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1 Fachgutachten-PE.qxd :43 Seite 1 Stellungnahme des Fachsenats für Handelsrecht und Revision des Instituts für Betriebswirtschaft, Steuerrecht und Organisation der Kammer der Wirtschaftstreuhänder zur Verpflichtung des Abschlußprüfers auf Vorlage des Prüfungsberichts gemäß 273 Abs 3 HGB bei Personengesellschaften des Handelsrechts im Sinn von 221 Abs 5 HGB (verabschiedet in der Sitzung des Fachsenates für Handetsrecht und Revision vom 9. April 1997) Inhaltsübersicht Seite 1. Die gesetzlichen Vorschriften Die gesetzlichen Vertreter als Adressaten des Prüfungsberichts Die Mitglieder des Aufsichtsrats als Adressaten des Prüfungsberichts Die nicht vertretungsbefugten Gesellschafter der Personengesellschaft als Adressaten des Prüfungsberichts...5 1

2 Fachgutachten-PE.qxd :43 Seite 2 1. Die gesetzlichen Vorschriften In 221 Abs 5 HGB wird angeordnet, daß die Vorschriften über die Prüfung des Jahresabschlusses auf Personengesellschaften anzuwenden sind, wenn kein persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis eine natürliche Person ist. Ist der persönlich haftende Gesellschafter eine Kapitalgesellschaft, gelten die Rechtsvorschriften für diese Kapitalgesellschaft; ist der persönlich haftende Gesellschafter keine Kapitalgesellschaft - zb wieder eine Personenhandelsgesellschaft ohne natürliche Person als Komplementär = doppelstöckige GmbH & Co KG oder eine Genossenschaft - so gelten die Vorschriften für Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Der Abschlußprüfer hat seinen Bericht gemäß 273 Abs 3 HGB den gesetzlichen Vertretern sowie den Mitgliedern des Aufsichtsrats vorzulegen. Ist bei einem persönlich haftenden Gesellschafter einer Personengesellschaft im Sinne des 221 Abs 5 HGB ein Aufsichtsrat eingerichtet, so hat der Abschlußprüfer den Bericht hinsichtlich der Personengesellschaft den Mitgliedern dieses Aufsichtsrats vorzulegen. Zur Vorlage des Prüfungsberichts an den Aufsichtsrat hat der Fachsenat für Handelsrecht und Revision am 20. Mai 1992 die Stellungnahme /PE4 beschlossen. Die Regeln dieser Stellungnahme gelten auch für die Vorlage des Prüfungsberichts über Jahresabschlüsse von Personengesellschaften im Sinn des 221 Abs 5 HGB. 2. Die gesetzlichen Vertreter als Adressaten des Prüfungsberichts Gesetzliche Vertreter einer Personengesellschaft sind jene persönlich haftenden Gesellschafter, deren Vertretungsbefugnis im Sinne von 221 Abs 5 HGB nicht durch den Gesellschaftsvertrag ausgeschlossen ist. Beschränkt haftende Gesellschafter, die aufgrund des Gesellschaftsvertrags mit Prokura ausgestattet sind, sind keine gesetzlichen Vertreter im Sinne dieser Bestimmung. Ist eine inländische Kapitalgesellschaft unbeschränkt haftender Gesellschafter, so sind alle Geschäftsführer (Vorstandsmitglieder) der Kapitalgesellschaft als gesetzliche Vertreter der Personengesellschaft anzusehen. Diesen Personen ist demnach der Prüfungsbericht vorzulegen. 2

3 Fachgutachten-PE.qxd :43 Seite 3 Sind mehrere inländische Kapitalgesellschaften als persönlich haftende Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis an einer Personengesellschaft beteiligt, so ist der Prüfungsbericht allen Mitgliedern der Geschäftsführungen dieser Kapitalgesellschaften vorzulegen. Ist Komplementär einer Personengesellschaft im Sinne von 221 Abs 5 HGB eine andere Personengesellschaft, an der keine natürliche Person mit Vertretungsbefugnis als unbeschränkt haftender Gesellschafter beteiligt ist (doppelstöckige Personengesellschaft) sind die Geschäftsführer (Vorstandsmitglieder) der in der übergeordneten Personengesellschaft vertretungsbefugten Kapitalgesellschaft als gesetzliche Vertreter der ersten Personengesellschaft anzusehen, denen der Prüfungsbericht vorzulegen ist. Ist eine ausländische Kapitalgesellschaft persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis bei einer inländischen Personengesellschaft, ist sie nach herrschender Auffassung verpflichtet, eine Zweigniederlassung in Österreich zu errichten, da die Komplementärstellung eine dauernde wirtschaftliche Tätigkeit in Österreich begründet. Bei der inländischen Zweigniederlassung einer ausländischen Kapitalgesellschaft, die ihren Sitz nicht in einem Mitgliedsstaat des Europäischen Wirtschaftsraums hat, ist die Person, die gemäß 254 Abs 2 AktG bzw 107 Abs 2 GmbHG mit der Befugnis zur ständigen gerichtlichen und außergerichtlichen Vertretung im Inland bestellt ist, als gesetzlicher Vertreter anzusehen. Eine ausländische Kapitalgesellschaft mit Sitz in einem Mitgliedsstaat des Europäischen Wirtschaftsraums kann gleichfalls einen ständigen inländischen Vertreter bestellen; ist kein ständiger inländischer Vertreter bestellt, dann sind die Geschäftsführer bzw Vorstandsmitglieder der ausländischen Kapitalgesellschaft als gesetzliche Vertreter anzusehen. Bei Annahme eines Auftrags zur Prüfung einer Personengesellschaft im Sinne von 221 Abs 5 HGB, bei der eine ausländische Kapitalgesellschaft Komplementär ist, ist vom Abschlußprüfer zu klären, welche Personen als gesetzlicher Vertreter der Kapitalgesellschaft, denen der Prüfungsbericht vorzulegen ist, anzusehen sind. Ist Komplementär einer Personengesellschaft im Sinne von 221 Abs 5 HGB weder eine inländische noch eine ausländische Kapitalgesellschaft (sondern zb eine Genossenschaft), so ist nach dem für diesen Rechtsträger anwendbaren Heimatrecht zu ermitteln, welche Personen dort eine dem österreichischem Recht entsprechende Stellung als vertretungsbefugtes Organ (Geschäftsführer) haben. 3

4 Fachgutachten-PE.qxd :43 Seite 4 3. Die Mitglieder des Aufsichtsrats als Adressaten des Prüfungsberichts Eine Personengesellschaft des Handelsrechts kann das Organ Aufsichtsrat nicht haben. Sind bei einer Personengesellschaft Gremien mit ähnlicher Funktion eingerichtet, so sind diese ohne Rücksicht auf ihre Bezeichnung (Beirat oder auch Aufsichtsrat) keine gesetzlichen Organe; der Abschlußprüfer ist daher weder verpflichtet noch auch berechtigt, den Mitgliedern eines solchen Gremiums ohne Auftrag oder Zustimmung der vertretungsbefugten Organmitglieder den Prüfungsbericht vorzulegen. Der Prüfungsbericht ist lediglich den Mitgliedern eines Aufsichtsrats, der bei einer inländischen Komplementärgesellschaft eingerichtet ist, vorzulegen. Dies gilt in gleicher Weise für Aufsichtsräte, die kraft Gesetzes oder kraft Satzung oder auf freiwilliger Basis im Sinne der einschlägigen Bestimmungen des Aktien- oder GmbH-Gesetzes eingerichtet sind. Die Verpflichtung zur Vorlage des Prüfungsberichts an die Mitglieder des Aufsichtsrats ist eine Vorschrift für Gesellschaften, die dem österreichischen Recht unterliegen. Ob der Abschlußprüfer verpflichtet oder berechtigt ist, den Prüfungsbericht den Mitgliedern des Aufsichtsrats einer ausländischen Komplementärgesellschaft vorzulegen, hängt von den für diese Gesellschaft geltenden bezüglichen Vorschriften ab; im Zweifelsfall ist zu empfehlen, den Prüfungsbericht den gesetzlichen Vertretern der Komplementärgesellschaft mit der Bitte um Verteilung an die empfangsberechtigten Organmitglieder zu übermitteln und den Vorsitzenden des Aufsichtsrats davon zu verständigen. Es ist zweifelhaft, ob bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft des Handelsrechts ein Aufsichtsrat der Kapitalgesellschaft, welche bei der übergeordneten Personengesellschaft der einzige unbeschränkt haftende Gesellschafter ist, Adressat des Prüfungsberichts im Sinne der Vorschrift des 273 Abs 3 HGB ist, da dieser Aufsichtsrat nicht unmittelbar beim persönlich haftenden Gesellschafter der Personengesellschaft eingerichtet ist. Bei Annahme des Auftrags zur Prüfung einer solchen Gesellschaft soll sich der Abschlußprüfer daher von den Geschäftsführern der Kapitalgesellschaft die Zustimmung geben lassen, daß er den Prüfungsbericht den Mitgliedern des Aufsichtsrats der übergeordneten Personengesellschaft vorlegt. 4

5 Fachgutachten-PE.qxd :43 Seite 5 4. Die nicht vertretungsbefugten Gesellschafter der Personengesellschaft als Adressaten des Prüfungsberichts Das Handelsgesetzbuch enthält keine Bestimmung, daß der Abschlußprüfer den Prüfungsbericht nicht vertretungsbefugten Gesellschaftern einer Personengesellschaft (nicht vertretungsbefugten Komplementären oder Kommanditisten) vorzulegen hat. Der Jahresabschluß ist von den geschäftsführenden Gesellschaftern aufzustellen und zum Zwecke der Feststellung an die Mitgesellschafter zu übermitteln. Die nicht vertretungsbefugten Gesellschafter können im Rahmen ihres Prüfungsrechts in die Unterlagen zum Jahresabschluß, zu denen auch der Bericht des Abschlußprüfers gehört, Einsicht nehmen. Die Vorlage des Prüfungsberichts an alle oder auch nur an einzelne nicht vertretungsbefugte Gesellschafter durch den Abschlußprüfer ist jedoch nur über Wunsch bzw mit Zustimmung der vertretungsbefugten Organe der Personengesellschaft zulässig. Dies gilt auch dann, wenn der Gesellschaftsvertrag der Personengesellschaft eine Bestimmung enthält, die besagt, daß der Prüfungsbericht allen (auch den nicht vertretungsbefugten) Gesellschaftern vorzulegen ist, da sich eine solche gesellschaftsrechtliche Vorschrift an die Geschäftsführer richtet und den Abschlußprüfer, der nicht Partner des Gesellschaftsvertrags ist, nicht bindet. Der Abschlußprüfer darf bzw muß daher den Prüfungsbericht an Gesellschafter, die nicht nach den handelsrechtlichen Vorschriften originäre Berichtsempfänger sind, nur dann vorlegen, wenn eine entsprechende Zustimmungserklärung bzw Aufforderung der gesetzlichen Vertreter vorliegt. 5

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