Die Stempelabgabe. Ausfuhr-Kreditversicherungen. Einleitung. B Sachverhalt und Prozessgeschichte

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1 Die Stempelabgabe bei Ausfuhr-Kreditversicherungen Die Autoren besprechen ein kürzlich in Fünferbesetzung ergangenes Urteil des Bundesgerichts vom 4. Februar 2011 (2C_749/2010) 1, welches eine Änderung der Praxis der ESTV bezüglich der Stempelabgabe auf Kreditversicherungsprämien zur Folge haben wird. Laut Bundesgericht werden auch Kreditversicherungen, die die politischen Risiken und das Fabrikationsrisiko decken, von der Stempelabgabe befreit, sofern der Schuldner der versicherten Forderung sich im Ausland befindet. A Einleitung Mit Urteil vom 4. Februar 2011 hat das Bundesgericht in einem Pilotprozess, der vom führenden Kreditversicherer Euler Hermes für seine schweizerische Zweigniederlassung angestrengt worden war, über die Erhebung von Stempelsteuern auf Prämien für Kreditversicherungen entschieden. Streitgegenstand war, ob Prämien für Ausfuhrkreditversicherungen, soweit sie die politischen Risiken oder das Fabrikationsrisiko versichern, gemäss Art. 22 lit. l StG 2 vom Versicherungsstempel ausgenommen sind. Art. 22 lit. l StG statuiert, dass Prämienzahlungen für die «Feuer-, Diebstahl-, Glas-, Wasserschaden-, Kredit-, Maschinen- und Schmuckversicherung» von der Stempelabgabe ausgenommen sind, «sofern der Abgabepflichtige nachweist, dass sich die versicherte Sache im Ausland befindet.» Bei einer Kreditversicherung verspricht der Versicherer gegen Bezahlung der Prämie eine Leistung an den Versicherten, wenn eine Forderung aus einem Kreditgeschäft uneinbringlich wird. Die Kreditversicherung dient damit der Absicherung gegen Debitorenverluste. Meist werden solche Versicherungen von Unternehmen abgeschlossen, um Forderungen aus Lieferungen oder Dienstleistungen abzusichern 3. Wenn Forderungen aus Lieferungen ins Ausland abgesichert werden, handelt es sich um eine Ausfuhrkreditversicherung 4. Derartige Kreditversicherungen werden sowohl von privaten Versicherungsunternehmen als auch von der staatlichen Exportrisikoversicherung (SERV) angeboten. B Sachverhalt und Prozessgeschichte I Dr. Markus Dörig Dr. iur., Rechtsanwalt Badertscher Rechtsanwälte AG, Zürich Parteivertreter des Beschwerde führenden Versicherungsunternehmens Alexandra Bösch lic. iur., Rechtsanwalt Badertscher Rechtsanwälte AG, Zürich Parteivertreter des Beschwerde führenden Versicherungsunternehmens Versicherungspolicen Gemäss den dem Sachverhalt zugrundeliegenden Kreditversicherungspolicen der Beschwerdeführerin wurde den inländischen Versicherungsnehmern der Ausfall an Forderungen Nr. 6/2011, Seite 2

2 aus dem Verkauf von Investitionsgütern und/ oder Werklieferungen versichert 5. Sämtlichen Policen lagen Forderungen gegen Schuldner im Ausland zugrunde. Es handelt sich damit um Ausfuhrkreditversicherungen. Gemäss den Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB) besteht der Versicherungsschutz ab Lieferung, und es tritt der Versicherungsfall an dem Tag ein, an dem die versicherte Forderung uneinbringlich wird. Die AVB bestimmen sodann, dass unter anderem kein Versicherungsschutz besteht für Ausfälle an Forderungen gegen öffentlich-rechtliche Abnehmer sowie für Ausfälle an versicherten Forderungen aufgrund von Krieg, kriegerischen Ereignissen, inneren Unruhen, Aufruhr, Revolution, Beschlagnahme, Beeinträchtigungen des Waren- und Zahlungsverkehrs durch Behörden oder staatliche Institutionen. In Abweichung von den AVB wurden in einigen Policen die politischen Risiken in bestimmten ausländischen Staaten versichert. Dabei wird Versicherungsschutz gewährt für Ausfälle an versicherten Forderungen, die infolge politischer Umstände uneinbringlich sind, oder für Forderungsausfälle gegen öffentlich-rechtliche 1 Der Entscheid ist zur Publikation in der Amtlichen Sammlung des Bundesgerichts vorgesehen. Soweit nicht besonders vermerkt, beziehen sich Zitate auf Erwägungen dieses Entscheides. 2 Bundesgesetz über die Stempelabgaben vom 27. Juni 1973 (SR ). 3 Bei solchen Versicherungen finden auch Bezeichnungen wie Forderungsausfall-, Lieferantenkredit-, Delkredere-, Warenkredit- oder Investitions güterversicherung Anwendung. 4 Auch als Exportkredit- oder Exportrisikoversicherung bezeichnet. 5 Erw Es entsprach der gängigen Praxis auch anderer Kreditversicherer in der Schweiz, auf diesen Prämienanteilen keine Stempelabgaben abzuführen. Inhaltsübersicht A Einleitung B Sachverhalt und Prozessgeschichte I Versicherungspolicen II Prozessgeschichte und Argumentation der ESTV C Erwägungen des Bundesgerichts D Kommentar I Tragweite des Entscheids II Wahrung der Interessen der Versicherungs- und Exportwirtschaft III Begriffliches Abnehmer, wenn die Forderungen infolge politischer oder wirtschaftlicher Umstände uneinbringlich sind. In anderen Policen wurde eine Klausel «Fabrikationskosten» vereinbart. Danach besteht Versicherungsschutz nicht erst ab Lieferung, sondern bereits für Fabrikationskosten des Versicherungsnehmers, die während der Laufzeit des Versicherungsvertrages ab Aufnahme der Fab rikation bis zu deren Fertigstellung entstanden sind. II Prozessgeschichte und Argumentation der ESTV Im Rahmen der periodischen Kontrollen durch die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei der schweizerischen Zweigniederlassung von Euler Hermes Anfang 2005 wurde bemängelt, dass auf Prämienanteile für die politischen Risiken und das Fabrikationsrisiko keine Stempelabgaben ausgewiesen und entrichtet wurden 6. Mit Revisionsbericht vom 24. März 2006 stellte die ESTV eine Nachforderung für Stempelabgaben auf Prämienzahlungen für Versicherungspolicen der Beschwerdeführerin der Jahre 1999 Nr. 6/2011, Seite 3

3 bis 2003 für die Bereiche «Versicherungsschutz für politische Risiken» und «Fabrikationskostenversicherung» 7. In ihrem Entscheid 8 vom 7. Juli 2006, ihrem Einspracheentscheid 9 vom 11. Dezember 2006 wie auch in ihren Vernehmlassungen vor dem Bundesverwaltungsgericht und dem Bundesgericht wich die ESTV nicht von ihrer Auffassung ab, dass die Stempelabgabe auch auf den Prämienanteilen für die politischen Risiken und das Fabrikationsrisiko geschuldet sei. Die ESTV brachte vor, Art. 22 lit. l StG sei als Ausnahmeregel restriktiv auszulegen, und es sei dieser Bestimmung ein besonderer, stempelabgaberechtlicher Versicherungsbegriff zugrunde zu legen 10. Vor diesem Hintergrund führte sie aus, die Kreditversicherung im Sinne von Art. 22 lit. l StG erfasse nur die persönliche Insolvenz, da die Lieferung von Waren oder Erbringung von Dienstleistungen jeweils nur an eine bestimmte Person erfolge, um deren persönliche Zahlungsfähigkeit es gehe. Die ESTV verwies diesbezüglich auf ihre bisherige Praxis 11 und auf die Literatur 12, wonach unter Art. 22 lit. l StG nur Kreditversicherungen subsumiert werden, die das Insolvenzrisiko decken. Zugleich argumentierte die ESTV, dass sich die versicherte Sache beim Fabrikationsrisiko gar nicht im Ausland befände, wie von Art. 22 lit. l StG verlangt, da die ins Ausland zu liefernde Ware ja erst noch hergestellt werde. Vor Bundesgericht wurde zusätzlich ins Feld geführt, wonach die Forderung als Geldschuld gemäss Art. 74 Abs. 2 Ziff. 1 OR 13 eine Bringschuld sei, womit bei inländischen Versicherern die «Sache», wenn es sich denn überhaupt um die Forderung handeln sollte, gar nicht im Ausland befinden könne. Zuletzt argumentierte die ESTV unter anderem mit Verweis auf den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) vom 16. Juli 2003 in Sachen X AG (VPB 68.17), dass die Versicherung sowohl des Fabrikations- als auch der politischen Risiken eine Vermögensversicherung darstelle, womit sie nicht unter Art. 22 lit. l StG falle, welche nur Sachversicherungen erfasse. 7 Sachverhalt, A. 8 Gestützt auf Art. 38 StG. 9 Gestützt auf Art. 39 StG. 10 Die ESTV wollte insbesondere auch den Begriff der Kreditversicherung gemäss Bestimmung B14 des Anhangs I zur Verordnung über die Beaufsichtigung von privaten Versicherungsunternehmen (AVO; SR ) nicht ohne Weiteres in den Bereich der Ausnahmen zur Stempelabgabe auf Versicherungsprämien übernehmen, da der Versicherungsbegriff aufsichtsrechtlich im Interesse der Versicherten möglichst weit gefasst werde, während Art. 22 lit. l StG als Ausnahmebestimmung nicht derselben Tendenz zur Ausdehnung unterliege. 11 Praxis der ESTV festgehalten in STOCKAR/ HOCHREUTENER, in: BAUER BALMELLI/ HOCHREUTENER/KÜPFER (Hrsg.), Die Praxis der Bundessteuern (Loseblattsammlung), Teil 2, Band 1, N 5 zu Art. 22 lit. l StG unter Verweis auf ein nicht publiziertes, internes Gutachten der ESTV vom GEHRIGER/JAUSSI, Der Versicherungsstempel: Überblick, Fallstricke und Stolpersteine, SteuerRevue 2004, S. 276; JAUSSI/GEHRIGER, in: ZWEIFEL/ ATHANAS/BAUER-BALMELLI (Hrsg.), Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band II/3, Bundesgesetz über die Stempelabgaben, N 67 f. zu Art. 22 StG; JAUSSI/GEHRIGER, Handbuch des Versicherungsstempels, 2006, S. 74 f.; RÜDISÜHLI, in: OBERSON/HINNY (Hrsg.), Kommentar Stempelabgaben, N 35 zu Art. 22 StG; STOCKAR/ HOCHREUTENER, in: BAUER BALMELLI/ HOCHREUTENER/KÜPFER (Hrsg.), Die Praxis der Bundessteuern, Teil 2, Band 1, N 5 zu Art. 22 lit. l StG. Anzumerken ist allerdings, wie das Bundesgericht in Erw. 5.3 feststellt, dass diese Literatur die Einschränkung auf das Insolvenzrisiko nicht begründet und teilweise lediglich die Praxis der ESTV wiedergibt. 13 Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (SR 220). Nr. 6/2011, Seite 4

4 Das Bundesverwaltungsgericht ist mit Urteil vom 26. August 2010 weitgehend der Argumentationslinie der ESTV gefolgt 14. So hat es entschieden, dass unter dem Begriff der «Kreditversicherung» im Sinne von Art. 22 lit. l StG einzig die wirtschaftliche Zahlungsunfähigkeit oder -unwilligkeit zu verstehen sei, die Deckung politischer Risiken als Vermögensversicherung zu qualifizieren sei und dass beim Fabrikationsrisiko das Anknüpfungsobjekt die herzustellende Ware sich noch nicht im Ausland befände, «selbst wenn das versicherte Objekt die Forderung selber ist 15». Gegen dieses Urteil erhob Euler Hermes Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vor Bundesgericht. C Erwägungen des Bundesgerichts Da die Vorinstanz über die dem Rechtsstreit zugrunde liegenden Policen keine genauen Feststellungen getroffen hat, was von der Beschwerdeführerin unter Art. 97 Abs. 1 BGG 16 gerügt wurde, vervollständigte das Bundesgericht aufgrund der Aktenlage zunächst den Inhalt der Police bzw. den Sachverhalt 17. Das Bundesgericht stellte hernach fest, dass mit diesen Policen das Risiko versichert werden soll, dass ein Lieferant, welcher vor der Bezahlung liefern muss, den Kaufpreis oder Werklohn nicht erhält, und führte aus, die Versicherung dieses Delkredere-Risikos könne grundsätzlich eine Kreditversicherung im Sinne von Art. 22 lit. l StG darstellen 18. Das Bundesgericht verwarf die Ansicht, dass es sich bei der Kreditversicherung gegen die politischen Risiken um eine Vermögens- und nicht um eine Sachversicherung handle. Bei der Deckung sowohl der wirtschaftlichen als auch der politischen Risiken sei nämlich stets die Uneinbringlichkeit der Forderung, welche die versicherte Sache darstelle, Gegenstand der Versicherung. Die Argumentation, die auf der Differenzierung zwischen Sach- und Vermögensversicherung basiere, gehe damit fehl. Fraglich sei vielmehr, ob der gesetzliche Begriff der Kreditversicherung danach differenziere, aus welchen Gründen die Forderung uneinbringlich ist 19. Das Bundesgericht führte aus, dass private Kreditversicherungen in der Vergangenheit nur Forderungsausfälle gedeckt haben, die auf die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners zurückzuführen waren. Diese Beschränkung auf das Insolvenzrisiko sei auf die schlechte Kalkulierbarkeit und daher fehlende Marktfähigkeit der politischen Risiken zurückzuführen und keineswegs ein begriffsnotwendiges Merkmal der Kreditversicherung. Begrifflich umfasse die Kreditgefahr nämlich alle Ereignisse, die dazu führen, dass die Forderung nicht bezahlt wird, einschliesslich solcher politischer Art. Die fehlende Marktfähigkeit der politischen Risiken sei auch der Grund, weshalb diese Risiken historisch von der staatlichen Exportrisikoversicherung und nicht von der privaten Versicherungswirtschaft angeboten wurden 20. Nur weil diese Risiken erst in neuerer Zeit und nicht bereits im Zeitpunkt des Erlasses des Gesetzes von privaten Versicherern angeboten wurden, sei dies kein Grund, 14 Das Urteil wurde nach etwas mehr als dreieinhalb Jahre nach Einreichen der Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht gefällt. 15 Erw des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 26. August 2010 (A-501/2007). 16 Bundesgesetz über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (SR ). 17 Gestützt auf Art. 105 Abs. 2 BGG; Erw Erw Erw Erw Nr. 6/2011, Seite 5

5 diese Versicherung nicht als Kreditversicherung zu qualifizieren 21. Sodann ergebe sich weder aus dem Wortlaut noch aus den Materialien, dass mit Art. 22 lit. l StG nur Kreditversicherungen gegen Zahlungsunfähigkeit erfasst werden sollen. Zur Literatur, welche die bisherige Praxis der ESTV zustimmend oder kommentarlos wiedergibt 22, bemerkt das Bundesgericht, dass darin nirgends begründet werde, weshalb nur die Versicherung gegen wirtschaftlich bedingte Zahlungsunfähigkeit als Kreditversicherung im Sinne von Art. 22 lit. l StG zu betrachten sei 23. Nach der Auffassung des Bundesgerichts ergibt sich auch nicht aus dem Sinn und Zweck von Art. 22 lit. l StG, dass zwischen dem Insolvenz- und dem politischen Risiko zu differenzieren ist. So sei die ratio legis die Wahrung der Konkurrenzfähigkeit der schweizerischen Versicherungsunternehmen, indem Prämien für Versicherungen, welche im Ausland befindliche Sachen versichern, von der Stempelsteuer befreit werden. Dieses Bestreben erstrecke sich gleichermassen auf die Deckung der politischen Risiken wie des Insolvenzrisikos 24. In diesem Zusammenhang machte das Bundesgericht auch klar, dass der Einwand der ESTV, wonach die versicherten Geldforderungen im Inland zu begleichende Bringschulden und damit keine im Ausland belegene Sachen seien, unbehelflich ist, da bei dieser Argumentation die gesetzlich vorgesehene Ausnahme der Kreditversicherung von der Stempelabgabe weitgehend toter Buchstabe bliebe, was nicht im Sinne des Gesetzes sein könne. Im Übrigen wies es darauf hin, dass die ESTV selbst in ihrer Wegleitung für die Stempelabgabe auf Versicherungsprämien (Ausgabe 2001) 25 für die Belegenheit der Sache nicht auf den Erfüllungsort der Forderung abstellt, sondern darauf, ob der Schuldner der versicherten Forderung Ausländer oder Inländer im Sinne von Art. 4 Abs. 1 StG ist 26. Das Bundesgericht erinnerte daran, dass die staatliche Exportrisikoversicherung, welche herkömmlicherweise die politischen Risiken abdeckte, gemäss Art. 30 SERVG 27 nicht der Stempelabgabe unterliegt. Unter Wettbewerbsund Gleichbehandlungsaspekten bestehe kein Grund, eine Kreditversicherung für politische Risiken anders zu behandeln, wenn sie privat angeboten wird 28. Eine Brücke schlug das Bundesgericht auch zum Versicherungsaufsichts- 21 Erw. 5.2, Siehe FN Erw Erw Nunmehr Kreisschreiben Nr. 33 der ESTV vom 4. Februar 2011, Ziff Erw Bundesgesetz über die Schweizerische Exportrisikoversicherung (SR ). 28 Erw Siehe FN Erw Erw Erw. 5.6, Das Transferrisiko ist eine spezielle Form des politischen Risikos (JAUSSI/GEHRIGER, in: ZWEIFEL/ATHANAS/BAUER-BALMELLI (Hrsg.), Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band II/3, Bundesgesetz über die Stempelabgaben, N 68 zu Art. 22 StG). Es tritt ein, wenn vertraglich vereinbarte Zahlungen von einem Währungsgebiet in ein anderes infolge Devisenrestriktionen des Schuldnerlandes nicht oder nur beschränkt erfolgen können (BOEMLE/GSELL/JETZER/NYFFELER/THALMANN, Geld-, Bank- und Finanzmarkt-Lexikon der Schweiz, 2002, S Vgl. MASSMANN, Die Kreditversicherung in juristischer Betrachtung, in: Zeitschrift für die gesamte Versicherungswirtschaft, Berlin: Springer 1928, S BBl II S Nr. 6/2011, Seite 6

6 recht, mit dem Hinweis, dass die Kreditversicherung gegen politische Risiken unter den Begriff der Kreditversicherung im Sinne von Anhang I Ziff. B14 der AVO 29 fällt 30. Hinsichtlich des Fabrikationsrisikos hielt das Bundesgericht fest, dass auch hier das Delkredere-Risiko versichert werde. So sei auch bei der Versicherung des Fabrikationsrisikos der versicherte Gegenstand die uneinbringliche Forderung gegenüber dem Kunden und die entsprechende Versicherung eine Kreditversicherung. Wenn der Abnehmer des Fabrikanten zahlungsunfähig wird, könne ein Schaden denn auch vor Lieferung der Ware entstehen. Das Bundesgericht stellte zudem klar, dass die Ansicht der Vorinstanz, wonach die noch fertig herzustellende Ware die «versicherte Sache» im Sinne von Art. 22 lit. l StG darstelle, nicht zutrifft. Versicherter Gegenstand sei nicht die Ware, sondern die Kaufpreis- oder Werklohnforderung, deren Schuldner im Ausland sein müsse, damit die Befreiung von der Stempelabgabe greife 31. Im Ergebnis gelangte das Bundesgericht zum Schluss, dass die Kreditversicherungspolicen der Beschwerdeführerin, welche den Versicherungsschutz auf die politischen Risiken und das Fabrikationsrisiko ausdehnen, Kreditversicherungen im Sinne von Art. 22 lit. l StG darstellen und damit von der Stempelabgabe ausgenommen sind 32. D I Kommentar Tragweite des Entscheids Dem Urteil des Bundesgerichts lässt sich entnehmen, dass eine Ausfuhrkreditversicherung, welche die Gefahr versichert, dass eine Forderung gegen einen ausländischen Schuldner uneinbringlich wird, nicht mit der Stempelabgabe zu belasten ist, und zwar unabhängig davon, welche Ereignisse, die zur Uneinbringlichkeit der versicherten Forderung führen können, von der Versicherung gedeckt werden. Ob die Uneinbringlichkeit durch die wirtschaftliche Zahlungsunfähigkeit des Schuldners, politische Umstände im Land des Schuldners inklusive des Transferrisikos 33, Naturkatastrophen oder durch Kernenergie verursacht wird alles Ereignisse, wofür das jüngste Zeitgeschehen mit Beispielen aufwarten kann, spielt keine Rolle 34. Eine Kreditversicherung im Sinne von Art. 22 lit. l StG ist und bleibt eine Kreditversicherung, solange der Gegenstand der Versicherung die kreditierte Forderung bildet. II Wahrung der Interessen der Versicherungs- und Exportwirtschaft Im Ergebnis ist der Entscheid unter dem Aspekt der internationalen Konkurrenzfähigkeit der schweizerischen Privatversicherungswirtschaft und im Hinblick auf die für die Schweiz so bedeutende Exportindustrie zu begrüssen. Die Wahrung der Konkurrenzfähigkeit der schweizerischen Versicherungsunternehmen im internationalen Geschäft ist, wie das Bundesgericht ausführt, der vom Gesetzgeber erklärte Zweck von Art. 22 lit. l StG 35. In Grossbritannien, dem für die Schweiz bedeutendsten konkurrierenden Versicherungsmarkt, wird die dem Versicherungsstempel vergleichbare «Insurance Premium Tax» ebenfalls nicht auf Ausfuhrkreditversicherungen, die die politischen Risiken oder das Fabrikationsrisiko decken, erhoben. Auch in den umliegenden Ländern der Schweiz scheint die gleiche Praxis zu bestehen. Der vorliegende Bundesgerichtsentscheid stellt sicher, dass der Schweizer Versicherungsmarkt nicht aus der Reihe fällt. Die ratio legis der Konkurrenzfähigkeit war schon im Entscheid der SRK vom 16. Juli 2003 in Sachen X AG (VPB 68.17) von einiger Bedeutung, als damit begründet wurde, dass die Nr. 6/2011, Seite 7

7 Aufzählung der verschiedenen Sachversicherungen in Art. 22 lit. l StG keine abschliessende sei und mit der Entwicklung der Versicherungswirtschaft und neuer Versicherungsprodukte Schritt halte 36. Die Bedeutung des Entscheides liegt nicht zuletzt darin, dass er eine Verteuerung der privat angebotenen Ausfuhrkreditversicherung durch die Stempelabgabe und eine Benachteiligung gegenüber der staatlich angebotenen Exportrisikoversicherung, welche übrigens auch die Deckung der politischen Risiken sowie des Fabrikationsrisikos anbietet 37, verhindert. Bemerkenswert sind in diesem Zusammenhang die Ausführungen in der Botschaft zum Bundesgesetz über die Schweizerische Exportrisikoversicherung zur Steuerbefreiung der SERV: «Es wäre bei den wirtschaftspolitisch begründeten Zielen der SERV nicht gerechtfertigt, wenn [...] eine Verteuerung der Versicherung um 5 Prozent infolge Stempelabgabe erfolgen würde. Die ausländischen Exportrisikoversicherer unterliegen keiner vergleichbaren Besteuerung und eine Belastung der SERV-Prämien mit Stempelabgabe würde die Wettbewerbsfähigkeit der schweizerischen Exportindustrie beeinträchtigen 38.» Der darauf folgende Satz in der Botschaft erweist sich allerdings erst mit dem hier besprochenen Bundesgerichtsentscheid als richtig: «Da die SERV subsidiär zum Markt tätig ist 39, entsteht ihr durch die Befreiung kein Vorteil gegenüber privaten Versicherungsanbietern» (Hervorhebung durch die Autoren). Im Übrigen ist zu bemerken, dass der Entscheid, indem er die Ausweitung der Stempelabgabe durch die Praxis der ESTV verhindert, nicht quer zum Wind steht, der derzeit der Stempelabgabe aus wirtschaftspolitischen Gründen entgegenbläst. Gegenwärtig sind im Parlament verschiedene Vorstösse zur Stempelabgabe hängig, welche auf deren Abschaffung hinzielen. Der Bundesrat hat in seiner Antwort auf zwei Motionen bekundet, er teile die Ansicht, dass es sich bei den Stempelabgaben mehrheitlich um relativ stark verzerrende und standortschädliche Steuern handle und dass er die mittelfristige Abschaffung der meisten Stempelabgaben befürworte. Allerdings stellte der Bundesrat klar, dass beim Versicherungsstempel nicht die integrale Abschaffung im Vordergrund stehe, sondern eine gezielte Reform, deren Eckwerte noch zu bestimmen seien 40. III Begriffliches Das Bundesgericht hat in Erw. 5.3 ausgeführt, die Literatur zu Art. 22 lit. l StG begründe nirgends, weshalb sich diese Bestimmung auf Kreditversicherungen, die nur das Insolvenzrisiko erfassen, beschränken solle. Einer zitierten Literaturstelle 36 VBP 68.17, Erw. 3.a. 37 Die politischen Risiken sind gemäss Art. 12 Abs. 1 lit. a SERVG versicherbar. Auch das Fabrikationsrisiko wird in Art. 12 Abs. 2 SERVG umschrieben: «Versicherbar sind die Risiken nach Absatz 1 sowohl für den Fall, dass sie sich vor der Lieferung verwirklichen, als auch für den Fall, dass sie sich nach der Lieferung verwirklichen.» 38 BBl S Vgl. Art. 6 Abs. 1 lit. d SERVG. 40 Antwort des Bundesrates vom 17. Februar 2010 auf die im Ständerat eingereichte Motion «Stempelsteuer schrittweise abschaffen und Arbeitsplätze schaffen» und die im Nationalrat eingereichte Motion «Mehrbelastung des Finanzplatzes durch Abschaffung der Stempelabgaben kompensieren». 41 JAUSSI/GEHRIGER, in: ZWEIFEL/ATHANAS/BAUER- BALMELLI (Hrsg.), Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band II/3, Bundesgesetz über die Stempelabgaben, N 68 zu Art. 22 StG. 42 VPB 68.17, Erw. 3.b.aa. Nr. 6/2011, Seite 8

8 lässt sich u.e. jedoch entnehmen, dass dies insbesondere damit begründet wird, dass bei der Deckung von politischen Risiken eine Vermögensversicherung vorliege 41. Die Qualifikation der Kreditversicherung als Vermögensversicherung, soweit sie politische Risiken deckt, rührt vermutlich vom bereits zitierten Entscheid der SRK vom 16. Juli 2003 (VPB 68.17) her. In diesem Entscheid wurde eine Versicherung mit der Bezeichnung «Political Risk Insurance» richtigerweise als Vermögensversicherung qualifiziert, da dort ein Unternehmen seine im Ausland belegene Vermögensgesamtheit vor Enteignung versichern liess 42. Das Bundesgericht hat in Erw. 5.2 die im vorliegenden Streitfall zugrunde liegenden Policen zu Recht von der Police in VPB unterschieden. Es zeigt sich, dass nicht allein auf die Bezeichnung einer Versicherung im Rahmen von Art. 22 lit. l StG abgestellt werden kann, sondern immer darauf zu achten ist, ob eine Sach- oder Vermögensversicherung vorliegt bzw. ob ein aus dem wirtschaftlichen Vermögen herausgegriffenes Objekt, wie eine bestimmte Forderung, versicherter Gegenstand ist. Apropos Begriffe ist zuletzt zu bemerken, dass der Begriff «Fabrikationsrisiko» irritiert, und deshalb wohl auch Anlass gegeben hat, in der fertigzustellenden Ware die «versicherte Sache» im Sinne von Art. 22 lit. l StG zu erblicken. Beim Fabrikationsrisiko handelt es sich nämlich nicht um ein eigentliches Risiko bzw. eine Gefahr, sondern nur um eine Erweiterung des erst ab Lieferung der Ware üblichen Versicherungsschutzes, indem bereits während der Herstellung der Ware Versicherungsschutz vor dem Forderungsausfall gewährt wird. Nr. 6/2011, Seite 9