Immobilien umnutzen und verkaufen - Bundesverband evangelische Behindertenhilfe -

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1 Immobilien umnutzen und verkaufen - Bundesverband evangelische Behindertenhilfe - Fachtagung 2. November 2011 Prof. Dr. Stefan Schick Rechtsanwalt Fachanwalt für Steuerrecht Stuttgart Leitzstraße 45 Tel.: stefan.schick@reithschick.de 1

2 Kurzvita Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht und Partner bei Reith Schick & Partner Rechtsanwälte in Stuttgart Bis 2008 Professor an der Fachhochschule Mainz, Studiengang Krankenhauswesen, Gesundheitsund Sozialökonomie Seit über 25 Jahren umfangreiche Erfahrung in der rechtlichen, steuerlichen und betriebswirtschaftlichen Betreuung steuerbegünstigter Körperschaften, insbesondere von Krankenhäusern und sozialen Einrichtungen Zahlreiche Vorträge und Publikationen insbesondere zum Gemeinnützigkeits- und Steuerrecht 2

3 Überblick Grundzüge des Gemeinnützigkeitsrechts Grundsatz der Vermögensbindung und Gebot der zeitnahen Mittelverwendung Konkrete steuerliche Folgen einer Umnutzung bzw. eines Verkaufs Fallbeispiele 3

4 Grundzüge des Gemeinnützigkeitsrechts

5 Steuerbegünstigte Körperschaften und die vier Sphären ihrer Betätigung (Überblick) Ideeller Bereich Vermögensverwaltung Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe: der steuerbegünstigte Zweckbetrieb der steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetrieb 5

6 Steuerbegünstigte Körperschaften und die vier Sphären ihrer Betätigung (Überblick) Vermögensverwaltung Prüfungsfolge Prüfungsfolge ideeller Bereich steuerbegünstigter Zweckbetrieb wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 6

7 Ideeller Bereich Kernbereich der Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke Keine Erzielung von Einnahmen oder sonstigen wirtschaftlichen Vorteilen durch Tätigkeit im ideellen Bereich Keine Tätigkeit, die sich die steuerbegünstigte Körperschaft von Dritten im Sinne einer Gegenleistung bezahlen lässt 7

8 Vermögensverwaltung Definition des 14 Satz 3 AO: Eine Vermögensverwaltung liegt in der Regel vor, wenn Vermögen genutzt, zum Beispiel Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet wird. nicht als Selbstzweck 8

9 Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe (Zweckbetriebe und steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe) Definition des 14 Satz 1 AO: Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ist eine selbstständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, ist nicht erforderlich. Unterscheidung in steuerbegünstigte Zweckbetriebe steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe 9

10 Hierarchie der Zweckbetriebe in der Sozialwirtschaft Generalnorm 65 AO Sonderregelung für Krankenhäuser 67 AO Generalnorm für das Sozialwesen 66 AO Sonderregelungen für das Sozialwesen in 68 AO Nur nach 65 AO ist die Wettbewerbssituation zu Steuerpflichtigen schädlich! Aber: Sonderproblematik durch neue BFH-Rechtsprechung Erst Sonderregelung prüfen, dann Generalnorm 10

11 Zweckbetriebe - Generalnorm 65 AO (I) Definition des 65 AO: Ein Zweckbetrieb ist gegeben, wenn 1. der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen, 2. die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können und 11

12 Zweckbetriebe - Generalnorm 65 AO (II) Zweckbetrieb, wenn 3. der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben derselben oder ähnlicher Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. 12

13 Die steuerliche Behandlung der vier Sphären im Vergleich: partielle Ertragsteuerpflicht Vermögensverwaltung ideeller Bereich steuerbegünstigter Zweckbetrieb steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 13

14 Die steuerliche Behandlung der vier Sphären im Vergleich: Spendenempfangsberechtigung Vermögensverwaltung ideeller Bereich steuerbegünstigter Zweckbetrieb steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 14

15 Die steuerliche Behandlung der vier Sphären im Vergleich: Umsatzsteuer = unternehmerischer Bereich (ermäßigter Umsatzsteuersatz) = unternehmerischer Bereich (Regelsteuersatz) - soweit keine besondere Umsatzsteuerbefreiung eingreift - steuerbegünstigter Zweckbetrieb Vermögensverwaltung ideeller Bereich steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 15

16 Grundsatz der Vermögensbindung und Gebot der zeitnahen Mittelverwendung 16

17 Vermögensbindung und zeitnahe Mittelverwendung Allgemeiner Grundsatz der Vermögensbindung Alle Mittel müssen für steuerbegünstigte Zwecke eingesetzt werden. Verpflichtung zur zeitnahen Mittelverwendung Mittel müssen auch zeitnah für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden. 17

18 Die Vermögensbindung im Überblick Vermögensbindung Begriff der Mittel Was bedeutet Mittelverwendung? Grundsatz der Vermögensbindung im Allgemeinen: Problembereiche zeitnahe Mittelverwendung Mittelverwendung durch Leistungen an - Organmitglieder - Mitglieder/ Gesellschafter - Außenstehende Mittelverwendung in der Vermögensverwaltung Mittelverwendung im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erfasste Mittel zeitliche Vorgaben 18

19 Vermögensbindung von Mitteln in den vier Sphären (I) Ideeller Bereich Kernbereich der Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke Vermögensbindung ist gewahrt Vermögensverwaltung Gemeinnützigkeitsrechtlich zur Mittelbeschaffung nur geduldet. Verbrauch gemeinnützigkeitsrechtlich gebundener Mittel grundsätzlich unzulässig 19

20 Vermögensbindung von Mitteln in den vier Sphären (II) Zweckbetrieb Dient unmittelbar der Verwirklichung des Satzungszwecks. Vermögensbindung ist eingehalten. Steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb Gemeinnützigkeitsrechtlich zur Mittelbeschaffung nur geduldet. Verbrauch gemeinnützigkeitsrechtlich gebundener Mittel grundsätzlich unzulässig 20

21 Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (I) Zuwendungen von Todes wegen ( 58 Nr. 11 a) AO) Ausnahme: Erblasser hat zeitnahe Verwendung angeordnet Zuwendungen, bei denen der Zuwendende ausdrücklich erklärt, dass sie zur Kapitalausstattung oder erhöhung bestimmt sind ( 58 Nr. 11 b) AO) 21

22 Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (II) Zuwendungen aufgrund eines Spendenaufrufs ( 58 Nr. 11 c) AO) Aus dem Spendenaufruf muss sich ergeben, dass die Zuwendungen nicht zeitnah ausgegeben werden sollen. Sachzuwendungen, die ihrer Natur nach zum Vermögen gehören ( 58 Nr. 11 d) AO) Beispiel: Zuwendung eines Mietwohngrundstücks 22

23 Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (III) Mittel, die vor dem Inkrafttreten der AO 1977 angesammelt wurden (nicht unumstritten) Mittelzuführungen bei Stiftungen im Jahr der Errichtung und in den beiden Folgejahren ( 58 Nr. 12 AO) Überschüsse aus Vermögensverwaltung, Zweckbetrieben und steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben Keine Zuführung bei Überschüssen des ideellen Bereichs, hier kann der Zuwendende bestimmen, dass die Mittel nicht zeitnah zu verwenden sind 23

24 Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (IV) Freie Rücklagen nach 58 Nr. 7 a) AO Ein Drittel des Überschusses aus der Vermögensverwaltung 10% der übrigen, zeitnah zu verwendenden Mittel 10% der Spenden, Kosten für Spendenwerbung sind nicht abzusetzen 10% der Zweckbetriebsüberschüsse 24

25 Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (V) Noch: Freie Rücklagen nach 58 Nr. 7 a) AO Noch: 10% der übrigen, zeitnah zu verwendenden Mittel 10% der Gewinne aus steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben nach Steuern bei Gewinnpauschalierung tatsächliche Gewinne maßgebend 25

26 Konkrete steuerliche Folgen einer Umnutzung bzw. eines Verkaufs 26

27 Gefahr der Mittelfehlverwendung durch Umnutzung Ausgangsfall: Zweckbetriebsgelände (z.b. ein Heim) wird umgewidmet Grundsatz der Vermögensbindung wird weiterhin eingehalten Gebot der zeitnahen Mittelverwendung eingehalten? Mittel waren bisher zeitnah verwendet Dient die Ersatzinvestition dem ideellen Bereich oder dem Zweckbetrieb? Einsatz im Bereich der Vermögensverwaltung oder eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs? 27

28 Ausweich- und Lösungsstrategien Wird die Immobilie unmittelbar zu satzungsmäßigen Zwecken (z.b. an wirtschaftlich Hilfsbedürftige zu Vorzugskonditionen) vermietet? Erfolgt an anderer Stelle z.b. im Wohnquartier eine Ersatzinvestition mit nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln? Gibt es eine freie Rücklage oder sonstige nicht zeitnah zu verwendende Mittel, die zeitnah verwendet werden könnten? 28

29 Einzelbeispiele der Umnutzung (I) Umnutzung für gewerbliche Zwecke Vermietung an fremde Dritte Vermietung an Konzerngesellschaften Eigennutzung Schaffung von Wohnraum Vermietung an fremde Dritte zu marktüblichen Konditionen Vermietung für satzungsmäßige Zwecke zu vergünstigten Konditionen, z.b. als Sozialwohnungen 29

30 Einzelbeispiele der Umnutzung (II) Gemischte Nutzung, z.b. im Rahmen von Mehrgenerationenhäusern Betreutes Behinderten- oder Altenwohnen Nutzung für eine KiTa Vermietung an einen fremden KiTa-Betreiber Eigennutzung 30

31 Verkauf Verkauf des Gesamtgeländes wie es steht und liegt Möglichkeit der Rücklagenbildung 10% aus Überschuss Gebot der zeitnahen Mittelverwendung Übernahme der Grundstücksentwicklung durch gemeinnützigen Träger, ggf. mit Beauftragung eines Partners Steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb? Mögliche Rücklagenbildung 10% aus Überschuss Gebot der zeitnahen Mittelverwendung 31

32 Fallbeispiele 32

33 Ausgangssachverhalt (I) Rainer Rührig ist Vorstand der Diakonie für behinderte Menschen e.v. (DfbM). Die DfbM betreibt in der Nähe der Großstadt Stuttberg eine große Einrichtung und beschäftigt darin ca Mitarbeitende. Die Einrichtung ist eine richtige kleine Stadt für sich. Sein Verwaltungsrat hat ihn nun im Hinblick auf die UN-Behindertenrechtskonvention aufgefordert, die Vorgaben der Inklusion auch in der DfbM umzusetzen. 33

34 Ausgangssachverhalt (II) Für Rainer Rührig stellt sich nun zum einen die Frage, wie er die Inklusion in Stuttberg umsetzen kann, und zum anderen die Frage, was aus dem Gelände wird. Dazu hat er auf verschiedene Ideen. Er bittet Sie um Ihre Einschätzung. Er will einen Teil der Siedlung der DfbM auflösen und die behinderten Menschen u.a. in betreute Wohngruppen nach Stuttberg umsiedeln. Auch die WfbM in der Siedlung soll aufgegeben werden. Eine neue WfbM in Stuttberg soll entstehen. 34

35 Fall 1: Verkauf des frei werdenden Geländes, Verwendung des Veräußerungserlöses zum Erwerb der Ersatzimmobilien Sachverhalt: Verkauf des frei werdenden Geländes wie es steht und liegt, Verwendung des Veräußerungserlöses zum Erwerb der Ersatzimmobilien für Wohngruppen und WfbM Steuerliche Fragen: Zuführung von 10% des Veräußerungsgewinns zur freien Rücklage Zuordnung der Ersatzimmobilie im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Zeitnahe Mittelverwendung? 35

36 Fall 2: Verkauf des frei werdenden Geländes, Anmietung der Ersatzimmobilien durch die DfbM (I) Sachverhalt: Verkauf des Geländes wie es steht und liegt, Anmietung der Ersatzimmobilie. Möglichkeiten für die Verwendung des Veräußerungserlöses Der Veräußerungserlös soll zur Errichtung einer Gemeinschaftsstiftung verwendet werden. Der Veräußerungserlös soll zur Abdeckung der Verluste im Zweckbetrieb verwendet werden. Rührig entschließt sich, einen steuerpflichtigen Gastronomiebetrieb in Stuttberg zu eröffnen, der dauerhaft Verluste erwirtschaften wird. 36

37 Fall 2: Verkauf des frei werdenden Geländes, Anmietung der Ersatzimmobilien durch die DfbM (II) Steuerliche Fragen: Zuführung von 10% des Veräußerungsgewinns zur freien Rücklage Zuordnung im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Folgen eines dauerhaften Verlustbetriebs Zeitnahe Mittelverwendung? Ertragsteuerpflicht? 37

38 Fall 3: Abbruch der Altgebäude, Neuparzellierung, Verkauf Sachverhalt: DfbM lässt die Altgebäude abbrechen, parzelliert die Grundstücksfläche neu und verkauft sie an unterschiedliche Erwerber. Steuerliche Fragen: Steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb durch Bauträgergeschäft? Gewinnermittlung? Anschaffungskosten des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs? Zeitnahe Mittelverwendung im Rahmen des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs und nach seiner Aufgabe? 38

39 Fall 4: Umnutzung einer Immobilie als Hotel Sachverhalt: Rührig lässt eine Immobilie umbauen und nutzt sie als Hotel. Steuerliche Fragen: Zuordnung im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Folgen eines dauerhaften Verlustbetriebs Zeitnahe Mittelverwendung? Sind nicht zeitnah zu verwendende Mittel vorhanden? 39

40 Fall 5: Abwandlung: Hotel ist Integrationsbetrieb Sachverhalt: Hotel ist Integrationsbetrieb. Steuerliche Fragen: Zuordnung im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Folgen eines dauerhaften Verlustbetriebs Zeitnahe Mittelverwendung? 40

41 Fall 6: Immobilie wird vermietet Sachverhalt: Die Immobilien werden vermietet, teils als Wohnraum, teils als Gewerberaum. Die Vermietung erfolgt langfristig zu angemessenen Konditionen an fremde Dritte. Steuerliche Fragen: Zuordnung im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Dauerverluste aus der Vermietung Grundsatz der zeitnahen Mittelverwendung 41

42 Fall 7: Immobilie wird an wirtschaftlich hilfsbedürftige Familien vermietet. Sachverhalt: Die Immobilie wird an wirtschaftlich hilfsbedürftige Familien vermietet. Steuerliche Fragen: Zuordnung im Hinblick auf die vier Sphären Grundsatz der Vermögensbindung Dauerverluste aus der Vermietung Grundsatz der zeitnahen Mittelverwendung 42

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