Stephan Scholz Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa

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1 Stephan Scholz Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa

2 GABLER EDITION WISSENSCHAFT

3 Stephan Scholz Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa Internationale Steuerwirkungen - europarechtliche Analyse - Reformuberlegungen Deutscher Universitats-Verlag

4 Bibliografische Information Der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationaibibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet iiber < abrufbar. Dissertation Universitat Mannheim, Auflage November 2006 Alle Rechte vorbehalten Deutscher Universitats-Verlag I 6WV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2006 Lektorat: Brigitte Siegel / Stefanie Brich Der Deutsche Universitats-Verlag ist ein Unternehmen von Springer Science+Business Media, Das Werk einschliel^lich aller seiner Telle ist urheberrechtlich geschutzt. Jede Verwertung auberhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulassig und strafbar. Das gilt insbesondere fur Vervielfaltigungen, Ubersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzelchen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten waren und daher von jedermann benutztwerden diirften. Umschlaggestaltung: Reglne Zimmer, Dipl.-Designerin, Frankfurt/Main Druck und Buchbinder: Rosch-Buch, Schel^litz Gedruckt auf saurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in Germany ISBN ISBN

5 Fiir Christine

6 VII Vorwort Ende 2000 war nur ansatzweise zu ahnen, welche aktuelle Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung in der offentlichen Diskussion zukommen sollte. Die damit verbimdenen intemationalen Besteuemngskonflikte wurden dagegen oft nur am Rande wahrgenommen. Die Analyse der Steuerwirkungen, die europarechtlichen Konsequenzen und die Ausarbeitimg eines Reformansatzes sind im Fokus meiner Arbeit, die im Sommersemester 2006 von der Universitat Mannheim als Dissertation angenommen wurde. Ich mochte mich sehr herzlich bei meinem Doktorvater Herm Prof. Dr. Dr. h.c. mult. Otto H. Jacobs bedanken, der mir die Moglichkeit eroffiiet hat, an seinem Lehrstuhl ftir Betriebswirtschaftliche Steuerlehre II zu promovieren. Sein in mich gesetztes Vertrauen sowie die hervorragenden Arbeitsbedingungen waren gnmdlegend fur das Gelingen dieser Arbeit. Von Herm Prof. Dr. Christoph Spengel habe ich in zahbeichen konstruktiven Diskussionen wertvoue Anregungen fur Verbesserungen erhalten. Dafur und fiir seine Miihen bei der Durchsicht des Manuskripts bin ich ihm zu grofiem Dank verpflichtet. Ebenso danke ich Herm Prof Dr. Ulrich Schreiber fur die sehr schnelle Erstellung des Korreferats. Der erfolgreiche Abschluss einer Dissertation ist stets auch von den Arbeitsbedingungen und einer guten Zusammenarbeit mit den KoUegen abhangig. Beide Voraussetzungen waren in meinem Fall gegeben. Ftir die Literaturrecherche waren die Ressourcen der Bibliothek fiir Deutsches und Intemationales Steuerrecht an der Universitat Mannheim von unschatzbarem Wert. Den dortigen KoUegen und den Kollegen des Lehrstuhls danke ich fur die sehr gute Zusammenarbeit. Hervorheben mochte ich Herm Prof Dr. Holger Kahle, der mich von Anfang an zur Aufhahme des Promotionsvorhabens ermuntert hat. Herm Gregor J. Fiihrich danke ich ftir das reibungslose und haufig humorvolle Zusammenspiel bei der Betreuung des Faches Handels- und Steuerbilanzen im Gmndstudium". Bei meinen Eltem und meiner Familie mochte ich mich fiir die grobe Unterstutzung meiner Arbeit bedanken. Mein grobter Dank schlieblich gilt meiner Frau Christine, die mich stets angetrieben, wenn notig aufgemuntert und in jeder Hinsicht unterstiitzt hat. Stephan Scholz

7 IX Inhaltsiibersicht A.Probleinstellung, Zielsetzung und Aufbau der Arbeit 1 I. Problemstellung 1 II. Zielsetzung 3 III. Aufbau der Arbeit 3 B. Definition der betrieblichen Altersversorgung sowie Anforderungen an deren nationale und internationale Besteuerung 7 I. Charakterisierung und Systematisierung der betrieblichen Altersversorgung II. Anforderungen an die Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung auf nationaler Ebene 16 III. Die internationale Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung 30 C. Vergleich und europarechtliche Beurteilung der Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in ausgewahlten LSndern 61 I. Die Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa im Uberblick 61 II. Deutschland 62 III. Osterreich 80 IV. Danemark 92 V. Europarechtliche Beurteilung der dargestellten Systeme anhand von Anwendungsbeispielen 104 D. Ansatze zur Vermeidung intertemporaler Doppel- und Minderbesteuerungen 121 I. Doppelbesteuerungsabkommen 121 II. EuropMische Harmonisierungen 149 III. Eigener Ansatz 190 E. Thesenformige Zusammenfassung 207

8 XI Inhaltsverzeichnis Abkiirzungsverzeichnis Tabellenverzeichnis Abbildungsverzeichnis XVII XXV XXVII A.Problemstellung, Zielsetzung und Aufbau der Arbeit 1 I. Problemstellung 1 II. Zielsetzung 3 III. Aufbau der Arbeit 3 B. Definition der betriebliclien Altersversorgung sowie Anforderungen an deren nationale und internationale Besteuerung 7 I. Charakterisierung und Systematisierung der betriebliclien Altersversorgung 1. Abgrenzung der betrieblichen Altersversorgung von der gesetzlichen und der privaten Vorsorge 7 2. Betriebswirtschaftliche Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung PersonalwirtschaftlicheRahmenbedingungen Finanzwirtschaftliche Bedeutung Ausgestaltungsvarianten der betrieblichen Altersversorgung 12 B.l.ArtderZusage Art der Finanzierung Untemehmensexteme vs. untemehmensintemekapitalanlage 15 II. Anforderungen an die Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung auf nationaler Ebene Gerechtigkeit als ethische Anforderung 16 l.l.dasleistungsfahigkeitsprinzipalskonkretisierung Intertemporale Leistungsfahigkeit: Das Korrespondenzprinzip Einkonimen und Konsum: Indikatoren der Leistungsfahigkeit Einkommensteuer Konsumsteuer Die Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung aus Sicht des Arbeitgebers Besteuerung auf Ebene der Versorgungseinrichtung 24

9 XII Inhaltsverzeichnis 2. Neutralitat der Besteuemng Praktikabilitat Lenkungsziele der Besteuemng Zwischenfazit 29 III. Die internationale Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung Gmndsatzliche Anforderungen an die Besteuerung auf intemationaler Ebene Gerechtigkeit zwischen Individuen GerechtigkeitzwischenStaaten Europarechtliche Anforderungen Institutionelle Aspekte und Kompetenzen in der Europaischen Union Das allgemeine Diskriminienmgsverbot und der europaische Gleichheitssatz Freizugigkeit Niederlassungsfreiheit Dienstleistungsfreiheit Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit Internationale Doppelbesteuerung und Minderbesteuerung bei der betrieblichen Altersversorgung Methoden zur Vermeidung einer intemationalen Doppelbesteuerung_ Anrechnungsmethode Freistellungsmethode Abzugsmethode Anwendung der Methoden auf die betriebliche Altersversorgung und Systematisierung der Problemf^Ue Systematisierung der Fallgruppen und Problembereiche Betrachtungsmodell Doppel- und Minderbesteuerungen bei intertemporaler Betrachtung Eignung der Methoden zur Vermeidung einer intertemporalen Doppelbesteuerung Formulierung einer erweiterten intemationalen Doppelbesteuerung bzw. Minderbesteuerung 58

10 Inhaltsverzeichnis XIII C. Vergleich und europarechtliche Beurteilung der Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in ausgewmhlten Landern 61 I. Die Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa im Uberblick 61 II. Deutschland Allgemeine Rahmenbedingungen Durchfuhrungswege der betrieblichen Altersversorgung Direktzusage Unterstutzimgskasse Pensionskasse Pensionsfonds Direktversichenmg Staatliche Forderung der privaten Altersversorgung ( Riester- Rente") Unilaterale aubensteuerliche Regelungen zur betrieblichen Altersversorgung Behandlung auslandischer Versorgungstrager Steuerfolgen bei beschrankter Steuerpflicht 79 III. Osterreich Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung und allgemeine Rahmenbedingungen Durchfiihrungswege der betrieblichen Altersversorgimg Direktzusage Pensionskasse und Unterstiitzungskasse Direktversicherung und zukunftssichemde Aufwendungen AbfertigungNeu" Unilaterale aubensteuerliche Regelungen zur betrieblichen Altersversorgung Behandlung auslandischer Versorgungstrager Steuerfolgen bei beschrankter Steuerpflicht 92 IV. Danemark Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung und allgemeine Rahmenbedingungen Durchfiihrungswege der betrieblichen Altersversorgung 95

11 XIV Inhaltsverzeichnis 2.1. Firmenpensionskassen Uberbetriebliche Pensionskassen Lebens-undRentenversicherungen Besteuenmg der betrieblichen Altersversorgung in Danemark Unilaterale aubensteuerliche Regelungen zur betrieblichen Altersversorgung Behandlung auslandischer Versorgungstrager Steuerfolgen bei beschrankter Steuerpflicht Sonderregelungen fur Expatriates 103 V. Europarechtliche Beurteilung der dargesteuten Systeme anhand von Anwendungsbeispielen Anwendungsbeispiele ohne Berucksichtigung bilateraler oder multilateraler Steuerabkommen Eriauterung der untersuchten Sachverhalte Deutschland - Osterreich Deutscher Grenzpendler Umzug von Osterreich nach Deutschland Osterreichischer Grenzpendler Wohnsitzwechsel von Deutschland nach Osterreich Besonderheiten bei der Riester-Rente Deutschland - DSnemark Deutscher Grenzpendler Wohnsitzwechsel von Danemark nach Deutschland DanischerGrenzpendler Wohnsitzwechsel von Deutschland nach Danemark Besonderheiten bei der Riester-Rente Danemark - Osterreich Danischer Expatriate Wohnsitzwechsel von Osterreich nach DMnemark Osterreichischer Expatriate Wohnsitzwechsel von Danemark nach Osterreich Europarechtliche Analyse der dargesteuten nationalen Besteuerungssysteme Deutschland 118

12 Inhaltsverzeichnis XV 2.2.0sterreich Danemark 119 D. Ansatze zur Vermeidung intertemporaler Doppel- und Minderbesteuerungen 121 I. Doppelbesteuerungsabkommen Gmndsatzliches Die betriebliche Altersversorgimg im OECD-Musterabkommen ErfassungaufEbenedes Arbeitnehmers Einordnung als Einkiinfte aus unselbstsndiger Arbeit (Art. 15 OECD-MA) Einordnung als Ruhegehalter (Art. 18 OECD-MA) Einordnung als andere Einkiinfte (Art. 21 OECD-MA) Beurteilung aus Sicht des Arbeitgebers Diskussion der Losungsmechanismen und deren Eignung zur Vermeidung einer intertemporalen Doppelbesteuerung AnwendungaufdieBeispielfalle DBA Deutschland-Osterreich Deutscher Grenzpendler Umzug von Osterreich nach Deutschland Osterreichischer Grenzpendler Umzug von Deutschland nach Osterreich DBA Deutschland-Danemark Deutscher Grenzpendler Umzug von Danemark nach Deutschland Danischer Grenzpendler Umzug von Deutschland nach Danemark DBAOsterreich-Danemark Danischer Expatriate Umzug von Osterreich nach Danemark Osterreichischer Expatriate Umzug von Danemark nach Osterreich 148 II. EuropMische Harmonisierungen Rechtsentwicklung durch den Europaischen Gerichtshof Zustandigkeit und Kompetenz des EuGH 149

13 XVI Inhaltsverzeichnis 1.2. Rechtfertigungsgriinde fur Beschrankungen der Grundfreiheiten durch das Steuerrecht in der Rechtsprechung des EuGH Sicherung der Bemessungsgnmdlage Wahning der Steueraufsicht KohSrenz des Steuerrechts Kapitalexportneutralitat iind Kapitalimportneutralitat in der Rechtsprechung des EuGH Die Reichweite der Grundfreiheiten und deren Einfluss auf Doppelbesteuenmgsabkommen Konsequenzen der EuGH-Rechtsprechung auf die Besteuenmg der betrieblichen Altersversorgung Initiativen der Europaischen Kommission Institutionelle Aspekte Harmonisierung der Systeme der sozialen Sicherung Pensionsfondsrichtlinie" Der Entwurf von Griinbuch - Zusatzliche Altersversorgung im Binnenmarkt Die Richtlinie von Mitteilung zur Beseitigung der steuerlichen Hemmnisse ftir die grenzuberschreitende betriebliche Altersversorgung Harmonisierung der intemationalen Untemehmensbesteuerung 186 III. Eigener Ansatz Harmonisierung der Steuersysteme Anpassung der Doppelbesteuerungsabkommen Besteuenmg durch den Quellenstaat Erganzung des Doppelbesteuerungsabkommens um Ruckfallklausehi" Weiterentwicklung des Konzepts eines europaischen Pensionsfonds" 202 E. Thesenfdrmige Zusammenfassung 207 Literaturverzeichnis 211 Verzeichnis der Entscheidungen 269 Verzeichnis der Richtlinien, Verordnungen, Empfehlungen, MitteUungen und Verwaltungsschreiben 273

14 XVII Abkiirzungsverzeichnis a.a. a.f. a.g. aba Abb. Abl. Abs. AG AGIRC AltZertG AN ARRCO Art. AT ATP AVmEG AVmG anderer Ansicht alte Fassung auf Gegenseitigkeit Arbeitsgemeinschaft fiir betriebliche Altersversorgung e.v., Heidelberg Abbildung Amtsblatt der Europaischen Gemeinschaften (Union) Absatz Arbeitgeber Association Generale des Institutions de Retraites Cadres Altersvorsorgevertrage-Zertifizierungsgesetz Arbeitnehmer Association des Regimes de Retraites Complementaires Artikel Osterreich Arbejdsmarkedets Tilloegspension Altersvermogenserganzimgsgesetz Altersvermogensgesetz BaFin BAO BB Bd. bearb. betrav BetrAVG BFH BFH/NV BFuP BMVG BPG BR-Drs. bspw. BStBl BT-Drs. Bimdesanstalt fur Finanzdienstleistungsaufsicht Bundesabgabenordnung (Osterreich) Betriebs-Berater Band bearbeitet Betriebliche Altersversorgung Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung Bundesfinanzhof Sammlung amtlich nicht veroffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis Betriebliches Mitarbeitervorsorgegesetz (Osterreich) Betriebspensionsgesetz (Osterreich) Bundesrats-Drucksache beispielsweise Bundessteuerblatt Bundestagsdrucksache

15 XVIII Abkurzungsverzeichnis BVerfG BVerfGE bzgl. bzw. Bundesverfassungsgericht Entscheidungen des Bimdesverfassungsgerichts bezuglich beziehungsweise CDFI CFC CH CIR CTA Cahiers de droit fiscal international Controlled foreign company Schweiz Code des Impots sur les Revenues (belgisches Contractual Trust Arrangement DAngVers DB DBA DBW DE DK DKK dpn DRV DStJG DStR DStRE DStZ DSWR DV DVBl DZ Die Angestellten-Versicherung Der Betrieb Doppelbesteuerungsabkommen Die Betriebswirtschaft Deutschland Danemark Danische Kronen deutsche pensions- & investmentnachrichten Deutsche Rentenversicherung Deutsche Steuerjuristische Gesellschafl e.v. Deutsches Steuerrecht DStR-Entscheidungsdienst Deutsche Steuerzeitung Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Direktversicherung Deutsches Verwaltungsblatt Direktzusage e.v. EC ECTR EEA EFRP EG eingetragener Verein European Communities EC Tax Review Einheitliche Europaische Akte European Federation for Retirement Provision Europaische Gemeinschaften

16 Abkurzungsverzeichnis XIX EG EGHGB EGKS EIORP endg. ERISA erw. ES EStG ET EU EuG EuGH EuGHE Euratom EuZW evtl. EWG EWS EG-Vertrag Einfiihrungsgesetz zum Handelsgesetzbuch Europaische Gemeinschaft fiir Kohle und Stahl (Montanunion) European Institution for Occupational Retirement Provision endgiiltig Employee Retirement Income Security Act (US-Betriebsrentengesetz) erweiterte Spanien Einkommensteuergesetz European Taxation Europaische Union Europaisches Gericht Erster Instanz Gerichtshof der Europaischen Gemeinschaften Sammlung der Rechtsprechung des Gerichtshofes und des Gerichts Erster Instanz Europaische Atomgemeinschaft Europaische Zeitschrift fiir Wirtschaftsrecht eventuell Europaische Wirtschaftsgemeinschaft Europaisches Wahrungssystem F f., ff. F.A.Z. FA FB FN FR Frankreich folgende, fortfolgende Frankfurter AUgemeine Zeitung Finanzarchiv Finanz Betrieb FuBnote Finanz-Rundschau GATT GG ggf- GmbHR General Agreement on Tariffs and Trade (Allgemeines ZoU- und Handelsabkommen) Grundgesetz gegebenenfalls GmbH-Rundschau

17 XX Abkurzungsverzeichnis HFA Hauptfachausschuss des Instituts der deutschen Wirtschaftspriifer HGB Handelsgesetzbuch Hrsg., hrsg. Herausgeber, herausgegeben i.d.r. i.s.v. i.v.m. IAS IBFD IFA IFRS IL intertax IP IStR IT IWB iwd in der Kegel im Sinne von in Verbindung mit International Accounting Standards International Bureau of Fiscal Documentation International Fiscal Association International Financial Reporting Standards inkommstskattelagen (schwedisches Einkommensteuergesetz) International Tax Review Pressemitteilung der Europaischen Union Internationales Steuerrecht Italien Internationale Wirtschaftsbriefe Informationsdienst des Instituts der deutschen Wirtschaft JIBL Butterworths Journal of International Banking and Financial Law krp KOM KoR KSL KStG Kostenrechnungs-Praxis Kommission der Europaischen Gemeinschaflen (Union) Zeitschrift ftir Internationale und kapitalmarktorientierte Rechnungslegung kildeskatteloven (dsnisches Quellensteuergesetz) Korperschaftsteuergesetz LL ligningsloven (danisches Bewertungsgesetz) Mio. Mrd. m.w.n. Millionen Milliarden mit weiteren Nachweisen NJW NL Neue Juristische Wochenschrift Niederlande

18 Abkurzungsverzeichnis XXI Nr. NZA NZG Nummer Neue Zeitschrift fiir Arbeits- und Sozialrecht Neue Zeitschrift fur Gesellschaftsrecht obmf Bundesministerium fiir Finanzen (Osterreich) OECD Organization for Economic Cooperation and Development OECD-MA Musterabkommen der OECD obewg osterreichisches Bewertimgsgesetz obgbl. Bundesgesetzblatt fur die Republik Osterreich oestg osterreichisches Einkommensteuergesetz ohgb osterreichisches Handelsgesetzbuch okstg osterreichisches Korperschaftsteuergesetz OStZ Osterreichische Steuerzeitung oversstg osterreichisches Versicherungssteuergesetz p.a. PABL PBL PF PIStB PK PKG Pp. PSL PS V per annum pensionsafkastbeskatningsloven (danisches Pensionskassensteuergesetz) pensionsbeskatningsloven (danisches Pensionsbesteuerungsgesetz) Pensionsfonds Praxis Internationale Steuerberatung Pensionsfonds Pensionskassengesetz (Osterreich) Prozentpunkt(e) Bekendtg0relse af lov om indkomstskat for personer m.v. (personskatteloven) (danisches Personensteuergesetz) Pensions-Sicherungs-Verein auf Gegenseitigkeit RdW RIW Rn. Rs. Recht der Wirtschaft Recht der Intemationalen Wirtschaft Randnummer Rechtssache S. s.o. SEK Seite siehe oben Stab der Europaischen Kommission

19 XXII Abkiirzungsverzeichnis SFAS sog. SP StB SteuerStud StuB StuW SWI SWK Statement on Financial Accounting Standards so genannte(r) Soerlige Pension Der Steuerberater Steuer & Studium Steuem und Bilanzen Steuer und Wirtschaft Steuer und Wirtschaft International Steuer- und Wirtschaftskartei TVL Tz. Tuloverolaki (finnisches Einkommensteuergesetz) Textziffer u.a. iiberarb. UK UK USA US-GAAP unter anderem iiberarbeitete Unterstutzungskasse Vereinigtes Konigreich Vereinigte Staaten von Amerika United States Generally Accepted Accounting Principles V. v.a. VAG VDR Verf. vgl. VW von vor allem Versicherungsaufsichtsgesetz Verband Deutscher Rentenversicherungstrager Verfasser vergleiche Versicherungswirtschaft WiSt WTO WLFRV Wirtschaftswissenschaftliches Studium World Trade Organization (Welthandelsorganisation) Wiener Ubereinkommen iiber das Recht der Vertrage z.b. z.t. ZfbF ZfCM zum Beispiel zum Teil Zeitschrift fiir betriebswirtschaftliche Forschung Controlling & Management

20 Abkiirzungsverzeichnis ZTR Zeitschrift fur Tarifrecht zzgl. zuziiglich XXIII

21 Tabellenverzeichnis XXV Tabelle 1: Systematisierung der Fallgruppen und Besteuenmgsfolgen 48 Tabelle 2: Unilaterale Besteuerung in Anwartschaftsphase 52 Tabelle 3: Unilaterale Besteuerung in Versorgungsphase 53 Tabelle 4: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Tatigkeit in Osterreich, unilateral 105 Tabelle 5: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Auszahlung aus Osterreich, unilateral 106 Tabelle 6: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Tatigkeit in Deutschland, unilateral 107 Tabelle 7: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Auszahlung aus Deutschland, unilateral 108 Tabelle 8: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Tatigkeit in Danemark, unilateral 110 Tabelle 9: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Auszahlung aus Danemark, unilateral 111 Tabelle 10: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Tatigkeit in Deutschland, unilateral 112 Tabelle 11: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Auszahlung aus Deutschland, unilateral 113 Tabelle 12: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Tatigkeit in Osterreich, unilateral 114 Tabelle 13: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Auszahlung aus Osterreich, unilateral 115 Tabelle 14: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Tatigkeit in Danemark, unilateral 116 Tabelle 15: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Auszahlung aus Danemark, unilateral 117 Tabelle 16: Besteuerung in Anwartschaftsphase, Art. 15 OECD-MA 133 Tabelle 17: Besteuerung in Versorgungsphase, Art. 18 bzw. 21 OECD-MA 134 Tabelle 18: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Tatigkeit in Osterreich, DBA-Fall 140 Tabelle 19: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Auszahlung aus Osterreich, DBA-Fall 140 Tabelle 20: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Tatigkeit in Deutschland, DBA-Fall (ohne Grenzganger-Regelung") 141

22 XXVI Tabellenverzeichnis Tabelle 21: Versorgimgsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Auszahlung aus Deutschland, DBA-Fall 142 Tabelle 22: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Tatigkeit in Danemark, DBA-Fall 143 Tabelle 23: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Auszahlung aus Danemark, DBA-Fall 144 Tabelle 24: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Tatigkeit in Deutschland, DBA-Fall 144 Tabelle 25: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Danemark und Auszahlung aus Deutschland, DBA-Fall 145 Tabelle 26: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Deutschland und Tatigkeit in Danemark, DBA-Fall 146 Tabelle 27: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Deutschland imd Auszahlung aus Danemark, DBA-Fall 147 Tabelle 28: Anwartschaftsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Tatigkeit in Danemark, DBA-Fall 148 Tabelle 29: Versorgungsphase bei Ansassigkeit in Osterreich und Auszahlung aus Danemark, DBA-Fall 148

23 XXVII Abbildungsverzeichnis Abbildung 1: Intemationaler Vergleich der Zusammensetzung der Alterseinkunfte 7 Abbildung 2: Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung in Europa 62

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