3: Klassifizierung einer gemeinschaftlichen Vereinbarung anhand ihrer formalen Struktur Übersicht VII-1: Anwendungsbereich der Equity-Methode im handelsrechtlichen Konzernabschluss Übersicht VII-2: Kriterien für das Vorliegen eines typischen assoziierten Unternehmens Übersicht VII-3: Anwendung der Equity-Methode auf untypische assoziierte Unternehmen Übersicht VII-4: Regelmäßige und unregelmäßige Fortschreibungen des Equity-Wertes in den Folgejahren Übersicht VII-5: Erstmalige Anwendung der Equity-Methode bei einer Beteiligungsquote von 25 % Übersicht VII-6: Anwendung der Equity-Methode bei einer Beteiligungsquote von 25 % im Folgejahr Übersicht VII-7: Vergleich der Equity-Methode mit der Quoten- und Vollkonsolidierung bei der Erstkonsolidierung Übersicht VII-8: Vergleich der Equity-Methode mit der Quoten- und Vollkonsolidierung bei der Folgekonsolidierung Übersicht VII-9: Anwendungsbereich der Equity-Methode im IFRS-Konzernabschluss Übersicht VII-10: Vergleich der Ermittlung des Unterschiedsbetrages nach der Buchwertmethode des HGB und nach IAS Übersicht VIII-1: Die Entstehungsgeschichten eines mehrstufigen Konzerns Übersicht VIII-2: Beteiligungsverhältnisse im Beispiel eines zweistufigen Konzerns Übersicht VIII-3: Die Bilanzen der Konzernunternehmen im Zeitpunkt der Erstkonsolidierung Übersicht VIII-4: Die Kettenkonsolidierung im mehrstufigen Konzern Übersicht VIII-5: Kettenkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode unter Anwendung der multiplikativen Methode Übersicht VIII-6: Kettenkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode unter Anwendung der additiven Methode Übersicht VIII-7: Teilkonzernabschluss TU/EU nach der Neubewertungsmethode XXXVII

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