Monaten hinaus erfolgt ist. Ist die zeitliche Grenze von 48 Monaten überschritten, wird eine dauerhafte Zuordnung gesetzlich unterstellt und damit

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1 IES Newsletter INTERNATIONAL EXECUTIVE SERVICES März 2014 Gestaltung Kettenabordnung im Reisekostenrecht Im November 2013 hatten wir ausführlich dargelegt, welche grundlegenden Änderungen zum steuerlichen Reisekostenrecht seit dem 1. Januar 2014 gelten. Ein zentraler Aspekt ist die Neudefinition des Reisekostenbegriffs der beruflichen Auswärtstätigkeit. Anstelle der regelmäßigen Arbeitsstätte steht jetzt die erste Tätigkeitsstätte. Für eine Qualifikation als erste Tätigkeitsstätte oder als eine lediglich vorübergehende Auswärtstätigkeit ist vorrangig die arbeits- oder dienstrechtliche Zuordnung durch den Arbeitgeber entscheidend. In diesem Zusammenhang wurde eine feste zeitliche Obergrenze für die Annahme einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit festgelegt. Nach bisherigem Reisekostenrecht wurde die Frage, ob der Arbeitnehmer bloß vorübergehend in einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers tätig wird, anhand von Einzelfallumständen im Hinblick auf eine Regelmäßigkeit des Aufsuchens der Arbeitsstätte bzw. des Schwerpunkts der Tätigkeit beurteilt. Seit Jahresbeginn gelten für die Dauerhaftigkeit der Zuordnung feste Kriterien. Dauerhaft bedeutet, dass die Zuordnung unbefristet oder für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von mehr als 48 Monaten hinaus erfolgt ist. Ist die zeitliche Grenze von 48 Monaten überschritten, wird eine dauerhafte Zuordnung gesetzlich unterstellt und damit eine erste Tätigkeitsstätte am Ort der Arbeitsausübung angenommen. Steuervorteile bei Kostenerstattungen im Falle einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit Die Annahme einer ersten Tätigkeitsstätte oder einer nur vorübergehenden Auswärtstätigkeit ist entscheidend für die steuerfreie Erstattung von Reisekosten (Fahrtkosten, Übernachtungskosten und Verpflegungspauschalen). Liegen die Voraussetzungen für eine erste Tätigkeitsstätte vor, ist anstelle der steuerfreien Erstattung von Reisekosten nur der Abzug einer Entfernungspauschale von EUR 0,30 je Entfernungskilometer dorthin möglich. Ist hingegen eine erste Tätigkeitsstätte zu verneinen und die Auswärtstätigkeit als vorübergehend zu qualifizieren, können Fahrtkosten in tatsächlicher Höhe als Reisekosten behandelt werden. Mithin ist eine Qualifikation als beruflich veranlasste vorübergehende Auswärtstätigkeit steuerlich vorteilhafter. Gleiches gilt bei den Übernachtungskosten. Im Rahmen der vorübergehenden Auswärtstätigkeit können die Kosten der Unterkunft regelmäßig bis zu 48 Monate in tatsächlicher Höhe ohne Begrenzung steuerfrei erstattet werden. Nach Ablauf der 48 Monate gelten die Regelungen der doppelten Haus- Inhalt Gestaltung Kettenabordnung im Reisekostenrecht BMF- Entwurf zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den DBA - Steuerliche Berücksichtigung von Arbeitszeitkonten bei Mitarbeiterentsendungen DBA Schweiz: Besteuerungsrecht auf Abfindungen nach Einführung des 2 Abs. 2 AO und der KonsVerCHEV DBA Spanien Vermeidung der unterjährigen Doppelbelastung mit Steuern Die Schweizer Pensionskasse Steuerpflicht von überobligatorischen Arbeitgeberbeiträgen sowie Besteuerungsfalle Wegzug aus der Schweiz Neuer praktischer Leitfaden zur Bestimmung des gewöhnlichen Aufenthaltes bei grenzüberschreitenden Beschäftigungen Veranstaltungskalender

2 2 / IES Newsletter / Tax / März 2014 haltsführung. Dann können zumindest bei Inlandsfällen nur bis zu EUR pro Monat steuerfrei erstattet werden. Gestaltungsmöglichkeit Kettenabordnungen Mit Urteil vom (BFH VI R 51/12) stellt der Bundesfinanzhof (BFH) bereits für das vor der Reisekostenreform 2014 geltende Recht klar, dass mit einer wiederholten Verlängerung der Abordnung (Kettenabordnung) keine dauerhafte Zuordnung einhergehen muss. Es kann vielmehr nur eine vorübergehende Auswärtstätigkeit begründet werden. Im Streitfall handelte es sich jeweils um aufeinanderfolgende befristete Einsätze von einem Jahr. Mangels regelmäßiger Arbeitsstätte schied eine Anwendbarkeit der für den Arbeitnehmer ungünstigeren Entfernungspauschale im Urteilsfall aus. Es waren also die günstigeren Reisekostenvorschriften für eine nur vorübergehende Auswärtstätigkeit anwendbar. Dieser Sachverhalt ist nach der aktuell geltenden Rechtslage in gleicher Weise zu beurteilen. Das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte i.s.v. 9 Absatz 4 EStG ist ebenfalls ex-ante zu bestimmen. Wird eine auf weniger als 48 Monate geplante Auswärtstätigkeit verlängert, kommt es darauf an, ob der Einsatz vom Zeitpunkt der Verlängerungsentscheidung an noch mehr als 48 Monate dauern soll. Beispiel: Der Mitarbeiter wird für voraussichtlich 36 Monate zur inländischen Tochtergesellschaft entsandt. Nach 36 Monaten wird der Einsatz um 24 Monate verlängert. Der Mitarbeiter begründet keine erste Tätigkeitsstätte bei der Tochtergesellschaft. Bei der Prognosebetrachtung sollte nämlich weder bei der erstmaligen Zuordnung noch bei der Verlängerungsentscheidung der Einsatz mehr als 48 Monate dauern. Wird hingegen bereits nach 6 Monaten die Entscheidung getroffen, die Entsendung auf insgesamt 60 Monate zu verlängern, liegt eine erste Tätigkeitsstätte vor. Ab dem Zeitpunkt der Verlängerungsentscheidung wird der Mitarbeiter noch 54 Monate dort tätig. Auch unter dem neuen Reisekostenrecht ist Gestaltungsspielraum gegeben. Eine dauerhafte Zuordnung kann verhindert werden. Bei einer Kettenabordnung ist eine dauerhafte Zuordnung zu einer Tätigkeitsstätte nicht gegeben, wenn der einzelne Einsatzzeitraum jeweils weniger als 48 Monate umfasst. Die steuerlich günstigeren Regelungen des Reisekostenrechts kommen dann zur Anwendung. Das kann (Steuer-) Kosten sparen. BMF-Entwurf zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den DBA - Steuerliche Berücksichtigung von Arbeitszeitkonten bei Mitarbeiterentsendungen Das Arbeitsentgelt von Arbeitnehmern wird immer mehr individualisiert und eine moderne Entlohnung zunehmend zum Argument im Kampf um die Talente. Viele Arbeitgeber setzen bei ihrer Entgeltpolitik auf verschiedenste Lohnbestandteile. Eine solche Gestaltung stellen z. B. Arbeitszeitkonten, die den Arbeitnehmern eine bessere Flexibilisierung ihrer Arbeitszeit bieten, dar. Mitarbeiterkapitalbeteiligungen oder die Entgeltumwandlung zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung sind weitere Beispiele. Der Bedeutung solcher Entgeltmodelle für internationale Mitarbeiterentsendungen trägt auch das BMF Rechnung. Es hat umfangreiche Beispiele für deren steuerliche Behandlung/Aufteilung zur Veröffentlichung in seinem Entwurf eines BMF-Schreibens vom 8. November 2013 vorgesehen. Nachdem wir in der Januar-Ausgabe dieses Newsletters bereits die steuerliche Berücksichtigung des Abzugs einer Hypo Tax behandelt haben, werden nun die Zeitwertkonten näher betrachtet. Ein Zeitwertkonto basiert auf einer Vereinbarung des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers. Ein gewisser Teil des Arbeitslohns soll nicht bei Fälligkeit auszuzahlen sein, sondern umgerechnet in Zeitwerteinheiten auf einem Zeitwertkonto angesammelt werden. Der Arbeitnehmer kann das darauf gesammelte Guthaben später für eine bezahlte Freistellung verwenden. Nach den Grundsätzen des BMF- Entwurfs ist grundsätzlich Artikel 15 OECD-MA auf Zahlungen aus Zeitwertkonten anzuwenden. Regelmäßig soll somit bei einer grenzüberschreitenden Entsendung der Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht haben. Die Tatsache, dass der tatsächliche Zufluss oft erst Jahre später stattfindet, ist für die Zuweisung des Besteuerungsrechts unerheblich. Kommt es auf dem Zeitwertkonto zu Wertzuwächsen, weil beispielsweise eine Verzinsung seitens des Arbeitgebers erfolgt, verbleibt das Besteuerungsrecht für diesen Wertzuwachs beim Ansässigkeitsstaat. Ein direkter Veranlassungszusammenhang zwischen einem solchen Wertzuwachs und der im anderen Staat ausgeübten Tätigkeit besteht nämlich nicht. Zwischen dem Erwerb der Lohnforderung und der tatsächlichen Inanspruchnahme der bezahlten Freistellung vergeht oft viel Zeit. Deshalb ist in diesen Fällen seitens der Beteiligten den steuerlichen Nachweispflichten besondere Beachtung zu schenken. Fallbeispiel aus dem BMF-Entwurf: Arbeitgeber und Arbeitnehmer A sind im Inland ansässig und schließen eine Zeitwertkontenvereinbarung. In 01 wird A insgesamt für 120 (Aufenthalts- und Tätigkeits-)Tage in die ausländische Betriebsstätte seines Arbeitgebers im DBA-Staat B entsandt. Den regulären Arbeitslohn trägt die ausländische Betriebsstätte. Vereinbarungsgemäß wird A nur die Hälfte des Arbeitslohns ausgezahlt, der auf die Auslandstätigkeit entfällt. Der restliche Betrag wird seinem Zeitwertkonto gutgeschrieben; weitere Wertgutschriften erfolgen nicht. In 05 nimmt A sein Guthaben in Anspruch und wird für 60 Arbeitstage von der Verpflichtung zur Arbeitsleistung unter Fortzahlung seiner (seit 01 unveränderten) Bezüge in voller Höhe freigestellt.

3 3 / IES Newsletter / Tax / März 2014 Dem Staat B steht nach Artikel 15 Absatz 1 Satz 2 und Absatz 2 Buchstabe c OECD-MA das Besteuerungsrecht für diejenigen Vergütungen zu, die A für seine Tätigkeit dort bezogen hat. Dies gilt unabhängig davon, ob der Betrag dem Arbeitnehmer im regulären Zahlungsturnus zufließt oder der Zuflusszeitpunkt durch die Gutschrift auf dem Zeitwertkonto wirksam in die Zukunft verlagert wird. Vorliegend steht dem Staat B das Besteuerungsrecht an den Zahlungen aus dem Zeitwertkonto im Jahr 05 zu. Deutschland stellt unter Progressionsvorbehalt und Beachtung des 50d Abs. 8 und 9 EStG frei. Jedwede Veränderung der Vergütungsformen in modernen Unternehmen hat steuerliche Konsequenzen. Insbesondere im Falle grenzüberschreitender Personaleinsätze sollten diese geprüft werden. Die Verantwortlichen im Unternehmen sitzen häufig nicht in den mit der Administration grenzüberschreitender Personaleinsätze betrauten Entsendeabteilungen. Der Prozess der Einführung neuer Vergütungsformen sollte aus unserer Sicht die Stellungnahme der Steuerabteilung und der Entsendeabteilung vorsehen. DBA Schweiz: Besteuerungsrecht auf Abfindungen nach Einführung des 2 Abs. 2 AO und der KonsVerCHEV Muss ein Arbeitsverhältnis beendet werden, gilt es vieles zu bedenken. Nicht zuletzt stellt die korrekte Auszahlung von Abfindungen den Arbeitgeber mitunter vor Herausforderungen: Wo ist die Abfindung zu versteuern, wenn der Mitarbeiter im Lauf seiner Karriere in verschiedenen Ländern eingesetzt war oder jetzt in ein anderes Land verzieht? Bei Staaten, mit denen Deutschland ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) geschlossen hat, vertritt der Bundesfinanzhof (BFH) hierzu eine klare Meinung: Abfindungszahlungen, die für den Verlust des Arbeitsplatzes gezahlt werden, sind im Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers zu versteuern. Denn Artikel 15 OECD-MA sieht vor, dass Arbeitslohn grundsätzlich im Ansässigkeitsstaat zu besteuern ist. Nur wenn die Vergütung für eine Tätigkeit gezahlt wird, die im anderen Staat ausgeübt wurde, kann sie in diesem Staat besteuert werden. Die Abfindung aber stellt eine Kompensation für den Verlust zukünftiger Einkünfte dar. Sie wird nicht für eine bereits ausgeübte Tätigkeit gezahlt, die man einem bestimmten Tätigkeitsstaat zuordnen kann. Nicht alle Staaten sehen das so. In etlichen Staaten knüpft die Besteuerung von Abfindungen an die vorherige Tätigkeitsausübung an. Verzieht daher ein Arbeitnehmer, der ausschließlich in Deutschland gearbeitet hat, vor Auszahlung der Abfindung in ein solches Land, wird die Abfindung möglicherweise in keinem der beiden Staaten besteuert. Die deutsche Finanzverwaltung hat vor diesem Hintergrund mit einer Reihe von Staaten im Rahmen von Verständigungs- oder Konsultationsvereinbarungen abweichende Regelungen getroffen. Bei diesen soll sich das Besteuerungsrecht (auch) nach dem ehemaligen Tätigkeitsstaat richten. Solche Vereinbarungen gibt es mit Belgien, Großbritannien, Luxemburg, den Niederlanden, Österreich und der Schweiz. Im Jahr 2009 hat der BFH (Urteil vom , I R 111/08) allerdings entschieden, dass derartige Verständigungs- bzw. Konsultationsvereinbarungen zwar die Finanzverwaltung, nicht aber die Gerichte binden. Vor Gericht konnte also die (ausschließliche) Besteuerung einer Abfindung im Ansässigkeitsstaat erstritten werden. Begründet hat der BFH dies damit, dass die Vereinbarungen nicht nur eine Auslegung des DBA-Wortlauts darstellten. Sie bedeuteten die Änderung einer an sich schon eindeutigen Regelung im DBA. Eine solche Gesetzesänderung könne aber nicht durch Verwaltungsanweisung und ohne Beteiligung des Bundestags herbeigeführt werden. Der Gesetzgeber reagierte hierauf mit der Einführung von 2 Abs. 2 AO durch das Jahressteuergesetz Das Bundesministerium der Finanzen wurde damit "ermächtigt, zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung oder doppelten Nichtbesteuerung mit Zustimmung des Bundesrates Rechtsverordnungen zur Umsetzung von Konsultationsvereinbarungen zu erlassen." Für die genannten Vereinbarungen zur Besteuerung von Abfindungen wurde dies denn auch umgehend umgesetzt. Im Verhältnis zur Schweiz beispielsweise wurde am eine Verordnung zur Umsetzung von Konsultationsvereinbarungen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft (KonsVerCHEV) erlassen. 24 KonsVerCHEV regelt, dass (weiterhin) der frühere Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht auf Abfindungen für den Verlust des Arbeitsplatzes haben soll. 2 Abs. 2 AO ist allerdings seit seiner Einführung in der Literatur umstritten. Es wird nach wie vor die Auffassung vertreten, dass die Konsultationsvereinbarungen zu Abfindungen über eine Auslegung unklarer DBA-Vorschriften hinausgingen. Sie bedeuteten einen unzulässigen und einseitigen Eingriff in das Abkommen. Und 2 Abs. 2 AO komme einer Blankoermächtigung der Finanzverwaltung gleich, die gegen das in Art. 80 Abs. 1 Grundgesetz verankerte Bestimmtheitsgebot verstoße. Im Oktober 2013 hat nun erstmals ein Finanzgericht (Urteil des Hessischen FG vom , 10 K 2176/11) entschieden, dass die Gerichte trotz 2 Abs. 2 AO durch 24 KonsVerCHEV nicht gebunden sind: Geklagt hatte ein Arbeitnehmer, der von seinem früheren deutschen Arbeitgeber eine Abfindung erhalten hatte. Der Arbeitnehmer lebte bei Auszahlung der Abfindung in der Schweiz. In Deutschland hatte er zu diesem Zeitpunkt keinen Wohnsitz mehr. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, die Abfindung sei im ehemaligen Tätigkeitsstaat Deutschland im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht zu versteuern. Das Hessische FG hingegen gab dem Arbeitnehmer Recht, der beantragt hatte, die Abfindung in Deutsch-

4 4 / IES Newsletter / Tax / März 2014 land steuerfrei zu belassen. Nach Artikel 15 DBA Schweiz stehe das Besteuerungsrecht dem Ansässigkeitsstaat Schweiz zu. Das Hessische FG berief sich dabei zunächst auf die ständige Rechtsprechung des BFH. Die Abfindung sei nicht für eine in der Vergangenheit ausgeübte Tätigkeit, sondern allgemein für die Beendigung des Arbeitsverhältnisses gezahlt worden. Dem schließt sich auch die Finanzverwaltung grundsätzlich an (BMF-Schreiben vom , Randziffer 121). Gemäß Art. 15 Absatz 1 DBA Schweiz wäre die Abfindung demnach im Ansässigkeitsstaat Schweiz zu versteuern. Ein Besteuerungsrecht Deutschlands ergebe sich auch nicht aus der deutsch-schweizerischen Konsultationsvereinbarung zur Besteuerung von Abfindungszahlungen vom Denn diese Vereinbarung bedeute eine Abänderung des DBA, die ohne Umsetzung in positives und mit dem Abkommen gleichrangiges Recht nicht möglich sei. Ein Besteuerungsrecht Deutschlands lasse sich auch nicht aus 24 Absatz 1 Satz 2 KonsVerCHEV herleiten. Bislang sei nicht höchstrichterlich entschieden, ob eine auf der Grundlage von 2 Absatz 2 AO erlassene Konsultationsvereinbarung den Inhalt eines DBA, das gemäß Artikel 59 Absatz 2 Satz 1 GG in innerstaatliches Recht umgesetzt wurde, abändern kann. In der Literatur stehe man 2 Absatz 2 AO und den auf dieser Grundlage ergangenen Konsultationsvereinbarungen überwiegend kritisch gegenüber. Zum einen werde 2 Absatz 2 AO nicht als hinreichend bestimmt angesehen. Nach anderer Auffassung habe eine Konsultationsvereinbarung auf alle Fälle den Vorrang des Gesetzes zu wahren. Werde eine Konsultationsvereinbarung durch Rechtsverordnung umgesetzt, so stehe sie im Rang unter dem Zustimmungsgesetz zum DBA nach Artikel 59 Absatz 2 Satz 1 GG. Aufgrund ihres inhaltlichen Widerspruchs zum Wortlaut des DBA Schweiz sei die Verordnung unwirksam und erzeuge keine Bindungswirkung für die Gerichte. Denn Artikel 15 Absatz 1 DBA Schweiz sei im Wortlaut eindeutig und weise für den vorliegenden Fall der Schweiz das Besteuerungsrecht zu. Demgegenüber ordne 24 Absatz 1 Satz 2 KonsVerCHEV das Gegenteil an. Die Norm habe denselben Wortlaut wie die Konsultationsvereinbarung, für die feststehe, dass sie nicht durch das DBA Schweiz gedeckt sei. Die Finanzverwaltung hat gegen das Urteil des Hessischen FG Revision eingelegt. Das Aktenzeichen der beim BFH eingelegten Revision lautet I R 79/13. Gleichgelagerte Fälle, bei denen die Besteuerung einer Abfindung aufgrund einer Verständigungs- oder Konsultationsvereinbarung zu Ungunsten des Steuerpflichtigen ausfällt, sollten offen gehalten werden. Dann können Sie bzw. der Arbeitnehmer von einer Entscheidung des BFH im Sinne des Hessischen FG profitieren. DBA Spanien Vermeidung der unterjährigen Doppelbelastung mit Steuern In unserem Newsletter vom Mai 2013 hatten wir bereits über das neue Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien berichtet. Nach Spanien entsandte Mitarbeiter sind in bestimmten Fällen durch die Neuregelungen schlechter gestellt. Dies kann der Fall sein, wenn der Mitarbeiter in Spanien nach dem Special Tax Regime besteuert wird und seinen Wohnsitz in Deutschland beibehält. Nehmen Arbeitnehmer in Spanien das Special Tax Regime in Anspruch, gelten Sie nach den Regelungen des DBA nicht als in Spanien ansässig. Deutschland steht somit als Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht für Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit zu. Das heißt, dass die spanischen Arbeitseinkünfte im Ergebnis mit dem individuellen deutschen Einkommensteuersatz besteuert werden. Die spanische Steuer wird angerechnet. Es gibt jedoch Fälle, bei denen es nicht erst im Veranlagungsverfahren zur Besteuerung des spanischen Arbeitslohns in Deutschland kommt. Sofern das deutsche Unternehmen während der Entsendung nach Spanien weiterhin rechtlicher Arbeitgeber bleibt, wirken sich die Neuregelungen des DBA bereits beim Lohnsteuerabzug aus. Fall: Ein Mitarbeiter der deutschen X- AG wird bei einer Betriebsstätte in Spanien eingesetzt. Er nimmt in Spanien das Special Tax Regime in Anspruch und behält seinen Wohnsitz in Deutschland bei. Für die Pflicht zur Einbehaltung von Lohnsteuer seitens der X-AG müssen zwei Voraussetzungen erfüllt sein. Es müssen ein inländischer Arbeitgeber und einkommensteuerpflichtige Gehälter vorliegen. Die deutsche X-AG bleibt während des Einsatzes in Spanien rechtlicher Arbeitgeber, da eine Betriebsstätte zivilrechtlich nicht als Arbeitgeber in Betracht kommt. Dies ist auch im oben bereits erwähnen BMF-Entwurf aus 2013 nochmals explizit erwähnt. Ein einkommensteuerpflichtiges Gehalt liegt ebenfalls vor, da der Arbeitnehmer weiterhin in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist (Wohnsitz). Die Freistellung des Arbeitslohnes vom Lohnsteuerabzug nach dem DBA ist nicht möglich. Artikel 14 DBA Spanien, der Spanien das Besteuerungsrecht für Arbeitseinkünfte zuweist, kommt hier wegen der Anwendung des Special Tax Regimes nicht zur Anwendung (siehe Randziffer II. des Protokolls zum DBA Spanien vom ). Die beiden Voraussetzungen für den Lohnsteuerabzug sind somit erfüllt. Die X-AG muss deutsche Lohnsteuer einbehalten. Somit kommt es während des Jahres zu einer Doppelbesteuerung des Gehaltes. 24,75 % Steuern in Spanien und tarifliche Lohnsteuer in Deutschland. Keine schöne Folge für die Liquidität. Zur Vermeidung der unterjährigen Doppelbelastung mit Steuern ist beim Wohnsitzfinanzamt die Eintragung eines Freibetrages für das Lohnsteuerabzugsverfahren zu beantragen. Aus Billigkeitsgründen ist entsprechend der

5 5 / IES Newsletter / Tax / März 2014 Regelung des 39a Absatz 1 Satz 1 Nummer 5c EStG das Vierfache der voraussichtlichen monatlichen spanischen Steuer einzutragen. Der Steuerpflichtige hat den Abzug der spanischen monatlichen Steuer durch geeignete Unterlagen (z.b. Bestätigung des Arbeitgebers) nachzuweisen. Diese Vorgehensweise (Eintragung eines Freibetrags für das Lohnsteuerabzugsverfahren in vorgenannten Spanienfällen) wurde uns auch vom Landesamt für Steuern in Bayern bestätigt. Das neue DBA Spanien kann in Einzelfällen zu Liquiditätsnachteilen bei den entsandten Arbeitnehmern in nicht unerheblicher Höhe führen. Um solche Nachteile nicht überraschend zu erleiden, muss im Vorfeld genau geprüft werden. Die negativen Auswirkungen auf den Auslandseinsatz Ihrer Arbeitnehmer im Falle einer Panne können ausgeschlossen werden. Die Schweizer Pensionskasse - Steuerpflicht von überobligatorischen Arbeitgeberbeiträgen sowie Besteuerungsfalle Wegzug aus der Schweiz Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom (VI R 6/11) Stellung zu sogenannten überobligatorisch erbrachten Arbeitgeberbeiträgen in schweizerische Pensionskassen genommen. In dem zugrundeliegenden Fall klagte ein Arbeitnehmer, der im Zeitraum seiner Anstellung in der Schweiz als Grenzgänger im Sinne des DBA Schweiz galt. Er war in der Schweiz angestellt, lebte aber in Deutschland. Deutschland war Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers und hatte das Besteuerungsrecht auf Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Das deutsche Finanzamt hatte die seitens des Arbeitgebers erbrachten überobligatorischen Beiträge in die schweizerische Pensionskasse als steuerpflichtigen Arbeitslohn behandelt. Die Besteuerung der Beiträge erfolgte im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer. Der Arbeitnehmer klagte gegen die Behandlung als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Bei überobligatorischen Beiträgen handelt es sich um Beiträge, die anders als die obligatorischen Beiträge, nicht aufgrund gesetzlicher Verpflichtung gezahlt werden. Überobligatorische Beiträge werden seitens des Arbeitgebers beispielsweise aufgrund vertraglicher Vereinbarungen mit dem Arbeitnehmer geleistet. In Deutschland sind die von dem Arbeitgeber gesetzlich zu erbringenden Beiträge in eine Zukunftssicherung des Arbeitnehmers steuerfrei. Dies gilt auch, wenn die Beiträge für einen Grenzgänger als gesetzliche Beiträge in eine schweizerische Pensionskasse erbracht werden. Da überobligatorische Beiträge allerdings über die gesetzliche Verpflichtung hinaus gehen, sind sie als Arbeitslohn steuerpflichtig. Der in Deutschland steuerpflichtige Arbeitnehmer hatte daher Einkommensteuer auch auf die überobligatorisch erbrachten Arbeitgeberbeiträge zu zahlen. Der Bundesfinanzhof hat dies mit dem Urteil vom bestätigt. Auch bei einem Arbeitgeberwechsel nach Deutschland spielt das Thema der Versorgungsansprüche aus einer schweizer Pensionskasse und deren steuerlicher Behandlung eine große Rolle. Das Thema sollte vor einem Wechsel geprüft werden. Es kommt sonst schnell zu einer ungewollten Besteuerung in Deutschland. Es gibt folgende Möglichkeiten wie mit den Versorgungsansprüchen nach Beendigung der Tätigkeit in der Schweiz verfahren werden kann: 1. Sofortige Auszahlung Der Mitarbeiter kann sich die überobligatorischen Beiträge aus der schweizerischen Pensionskasse als Einmalkapitalauszahlung unmittelbar auszahlen lassen. Hierzu ist eine verbindliche Wegzugserklärung gegenüber der Schweizer Pensionskasse erforderlich. Darin muss der Arbeitnehmer erklären, dass er die Schweiz endgültig verlässt. Die Schweiz wird im Zeitpunkt der Auszahlung eine Quellensteuer auf den Auszahlungsbetrag einbehalten. Das Besteuerungsrecht auf die ausgezahlten Beiträge hat bei Auszahlung der Ansässigkeitsstaat. Gilt in diesem Fall Deutschland als Ansässigkeitsstaat, wird der sogenannte Besteuerungsanteil zu Grunde gelegt. Die Besteuerung findet in dem Jahr der Auszahlung im Rahmen der persönlichen Einkommensteuererklärung statt. Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, kann der Steuerpflichtige die Quellensteuer in der Schweiz erstattet bekommen. Hierzu benötigt er die Bestätigung des deutschen Finanzamtes über die durchgeführte Besteuerung in Deutschland. 2. Einzahlung der geleisteten Beiträge auf ein Freizügigkeitskonto in der Schweiz Der Arbeitnehmer hat auch die Möglichkeit, die Beiträge auf ein schweizerisches Freizügigkeitskonto zu überführen. Für die Besteuerung kommt es darauf an, ob eine Erklärung über das endgültige Verlassen der Schweiz abgegeben wird oder nicht. Gibt der Mitarbeiter eine entsprechende Erklärung ab, erfolgt die Besteuerung wie im Falle einer unmittelbaren Auszahlung. Zum Zwecke der Besteuerung in Deutschland wird von einer fiktiven Auszahlung ausgegangen. Die Besteuerung im Ansässigkeitsstaat Deutschland findet im Jahr der Überführung auf das Freizügigkeitskonto statt. Wann die Auszahlung tatsächlich erfolgt, ist irrelevant. Behält der Steuerpflichtige sich eine Rückkehr in die Schweiz vor, gibt er keine Erklärung ab. Es kommt dann zunächst nicht zu einer Besteuerung in Deutschland. Diese erfolgt erst bei tatsächlicher Auszahlung oder bei einer späteren Abgabe der Wegzugserklärung. Dem deutschen Finanzamt ist dementsprechend jedes Jahr ein entsprechender Nachweis vorzulegen, so dass eine Besteuerung unterbleiben kann. 3. Begünstigte Verwendung der Auszahlung Wählt der Steuerpflichtige die sofortige Auszahlung der Beiträge, gibt es die Möglichkeit eine Verschiebung der Besteuerung in Deutschland zu beantragen. Das Finanzamt stimmt einer zeitversetzten Besteuerung regelmäßig zu, wenn die Beiträge unmittelbar in

6 6 / IES Newsletter / Tax / März 2014 eine Rürup-Rente oder ein Versorgungswerk eingezahlt werden. Es besteht allerdings kein Rechtsanspruch auf eine Verschiebung der Besteuerung. Die Themen Altersvorsorge und grenzüberschreitende Mobilität sind vielschichtig und gestaltbar. Vor einem Umzug sollte das Gespräch mit einem Steuerberater gesucht werden. Neuer praktischer Leitfaden zur Bestimmung des gewöhnlichen Aufenthaltes bei grenzüberschreitenden Beschäftigungen Am wurde von der EU- Kommission für die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit der überarbeitete praktische Leitfaden gebilligt. Dieser Leitfaden soll den Mitgliedstaaten (EU-/EWR-Staaten sowie der Schweiz) bei der Anwendung der Vorschriften zur Koordinierung der sozialen Sicherheit helfen. Der überarbeitete Leitfaden enthält auch Hinweise zur Feststellung des gewöhnlichen Aufenthaltes in einem Mitgliedstaat. Die Bestimmung des Mitgliedstaats, in dem sich der gewöhnliche Aufenthalt (Lebensmittelpunkt) eines Mitarbeiters befindet, ist besonders wichtig für Personen, die in mehr als einem Mitgliedstaat ihre Beschäftigung ausüben (sog. Multi-State Workers). Bei dieser Personengruppe bestimmt sich das anzuwendende Sozialversicherungsrecht in der Regel dadurch, dass auf den Staat abgestellt wird, in dem sich der gewöhnliche Aufenthalt befindet. Der überarbeitete Leitfaden konkretisiert bereits bestehende Regelungen der EU-Verordnungen (Art. 1 Buchst. j und k VO -EG- 883/2004 und Art. 11 Abs. 1 VO -EG- 987/2009). Erläutert werden die Begriffe des gewöhnlichen Aufenthaltes sowie des vorübergehenden Aufenthaltes. Die Konkretisierung dieser Begriffe wurde für erforderlich gehalten, da es auch bei Beziehern von Sozialleistungen häufig auf den Wohnsitz zur Begründung eines Anspruchs ankommt. Innerhalb der Mitgliedstaaten kann es allerdings nur einen gewöhnlichen Aufenthalt geben. Die spezifischen Kriterien, nach welchen der gewöhnliche Aufenthalt zur ermitteln ist, sind die Folgenden: Familiäre Verhältnisse und familiäre Bindungen Dauer und Kontinuität des Aufenthaltes im Hoheitsgebiet des betreffenden Mitgliedstaats Art und Merkmale der Erwerbstätigkeit (insbesondere der Ort, an dem eine solche Tätigkeit in der Regel ausgeübt wird, die Dauerhaftigkeit der Tätigkeit und die Dauer des Arbeitsvertrages) Ausübung einer nicht bezahlten Tätigkeit im Falle von Studierenden ihre Einkommensquelle Wohnsituation, insbesondere deren dauerhafter Charakter Mitgliedstaat, der als der steuerliche Wohnsitz der Person gilt Gründe für den Wohnortwechsel Wille der Person, wie er sich aus sämtlichen Umständen erkennen lässt, belegt durch tatsachengestützte Nachweise Die Gesamtumstände sind zu berücksichtigen. Andere Fakten können ebenfalls in Betracht gezogen werden, soweit sie eine Relevanz besitzen. Eine Priorität zwischen den einzelnen Faktoren gibt es nicht. Sie müssen in jedem Einzelfall geprüft und gewichtet werden. Darüber hinaus sieht der Leitfaden konkrete Beispiele und Hilfestellungen in Fällen vor, in denen die Feststellung des gewöhnlichen Aufenthalts schwierig sein kann. Beispiele gibt es für Grenzgänger, Saisonarbeiter, entsandte Arbeitnehmer, Studierende, Rentner und hochmobile nicht erwerbstätige Personen. Für den Fall eines Multi- State Workers stellen wir Ihnen folgendes Beispiel vor. Beispiel Herr A, ein deutscher Staatsangehöriger, lebt mit seiner Ehefrau und seinen Kindern in einem Eigenheim in Deutschland. Er arbeitet regelmäßig wiederkehrend in Deutschland (Home Office) und in den Niederlanden, wo sein Arbeitgeber seinen Betriebssitz hat. Zudem stellt ihm der Arbeitgeber eine angemietete Wohnung in den Niederlanden zur Verfügung. Die Hälfte der Arbeitszeit entfällt auf Deutschland, die andere Hälfte auf die Niederlande. Sofern Herr A seinen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat, gilt für ihn als Multi-State Worker ausschließlich deutsches Sozialversicherungsrecht (gem. Art. 13 Abs. 1 Buchst. a VO -EG- 883/2004 i.v.m. Art. 14 Abs. 8 VO -EG- 987/2009). Lösung Herr A erbringt seine Arbeitsleistung auch in den Niederlanden. Die engeren persönlichen Beziehungen hat er jedoch in Deutschland. Auch die Wohnsituation spricht für Deutschland als gewöhnlichen Aufenthalt. Daher ist Deutschland als Wohnstaat zu qualifizieren, sodass deutsches Sozialversicherungsrecht auf ihn Anwendung findet. Der praktische Leitfaden der Europäischen Kommission schafft Klarheit bei der Bestimmung des gewöhnlichen Aufenthaltes. Er soll zu einer Vereinheitlichung der Entscheidungen der Mitgliedstaaten beitragen und gleichzeitig als Hilfestellung für Behörden und Arbeitgeber dienen.

7 7 / IES Newsletter / Tax / März Veranstaltungen Gerne weisen wir Sie noch auf einige themenbezogene Veranstaltungen hin, mit Mitarbeitern von als Referenten. Einen aktuellen Überblick zu den Seminaren und Veranstaltungen erhalten Sie unter: DGFP Seminar: Grundlagen der befristeten Auslandsbeschäftigung Referenten: Karl-Wilhelm Hofmann, Ute Windgassen, Frankfurt, Dr. Thomas Wolf, KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh 31. März - 4. April 2014, Düsseldorf Juni 2014, Hamburg Juli 2014, München September 2014, Stuttgart November 2014, Frankfurt/Main Weitere Informationen erhalten Sie unter: French/German Tax Day Referent: Martina Kaul KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Christophe Denny von Fidal 25. März 2014, Karlsruhe DGFP Seminar: Grenzüberschreitende Beschäftigung von Arbeitnehmern sozialversicherungsund einkommensteuerrechtliche Besonderheiten Referent: Karl-Wilhelm Hofmann Juli 2014, Frankfurt/Main November 2014, Hamburg Weitere Informationen erhalten Sie unter: Haufe Akademie Seminar: Auslandsentsendung von Mitarbeitern Referent: Karl-Wilhelm Hofmann März 2014, Hamburg Mai 2014, Unterhaching Juni 2014, Frankfurt/Main September 2014, Berlin Oktober 2014, Köln Weitere Informationen erhalten Sie unter: Erfahrungsaustausch Lohnsteuer Referenten: von Sven Bechthold, Swetlana Blaufuß- Kröncke, Stephanie Czekala, Frank Michel und Karl-Friedrich von Bornhaupt 29. April 2014 in München 07. Mai 2014 in Düsseldorf 12. Mai 2014 in Dortmund 20. Mai 2014 in Köln 21. Mai 2014 in Stuttgart 27. Mai 2014 in Frankfurt/Main 19. Juni 2014 in Hamburg Zu fachlichen Fragen wenden Sie sich bitte an: Eugen Straub ( ), Zu organisatorischen Fragen wenden Sie sich bitte an: Angela Heinrich ( ), Wertpapier-Mitteilungen 1. Jahrestagung: Besteuerung von Kreditinstituten; Aktuelle Praxiserfahrungen und Herausforderungen Referenten: unter anderem Stefanie Vogler Düsseldorf. Die vollständige Referentenliste finden Sie hier: Liste April 2014, Frankfurt/Main DGFP Seminar: Entsenderichtlinien und -verträge Grundlagen der inhaltlichen und rechtlichen Gestaltung Referenten: Monika Kumetat, Dr. Thomas Wolf, KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh 02. April 2014, Leipzig Weitere Informationen erhalten Sie unter: BPM Personalmanagementkongress (Un)willkommen zurück oder warum sich viele Rückkehrer machtlos fühlen Referenten: Monika Kumetat und Stefanie Vogler von KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Dr. Thomas Wolf, KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh, Eric Gangey (Leiter Mobility Center) von der RWE AG Juni 2014, Berlin

8 Ansprechpartner Steuern Gesamtleitung Frank Seidel T fseidel@kpmg.com Berlin Mathias Schubert T mschubert@kpmg.com Frankfurt am Main Heidi Mennen T hmennen@kpmg.com Hamburg Frank Röhrs T froehrs@kpmg.com Köln Ute Otto T uteotto@kpmg.com Mannheim Hauke Poethkow T hpoethkow@kpmg.com München Uwe Nowotnick T unowotnick@kpmg.com IT Lösungen Berlin Christian Baumgart T cbaumgart@kpmg.com US Tax Frankfurt am Main Britta Rücker T brittaruecker@kpmg.com Sozialversicherung Düsseldorf Matthias Henne T mhenne@kpmg.com IES Newsletter INTERNATIONAL EXECUTIVE SERVICES Lohnsteuer-Services München Eugen Straub T estraub@kpmg.com KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh Immigration/Arbeitsrecht Berlin Dr. Thomas Wolf T twolf@kpmg.com Düsseldorf Stefanie Vogler T svogler@kpmg.com GMAS Global Mobility Advisory Services Frankfurt am Main Monika Kumetat T mkumetat@kpmg.com Impressum Herausgeber Klingelhöferstraße Berlin Redaktion Uwe Nowotnick (V. i. S. d. P.) T unowotnick@kpmg.com Die enthaltenen Informationen sind allgemeiner Natur und nicht auf die spezielle Situation einer Einzelperson oder einer juristischen Person ausgerichtet. Obwohl wir uns bemühen, zuverlässige und aktuelle Informationen zu liefern, können wir nicht garantieren, dass diese Informationen so zutreffend sind wie zum Zeitpunkt ihres Eingangs oder dass sie auch in Zukunft so zutreffend sein werden. Niemand sollte aufgrund dieser Informationen handeln ohne geeigneten fachlichen Rat und ohne gründliche Analyse der betreffenden Situation. Unsere Leistungen erbringen wir vorbehaltlich der berufsrechtlichen Prüfung der Zulässigkeit in jedem Einzelfall. 2014, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ( KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Der Name KPMG, das Logo und cutting through complexity sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.