III 13. PKF newsletter accounting. Editorial. Inhalt. IFRS UPDATE- Veranstaltung Einladung beiliegend oder unter

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1 IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Wirtschaftsprüfung & Beratung PKF newsletter accounting III 13 Editorial Sehr geehrte Leserinnen und Leser, die vom IASB und dem amerikanischen FASB angestrebte Revolution der Leasingbilanzierung hat mit einem neu veröffentlichten Leasingentwurf eine weitere Episode gefunden. Auch dieser Entwurf sieht eine fundamentale Änderung im Vergleich zur bisherigen Leasingbilanzierung vor, weshalb wir ihn zu einem Schwerpunkt dieses Newsletter Accounting gemacht haben. Aber auch die anderen Themen, wie die Interpretation zum Rückstellungszeitpunkt für staatlich erhobene Abgaben oder die sog. Verabschiedung der jährlichen IFRS-Verbesserungen durch die EU, sind von hoher praktischer Relevanz. Nicht von minderer Bedeutung ist auf nationaler Ebene, dass sich das IDW entschieden hat, steuerliche Grundsätze für die handelsrechtliche Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden zu übernehmen. Des Weiteren haben Konzernabschlussersteller nach HGB zukünftig neue Standards zur konzerneinheitlichen Bilanzierung und Bewertung und beim Vorliegen von unterschiedlichen Stichtagen zu berücksichtigen. Abschließend möchten wir Sie zu unserer zweiten IFRS Update-Veranstaltung im Herbst dieses Jahres einladen. Näheres hierzu finden Sie im Innenteil des Newsletters. Wir wünschen Ihnen eine angenehme Lektüre. Ihr PKF Team Inhalt I. Internationale Rechnungslegung ED/2013/6 Leases... 2 IASB veröffentlicht IFRIC 21 Levies... 8 EU übernimmt die jährlichen Verbesserungen der IFRS (Zyklus )... 9 Internationale Kurznachrichten II. Nationale Rechnungslegung IDW ERS IFA 1 Entwurf einer Stellungnahme zur Rechnungslegung: Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz IDW RH HFA Einheitliche Bilanzierung und Bewertung im handelsrechtlichen Konzernabschluss Nationale Kurznachrichten III. Bilanzsteuerrecht IFRS UPDATE- Veranstaltung Einladung beiliegend oder unter Aktuell veröffentlichte Urteile der Finanzgerichte... 17

2 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht [ I. INTERNATIONALE RECHNUNGSLEGUNG ] ED/2013/6 Leases Vorbemerkungen Das IASB hat gemeinsam mit dem US-amerikanischen Standardsetzer FASB am 16. Mai 2013 einen überarbeiteten Entwurf zur Leasingbilanzierung veröffentlicht. ED/2013/6 Leases berücksichtigt die zahlreichen Stellungnahmen, die das IASB auf den ersten Entwurf aus dem Jahre 2010 (ED/2010/9) erhalten hat. Ungeachtet zahlreicher Detailänderungen hält das IASB daran fest, die bisherige Unterscheidung zwischen Finance Lease und Operating Lease aufzugeben. Künftig sollen Leasingnehmer Nutzungsrechte und die mit ihnen verbundenen Zahlungsverpflichtungen aus Leasingverhältnissen in ihrer Bilanz abbilden. Anwendungsbereich Der neue Standard soll auf alle Leasingverhältnisse anzuwenden sein, auch auf Untermietverhältnisse. Ausgenommen sind Leasingverhältnisse: über immaterielle Vermögenswerte beim Leasinggeber sowie Leasingverhältnisse im Anwendungsbereich von IFRS 6 Exploration for and Evaluation of Mineral Assets, von IAS 41 Agriculture und von IFRIC 12 Service Concession Arrangements. ein Leasingverhältnis, wenn im Abschlusszeitpunkt zwei Voraussetzungen vorliegen: 1. die Vertragserfüllung hängt von der Nutzung eines identifizierten Vermögenswertes ab und 2. der Vertrag überträgt das Recht zur Nutzung des identifizierten Vermögenswertes für eine bestimmte Zeit. Die erste Voraussetzung (Vertragserfüllung basiert auf Nutzung eines identifizierten Vermögenswertes) dient der eindeutigen Bestimmung des Leasinggegenstandes. Als Leasingobjekte kommen einzelne Vermögenswerte (z.b. Maschinen), aber auch abgrenzbare Teil-Vermögenswerte (z.b. eine Etage eines Hauses) in Betracht. Kapazitätsanteile (z.b. 50 % der Transportkapazität einer Gasleitung) stellen keine identifizierbaren Leasinggüter dar. Auf die Angabe eines der Vertragserfüllung dienenden Vermögenswertes in der Vereinbarung kommt es nicht an. Auch ohne eine solche Angabe liegt ein Leasingverhältnis vor, wenn die Erfüllung des Vertrags objektiv von der Verwendung eines identifizierbaren Vermögenswertes abhängt. Umgekehrt kann das einseitige Recht der anderen Vertragspartei, den Vermögenswert auszutauschen, der Annahme eines Leasingverhältnisses entgegenstehen. In solchen Fällen liegt regelmäßig ein Dienstleistungsverhältnis vor. Das zweite Kriterium (Übertragung des Rechts zur Beherrschung des Nutzungsrechts am identifizierten Ver- Leasingnehmer haben ein Wahlrecht, den Standard auf immaterielle Vermögenswerte anzuwenden. Identifizierung eines Leasingverhältnisses Als Leasingverhältnis wird ein Vertrag definiert, der das Recht zur Nutzung an einem Vermögenswert (underlying asset) für eine bestimmte Zeit im Austausch gegen eine Gegenleistung gewährt. Ein Vertrag stellt ein Leasingverhältnis dar oder enthält Die Analyse des Leasingvertrags und die Identifikation eines Leasingverhältnisses sind die ersten Schritte. 2 PKF newsletter accounting III 2013

3 III 13 mögenswert) ist erfüllt, wenn eine Vertragspartei während der gesamten Dauer des Vertrags die Fähigkeit hat, die Art des Einsatzes des Vermögenswertes zu bestimmen und sich nahezu den vollen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Vermögenswert aneignen kann. Wurde ein Leasingverhältnis als Teil eines Vertrags identifiziert, sind im nächsten Schritt sämtliche Leasing- und Nicht-Leasing-Komponenten innerhalb des Vertrags zu identifizieren (Mehrkomponentengeschäft). Einzelne Nutzungsrechte aus einem Vertrag sind dann als gesonderte Leasing-Komponenten zu behandeln, wenn der Leasingnehmer den Nutzen aus einem identifizierten Vermögenswert (unmittelbar oder unter Ausnutzung von jederzeit verfügbaren Ressourcen) ziehen kann und der Vermögenswert weder einseitig abhängig von anderen Vermögenswerten ist, die Gegenstand des Vertrags sind, noch in einer Wechselbeziehung zu solchen Vermögenswerten steht. Die auf diese Weise separierten Leasing-Komponenten sind als eigenständige Leasingverhältnisse abzubilden und getrennt von den anderen (Leasing-)Bestandteilen des Vertrags zu bilanzieren. Dazu hat der Leasingnehmer die nach dem Vertrag insgesamt geschuldete Gegenleistung nach folgendem Stufenmodell auf die einzelnen Leasing- und Nicht-Leasing-Komponenten aufzuteilen: Stufe 1: Sofern beobachtbare Einzelpreise für alle Komponenten des Vertrags verfügbar sind, hat eine Aufteilung nach dem Verhältnis dieser Einzelpreise zu erfolgen. Stufe 2: Falls beobachtbare Einzelpreise nur für einige Komponenten ermittelt werden können, ist den Komponenten mit einem Marktpreis ein entsprechender Anteil der Gegenleistung zuzurechnen. Der Restbetrag entfällt auf die übrigen Komponenten. Ist darin eine Leasingkomponente enthalten, sind alle Komponenten als eine einheitliche Leasingkomponente zu behandeln. Stufe 3: Lassen sich keine beobachtbaren Einzelpreise für die einzelnen Komponenten eines Vertrags ermitteln, sind alle Komponenten als eine einheitliche Leasingkomponente zu behandeln. Auch der Leasinggeber hat die separaten Leistungskomponenten eines Vertragsverhältnisses zu identifizieren. Hinsichtlich der Aufteilung der Gegenleistung verweist der Standardentwurf auf den in Arbeit befindlichen neuen Standard zur Erlösrealisation. Laufzeitbestimmung Für die bilanzielle Abbildung eines Leasingverhältnisses sind dessen Beginn und seine Laufzeit zu bestimmen. Die Laufzeit setzt sich wie folgt zusammen: Nicht kündbare Vertragslaufzeit + Verlängerungsoptionen (sofern ein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz zur Optionsausübung besteht) + Kündigungsoptionen (sofern ein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz zur Optionsausübung besteht). Die Beurteilung, ob ein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz besteht, Verlängerungsoptionen auszuüben bzw. Kündigungsoptionen nicht auszuüben, ist das Ergebnis einer Gesamtwürdigung. Sie berücksichtigt alle im Anhang des Standards aufgeführten Umstände, die in der vertraglichen Vereinbarung, dem Leasinggegenstand, dem Unternehmen und/ oder den Marktverhältnissen angelegt sind. Eine Neueinschätzung der Leasingdauer zu einem späteren Zeitpunkt ist zum einen dann zulässig und geboten, wenn sich die Beurteilungsfaktoren für die Existenz eines ökonomischen Anreizes zur Ausübung einer Verlängerungs- oder Kündigungsoption seit Abschluss des Vertrags signifikant verändert haben. Eine ausschließliche Änderung marktbasierter Faktoren kann eine Neuschätzung der Leasingdauer nicht begründen. Zum anderen verlangt der Standardentwurf eine Anpassung der Leasingdauer, wenn der Leasingnehmer entweder eine Option ausübt, für die nach der ursprünglichen Einschätzung kein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz bestand oder er eine Option nicht ausübt, für deren Wahrnehmung ein signifikanter ökonomischer Anreiz bestand. Sonderregelung für kurzfristige Leasingverhältnisse Für Leasingverhältnisse mit einer kurzen Laufzeit sieht der Standardentwurf ein Bilanzierungswahlrecht vor. Die Vorschriften zur Laufzeitbestimmung, Klassifizierung und hinsichtlich Ansatz, Bewertung und Ausweis müssen bei einer kurzen Laufzeit nicht angewendet werden. Stattdessen soll der Leasingnehmer die Aufwendungen für das Nutzungsrecht linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses erfassen dürfen. Entsprechendes gilt für die Vereinnahmung der Leasingzahlungen durch den Leasinggeber, es sei denn, eine andere Verteilung spiegelt seine Ertragserzielung besser wider. III 2013 PKF newsletter accounting 3

4 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Als Leasingverhältnis mit kurzer Laufzeit gilt ein Leasingverhältnis, dessen maximale Laufzeit (inkl. Optionen) bei Vertragsschluss zwölf Monate beträgt. Leasingverhältnisse mit Kaufpreisoptionen sind von dem Wahlrecht ausgeschlossen. Das Wahlrecht ist einheitlich und stetig für jede Klasse von Leasinggegenständen auszuüben. Auf die Wahrnehmung des Wahlrechts ist im Anhang hinzuweisen. Klassifizierung von Leasingverhältnissen Neu vorgesehen im Vergleich zum ersten Entwurf ist in ED/2013/6 eine Klassifizierung von Leasingverhältnissen, die über die Art und Weise der Aufwands- und Ertragsrealisierung während der Laufzeit des Leasingverhältnisses entscheidet. Zu Beginn der Nutzungsüberlassung ist das Leasingverhältnis als Typ A- oder Typ B-Lease einzustufen. Eine spätere Reklassifizierung ist ausgeschlossen. Die Einstufung richtet sich im Kern danach, welchen Teil des Nutzens eines Leasingguts sich der Leasingnehmer aufgrund des Vertrags aneignen kann. Die Umsetzung dieses Grundgedankens verdeutlicht die nachstehende Abbildung. nur einen unwesentlichen Teil des Fair Value des Vermögenswertes zum Beginn des Leasingverhältnisses ausmacht. Grundstücke oder Gebäude (oder Teile von Gebäuden) sind grundsätzlich Typ B zuzuordnen. Eine Einstufung als Typ A hat zu erfolgen, wenn die Laufzeit des Leasingverhältnisses einen wesentlichen Teil der wirtschaftlichen Restnutzungsdauer des Vermögenswertes entspricht oder der Barwert der Leasingzahlungen einen wesentlichen Teil des Fair Value des Vermögenswertes ausmacht. Bei Bestehen einer Kaufoption, bei der ein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz zur Ausübung besteht, ist das Leasingverhältnis immer als Typ A einzustufen. Leasingnehmerbilanzierung Mit Beginn des Leasingverhältnisses hat der Leasingnehmer ein Nutzungsrecht und eine Leasingverbindlichkeit zu bilanzieren (right of use-modell). Dies gilt sowohl für Typ A- als auch für Typ B-Leasingverhältnisse. Vermögenswerte (außer Grundstücke oder Gebäude) Die Leasingverbindlichkeit errechnet sich als Barwert sind grundsätzlich Typ A zuzuordnen. Eine Einstufung der Leasingzahlungen. Die Abzinsung erfolgt mit dem als Typ B hat dann zu erfolgen, wenn die Laufzeit des vom Leasinggeber kalkulierten Zinssatz. Kann dieser Leasingverhältnisses nur einen unwesentlichen Teil der Zinssatz nicht ohne Weiteres bestimmt werden, soll der wirtschaftlichen Gesamtnutzungsdauer des Vermögenswertes entspricht oder der Barwert der Leasingzahlungen zur Anwendung inkrementelle Refinanzierungssatz des Leasingnehmers Grafik Leasing Newsletter Accounting kommen. III Nein dann außer dann TYP A- Leasingverhältnis wenn die Laufzeit des Leasingverhältnisses nur einen unwesentlichen Teil der wirtschaftlichen Gesamtnutzungsdauer des Vermögenswertes entspricht oder der Barwert der Leasingzahlungen nur einem unwesentlichen Teil des Fair Value des Vermögenswertes zum Beginn des Leasingverhältnisses ausmacht TYP B- Leasingverhältnis Leasingverhältnis über ein Grundstück, Gebäude oder Teile von Gebäuden? Ja dann außer dann TYP B- Leasingverhältnis wenn die Laufzeit des Leasingverhältnisses einen wesentlichen Teil der wirtschaftlichen Restnutzungsdauer des Vermögenswertes entspricht oder der Barwert der Leasingzahlungen einen wesentlichen Teil des Fair Value des Vermögenswertes ausmacht TYP A- Leasingverhältnis Abbildung: Klassifizierung von Leasingverhältnissen PKF FASSELT SCHLAGE 4 PKF PKF newsletter FASSELT accounting SCHLAGE III 2013 Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft Rechtsanwälte 1

5 III 13 Die in das Kalkül eingehenden Cash Flows umfassen die fest vereinbarten Leasingraten abzüglich etwaiger vom Leasinggeber erlangbarer Anreizgewährungen. Darüber hinaus sind zusätzlich die folgenden variablen Zahlungen zu berücksichtigen: 1. an Index- oder Marktpreisänderungen gebundene Zahlungen, 2. verdeckte Mindestleasingzahlungen, 3. aufgrund von Restwertgarantien voraussichtlich zu zahlende Beträge. Als weitere Komponenten gehen der Ausübungspreis einer Kaufoption sowie Strafzahlungen wegen einer vorzeitigen Vertragsbeendigung ein, sofern für die Wahrnehmung dieser Optionen zu Beginn des Leasingverhältnisses ein signifikanter wirtschaftlicher Anreiz festgestellt worden ist. Das Nutzungsrecht ist zu Beginn des Leasingverhältnisses mit den wie folgt zu ermittelnden Anschaffungskosten anzusetzen: Barwert der Leasingverbindlichkeit + zusätzliche vor Beginn des Leasingverhältnisses an den Leasinggeber geleistete Zahlungen - vom Leasinggeber erhaltene Anreizzahlungen + dem Leasingverhältnis direkt zurechenbare Kosten des Leasingnehmers. Folgebewertung Die Leasingverbindlichkeit ist nach der Effektivzinsmethode fortzuschreiben, also mit dem Diskontierungszinssatz aufzuzinsen und in Höhe der an den Leasinggeber geleisteten Zahlungen zu tilgen. Eine Neubewertung der Leasingverbindlichkeit ist dann veranlasst, wenn sich die Leasingzahlungen oder der Diskontierungszinssatz ändern. Eine abweichende Einschätzung der Leasingzahlungen kann sich aus einer geänderten Laufzeit des Leasingverhältnisses, dem Wegfall oder Hinzutreten ökonomischer Anreize für die Ausübung von Kaufoptionen, den Auswirkungen einer Restwertgarantie oder der Entwicklung eines für die Höhe der Leasingzahlungen maßgeblichen Indexes ergeben. Der Diskontierungszinssatz ist regelmäßig dann neu festzulegen, wenn sich die Leasingdauer oder die Anreizsituation in Bezug auf die Ausübung einer Kaufoption geändert haben. Die Folgebewertung des Nutzungsrechts erfolgt von Ausnahmefällen abgesehen (z.b. Nutzungsrechte nach IAS 40 Investment Property, für die der Leasingnehmer das Fair Value-Modell wählt) - zu fortgeführten Anschaffungskosten. Als Abschreibungsdauer ist der Zeitraum zwischen dem Beginn des Leasingverhältnisses und dem früheren Zeitpunkt aus dem Ende der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Nutzungsrechts oder dem Ende der Vertragslaufzeit anzusehen. Falls ein wesentlicher wirtschaftlicher Anreiz zur Ausübung der Kaufoption besteht, entspricht die Abschreibungsdauer der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Vermögenswertes. Bei Leasingverhältnissen des Typ A hat die Abschreibung linear zu erfolgen, soweit eine andere Methode den Nutzenverlauf nicht besser widerspiegelt. Zusammen mit dem im Zeitablauf abnehmenden Zinsaufwand führt dieses Modell regelmäßig zu einem degressiven Gesamtaufwandsprofil. Bei Leasingverhältnissen des Typ B erfolgt die Abschreibung in Höhe der Differenz zwischen den periodischen Leasingzahlungen und dem Zinsaufwand. Daraus resultiert eine während der Leasingdauer gleichbleibende Aufwandsbelastung aus dem Leasingverhältnis. Beispiel: U hat zum 31. Dezember 2001 einen Leasingvertrag über eine Maschine zu den folgenden Konditionen abgeschlossen: Unkündbare Laufzeit von 3 Jahren und jährlich endfällig zu zahlende Leasingraten von EUR. Verlängerungs- oder Kaufoptionen sind nicht vereinbart. Der Leasinggeber hat die Raten mit einem Zinssatz von 5 % p.a. kalkuliert. Dieser ist U bekannt. Fallkonstellationen: U konsumiert annahmegemäß: (1) mehr als einen unwesentlichen Teil des Nutzens der Maschine (Typ A-Lease) oder (2) nicht mehr als einen un w e - sentlichen Teil des Nutzens der Maschine (Typ B-Lease). Beurteilung: Typ A-Lease Nutzungsrecht und Leasingverbindlichkeit sind zum 31. Dezember 2001 jeweils mit einem Zugangswert von EUR zu erfassen. III 2013 PKF newsletter accounting 5

6 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Die Folgebilanzierung stellt sich wie folgt dar: Bilanz Nutzungsrecht Abschreibung Nutzungsrecht Verbindlichkeit Zinsen Tilgung Verbindlichkeit In der GuV zeigt sich das folgende Bild (Erlöse aus dem Einsatz der Maschine bleiben unberücksichtigt): GuV Summe Abschreibung Zinsaufwand Jahresergebnis Beurteilung: Typ B-Lease Die Zugangsbilanzierung stimmt mit jener nach dem Finance Approach überein. Folgebilanzierung: Keine Abweichung bei der Verbindlichkeit. Es ergibt sich implizit eine progressive Abschreibung, da diese um die jährlich ersparten Zinsen ansteigt. Bilanz Nutzungsrecht Abschreibung Nutzungsrecht Verbindlichkeit Zinsen Tilgung Verbindlichkeit In der GuV führt dieser Ansatz zu einer jährlichen Ergebnisbelastung in Höhe der Leasingraten: GuV Summe Abschreibung Zinsaufwand Jahresergebnis Bei Anwendung des Neubewertungsmodells nach IAS 16 Property, Plant and Equipment auf eigene Vermögenswerte des Leasingnehmers, darf auch das Nutzungsrecht für Gegenstände der jeweiligen Klasse neu bewertet werden. Für Fälle, in denen der Leasingnehmer Immobilien anmietet und dann untervermietet, hat dieser die Bewertungsvorschriften des IAS 40 anzuwenden. Folglich hat eine Fair Value-Folgebewertung des Nutzungsrechts zu erfolgen, wenn der Leasingnehmer von der Möglichkeit der Fair Value-Bewertung nach IAS 40 Gebrauch macht. Ausweis In der Bilanz des Leasingnehmers sind die Nutzungsrechte (getrennt von anderen Vermögenswerten) nach Typ A, Typ B und solchen, die neubewertet wurden, gesondert ausweisen. Entsprechendes gilt für den Ausweis der Leasingverbindlichkeiten. Alternativ können die Angaben auch im Anhang gemacht werden. In diesem Fall sind die Nutzungsrechte mit eigenen Vermögenswerten derselben Klasse auszuweisen. Zudem sind Informationen in den Anhang aufzunehmen, in welchen Bilanzpositionen Nutzungsrechte aus Leasingverhältnissen und Leasingverbindlichkeiten enthalten sind. In der GuV bzw. der Gesamtergebnisrechnung sind bei Typ A-Leasingverhältnissen Abschreibungen und Zinsaufwand separat auszuweisen, während der Aufwand aus Typ B-Leasingverhältnissen in einer Zeile zu erfolgen hat. In der Kapitalflussrechnung sind die Zahlungsströme aus Leasingverhältnissen wie folgt auszuweisen: Leasingzahlungen ohne den Zinsanteil bei Typ A im Finanzierungs-Cash Flow; in den Leasingraten enthaltene Zinszahlungen bei Typ A: im Einklang mit IAS 7 Statements of Cash Flows (Wahlrecht zwischen operativem und Finanzierungs-Cash Flow); Leasingzahlungen bei Typ B: operativer Cash Flow; variable Leasingzahlungen und Zahlungen für Kurzzeit-Leasingverhältnisse, für die keine Leasingverbindlichkeit angesetzt wurde: operativer Cash Flow. Leasinggeberbilanzierung Die bilanzielle Abbildung von Typ B-Leasingverhältnissen entspricht weitgehend jener nach IAS 17. Der Vermögenswert ist weiterhin vom Leasinggeber nach den einschlägigen IFRS zu bilanzieren. Die Leasingzahlungen und die mit dem Leasingverhältnis verbundenen direkten Kosten sind linear oder systematisch entsprechend dem Verlauf der Nutzungsüberlassung als Umsatzerlöse zu vereinnahmen. 6 PKF newsletter accounting III 2013

7 III 13 Bei Typ A-Leasingverhältnissen hat der Leasinggeber mit Beginn des Leasingverhältnisses den Vermögenswert auszubuchen und im Gegenzug eine Leasingforderung sowie einen Vermögensrestwert (residual asset) einzubuchen. Die Zugangsbewertung der Leasingforderung erfolgt zum Barwert der zukünftigen Leasingzahlungen, die im Wesentlichen nach den gleichen Grundsätzen wie aus Sicht des Leasingnehmers zu ermitteln sind. Der anzusetzende Residualvermögenswert bestimmt sich zu Beginn des Leasingverhältnisses wie folgt: Barwert des für das Ende des Leasingverhältnisses erwarteten Verwertungserlöses + Barwert erwarteter variabler Leasingzahlungen, die nicht in der Leasingforderung enthalten sind - unrealisierter Erfolg aus der Verwertung des Leasingguts. Stille Reserven, die das Leasinggut zu Beginn des Leasingverhältnisses aufweist (= Differenz zwischen Buchwert und beizulegendem Zeitwert) sind in Höhe des Anteils der Leasingforderung am beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes unmittelbar erfolgswirksam zu erfassen. Formelmäßig berechnet sich der sofort zu erfassende Gewinn aus der Verwertung des Leasingguts wie folgt: G r = (FV LG BW LG ) x mit: G r = mit Beginn des Leasingverhältnisses realisierter Gewinn BW LG = Buchwert des Leasingguts zu Beginn des Leasingverhältnisses FV LG = beizulegender Zeitwert des Leasingguts zu Beginn des Leasingverhältnisses L = Barwert der Leasingforderung zu Beginn des Leasingverhältnisses Der bei der Bestimmung des Residualvermögenswertes abzuziehende, noch nicht verdiente anteilige Gewinn ist bis zur Verwertung abzugrenzen. Dieser errechnet sich wie folgt: G u = (FV LG BW LG ) x mit: L FV LG ( L 1 ) FV LG G u = mit Beginn des Leasingverhältnisses noch nicht realisierter Gewinn Folgebewertung Leasingforderung und Residualvermögenswert sind nach der Effektivzinsmethode wie oben für die Leasingverbindlichkeit aus Sicht des Leasingnehmers erläutert fortzuschreiben. Ausweis Der Leasinggeber hat nach ED/2013/6 den Vermögenswert Leasing bestehend aus Leasingforderung und Restvermögenswert gesondert von seinen anderen Vermögenswerten auszuweisen. Die Buchwerte der beiden Komponenten des Leasingvermögenswertes sind in der Bilanz oder im Anhang gesondert anzugeben. Die Erträge aus Leasingverhältnissen sind in der GuV bzw. in der Gesamtergebnisrechnung oder im Anhang gesondert darzustellen. Entscheidet sich der Leasinggeber für die Offenlegung dieser Information im Anhang, hat er zudem die Zeile der GuV bzw. Gesamtergebnisrechnung anzugeben, in der die Erträge enthalten sind. Der zu Beginn des Leasingverhältnisses erfasste Gewinn bzw. Verlust ist nach Maßgabe des Geschäftsmodells des Leasinggebers auszuweisen. Als mögliche Darstellungsformen erwähnt der Standardentwurf den Bruttoausweis im Umsatz und Materialeinsatz beim Herstellerleasing oder die Erfassung des Erfolgsbeitrags in einer Zeile bei reinem Finanzierungsleasing. In der Kapitalflussrechnung sind die Zahlungseingänge aus Leasingverhältnis im operativen Cash Flow auszuweisen. Sale and Leaseback-Transaktionen Bei Sale and Leaseback-Transaktionen hat ein Unternehmen nach den Grundsätzen des künftigen Standards zur Erlösrealisation Revenue from Contracts with Customers (siehe Newsletter Accounting I/2012) zu beurteilen, ob der Transfer des Vermögenswertes vom Veräußerer (Leasingnehmer) auf den Käufer (Leasinggeber) bilanziell als Verkauf abzubilden ist. Liegen die entsprechenden Voraussetzungen vor, bilanziert der Leasingnehmer den Verkauf nach den einschlägigen Vorschriften und erfasst das Leasingverhältnis nach den vorstehend beschriebenen Grundsätzen. Entsprechendes gilt für den Leasinggeber, der einen Kauf und das anschließende Leasingverhältnis in seinem Abschluss abzubilden hat. III 2013 PKF newsletter accounting 7

8 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Erfüllt der Transfer des Leasingguts nicht die Merkmale eines Verkaufs im Sinne des Erlösrealisationsstandards, hat der Leasingnehmer den Vermögenswert weiterhin zu bilanzieren. Die erhaltenen Beträge sind als Finanzverbindlichkeit zu passivieren. Umgekehrt kommt beim Leasinggeber der Ansatz des Vermögenswertes nicht in Betracht. Er hat die an den Leasingnehmer gezahlten Beträge als Forderung zu behandeln. Anhangangaben Die im Entwurf geforderten Anhangangaben sollen es dem Bilanzleser ermöglichen, die Beträge, die Fälligkeiten und die Unsicherheiten von Cash Flows aus Leasingverhältnissen zu verstehen. Zur Verwirklichung dieses Anliegens werden Informationen zu den Leasingverhältnissen, zu wesentlichen Ermessensentscheidungen bei der Anwendung des Standards und zu den im Abschluss erfassten Beträgen verlangt. Die im Entwurf vorgesehenen Anhangangaben gehen in Teilen weit über die Berichtspflicht nach IAS 17 hinaus. Übergangsvorschriften Die in Anhang C des Entwurfes enthaltenen Übergangsvorschriften sehen grundsätzlich eine retrospektive Erstanwendung des neuen Standards vor. Allerdings können umfangreiche Erleichterungen bei der rückwirkenden Anwendung auf bestehende Leasingverhältnisse in Anspruch genommen werden. Bspw. müssen Leasingnehmer bei der Übergangsbilanzierung direkt zurechenbare Kosten nicht dem Right of Use-Asset (Leasingnehmer) oder der Leasingforderung (Leasinggeber) hinzuaktivieren. Des Weiteren können nachträglich erlangte Erkenntnisse (z.b. hinsichtlich der Vertragsdauer und Optionsausübungen) bei der Ermittlung der Buchwerte verwertet werden. Zulässig soll ferner sein, Leasingverträge mit im Wesentlichen ähnlichen Merkmalen zu Portfolien zusammenzufassen und die Leasingverbindlichkeit durch Diskontierung mit einem einzigen Zinssatz für ein Portfolio zu ermitteln. Das IASB hat derzeit noch keinen Zeitpunkt für die Erstanwendung der neuen Leasingregelungen bestimmt. Diese Festlegung soll erst nach Auswertung der eingehenden Stellungnahmen erfolgen. Die Kommentierungsfrist für den ED/2013/6 endet am 13. September IASB veröffentlicht IFRIC 21 Levies Das IASB hat am 20. Mai 2013 die Interpretation IFRIC 21 Levies veröffentlicht. IFRIC 21 klärt, wann und in welcher Form für staatlich erhobene Abgaben Rückstellungen nach IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets anzusetzen sind. IFRIC 21 ist für Berichtsjahre anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnen. Eine frühere Anwendung ist zulässig. Das EU-Endorsement steht derzeit noch aus. Dieses wird allerdings nicht vor dem ersten Quartal 2014 erwartet. IFRIC 21 definiert Abgaben als einen Abfluss von Ressourcen, die von einer staatlichen Behörde erhoben werden und zum Ansatz einer Rückstellung nach IAS 37 führen können. Zahlungsverpflichtungen, die in den Anwendungsbereich von anderen Standards fallen (bspw. IAS 12 Taxes ), sowie Geldstrafen wegen Verletzung rechtlicher Vorgaben fallen nicht in den Anwendungsbereich von IFRIC 21. Im Mittelpunkt des IFRIC 21 steht die Frage, welches verpflichtende Ereignis die Bildung einer Rückstellung auslöst. Darunter versteht die Interpretation jene Aktivität, die die Verpflichtung zur Zahlung der Abgabe begründet. Sie unterscheidet drei Grundfälle: Tritt das verpflichtende Ereignis über einen Zeitraum ein, so ist die Rückstellung für die Abgabe zeitanteilig anzusammeln. Tritt das verpflichtende Ereignis zu einem bestimmten Zeitpunkt ein, darf erst zu diesem Zeitpunkt eine Rückstellung angesetzt werden. Ist die Abgabe abhängig vom Erreichen bestimmter Schwellenwerte, darf eine Verpflichtung solange nicht bilanziert werden, bis der jeweilige Schwellenwert erreicht ist. Der bloße wirtschaftliche Zwang, eine geschäftliche Aktivität fortzuführen, rechtfertigt ebenso wenig die Bildung einer Rückstellung, wie die Grundannahme der Unternehmensfortführung. Die Konkretisierung der Ansatzregelung des IAS 37 durch IFRIC 21 ist auch in Zwischenabschlüssen zu beachten. Daraus mag sich ein ungleichmäßiger unterjähriger Aufwandsverlauf ergeben. 8 PKF newsletter accounting III 2013

9 III 13 Beispiel: Vom Erreichen eines Schwellenwerts abhängige Abgaben Das Geschäftsjahr von D endet am 31. Dezember. Nach den lokalen Bestimmungen hat D eine staatliche Abgabe zu entrichten, wenn er einen Umsatz von mehr als 200 Mio. EUR erzielt. Die Abgabe beläuft sich auf 2 % des den Schwellenwert übersteigenden Betrags. Am 30. Juni erreicht das Unternehmen einen Umsatz von 199 Mio. EUR. Zum Ende des dritten Quartals beträgt der kumulierte Umsatz 250 Mio. EUR. Im gesamten Geschäftsjahr erzielt D einen Umsatz von 400 Mio. EUR. Beurteilung: Im Halbjahresabschluss zum 30. Juni hat D keine Verpflichtung zu passivieren, da der die Abgabe auslösende Schwellenwert nicht überschritten wurde. Im Abschluss für das dritte Quartal ist eine Verpflichtung in Höhe von 1 Mio. EUR zu passivieren (2 % von 50 Mio. EUR), die zum Jahresende auf 4 Mio. EUR (2 % von 200 Mio. EUR) aufzustocken ist. Umsatzabhängige Abgabe mit vergangenheitsbezogener Bemessungsgrundlage Das Geschäftsjahr von C endet am 31. Dezember. Die gesetzlichen Vorschriften verpflichten C zur Zahlung einer Abgabe, sobald erstmals Umsatzerlöse in einem Geschäftsjahr erzielt werden. Die Abgabe beträgt 5 % des Vorjahresumsatzes. Im Vorjahr (2012) erzielte C einen Umsatz von 100 Mio. EUR. In 2013 erfasst C erstmals einen Umsatz am 3. Juli Beurteilung: Für die Verpflichtung zur Zahlung von Abgaben auf die Umsätze des Geschäftsjahres 2013 darf weder im Abschluss zum 31. Dezember 2012 noch in den Zwischenabschlüssen für das erste und zweite Quartal 2013 eine Verbindlichkeit angesetzt werden. Ob C mit dem Entstehen einer Abgabepflicht rechnen musste, ist unbeachtlich. Auslösendes Ereignis für die Abgabe ist die erste Umsatzerzielung am 3. Juli Im Abschluss für das dritte Quartal hat C eine Schuld von 5 Mio. EUR (5 % von 100 Mio. EUR) zu passivieren. EU übernimmt die jährlichen Verbesserungen der IFRS (Zyklus ) Die Europäische Union hat im Amtsblatt vom 28. März 2013 die jährlichen Verbesserungen der International Financial Reporting Standards (Annual Improvements to IFRS) aus dem Zyklus in das EU-Recht übernommen. Die Änderungen zu folgenden Standards sind verpflichtend für alle am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnenden Geschäftsjahre anzuwenden. Eine frühere Anwendung ist zulässig. Das Verbesserungsprojekt führt zu folgenden Änderungen: IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards Wiederholte Anwendung des IFRS 1 Unternehmen, die eine Rechnungslegung nach IFRS aufgegeben haben, dürfen eine erneute Umstellung entweder unter Anwendung von IFRS 1 oder rückwirkend nach IAS 8 Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors vollziehen. Im letzten Fall ist der Abschluss so aufzustellen, als ob das Unternehmen die IFRS kontinuierlich angewendet hätte. Bei einem erneuten Übergang auf eine Rechnungslegung nach IFRS sind im Anhang die Gründe anzugeben, warum das Unternehmen: 1. zuvor die IFRS nicht mehr angewendet hat und 2. nunmehr die IFRS erneut anwendet. Entscheidet sich ein Unternehmen für eine Rückkehr zur Rechnungslegung nach IFRS gemäß IAS 8, muss es die Gründe für diese Form der (erneuten) Rechnungslegungsumstellung benennen und zusätzlich die von IAS 8 geforderten Angaben machen. Fremdkapitalkosten eines qualifizierten Vermögenswertes, dessen Aktivierungsbeginn vor dem Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS liegt Ein erstmaliger IFRS-Anwender hat IAS 23 Borrowing Costs ab dem Tag des Übergangs auf IFRS oder einem selbst gewählten früheren Datum anzuwenden. Im Buchwert eines qualifizierten Vermögenswerts enthaltene Fremdkapitalkosten, die bis zur erstmaligen Anwendung von IAS 23 nach lokalen Rechnungslegungsgrundsätzen III 2013 PKF newsletter accounting 9

10 IFRS Update II/2013 PKF Deutschland und KLS laden ein zur Mandantenveranstaltung IFRS Update. Termine 7. November 2013, Berlin 13. November 2013, Stuttgart 14. November 2013, Hamburg 20. November 2013, Köln 27. November 2013, Frankfurt Referenten Prof. Dr. Harald Kessler, CVA Gesellschafter und Geschäftsführer der KLS Accounting & Valuation GmbH, Köln Lehrbeauftragter an der Albert-Ludwigs-Universität Freiburg WP StB CPA Santosh Varughese Leiter des IFRS Desk PKF Deutschland WP StB Daniel Scheffbuch Stellvertretender Leiter des IFRS Desk PKF Deutschland Dozent an der Dualen Hochschule Baden-Württemberg 13:30 Uhr Begrüßungskaffee Agenda 14:00 Uhr Alle anzuwendenden Neuerungen der IFRS für das Geschäftsjahr :45 Uhr Die neue Lageberichterstattung nach DRS 20 Überblick über den seit 2013 geltenden Standard Zweifelsfragen in der praktischen Anwendung Handlungsbedarf 15:30 Uhr Konsolidierungspaket Teil I Überblick über die ab 2014 geltenden Standards IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12, IAS 27 (revised) und IAS 28 (revised) Zweifelsfragen in der praktischen Anwendung Handlungsbedarf 16:00 Uhr Pause 16:30 Uhr Konsolidierungspaket Teil II 17:30 Uhr Analyse der aktuellen DPR-Fehlerfeststellungen 18:00 Uhr Get Together mit Imbiss und Getränken Adressaten Angesprochen sind Vorstände und Geschäftsführer, Leiter aus den Bereichen Rechnungswesen, Finanzierung und Reporting sowie deren Mitarbeiter. Gerne können sich auch mehrere Interessenten aus Ihrem Unternehmen anmelden. Anmeldung Siehe Rückseite.

11 Antwortfax IFRS Update II/2013 Ja, ich nehme gerne an der Veranstaltung teil in: Berlin Stuttgart Hamburg 7. November November November 2013 PKF PKF PKF Platanenallee 11 Löffelstr. 44 Jungfernstieg Berlin Stuttgart Hamburg Köln Frankfurt am Main 20. November November 2013 ROTONDA Business Club Hotel InterContinental Salierring 32 Veranstaltungsraum: Berlin, 2. Etage Köln Wilhelm-Leuschner-Str Frankfurt am Main Ich kann leider nicht teilnehmen. Bitte schicken Sie mir die Vortragsunterlagen zu. Wir bitten um Ihre verbindliche Anmeldung bis zwei Wochen vor der jeweiligen Veranstaltung per Fax an , per an ifrs@pkf.de oder unter Vorname Name Firma Funktion Straße PLZ, Ort

12 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht aktiviert wurden, sind beizubehalten. Für in der Folgezeit anfallende Fremdkapitalkosten gelten die Aktivierungsgrundsätze des IAS 23. IAS 1 Presentation of Financial Statements Vergleichsinformationen IFRS-Bilanzierer dürfen neben dem Vorjahresabschluss zusätzliche Abschlussbestandteile zu Vergleichszwecken aufnehmen, soweit diese den Vorgaben der IFRS genügen. Macht ein Unternehmen von dieser Möglichkeit Gebrauch, hat es im Anhang auch Vergleichsinformationen für die zusätzlichen Abschlussbestandteile aufzunehmen. Beispiel: A gibt zu seiner Gesamtergebnisrechnung für das Jahr 2011 Vergleichsinformationen für die Perioden 2010 und 2009 an. Diese erweiterte Berichterstattung verpflichtet A nicht, seinem Abschluss für das Jahr 2011 ebenfalls eine Bilanz zum 31. Dezember 2009 sowie eine Eigenkapitalveränderungsrechnung und Kapitalflussrechnung für die Periode 2009 beizufügen. Die im Anhang zur Gesamtergebnisrechnung geforderten Angaben müssen jedoch auch die Vergleichszahlen für 2009 umfassen. Änderung der Rechnungslegungsmethode, rückwirkende Anpassung oder Umgliederung Rückwirkende Änderungen der Rechnungslegung und Fehlerkorrekturen sowie Umgliederungen können Anlass geben, dem Abschluss eine dritte Bilanz beizufügen. Das Verbesserungsprojekt stellt klar, unter welchen Voraussetzungen und auf welchen Stichtag die dritte Bilanz aufzustellen ist. Der Veröffentlichung einer dritten Bilanz bedarf es immer dann, wenn sich die erwähnten Bilanzierungsmaßnahmen wesentlich auf die Eröffnungsbilanz der obligatorischen Vergleichsperiode auswirken. Unwesentliche Anpassungen im Sinne von IAS 8.8 lösen demgegenüber keine zusätzlichen Berichtspflichten aus. Die Aufnahme einer dritten Bilanz erweitert nicht die Verpflichtung, Vergleichszahlen zu den bilanzbezogenen Anhangangaben zu machen. IAS 16 Property, Plant and Equipment Ersatzteile und Wartungsgeräte sind regelmäßig als Teil des Vorratsvermögens zu bilanzieren. Ausgenommen hiervon waren bislang: 1. bedeutende Ersatzteile und Wartungsgeräte, die das Unternehmen länger als ein Jahr nutzt, und 2. Ersatzteile und Wartungsgeräte, die nur zusammen mit einem Sachanlagengut zusammen genutzt werden können. Die geänderte Fassung von IAS 16 sieht einen Ausweis im langfristigen Vermögen nur noch für solche Ersatzteile und Wartungsgeräte vor, die die Definitionsmerkmale von Sachanlagen erfüllen; insbesondere gilt dies für das Kriterium der voraussichtlich länger als eine Periode dauernden Nutzung. Andernfalls ist ein Ausweis im Vorratsvermögen geboten. IAS 32 Financial Instruments: Presentation Aufgrund einer mangelnden Abstimmung zwischen IAS 32 und IAS 12 Income Taxes war unklar, wie Ertragsteuereffekte von Dividendenzahlungen sowie aus dem Rückkauf und der erneuten Ausgabe von Eigenkapitalinstrumenten zu behandeln sind. Durch die Streichung der bisherigen Regelung in IAS 32 und den Verweis auf IAS 12 wird Folgendes klargestellt: 1. durch Dividendenzahlungen ausgelöste Ertragsteuern gehen in den Steueraufwand der GuV ein. 2. Ertragsteuern auf Transaktionskosten aus dem Erwerb oder der Veräußerung von Eigenkapitalinstrumenten sind erfolgsneutral im Eigenkapital zu erfassen. Nach dieser Klarstellung sind bspw. Steuergutschriften bei Dividendenzahlungen als Folge gespaltener Ertragsteuersätze für Thesaurierungen und Ausschüttungen erfolgswirksam zu berücksichtigen (IAS 12.52B). Abzuführende Quellensteuern sind dagegen als Teil der Dividende direkt mit dem Eigenkapital zu verrechnen (IAS 32.65A). IAS 34 Interim Financial Reporting Mit dem AIP 2009 hat das IASB die bis dahin obligatorische Angabe der Segmentvermögenswerte relativiert. Seither ist diese Kennzahl nur noch zu berichten, wenn sie regelmäßig von der für die Ressourcenallokation zuständigen Unternehmensinstanz erhoben wird. Durch 10 PKF newsletter accounting III 2013

13 III 13 das AIP 2011 hat das IASB auch die Berichterstattung über Segmentvermögenswerte nach IAS 34 unter diesen Vorbehalt gestellt. Eine Angabepflicht besteht zudem nur, wenn sich die Höhe der Vermögenswerte in der Zwischenberichtsperiode wesentlich im Vergleich zum letzten Jahresabschluss geändert hat. Internationale Kurznachrichten IASB veröffentlicht Ergänzung zum IAS 19 Der IASB hat am 25. März 2013 den ED/2013/4 Defined Benefit Plans: Employee Contributions (Proposed Amendments to IAS 19) veröffentlicht. Der ED sieht eine Änderung des IAS im Hinblick auf die Bilanzierung von Beiträgen von Arbeitnehmern oder Dritten zu Pensionsplänen vor. Nach dem Vorschlag dürfen diese Beiträge nur dann in der Periode, in der sie gezahlt werden, den Dienstzeitaufwand mindern, wenn sie vollumfänglich mit den in dieser Periode erbrachten Leistungen der betreffenden Arbeitnehmer verbunden sind. Einen Anwendungsfall stellen Beiträge dar, die einen festen prozentualen Anteil des Gehalts ausmachen, der nicht von den geleisteten Dienstjahren des Arbeitnehmers für das Unternehmen abhängig ist. Die geplanten Änderungen sollen nach IAS 8 rückwirkend anzuwenden sein. Einen Zeitpunkt für die verpflichtende Erstanwendung hat das IASB noch nicht festgelegt. Eine vorzeitige Anwendung soll möglich sein. Die Kommentierungsfrist für die geplante Änderung des IAS 19 endet am 25. Juli Stellungnahmen zu dem Vorschlag werden in elektronischer Form erbeten und sind auf der Internetseite des IASB einzureichen (hier: Comment on a Proposal ). EU-Kommission übernimmt Änderungen zu IFRS 1 hinsichtlich Darlehen der öffentlichen Hand Die EU-Kommission hat am 4. März 2013 die Änderungen zu IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards Darlehen der öffentlichen Hand in europäisches Recht übernommen. Öffentliche Darlehen, die zu einem unter dem Marktzins liegenden Zinssatz gewährt werden, sind bilanziell als ein Mehrkomponentengeschäft zu deuten, das aus der Hingabe eines marktüblich verzinslichen Darlehens und der Gewährung eines öffentlichen Zinszuschusses besteht. Während sich die Bilanzierung des Darlehens nach IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement richtet, unterliegt der Zinszuschuss den Regelungen des IAS 20 Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance. Für IFRS-Erstanwender ist mit der Änderung von IFRS 1 eine weitere Ausnahme vom Grundprinzip der retrospektiven Anwendung der IFRS geschaffen worden. Am Übergangsstichtag bestehende zinsverbilligte Darlehen sind danach mit ihren nach dem bisherigen Rechnungslegungsmodell (previous gaap) ermittelten Buchwert in die IFRS-Eröffnungsbilanz zu übernehmen und fortzuführen. Bei Vorliegen der entsprechenden Informationen besteht ein Wahlrecht, die Darlehensgewährung retrospektiv nach IAS 20 und IAS 39 abzubilden. Die Änderungen sind für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen, anzuwenden. Eine frühere Anwendung ist zulässig. EU-Kommission übernimmt Änderungen an IFRS 10, IFRS 11 und IFRS 12 Die Europäische Union hat am 5. April 2013 Änderungen an IFRS 10 Consolidated Financial Statements, IFRS 11 Joint Arrangements und IFRS 12 Disclosure of Interests in Other Entities in das EU-Recht übernommen. Die Änderungen sind spätestens mit Beginn des ersten am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. In der Überarbeitung des in der EU erst ab 2014 verpflichtend anzuwendenden Standards, hat das IASB Klarstellungen bei den Übergangsvorschriften vorgenommen, um die ursprüngliche Regelungsabsicht deutlicher zum Ausdruck zu bringen. Zudem ergeben sich im Vergleich zur ursprünglichen Fassung der Standards Erleichterungen für den Übergang auf IFRS 10, IFRS 11 und IFRS 12. So werden Angaben zu den Auswirkungen der erstmaligen Anwendung von IFRS 10 und IFRS 11 nur für die vorhergehende Vergleichsperiode verlangt, nicht dagegen wie in IAS 8 vorgesehen für die Berichtsperiode. Zudem bedarf es im Jahr der Erstanwendung von IFRS 12 keiner Angaben zu nicht konsolidierten strukturierten Unternehmen (structered entities) für die Vergleichsperiode. III 2013 PKF newsletter accounting 11

14 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Die in den Änderungen an IFRS 11 enthaltenen Verweise auf IFRS 9 sind für IFRS-Bilanzierer in der EU nicht relevant, da der neue Standard zur Bilanzierung von Finanzinstrumenten für sie noch nicht anwendbar ist. Sie sollen daher als Verweis auf IAS 39 verstanden werden. In diesem Zusammenhang möchten wir Sie auf unsere Veranstaltungsreihe IFRS Update im November hinweisen. Die Standards IFRS 10, IFRS 11 und IFRS 12 werden hier einen Schwerpunkt darstellen. IASB veröffentlicht Änderungen an IAS 39 Das IASB hat am 27. Juni 2013 als Ergebnis eines inhaltlich eng begrenzten Projekts Änderungen an IAS 39 veröffentlicht. Sie sollen eine Fortführung von Sicherungsbeziehungen erlauben, wenn der Vertragspartner eines als Sicherungsinstrument designierten Derivats infolge gesetzlicher Vorgaben wechselt. Eine entsprechende Möglichkeit soll auch in IFRS 9 vorgesehen werden. Die Änderung geht auf die am 27. Juli 2012 von der EU veröffentlichte Verordnung über OTC-Derivate, zentrale Gegenparteien und Transaktionsregister (European Market Infrastructure Regulation, EMIR) zurück. Sie sieht vor, das Clearing außerbörslich gehandelter, standardisierter (over-the-counter, OTC) Derivate zur Verringerung des Kontrahentenausfallrisikos zukünftig auf zentrale Gegenparteien (central counterparties, CCP ) zu übertragen. Eine solche Novation von Derivaten führt nach den derzeitigen Regelungen von IAS 39 zu einer Änderung eines wesentlichen Vertragsparameters (Vertragspartner) und damit zum Untergang des ursprünglichen Vertragsverhältnisses. Infolgedessen ist das bestehende Derivat auszubuchen und das neue Derivat einzubuchen. War das ursprüngliche Derivat in eine Sicherungsbeziehung eingebunden, ist auch diese zu beenden. Mit der Änderung von IAS 39 hat das IASB eine Ausnahmeregelung zu diesen Vorschriften geschaffen. Sie sieht unter bestimmten Bedingungen eine Fortsetzung bestehender Sicherungsbeziehungen vor, wenn Änderungen in der Rechtsordnung zu einer Novation außerbörslich gehandelter, als Sicherungsinstrumente designierter Derivate führen, die mit Ausnahme des Vertragspartners mit keiner Anpassung der vertraglichen Bedingungen des ursprünglichen Derivats einhergeht. Anwendung ist zulässig. Das EU-Endorsement ist nicht vor dem ersten Quartal 2014 zu erwarten. Mit handelsbilanziellen Zweifelsfragen, die sich aus der EMIR-Verordnung ergeben, hat sich auch der Bankenfachausschuss des IDW in seiner 240. Sitzung befasst. In Bezug auf die Bildung von Bewertungseinheiten nach 254 HGB ist er zu einer ähnlichen Sichtweise gelangt wie das IASB. IASB veröffentlicht Änderungen zu IAS 36 hinsichtlich Angaben bei Wertminderungen Das IASB hat am 29. Mai 2013 Recoverable Amount Disclosures for Non-Financial Assets Amendments to IAS 36 veröffentlicht. Die Änderung setzt die mit ED/2013/1 vorgeschlagenen Korrekturen bei den Angabepflichten zum erzielbaren Betrag nicht-finanzieller Vermögenswerte um, die im Newsletter Accounting II.2013 erläutert worden sind. Gestrichen worden ist insbesondere die auf IFRS 13 Fair Value Measurement zurückgehende Verpflichtung, den erzielbaren Betrag jeder Zahlungsmittel generierenden Einheit (ZGE) im Abschluss anzugeben, der ein signifikanter Anteil des bilanzierten Goodwill oder der bilanzierten immateriellen Vermögenswerte mit unbestimmter Nutzungsdauer zugerechnet wurde. Zu den weiteren vorgenommenen kleineren Korrekturen und Klarstellungen bei den Berichtspflichten nach IAS 36 sei auf den Newsletter Accounting II.2013 verwiesen. Die Änderungen sind für Geschäftsjahre anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnen. Eine frühere Anwendung ist zulässig, wenn IFRS 13 ebenfalls beachtet wird. IFRS-Rechnungslegern in der EU steht diese Möglichkeit nur bei einem rechtzeitigen EU-Endorsement offen. Nach dem aktuellen EU-Endorsement-Status-Report vom 21. Juni 2013 ist eine Übernahme der Änderungen vom 29. Mai 2013 nicht vor dem 1. Januar 2014 zu erwarten. Es bleibt daher abzuwarten, ob IFRS- Bilanzierer in der EU bereits für das Geschäftsjahr 2013 in den Genuss der reduzierten Angabepflichten zum erzielbaren Betrag von ZGE kommen werden. Die Änderungen sind für Berichtsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnen, anzuwenden. Eine frühere 12 PKF newsletter accounting III 2013

15 III 13 [ II. NATIONALE RECHNUNGSLEGUNG ] IDW ERS IFA 1 Entwurf einer Stellungnahme zur Rechnungslegung: Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz Der Immobilienwirtschaftliche Fachausschuss (IFA) des IDW hat mit IDW ERS IFA 1 den Entwurf eines neuen Rechnungslegungsstandards vorgelegt, der die Stellungnahme WFA 1/1996 ersetzen soll. Der Standardentwurf behandelt die Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Wohn- und Gewerbeimmobilien. Er verdeutlicht die Auffassung des Berufsstands der Wirtschaftsprüfer zur Auslegung der Bewertungsnorm des 253 Abs. 2 Satz 1 HGB und gibt Hinweise zur Beurteilung der bilanzrechtlichen Qualität nachträglicher Aufwendungen für Gebäude, von Maßnahmen und Klärung von Zweifelsfragen, die sich u.a. aus neuen Entwicklungen auf dem Gebiet der Gebäudesanierung ergeben. Der Entwurf erläutert die gesetzlichen Tatbestandsmerkmale, die eine Aktivierungspflicht für Gebäudeaufwendungen auslösen, nämlich die Herstellung, die Erweiterung und die wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands über seinen ursprünglichen Zustand hinaus. Den Schwerpunkt legt IDW ERS IFA 1 auf das Merkmal der wesentlichen Verbesserung, die in der Praxis vielfältige Abgrenzungsfragen aufwirft. Insgesamt orientiert sich der IFA bei der Abgrenzung von Herstellungs kosten und Erhaltungsaufwand eng an den von der Finanzrechtsprechung entwickelten Kriterien. Das gewährleistet einen weitgehenden Gleichklang von Handels- und Steuerbilanz in dieser nicht nur für die Immobilienbranche bedeutenden Fragestellung. Herstellung und Erweiterung Laut IDW ERS IFA 1 liegt eine (Neu-)Herstellung dann vor, wenn unter Verwendung der noch nutzbaren Teile eines technisch voll verschlissenen, unbrauchbar gewordenen Gebäudes ein neues Gebäude entsteht (z.b. Entkernung mit anschließender Neuerrichtung). Entsprechendes gilt für die Behebung eines wirtschaftlichen Vollverschleißes. Diesen Tatbestand sieht der IFA als erfüllt an, wenn ein Gebäude in seiner bisherigen Funktion nicht mehr nutzbar ist und durch bauliche Maßnahmen in einen bautechnisch neuen Zustand mit neuer Zweckbestimmung versetzt wird (z.b. Umgestaltung eines stillgelegten Fabrikgebäudes in ein Loft). Eine Erweiterung verlangt demgegenüber nach einer Substanzmehrung bei einem Gebäude. Sie kann sich in der Zunahme der bestimmungsgemäßen Nutzungsmöglichkeiten äußern (z.b. Vergrößerung der nutzbaren Fläche durch Aufstockung eines Gebäudes oder durch einen Anbau) oder im nachträglichen Einbau bisher nicht vorhandener Bestandteile (z.b. Installation einer Alarmanlage). Werden Anlagen eingebaut oder errichtet, die geeignet sind, mehreren Gebäuden zu dienen (z.b. Blockheizkraftwerke), können diese als selbständige Vermögensgegenstände zu bilanzieren sein. Wesentliche Verbesserung über den ursprünglichen Zustand hinaus Als ursprünglicher Zustand gilt grundsätzlich der Zustand bei Herstellung oder Anschaffung des Gebäudes, angepasst um die Auswirkungen baulicher Maßnahmen, die zu nachträglichen Aktivierungen geführt haben, und um buchhalterisch erfasste Substanzwertverluste (z.b. durch Hochwasser- oder Brandschäden). Eine wesentliche Verbesserung von Immobilien verlangt nach einer deutlichen Erhöhung ihrer Gebrauchsmöglichkeiten im Ganzen, die über eine zeitgemäße, substanzerhaltende Erneuerung hinausgeht. Sie kann sich etwa in einer durch bauliche Maßnahmen verlängerte technische oder wirtschaftliche Nutzungsdauer äußern. Auch ein wesentlicher Anstieg der erzielbaren Miete kann unabhängig von der tatsächlichen Miete eine deut- III 2013 PKF newsletter accounting 13

16 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht liche Gebrauchswerterhöhung signalisieren. Mieterhöhungen aufgrund einer bloßen Modernisierung bleiben dabei unberücksichtigt. In Anlehnung an die Rechtsprechung des BFH will der IFA eine wesentliche Gebäudeverbesserung dann annehmen, wenn mindestens drei von fünf den Gebrauchswert eines Gebäudes bestimmende Ausstattungsmerkmale aufgewertet werden, nämlich Heizung, Sanitärausstattung, Elektroinstallationen/ Informationstechnik, Fenster und/ oder Wärmedämmung. Auch bei anschaffungsnahen Aufwendungen soll sich die Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten nach den allgemeinen Kriterien richten. Aufgrund der zeitlichen Nähe zum Erwerb sprechen hier jedoch insbesondere bei im Verhältnis zum Kaufpreis hohen Aufwendungen für die Vermutung nachträglicher Herstellungskosten. Zusammenhängende Baumaßnahmen Baumaßnahmen, die in einem engen zeitlichen Zusammenhang stehen, sind jeweils gesondert auf ihren bilanzrechtlichen Charakter hin zu untersuchen. Eine einheitliche Beurteilung sollen räumlich zusammenhängende, sich bautechnisch bedingende Maßnahmen erfahren, auch wenn sie sich planmäßig über mehrere Geschäftsjahre erstrecken. Besonderheiten bei komponentenweiser planmäßiger Abschreibung IDW RH HFA sieht eine separate Abschreibung physisch separierbarer Komponenten eines Sachanlageguts über deren individuelle Nutzungsdauer vor. Bei Bauwerken könnten als Komponenten etwa das Dach (Nutzungsdauer 20 Jahre) und das restliche Gebäude (Nutzungsdauer 60 Jahre) identifiziert werden. Der Austausch einer Komponente beispielsweise die Erneuerung des Dachs führt als Austausch wesentlicher physischer Substanz regelmäßig zu nachträglichen Herstellungskosten, die über die neu zu schätzende Nutzungsdauer der Komponenten planmäßig abzuschreiben sind. Außerplanmäßige Abschreibungen bei nicht rentierlichen Herstellungskosten Führt die Aktivierung nachträglicher Herstellungskosten zu einem Buchwert, der voraussichtlich dauernd über dem niedrigeren beizulegenden Wert des Gebäudes liegt, ist eine außerplanmäßige Abschreibung nach 253 Abs. 3 Satz 3 HGB vorzunehmen. Dieser Fall kann etwa vorliegen, wenn eine bauliche Maßnahme keine Anhebung der zu erzielenden Mieteinnahmen erlaubt. IDW RH HFA Einheitliche Bilanzierung und Bewertung im handelsrechtlichen Konzernabschluss Der Hauptfachausschuss (HFA) hat am 13. März 2013 mit dem IDW RH HFA Einheitliche Bilanzierung und Bewertung im handelsrechtlichen Konzernabschluss und dem IDW RH HFA Handelsrechtliche Konzernrechnungslegung bei unterschiedlichen Abschlussstichtagen (siehe auch Nationale Kurznachrichten in diesem Newsletter) zwei Rechnungslegungshinweise verabschiedet, um seine in den IDW Stellungnahmen HFA 3/1988 und 4/1988 geäußerte Auffassung an die aktuelle Rechtslage anzupassen. Inhaltlich haben sich keine signifikanten Änderungen in der Auffassung des HFA ergeben. Grundsatz konzerneinheitlicher Ansatz und Bewertung Im Rahmen des Komponentenansatzes kann ein Dach als eigenständige Komponente angesehen werden. Als Konkretisierung des Einheitsgrundsatzes fordern die 300 Abs. 2 Satz 1 und 308 Abs. 1 Satz 1 HGB eine einheitliche Bilanzierung und Bewertung im handelsrechtlichen Konzernabschluss nach den im Jahresabschluss des Mutterunternehmens anwendbaren Bilanzierungsund Bewertungsmethoden. Ansatzwahlrechte (z.b. für ein Disagio) und Bewertungswahlrechte (z.b. lineare oder degressive Abschreibung, Lifo- oder Fifo-Bewertung) 14 PKF newsletter accounting III 2013

17 III 13 dürfen für Vermögensgegenstände und Schulden ohne sachlichen Grund nicht unterschiedlich ausgeübt werden. Das Gebot der Einheitlichkeit erstreckt sich nicht nur auf die angewendeten Methoden, sondern erfasst auch die in das Verfahren der Wertfindung eingehenden Schätzparameter wie bspw. die Nutzungsdauer bei der planmäßigen Abschreibung. Die Anwendung unterschiedlicher Bewertungsmethoden im Konzernabschluss kann allerdings gerechtfertigt sein, wenn gleichartige Vermögensgegenstände unterschiedlichen wertbestimmenden Einflussfaktoren (z.b. klimatische Bedingungen, Intensität des Einsatzes, Umfang der Wartung) unterliegen. Ansatz und Bewertungswahlrechte können im Konzernabschluss abweichend vom Jahresabschluss des Mutterunternehmens ausgeübt werden. Die Inanspruchnahme dieser Möglichkeit ist im Konzernanhang anzugeben. Die Überleitung der Einzelabschlusswerte in die vereinheitlichten Konzernbuchwerte (Handelsbilanz II) ist Gegenstand der Prüfung des Konzernabschlusses und unterliegt den Vorschriften zur Aufbewahrung und zur Vorlagepflicht ( HGB). Ausnahmen vom Grundsatz der einheitlichen Bewertung Eine Vereinheitlichung der Bilanzierung und Bewertung im Konzernabschluss kann bei unwesentlichen Auswirkungen unterbleiben. Beruft sich ein Unternehmen mehrfach auf den Wesentlichkeitsgrundsatz dürfen sich auch insgesamt keine signifikanten Auswirkungen auf die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns ergeben. Eine Angabepflicht für aus Wesentlichkeitsgründen unterlassene Vereinheitlichungen der Bilanzierung und Bewertung im Konzernanhang besteht nicht. 308 Abs. 2 Satz 4 HS 1 HGB erlaubt zudem, in nicht näher bezeichneten Ausnahmefällen auf eine konzerneinheitliche Bewertung zu verzichten. Die Vorschrift ist sehr restriktiv auszulegen. Denkbar erscheint die Inanspruchnahme dieser Erleichterung, wenn die Vereinheitlichung der Bewertung bei einem neu erworbenen Tochterunternehmen zu einer unverhältnismäßigen Verzögerung bei der Aufstellung des Konzernabschlusses führen würde. Aufgrund der in 301 Abs. 2 Satz 2 HGB vorgesehenen Möglichkeit, die Gesellschaft auf vorläufiger Basis einzubeziehen und die Wertansätze innerhalb von 12 Monaten nach dem Erwerb anzupassen, sollte der Ausnahmeregelung des 308 Abs. 2 Satz 4 HS 1 HGB allerdings kaum noch Bedeutung zukommen. Macht ein Unternehmen dennoch von ihr Gebrauch, ist dieser Umstand im Konzernanhang anzugeben und zu begründen. Nationale Kurznachrichten Handelsbilanzielle Behandlung von Aufwendungen zur Anpassung der IT an SEPA Mit der Verordnung Nr. 260/2012 vom 14. März 2012 (sog. SEPA-Verordnung) hat die EU die Weichen zur Schaffung eines integrierten Marktes für elektronische Inlands- und grenzüberschreitende Zahlungen in Euro gestellt. Zur Erreichung dieses Ziels sollen gemeinsame Zahlungssysteme entwickelt werden, die eine Anpassung der Zahlungsverkehrs-IT und -software von Unternehmen erfordern. Am 10. April 2013 hat der HFA auf der Website des IDW seine Auffassung zur bilanziellen Behandlung der Ausgaben für die IT-Anpassung bekannt gemacht. Die Ausgaben sind nach Ansicht des HFA zu aktivieren, wenn sie zur Schaffung oder zur Erweiterung bzw. wesentlichen Verbesserung eines Vermögensgegenstands führen. Die Frage kann nur im Einzelfall beantwortet werden. Hilfestellung liefert IDW RS HFA 11. Da die Neuregelung für den Zahlungsverkehr erst zum 1. Februar 2014 in Kraft tritt, kommt zum 31. Dezember 2013 die Bildung einer Verbindlichkeitsrückstellung für die erwarteten Aufwendungen nicht in Betracht. Nur im Einzelfall kann nach Ansicht des IDW beurteilt werden, ob Aufwendungen im Zusammenhang mit SEPA aktivierungsfähig sind. III 2013 PKF newsletter accounting 15

18 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Bilanzierung privater Zuschüsse Der HFA des IDW hat die Stellungnahme 2/1996 i.d.f. von 2010 zur Bilanzierung privater Entwicklungszuschüsse beim Zuschussempfänger angepasst. Klarstellend heißt es darin nunmehr, Zuschüsse zu Entwicklungsleistungen seien nur dann als Aufwandszuschuss unmittelbar erfolgswirksam zu vereinnahmen, wenn für die begünstigte Entwicklung das Aktivierungswahlrecht gemäß 248 Abs. 2 Satz 1 HGB nicht in Anspruch genommen werde. Andernfalls soll der Entwicklungszuschuss als Investitionszuschuss zu passivieren sein, der ratierlich über den Zeitraum der Nutzung aufzulösen ist. Die Regierungskommission Deutscher Corporate Governance Kodex hat am 13. Mai 2013 Änderungen am Deutschen Corporate Governance Kodex (DCGK) für börsennotierte deutsche Aktiengesellschaften beschlossen. Die Anpassungen entsprechen im Wesentlichen den Vorschlägen, die die Kommission im Februar 2013 veröffentlicht hat und die im Newsletter Accounting II.2013 dargestellt sind. Die Neufassung des Kodex wird mit seiner Veröffentlichung im elektronischen Bundesanzeiger in Kraft treten. IDW RH HFA Handelsrechtliche Konzernrechnungslegung bei unterschiedlichen Abschlussstichtagen Mit dem RH HFA ersetzt das IDW die Stellungnahme 4/1988 Konzernrechnungslegung bei unterschiedlichen Abschlußstichtagen und nimmt eine Anpassung an aktuelle Entwicklungen vor. Es haben sich keine wesentlichen Veränderungen gegenüber der bisherigen Stellungnahme ergeben. Die Kernaussagen lauten: Ein Tochterunternehmen ist auf der Grundlage eines Zwischenabschlusses einzubeziehen, wenn sein Abschlussstichtag mehr als drei Monate vor dem Abschlussstichtag des Mutterunternehmens liegt. Erfolgt die Einbeziehung nicht auf Basis eines Zwischenabschlusses, sind Vorgänge von besonderer Bedeutung in der Konzernbilanz und -GuV zu berücksichtigen oder im Konzernanhang anzugeben. Für Gemeinschaftsunternehmen nach 310 HGB gilt Entsprechendes. Assoziierte Unternehmen sind auf Basis ihres letzten verfügbaren Jahresabschlusses (oder Konzernabschlusses, sofern das assoziierte Unternehmen einen solchen aufstellt) ohne Anpassung oder Aufstellung eines Zwischenabschlusses einzubeziehen. Regierungskommission beschließt Kodexänderungen 16 PKF newsletter accounting III 2013

19 III 13 [ III. BILANZSTEUERRECHT ] Aktuell veröffentlichte Urteile der Finanzgerichte FG: Teilwertabschreibung auf Anteile an Tochtergesellschaft mbh wegen der Höherbewertung von Fremdwährungsverbindlichkeiten der Tochter Der Teilwert einer als Finanzanlage gehaltenen 100 v.h.- GmbH-Beteiligung ist nicht schon deshalb voraussichtlich dauerhaft gemindert, wenn die Tochtergesellschaft eine Teilwertzuschreibung auf ihre Fremdwährungsverbindlichkeiten vornimmt und diese zur bilanziellen Überschuldung der Tochter führt. Bei einer Restlaufzeit der Fremdwährungsverbindlichkeiten von etwa zehn und mehr Jahren ist grundsätzlich davon auszugehen, dass sich Währungsschwankungen im Zeitverlauf in etwa ausgleichen (Anschluss an BFH- Urteil vom IV R 62/06, BStBl. II S. 778). Eine anderweitige Bewertungsentscheidung der Tochtergesellschaft mbh ist für die Ermittlung des Teilwerts der Tochter durch die Muttergesellschaft nicht maßgeblich. Dies gilt jedenfalls dann, wenn keine sonstigen gewichtigen Umstände vorliegen, die auf ein dauerhaftes Absinken des inneren Wertes der Tochtergesellschaft hindeuten. Die nach dem BFH-Urteil vom I R 89/10 (BFH/NV 2012 S. 306) für die Bewertung börsennotierter Aktien des Anlagevermögens geltenden Grundsätze können nicht auf die Bewertung von Fremdwährungsverbindlichkeiten übertragen werden. Insbesondere rechtfertigt eine Devisenkurserhöhung von mehr als 5 v.h. nicht ohne Weiteres die sofortige Teilwertzuschreibung auf die Fremdwährungsverbindlichkeit und eine entsprechende Folgeanpassung der Bewertung der Tochter auf der Ebene ihrer Muttergesellschaft. FG: 3 UmwStG 1995 ermöglicht die Aktivierung eines originären Firmenwerts 1. Die Angabe, auf welcher Rechtsnachfolge die Klagebefugnis einer Klägerin beruht, gehört nicht zur Bezeichnung der Klägerin i.s. des 65 Abs. 1 Satz 1 FGO, sondern ist nur eine Rechtsansicht, deren Richtigkeit ohne Bedeutung ist, wenn eine Klagebefugnis der Klägerin besteht Satz 1 UmwStG 1995 beschränkt den Ansatz von Wirtschaftsgütern in der steuerlichen Schlussbilanz entgegen der Auffassung des BMF nicht auf die nach den steuerrechtlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung auszuweisenden Wirtschaftsgüter, sondern bezieht sich auf alle von der übertragenden Körperschaft übernommenen Wirtschaftsgüter und ermöglicht damit auch die Aktivierung eines originären Firmenwerts. UmwStG ; FGO 65 Abs. 1 Satz 1 (FG Düsseldorf vom K 1883/10 F, Rev. eing. [AZ. des BFH: I R 1/13, vgl. EFG 2013, S. 337) BFH: Aufgabe des subjektiven Fehlerbegriffs hinsichtlich bilanzieller Rechtsfragen Maßgeblichkeit der objektiven Rechtslage Das Finanzamt ist im Rahmen der ertragsteuerrechtlichen Gewinnermittlung auch dann nicht an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der vom Steuerpflichtigen aufgestellten Bilanz (und deren einzelnen Ansätzen) zugrundeliegt, wenn diese Beurteilung aus der Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Kaufmanns im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung vertretbar war. (BFH Beschluss vom , GrS 1/10) EStG 6 Abs. 1 Nr. 2; HGB 266 Abs. 2 A. III. Nr. 1 (Schleswig-Holsteinisches FG vom K 130/09, Rev. eing. [Az. des BFH: I R 53/12], vgl. EFG 2013 S. 499) III 2013 PKF newsletter accounting 17

20 PKF newsletter accounting IFRS HGB Bilanzsteuerrecht Impressum PKF Deutschland GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Berlin Platanenallee 11 Tel. +49 (0) Braunschweig Theodor-Heuss-Straße 2 Tel. +49 (0) Duisburg Schifferstraße 210 Tel. +49 (0) Frankfurt Ulmenstraße Tel. +49 (0) Hamburg Jungfernstieg 7 Tel. +49 (0) Heidelberg Im Breitspiel 11 Tel. +49 (0) Herford Jahnstraße 12 Tel. +49 (0) Köln Gereonstraße Tel. +49 (0) Leipzig August-Bebel-Straße 61 Tel. +49 (0) München Maximilianstraße 27 Tel. +49 (0) Nürnberg Rankestraße 56 Tel. +49 (0) Oldenburg Moslestraße 3 Tel. +49 (0) Osnabrück Rheiner Landstraße 195 b Tel. +49 (0) Saarbrücken Europaallee 20 Tel. +49 (0) Stuttgart Löffelstraße 44 Tel. +49 (0) Würzburg Oeggstraße 2 / Jacobi-Hof Tel. +49 (0) PKF International Limited Farringdon Place 20 Farringdon Road London EC1M 3AP England Tel Fragen an die Redaktion bitte an: ifrs@pkf.de DRUCK - DESIGN - SERVICE RR Donnelley Deutschland GmbH frankfurt@rrdfsg.com Tel.: Wenn Sie den Newsletter nicht weiter beziehen wollen, senden Sie bitte eine an ifrs@pkf.de. Die Inhalte des PKF Newsletters Accounting können weder eine umfassende Darstellung der jeweiligen Problemstellungen sein noch den auf die Besonderheiten von Einzelfällen abgestimmten rechtlichen, steuerlichen oder sonstigen fachlichen Rat ersetzen. Wir sind außerdem bestrebt sicherzustellen, dass die Inhalte des PKF Newsletters Accounting dem aktuellen Rechtsstand entsprechen, weisen aber darauf hin, dass Änderungen der Gesetzgebung, der Rechtsprechung oder der Verwaltungsauffassung immer wieder auch kurzfristig eintreten können. Deshalb sollten Sie sich unbedingt individuell beraten lassen, bevor Sie konkrete Maßnahmen treffen oder unterlassen. PKF Deutschland GmbH ist ein Mitgliedsunternehmen des PKF International Limited Netzwerks und in Deutschland Mitglied eines Netzwerks von Wirtschaftsprüfern gemäß 319 b HGB. Das Netzwerk besteht aus rechtlich unabhängigen Mitgliedsunternehmen. PKF Deutschland GmbH übernimmt keine Verantwortung oder Haftung für Handlungen oder Unter lassungen anderer Mitgliedsunternehmen. Die Angaben nach der Dienstleistungsinformationspflichten-Verordnung sind unter einsehbar. Bildnachweise: istockphoto 18 PKF newsletter accounting III