Fachwissenschaft und Fachdidaktik

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1 Alfons Kaier Bewertung von Fertigerzeugnissen in der Handelsbilanz 1 Analyse der Rahmenbedingungen Der VBR-Kurs umfasst 15 Schülerinnen und 13 Schüler im Alter zwischen 18 und 20 Jahren, darunter vier Wiederholerinnen. Das Begabungsniveau des Kurses ist durchschnittlich bis gut, aber sehr heterogen. Mitarbeit und Motivation sind im Unterricht in der Regel recht gut; allerdings stöhnen die Schüler häufiger beim Einsatz von schülerzentrierten Unterrichtsmethoden. Die Hausaufgaben werden von vielen Schülern dieses Kurses trotz stichprobenartiger Kontrollen vernachlässigt, was sich ziemlich negativ auf die Behaltensleistung auswirkt. Einige Schüler haben außerdem immer noch erhebliche Schwierigkeiten bei der Erarbeitung von Transfer- und Problemlösungsaufgaben. Dem Unterrichtsthema ging ein Überblick über die Bewertungsprinzipien sowie die Bewertung des s nach HGB voraus. Aus der Jahrgangsstufe 1 sollte Vorwissen zur Zuschlagskalkulation vorhanden sein. 2 Didaktische Analyse 2.1 Analyse der Stoffstruktur Fachwissenschaftliche Strukturbegriffe Vorstruktur:_ Geschäftsbuchhaltung (Sollwerte) Inventur und Inventar (Istwerte) Umbuchungen Bilanz Bewertung nach HGB z.b. Geschäftsausstattung Ermittlung der Anschaffungskosten planmäßige Abschreibungen Vergleich mit Börsen- oder Marktpreis Bilanzansatz nach dem Niederstwertprinzip evtl. außerplanmäßige Abschreibungen Hauptstruktur: Umlaufvermögen Bewertung der Fertigerzeugnisse Ermittlung der Herstellungskosten nach 255 II HGB Bilanzansatz nach dem Niederstwertprinzip Nachstruktur: keine planmäßigen Abschreibungen evtl. außerplanmäßige Abschreibungen Bewertung von Währungsverbindlichkeiten nach HGB Internationale Rechnungslegung 581

2 2.1.2 Ganzheitliche Betrachtung des Unterrichtsstoffs Der Lehr- bzw. Lernstoff umfasst folgende Sinn- und Bedeutungsaspekte: rechnerische Aspekte: rechtliche Aspekte: Anwendung von Prozentrechnung und Kalkulation. Interpretation und Anwendung des HGB. betriebswirtschaftliche Aspekte: Bewertungsentscheidungen beeinflussen die Höhe des Ergebnisausweises. volkswirtschaftliche Aspekte: ethische Aspekte: Höhe des Bestandes an unfertigen und fertigen Erzeugnissen lässt Rückschlüsse auf Konjunkturlage zu. Bei allen Bewertungsentscheidungen ist der Grundsatz der Bilanzwahrheit zu beachten. 2.2 Stoffauswahl Erkenntnisleitende Fragestellungen Folgende erkenntnisleitende Fragestellungen sind geeignet, die Ermittlung der Herstellungskosten von Fertigerzeugnissen sowie Auswirkung der zugehörigen Bewertungsentscheidungen auf Bilanzansatz und Ergebnisausweis zu erschließen: Welche Bewertungsvorschriften gelten für die Handelsbilanz? Worin unterscheiden sich Herstellkosten und Herstellungskosten? Wie groß ist der Bilanzierungsspielraum? Stoffabgrenzung Für die Behandlung des Jahresabschlusses einschließlich der Bewertung nach Handelsrecht und IFRS werden im Lehrplan 25 Unterrichtsstunden vorgeschlagen. Dabei haben klare Sachverhalte Vorrang vor komplizierten Fallbeispielen. Diese Unterrichtsstunde soll insbesondere die Bewertungsspielräume am Beispiel der handelsrechtlichen Ermittlung der Herstellungskosten von Beständen an Fertigerzeugnissen verdeutlichen. Im Vordergrund stehen die Erhellung der Zusammenhänge zwischen internem und externem Rechnungswesen und die Verdeutlichung der Wirkung von Bewertungsentscheidungen. Das Thema eröffnet viele Möglichkeiten der stoffimmanenten Wiederholung (Gesamtkalkulation, Erfolgswirkung von Bestandsveränderungen,...) und damit zur Verbesserung des Strukturwissens. Gleichzeitig hängt der Erfolg der Unterrichtsstunde in starkem Maße vom Vorwissen der Schülerinnen und Schüler ab. Probleme können sich durch Lücken in den Buchführungskenntnissen und die retrograde Lernhemmung durch den Herstellkostenbegriff der Kostenrechnung ergeben. Aufgrund der zu erwartenden Schwierigkeiten wird stillschweigend unterstellt, dass der Marktwert der Fertigerzeugnisse in jedem Fall über den ermittelten Herstellungskosten liegt, damit die Regeln zur Ermittlung der Herstellungskosten nicht sofort mit dem Problem des Niederstwertprinzips vermischt wird. Diese Vertiefung erfolgt im Sinne der Lern spirale im nächsten Schritt. Als mögliche didaktische Reserve am Ende der Stunde ist eine Übungsaufgabe vorgesehen. 582

3 2.3 Angestrebte Kompetenzverbesserungen Fachkompetenz Die Schülerinnen und Schüler sollen... mithilfe der gesetzlichen Regelungen den Bewertungsspielraum bei der Festlegung der Herstellungskosten ermitteln (Transfer/Problemlösendes Denken). die Begriffe Herstellkosten und Herstellungskosten unterscheiden können (Reorganisation). die fachspezifischen Rechenverfahren in einen Beziehungszusammenhang bringen können (Reorganisation). die Auswirkungen von Bewertungsentscheidungen auf das Unternehmensergebnis voraussagen können (Problemlösendes Denken). das Niederstwertprinzip anwenden können (Transfer) Methoden-, Sozial- und Personalkompetenz Die Schülerinnen und Schüler sollen... hinsichtlich der Bewertungsprobleme bei der Bilanzierung selbstständig urteilen und handeln lernen. durch Lösung konkreter Fallbeispiele erhöhte intellektuelle Beweglichkeit erreichen. durch Diskussion von Alternativen zur Entschlussfähigkeit erzogen werden. durch das Arbeiten in Gruppen in ihrer Sozialkompetenz geschult werden. durch die Präsentation der Ergebnisse in ihrer personalen Kompetenz gefördert werden. moderne Medien nutzen können. 3 Methodisch-mediale Analyse 3.1 Motivationsanalyse Zur Herstellung einer Einstiegsmotivation für diese Unterrichtsstunde dient ein auf Folie kopierter Fall, der die Frage nach der Bewertung von Beständen an Fertigerzeugnissen in der Bilanz aufwirft. Der Sachverhalt bildet den roten Faden der Stunde, wobei er unter wechselnden Fragestellungen beleuchtet wird und dadurch immer neue Verlaufsmotivationen ermöglicht. Erfahrungsgemäß fördert der Wechsel der Sozialform zusätzlich die Lernmotivation. Den Höhepunkt der Unterrichtsstunde bilden die Ergebnispräsentation und die Visualisierung der gesetzlichen Regelungen und des Bewertungsspielraums. 3.2 Unterrichtsmethoden Eine kurze Phase mit fragend-entwickelnder Aktionsform zu Beginn der Stunde wird rasch durch eine thementeilige Gruppenarbeit abgelöst. Sie wird zur leistungsbezogenen Unterrichtsdifferenzierung genutzt. Bei der Ergebnispräsentation stellen die Schüler ihre Lösungen dar. 583

4 Das Unterrichtsverfahren ist, ausgehend von dem Fallbeispiel, zunächst erklärend-induktiv angelegt. Durch die Anwendung von gesetzlichen Regelungen sind jedoch auch erklärenddeduktive Elemente enthalten. Bei der Erörterung der Schülerlösungen wird insbesondere bei der Ergebniszusammenfassung ganzheitlich-interpretierend vorgegangen. 3.3 Unterrichtsmedien Zur Klärung der Ausgangssituation wird zunächst eine Folie eingesetzt und anschließend werden für die thementeiligen Gruppenarbeiten Arbeitsblätter verteilt. Im Anschluss an die Gruppenarbeiten erfolgt jeweils eine Präsentation der Ergebnisse mithilfe des Tageslichtschreibers und Metaplan-Karten. Auf den Einsatz der Excel-Tabelle, die zu diesem Thema zur Verfügung steht, wird aus zeitlichen (nur Einzelstunde) Gründen abgesehen. Der Tafelanschrieb fällt nur kurz aus, da die Schüler einerseits die Einzelergebnisse der Unterrichtsstunde mithilfe der Metaplan-Methode oder auf Folie präsentieren. 4 Methodisch-didaktische Verlaufsplanung Zeit (ca.) in Min. Lehrerverhalten (geplant) Schülerverhalten (erwartet) methodischdidaktische Hinweise 4.1 Problemstellung 5 Einstieg: L. beschreibt das Problem eines Waschmaschinenherstellers, der noch nicht verkaufte Waschmaschinen bilanzieren soll. Welchen Wert haben die Prokukte? Geht das nach HGB? ,20 EUR (Selbstkosten) Sf: Frontalunterricht Af: darstellend Uv: erklärend-induktiv Me: Folie 4.2 Erarbeitung der Lernziele Die Schülerinnen und Schüler sollen mithilfe der gesetzlichen Regelungen den Bewertungsspielraum bei der Festlegung der Herstellungskosten ermitteln (Transfer/Problemlösendes Denken). 20 Der Gesetzgeber räumt für Bewertung der Fertigerzeugnisse Spielräume ein. Ihr sollt in Gruppenarbeit die mögliche Wertoberund -untergrenze ermitteln. Nach 8-10 Minuten sollte euer Sprecher das Ergebnis vorstellen können. Wie hoch sind die Herstellungskosten bei Gruppe...? S. präsentieren die verschiedenen Herstellungskosten Sf: Gruppenarbeit Af: erarbeitend Uv: erklärend-induktiv bzw. -deduktiv (Gesetz) Me: Arbeitsblatt, Gesetzestext Me: Metaplan und Tafel 584

5 Zeit (ca.) in Min. Lehrerverhalten (geplant) Schülerverhalten (erwartet) methodischdidaktische Hinweise Die Schülerinnen und Schüler sollen die Begriffe Herstellkosten und Herstellungskosten unterscheiden können (Reorganisation). 2 Darf man die Begriffe Herstellkosten und Herstellungskosten synonym verwenden? Nein, da bei den Herstellungskosten Bewertungsspielräume bestehen. Sf: Frontalunterricht Af: fragendentwickelnd Uv: erklärenddeduktiv Die Schülerinnen und Schüler sollen die Auswirkungen von Bewertungsentscheidungen auf das Unternehmensergebnis voraussagen können (Problemlösendes Denken). 12 Damit man die Bewertungsspielräumenutzen kann, ist es wichtig, die Auswirkungen von Bewertungsentscheidungen auf Bilanz und GuV zu kennen. Das soll euch die Aufgabe 2 auf dem Arbeitsblatt verdeutlichen. Bitte geht wieder in die Gruppen und löst die 2. Aufgabe. Ihr habt 5 Minuten Zeit. Bitte präsentiert die Ergebnisse! S. präsentieren ihre Ergebnisse. Sf: Gruppenarbeit Af: erarbeitend Uv: erklärend-induktiv Me: Arbeitsblatt/Folie Sf: Frontalunterricht Af: darstellend Me: Folien TA: Merksatz 1 Die Schülerinnen und Schüler sollen das Niederstwertprinzip anwenden können (Transfer) 3 Aufgrund eines verbesserten Konkurrenzmodells sind die Waschmaschinen nur noch zu 495,00 EUR netto zu verkaufen. Mit welchem Wert können unsere FE höchstens bewertet werden? 4.3 Erfolgssicherung Mit 495,00 EUR Niederstwertprinzip Af: fragendentwickelnd TA: Merksatz Welcher Ansatz ist zu wählen, wenn ein möglichst kleiner Gewinn ausgewiesen werden soll? Didaktische Reserve/Hausaufgabe: Buch S. 379, Nr. 170/1. Niedrigstmöglicher Ansatz Sf: Frontalunterricht Af: fragendentwickelnd 45 5 Verwendete Literatur Eberhardt, M./Wörner, A.: Gesetzessammlung Wirtschaft 2010 für Wirtschaftsgym nasien, Berufskollegs, Wirtschaftsschulen, kaufmännische Ausbildungsberufe, 15. Auflage, Schwäbisch Gmünd Speth/Kaier/Waltermann/Hartmann/Härter: Wirtschaft für das berufliche Gymnasium (WG), Band 2: Jahrgangsstufen 1 und 2, 10. Auflage, Rinteln

6 6 Anlagen Einstiegsfolie Die Waschmaschinenfabrik Sauber AG hat am Bilanzstichtag noch 100 Stück fertiggestellte Waschmaschinen vom Typ 570 WP am Lager. In der Kostenrechnung werden die Selbstkosten auf der Basis folgender Daten kalkuliert: Zuschlagskalkulation % EUR EUR Verbrauch von Fertigungsmaterial ,00 + Materialgemeinkosten 20 % 2 758,00 = Materialkosten ,00 Fertigungslöhne ,00 + Fertigungsgemeinkosten 85 % ,00 + Sondereinzelkosten der Fertigung 2 430,00 = Fertigungskosten ,00 Herstellkosten ,00 + Verwaltungsgemeinkosten 15 % 7 431,00 + Vertriebsgemeinkosten 18 % 8 917,20 = Selbstkosten ,20 Mit welchem Betrag sollen die Waschmaschinen bilanziert werden? Reichen die Informationen aus der Kostenrechnung? 1 Für Abonnenten stehen die Materialien unter zum Download bereit. 586

7 6.2 Arbeitsblätter Bewertung von Fertigerzeugnissen in der Handelsbilanz Gruppe 1 Die Waschmaschinenfabrik Sauber AG hat am Bilanzstichtag noch 100 Stück fertiggestellte Waschmaschinen vom Typ 570 WP am Lager. In der Kostenrechnung werden die Selbstkosten des Lagerbestandes auf der Basis folgender Daten kalkuliert: Zuschlagskalkulation % EUR EUR Verbrauch von Fertigungsmaterial ,00 + Materialgemeinkosten 20 % 2 758,00 = Materialkosten ,00 Fertigungslöhne ,00 + Fertigungsgemeinkosten 1, 2 85 % ,00 + Sondereinzelkosten der Fertigung 2 430,00 = Fertigungskosten ,00 Herstellkosten ,00 + Verwaltungsgemeinkosten 3 15 % 7 431,00 + Vertriebsgemeinkosten 18 % 8 917,20 = Selbstkosten ,20 1 Die MGK und FGK enthalten jeweils auch die fertigungsbedingten Abschreibungen und Verwaltungsgemeinkosten. 2 In den FGK sind Forschungs- und Entwicklungskosten in Höhe von 542,00 EUR enthalten. 3 Es handelt sich um Kosten der allgemeinen Verwaltung. In der Kalkulation nicht berücksichtigt sind anteilige Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung in Höhe von 119,00 EUR. 1. Aufgabe: Ermittlung der Herstellungskosten Ermitteln Sie die handelsrechtliche Wertuntergrenze der Herstellungskosten für die Waschmaschinen nach 255 II HGB! 2. Aufgabe: Auswirkungen von Bewertungsentscheidungen auf Bilanz und GuV Der Wert der Vorräte beträgt ohne die Berücksichtigung des Bestandes an fertigen Waschmaschinen ,00 EUR. 1. Wie hoch sind der Gesamtwert der Vorräte und der ausgewiesene Gewinn, wenn die Waschmaschinen mit der handelsrechtlichen Wertuntergrenze bilanziert werden? 2. Tragen Sie die fehlenden Werte in die untenstehende Bilanz und GuV ein! Aktiva Bilanz Passiva ,00 EUR Eigenkapital Vorräte Fremdkapital ,00 EUR Forderungen flüssige Mittel ,00 EUR 12000,00 EUR Summe Aktiva Summe Passiva Aktiva GuV-Rechnung Passiva Aufwendungen ,00 EUR Umsatzerlöse ,00 EUR Gewinn Bestandsmehrungen Summe Summe 587

8 Bewertung von Fertigerzeugnissen in der Handelsbilanz Gruppe 2 Die Waschmaschinenfabrik Sauber AG hat am Bilanzstichtag noch 100 Stück fertiggestellte Waschmaschinen vom Typ 570 WP am Lager. In der Kostenrechnung werden die Selbstkosten des Lagerbestandes auf der Basis folgender Daten kalkuliert: Zuschlagskalkulation % EUR EUR Verbrauch von Fertigungsmaterial ,00 + Materialgemeinkosten 1 20 % 2 758,00 = Materialkosten ,00 Fertigungslöhne ,00 + Fertigungsgemeinkosten 1, 2 85 % ,00 + Sondereinzelkosten der Fertigung 2 430,00 = Fertigungskosten ,00 Herstellkosten ,00 + Verwaltungsgemeinkosten 3 15 % 7 431,00 + Vertriebsgemeinkosten 18 % 8 917,20 = Selbstkosten ,20 1 Die MGK und FGK enthalten jeweils auch die fertigungsbedingten Abschreibungen und Verwaltungsgemeinkosten. 2 In den FGK sind Forschungs- und Entwicklungskosten in Höhe von 542,00 EUR enthalten. 3 Es handelt sich um Kosten der allgemeinen Verwaltung. In der Kalkulation nicht berücksichtigt sind anteilige Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung in Höhe von 119,00 EUR. 1. Aufgabe: Ermittlung der Herstellungskosten Ermitteln Sie die handelsrechtliche Wertobergrenze der Herstellungskosten für die Waschmaschinen nach 255 II HGB! 2. Aufgabe: Auswirkungen von Bewertungsentscheidungen auf Bilanz und GuV Der Wert der Vorräte beträgt ohne die Berücksichtigung des Bestandes an fertigen Waschmaschinen ,00 EUR. 1. Wie hoch sind der Gesamtwert der Vorräte und der ausgewiesene Gewinn, wenn die Waschmaschinen mit der handelsrechtlichen Wertobergrenze bilanziert werden? 2. Tragen Sie die fehlenden Werte in die untenstehende Bilanz und GuV ein! Aktiva Bilanz Passiva ,00 EUR Eigenkapital Vorräte Fremdkapital ,00 EUR Forderungen flüssige Mittel ,00 EUR 12000,00 EUR Summe Aktiva Summe Passiva Aktiva GuV-Rechnung Passiva Aufwendungen ,00 EUR Umsatzerlöse ,00 EUR Gewinn Bestandsmehrungen Summe Summe 588

9 6.3 Tafelbild/Metaplan Ermittlung der Herstellungskosten (HK) Verbr. v. Fertigungsmaterial ,00 + Fertigungslöhne ,00 + Sondereinzelkosten d. Fert. + Material-GK + Fertigungs-GK (ohne Forschung) 2 430, , ,00 Wertuntergrenze der handelsrechtlichen HK ,00 + allgemeine Verwaltungs-GK 7 431,00 + Aufw. für Altersversorgung 119,00 Wertobergrenze der handelsrechtlichen HK ,00 Vertriebsgemeinkosten Forschungs- und Entwicklungskosten Ansatzpflicht Ansatzwahlrecht Merke: 1. Kein Ansatz von Vertriebsgemeinkosten und Forschungskosten! 2. Niederstwertprinzip beachten! 6.4 Lösungen zu den Arbeitsblättern 1. Niedrigstmöglicher Ansatz in der Handelsbilanz Aktiva Bilanz Passiva Vorräte Forderungen flüssige Mittel ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR Eigenkapital Fremdkapital ,00 EUR ,00 EUR Summe Aktiva ,00 EUR Summe Passiva ,00 EUR Soll GuV-Rechnung Haben Aufwendungen Gewinn ,00 EUR ,00 EUR Umsatzerlöse Bestandsmehrungen ,00 EUR ,00 EUR Summe ,00 EUR Summe ,00 EUR 2. Höchstmöglicher Ansatz in Handelsbilanz Aktiva Bilanz Passiva Vorräte Forderungen flüssige Mittel ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR Eigenkapital Fremdkapital ,00 EUR ,00 EUR Summe Aktiva ,00 EUR Summe Passiva ,00 EUR Soll GuV-Rechnung Haben Aufwendungen Gewinn ,00 EUR ,00 EUR Umsatzerlöse Bestandsmehrungen ,00 EUR ,00 EUR Summe ,00 EUR Summe ,00 EUR 589

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