Gescheiterte Stiftung: Auswirkungen von Insolvenz und Liquidation

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1 Stiftung & Recht Gescheiterte Stiftung: Auswirkungen von Insolvenz und Liquidation von RA/StB/Dipl.-Finanzwirt (FH) Dr. Jörg Sauer und StB/Dipl.-Finanzwirtin (FH) Stephanie Schwarz, Ebner Stolz Mönning Bachem, Stuttgart Gebeutelt durch die Wirtschaftskrise können einige gemeinnützige Stiftungen aufgrund fehlender Erträge ihren Zweck bzw. ihre Zwecke nicht mehr ausreichend verfolgen. Die daraus resultierenden Folgen werden anhand des folgenden Beitrags aufgezeigt. Zudem werden die Auswirkungen auf die in einigen exemplarischen Beispielsfällen dargestellt. 1. Ausgangslage Die Wirtschaftskrise und deren Folgen stellen gemeinnützige Stiftungen, nach wie vor, vor zwei Problemen. Einerseits stehen durch niedrigere Zinssätze und geringere Ausschüttungen weniger Erträge zu Verfolgung ihrer satzungsmäßigen Zwecke zu Verfügung. Andererseits haben sie teilweise hohe Abschreibungen auf ihre Wertpapiere und andere Finanzanlagen vornehmen müssen. Waren die Finanzanlagen nicht konservativ sondern eher spekulativ angelegt, so machen die Verluste manche Stiftung handlungsunfähig. Letzte Maßnahme ist dann oftmals das Insolvenzverfahren. Kommt ein Insolvenzverfahren mangels Masse nicht in Betracht, so kann die Stiftung auch liquidiert werden. Aber nicht nur die eigene Anlagestrategien, sondern auch die Insolvenz von Tochtergesellschaften können Grund für die Insolvenz der gemeinnützigen Stiftung sein. Verluste bei der Vermögensanlage 2. Insolvenz Stiftungen sind ebenso wie jede andere natürliche oder juristische Person insolvenzfähig ( 11 Abs. 1 S. 1 InsO). Der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist in Fällen der Zahlungsunfähigkeit und der Überschuldung (Insolvenzgründe) vom Vorstand der Stiftung zu stellen ( 86 S. 1 i.v. mit 42 Abs. 2 S. 1 BGB und 17 und 19 InsO). Neben dem Vorstand können auch die Gläubiger bei rechtlichem Interesse die Eröffnung des Insolvenzverfahrens beantragen ( 14 InsO). Zusätzlich hat der Vorstand im Rahmen seiner Berichtspflicht die Stiftungsaufsichtsbehörde von der Krise der Stiftung zu unterrichten. Streitig ist, ob auch die drohende Zahlungsunfähigkeit Eröffnungsgrund sein kann. Diese Möglichkeit ist zwar in der InsO vorgesehen, wird jedoch in den entsprechenden Vorschriften des BGB nicht explizit benannt. Aufgrund der daraus resultierenden Haftungsproblematiken für den Vorstand der Stiftung sollte dennoch im Einzelfall untersucht werden, ob auch in diesen Fällen die Antragstellung auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens geboten ist. Stiftungen sind insolvenzfähig Vorsicht bei drohender Zahlungsunfähigkeit StiftungsBrief

2 Aufgrund der Wirtschaftskrise und zur Vermeidung eines massiven Anstiegs der Insolvenzeröffnungen wurde der Überschuldungsbegriff modifiziert. Bis zum muss ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens im Überschuldungsfall nun nicht gestellt werden, wenn eine positive Fortführungsprognose gegeben ist ( 19 Abs. 2 InsO). Wird der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens angenommen, wird ein Insolvenzverwalter ernannt ( 27 InsO). Wird der Antrag mangels Masse, abgelehnt, weil die Mittel der Stiftung nicht zur Deckung der Kosten des Insolvenzverfahrens ausreichen, greifen die Liquidationsgrundsätze, die unter Punkt 3. beschrieben werden. Löst der Vorstand die Stiftung danach nicht auf, wird regelmäßig die Stiftungsaufsichtsbehörde die Stiftung von Amts wegen aufheben. Aufgabe des Insolvenzverwalters ist es, das Vermögen der Stiftung anhand einer Quote zu verteilen oder dem Insolvenzgericht einen Insolvenzplan zur Weiterführung der Stiftung vorzulegen. Das Vermögen der Stiftung besteht aus dem Grundstockvermögen, den Zustiftungen und dem laufenden Vermögen. Wird das Insolvenzverfahren nach Bestätigung des Insolvenzplans aufgehoben und danach die Auflösung der Stiftung beschlossen ( 42 Abs. 1 S. 2 BGB), greift die bei gemeinnützigen Stiftungen notwendige Vermögensanfallsklausel. Für Vorstandsmitglieder ist bei Zahlungsschwierigkeiten der Stiftung höchste Vorsicht geboten, da sich aufgrund einer möglichen Insolvenzverschleppung sowohl zivilrechtliche als auch strafrechtliche Sanktionen ergeben können. In Fällen wirtschaftlicher Schieflage empfiehlt sich daher stets die Einschaltung eines hierauf spezialisierten Beraters. Sonderregelung gilt bis Abwicklung der Stiftung durch den Insolvenzverwalter Haftungsrisiko für Stiftungsvorstände 3. Liquidation Im Vergleich zum Insolvenzverfahren erfolgt die Liquidation regelmäßig durch freiwilligen Beschluss der zuständigen Organe, beispielsweise wegen Zweckerfüllung der Stiftung bzw. wegen Unmöglichkeit der Zweckerreichung. Je nach Landesstiftungsgesetz ist hierfür zusätzlich die Genehmigung der jeweiligen Stiftungsaufsichtsbehörde notwendig. Wird die Liquidation beschlossen, erfolgt die Bestellung eines Liquidators ( 48 BGB), der meist mit dem Vorstand identisch ist und dessen Aufgaben übernimmt. Aufgabe des Liquidators bzw. der Liquidatoren ist es, Forderungen einzuziehen, bestehende Verbindlichkeiten zu begleichen und das Restvermögen (nach Ablauf des Sperrjahres nach 51 BGB) an den oder die Anfallsberechtigten laut Satzung weiterzuleiten. Selbstauflösung der Stiftung Aus steuerlicher Sicht erfolgt die Liquidationsbesteuerung nicht nach 11 ff. KStG (begünstigte Besteuerung nach einem fiktiven Dreijahreszeitraum), da diese Vorschriften nur auf Körperschaften i.s. des 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG, Anwendung finden, d.h. nicht auf Stiftungen. Die steuerverhafteten stillen Reserven eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs werden daher entsprechend den allgemeinen Regelungen des 16 EStG (Ermittlung eines Aufgabegewinns) erfasst und versteuert. StiftungsBrief

3 4. Auswirkungen auf die bei Insolvenz Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung endet die mit Eröffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens, da ab diesem Zeitpunkt nicht mehr die Allgemeinheit gefördert wird, sondern die Befriedigung der Gläubigerinteressen im Vordergrund steht (BFH , BStBl II 07, 808). Die Finanzverwaltung teilt diese Auffassung. Sie hat den Leitsatz dieses Urteils in den Anwendungserlass zur Abgabenordnung aufgenommen und für allgemeinverbindlich erklärt. Hierin heißt es nun: endet mit Insolvenz der Stiftung AEAO zu 51 AO, Rn. 6 Die Körperschaftsteuerbefreiung einer Körperschaft, die nach ihrer Satzung steuerbegünstigte Zwecke verfolgt, endet, wenn die eigentliche steuerbegünstigte Tätigkeit eingestellt und über das Vermögen der Körperschaft das Konkurs- oder Insolvenzverfahren eröffnet wird. In der Literatur wird diese Formulierung heftig kritisiert, da im Entscheidungsfall die gemeinnützige Tätigkeit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens eingestellt wurde. Der Körperschaft hätte daher bereits aufgrund der Einstellung steuerbegünstigter Tätigkeiten die aberkannt werden müssen. Die Literaturmeinung geht hier aber noch weiter. Becker (FR 08, 909) geht beispielsweise davon aus, dass aufgrund einer gemeinnützigkeitsunschädlichen Anlaufphase auch eine entsprechende Auslaufphase gewährt werden müsse. Somit bestünde seiner Meinung nach kein Grund zeitgleich mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die abzuerkennen. Dehesselles (DStR 08, 2050) spricht von einem Vorholen von Verlusten des ideellen Bereichs und des Zweckbetriebs. Er begründet die weitere Anerkennung der auch während des Insolvenzverfahrens in der Tilgung steuerunschädlicher Schulden. In der Vergangenheit habe die Stiftung zur Verfolgung ihrer satzungsmäßigen Zwecke Mittel ausgegeben, die ihr in dieser Höhe nicht zur Verfügung standen. Dadurch sind Verbindlichkeiten entstanden, die nun getilgt werden müssen. Dies könne im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung der Stiftung nicht zum Nachteil ausgelegt werden und dürfe nicht zur Aberkennung der führen. Zugeständnis einer Auslaufphase Keine nachträgliche Benachteiligung Ungeklärt ist weiter, ob reine Förderkörperschaften i.s. des 58 Nr. 1 AO bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens ebenfalls die verlieren. Zweck einer Förderkörperschaft ist die Mittelbeschaffung und -weiterleitung an andere steuerbegünstigte Körperschaften oder Körperschaften des öffentlichen Rechts. Da die unmittelbare Zweckverfolgung hier also fehlt und nicht entfallen kann, müsste folgerichtig auch während des Insolvenzverfahrens die weiterhin bestehen bleiben. Aber nicht nur die Insolvenz der Stiftung, sondern auch eine (drohende) Insolvenz einer Tochtergesellschaft kann sich unter Umständen auf die StiftungsBrief

4 der (Mutter-)Stiftung auswirken. Anhand folgender Beispiele soll aufgezeigt werden, wie in diesen Fällen vorgegangen werden kann bzw. welche Maßnahmen besser unterlassen werden sollten. Insolvenz der Tochtergesellschaft Beispiel: Gemeinnützige Tochtergesellschaft in der Krise Zur Abwendung einer Insolvenz kann die Stiftung M Mittel an ihre gemeinnützige Tochtergesellschaft T weiterleiten. Bei Liquiditätsengpässen ist zudem eine Vergabe von Darlehen denkbar. Diese Mittelweiterleitungen sind allerdings gemeinnützigkeitsunschädlich nur im Rahmen des 58 Nr. 1 und 2 AO möglich. Darüber hinaus muss darauf geachtet werden, dass T die Mittel nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet und aus ihnen keine Verluste aus Vermögensverwaltung oder steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben abdeckt. Befindet sich T jedoch bereits im Insolvenzverfahren, sollten keine Mittel mehr von M an T weitergeleitet werden. Durch die Insolvenz und der gleichmäßigen Befriedigung aller Gläubiger ist eine Mittelverwendung zu rein steuerbegünstigten Zwecken bei T nicht mehr sichergestellt. Zudem wird T regelmäßig die aberkannt werden. Leitet M dennoch Mittel weiter liegt eine Mittelfehlverwendung vor, die zu Aberkennung der bei M führen kann. Erhält M bei Verteilung der Insolvenzmasse weniger als ihr eingezahltes Kapital, kann dies grundsätzlich nicht zum Nachteil von M ausgelegt werden. Die unterbliebene Rückzahlung kann als unschädliche Mittelverwendung des 58 Nr. 1 und Nr. 2 AO gesehen werden. Keine Mittel nach Eröffnung der Insolvenz weiterleiten Beispiel: Nicht gemeinnützige Tochtergesellschaft in der Krise Hier darf M weder bei drohender Insolvenz noch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens Mittel an T weiterleiten. Dies würde in jedem Fall eine Mittelfehlverwendung bei M darstellen, die zu Aberkennung der führen kann. Auch bei der Vergabe von Darlehen ist Vorsicht geboten. Dies ist nur möglich, wenn M über nicht zeitnah zu verwendende Mittel in entsprechender Höhe verfügt, eine fremdübliche Verzinsung vereinbart wird und dadurch eine positive Fortführungsprognose bei T erstellt werden kann. Liegt nur eine der Voraussetzungen nicht vor, ist aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht von der Darlehensgewährung abzuraten. Höchstvorsorglich sollte in solchen Fällen die Zustimmung des Finanzamts eingeholt werden. Erhält M bei Verteilung der Insolvenzmasse weniger als ihr eingezahltes Stammkapital von T zurück, entsteht ein Verlust im Bereich der steuerbegünstigten Vermögensverwaltung (in wenigen Fällen ein Verlust aus steuerpflichtigem wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb). Dieser Verlust ist zwar schädlich für die und darf nicht aus Mitteln des ideellen Bereichs oder des Zweckbetriebs ausgeglichen werden. M kann ihn jedoch jederzeit mit sonstigen Erträgen aus Vermögensverwaltung bzw. aus einer vorhandenen Umschichtungsrücklage ausgleichen. Zudem besteht die Möglichkeit die Verluste nach den von der Finanzverwaltung festgelegten Grundsätzen (AEAO zu 55 AO, Rn. 4 ff.) zu verargumentieren. Verluste beim Stammkapital mit sonstigen Erträgen ausgleichbar StiftungsBrief

5 5. Auswirkungen auf die bei Liquidation Wird die Stiftung liquidiert, so erfolgt nach Begleichung aller Verbindlichkeiten, dem Einzug aller Forderungen und der Versilberung des Vermögens die Weitergabe an den in der Satzung bestimmten Vermögensanfallsberechtigten. Im Liquidationszeitraum bleibt nach Auffassung der Finanzverwaltung die bestehen, auch wenn die unmittelbare Zweckverwirklichung in der Liquidationsphase (mindestens das Sperrjahr) eingestellt wird. Bei konsequenter Auslegung des oben angesprochenen BFH-Urteils müsste zu Beginn der Liquidation die aberkannt werden (so auch Dehesselles, Stiftung & Sponsoring, 1/09). Der Grund die bei Liquidation nicht abzuerkennen wird wohl darin liegen, dass aufgrund der Anfallsklausel sichergestellt ist, dass das Vermögen nach Beendigung ausschließlich und unmittelbar zu steuerbegünstigten Zwecken verwendet wird. bleibt bestehen Pragmatische Entscheidung für 6. Fazit Soll man nun Stiftungen aber auch anderen gemeinnützigen Körperschaften, die sich in einer wirtschaftlichen Schieflage befinden, raten, sich vor der Insolvenz besser aufzulösen und eine Liquidation durchzuführen um weiterhin die zu erhalten, oder sollen defizitäre Zweckbetriebe weitergeführt werden, nur um die Unmittelbarkeit der Zweckverfolgung zu erfüllen? Zusammenfassend lässt sich sagen, dass bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer gemeinnützigen Stiftung mit der Aberkennung der gerechnet werden muss. Die Aberkennung der führt zu erheblichen zusätzlichen Steuerbelastungen, vor allem im Bereich der Umsatzsteuer, da beispielsweise die Grundlagen für Steuerbefreiungsvorschriften entfallen. Mit Aberkennung bei Insolvenz muss gerechnet werden Solange die BFH-Rechtsprechung und die AEAO nicht geändert werden, werden die gezeigten Argumente jedenfalls ins Leere gehen. Zu hoffen bleibt, dass sich die Finanzverwaltung eines Besseren besinnt und ihre Verwaltungsauffassung dahingehend ändert. StiftungsBrief

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