6. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unbegründet zurückgewiesen (BFH-Beschluss vom I B 35/15, nicht dokumentiert).

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1 FG Nürnberg, Urteil v K 1557/13 Titel: (Vercharterung von Yachten in Kroatien - Schuldzinsen aus Darlehen zur Finanzierung der Einlageverpflichtung eines Mitunternehmers als Sonderbetriebsausgabe - Beschränkung des Ansatzes des Sonderbetriebsausgabenabzugs durch 2a EStG) Normenketten: 2a EStG Art 5 Abs 6 DBA YUG Art 8 Abs 3 DBA YUG Art 7 DBA YUG Art 30 DBA HRV 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG Abs 4 EStG 2002 EStG VZ 2005 EStG VZ 2006 Orientierungsätze: 1. Die im Zeitraum 2004 bis 2006 erzielten Einkünfte einer KG aus der über eine in Österreich ansässige gesellschaftsfremde Firma erfolgten Vercharterung ihrer Yachten in Kroatien sind in Ermangelung einer Tätigkeitausübung durch eine in Kroatien gelegene Betriebsstätte in Deutschland zu besteuern (hier: Anwendung des DBA Jugoslawien; Geltung des DBA Kroatien vom erst ab dem ). 2. Schuldzinsen auf Verbindlichkeiten, die ein Mitunternehmer in eigener Person begründet, um seiner Einlagepflicht nachzukommen, sind bei nachgewiesenem Zurechnungszusammenhang als Sonderbetriebsausgaben abzugsfähig. Dem steht nicht entgegen, dass die Erbringung der Einlage in zeitlichem Zusammenhang mit einem Finanzbedarf der Gesellschaft erfolgt. 3. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang von als Sonderbetriebsausgaben geltend gemachten Schuldzinsen, die auf einem in eigener Person des Gesellschafters begründeten Darlehen beruhen, mit der Erfüllung der Einlagepflicht des Gesellschafters ist hingegen zu verneinen, wenn die Einlagepflicht vor Abschluss des Darlehensvertrages erfüllt wird. 4. Die Anwendung des 2a EStG auf der zweiten Stufe der Gewinnermittlung einer Mitunternehmerschaft (Erfassung des Ergebnisses etwaiger Sonderbilanzen) ist ausgeschlossen, wenn nur Sonderbetriebseinnahmen bzw. -ausgaben aus dem Inland zur Anrechnung kommen. Das ist der Fall, wenn die Sonderbetriebsaufwendungen nicht aus dem Ausland (hier: Kroatien) kommen und auch nicht die Vercharterung der Schiffe, sondern die für die Bestreitung der Einlage entstanden Aufwendungen betreffen. 5. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: I B 35/15). 6. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unbegründet zurückgewiesen (BFH-Beschluss vom I B 35/15, nicht dokumentiert). Schlagworte: Ausland, Ausländische Einkünfte, Beteiligung, Betriebsausgabe, Darlehen, Doppelbesteuerung, Drittland, Drittstaat, Einlage, Finanz, Finanzierung, Gewinnermittlung, Inland, Kommandit, Kommanditist, Kroatien, Mitunternehmer, Schiff, Schuldzinsen, Sonder, Sonderbetriebsausgabe, Sonderbetriebsvermögen, Vercharterung, Verlust, Yacht, Zinsen Fundstellen:

2 BeckRS 2015, BeckRS 2015, EFG 2015, 1175 Tenor 1. Die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung von 2004 bis 2006 vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom werden dahin geändert, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2004 auf -160 und die Aufteilung auf den Beigeladenen zu 2 auf , die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2005 auf 632 und die Aufteilung auf den Beigeladenen zu 2 auf sowie die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2006 auf und die Aufteilung auf den Beigeladenen zu 2 auf festgestellt wird. 2. Die verbleibenden negativen Einkünfte nach 2a Abs. 1 Satz 4 EStG der Klägerin werden zum auf und zum auf geändert, wobei auf den Beigeladenen zu 2 zum und zum jeweils 0 entfallen. Die verbleibenden negativen Einkünfte nach 2a Abs. 1 Satz 4 EStG der Klägerin werden zum auf und die Aufteilung auf den Beigeladenen zu 2 auf geändert. 3. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen. 4. Die Kosten des Verfahrens haben die Klägerin zu 2/5 und der Beklagte zu 3/5 zu tragen. 5. Das Urteil ist wegen der Kosten für die Kläger vorläufig vollstreckbar. Das Finanzamt darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Kläger die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leisten. Beschluss: Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt. Tatbestand 1 Streitig die steuerliche Berücksichtigung der Schuldzinsen für die von den Kommanditisten (Beigeladenen) aufgenommenen Darlehen und ob negative Einkünfte nach 2a Abs. 1 Nr. 6b EStG vorliegen. 2 Die K -Klägerin- wurde mit Vertrag vom gegründet und begann ihren Betrieb am An der Klägerin sind die K Verwaltungs GmbH als Komplementär und die Beigeladenen zu gleichen Teilen als Kommanditisten beteiligt. 3 Die Gesellschaft ist zum Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung in Liquidation, jedoch noch nicht aufgelöst. B1 wurde zum Liquidator bestimmt. 4 Gegenstand des Unternehmens ist das Betreiben von Yachtcharter und die Vermittlung von Charter, der Handel mit Booten und deren Ausstattungsgegenständen, der Betrieb von Segel- und Bootsschulen und die Törnvermittlung. 5 Nach 3 Nr. 3 des Gesellschaftsvertrages vom haben die Kommanditisten eine Kapital- bzw. Hafteinlage von je zu erbringen. Hierbei sind sofort zur Zahlung fällig der Rest ist nach einem vorangehendem Gesellschafterbeschluss und Aufforderung der Geschäftsführung fällig. 6

3 Nach dem vom Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung übergebenen Protokoll der Gesellschafterversammlung der K vom wurde in dieser Versammlung die Fälligkeit der ausstehenden Kommanditeinlagen beschlossen. 7 Im Betriebsvermögen der Klägerin befinden sich in den Streitjahren die beiden Yachten 001 und 002, die beide von der Firma Yachten Y gekauft wurden. Auf eine Rechnung der Firma Y vom hatte die Klägerin bereits am eine Anzahlung i.h.v für die Yacht 001 geleistet. Die Schlussrechnung für die Yacht 001 erfolgte am i.h.v unter Anrechnung der Anzahlung. Die Restzahlung von hat die Klägerin für den verbucht. 8 Für die Yacht 002 hatte die Klägerin Anzahlungen i.h.v am und i.h.v ,85 am geleistet. Die Schlussrechnung der Firma Yachten Y erfolgte i.h.v ,85 am unter Anrechnung der Anzahlungen i.h.v ,85. Die Restzahlung von überwies die Klägerin am Die Yachten stehen in Kroatien. Die Vermietung erfolgte gemäß dem Miet- und Betreuungsvertrag mit der österreichischen Gesellschaft Ö vom für 001" ab der Saison 2003 und für 002" vom ab der Saison 2004 und über deren kroatische Niederlassung. Die Firma Ö stand in keiner beteiligungsmäßigen Beziehung zur Klägerin. Die 002 sollte mit Kaufvertrag vom an die I, Zagreb zum Kaufpreis von veräußert werden. Dieser Kaufvertrag wurde jedoch nicht vollzogen. 10 Der Beigeladene zu 1, B1, schloss am (Darlehensnummer ) und der Beigeladene zu 2, B2, am (Darlehensnummer ) mit der Bank. einen Darlehensvertrag über je ab. Als Verwendungszweck ist jeweils angegeben: Finanzierung einer KG Beteiligung. 11 Vom Beigeladenen zu 1 B1 ging die Zahlung der Einlage von am bei der Klägerin ein. Bei der Zahlung des Beigeladenen B1 vom wird in der Buchhaltung der Klägerin als Gegenkonto die Kontonummer vermerkt. Die Zahlung des Beigeladenen zu 2 B2 ging am bei der Klägerin ein. Bei der Zahlung des Beigeladenen B2 vom wird in der Buchhaltung der Klägerin als Gegenkonto die Darlehensnummer und als Vermerk Darlehensauszahlung angegeben. In den Sonderbilanzen der Gesellschafter der Klägerin zum bis sind Darlehensverbindlichkeiten der Beigeladenen von je passiviert. Der Zinsaufwand betrug für B für 2004, für 2005, 668 für 2006 und für B für 2004, für 2005 sowie für In den Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung gab die Klägerin ausländische Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus Kroatien in Höhe von für 2004, für 2005 und für 2006 an. Weiter wurden Sonderbetriebsausgaben der Mitunternehmer aus den Darlehensverbindlichkeiten i.h.v im Jahr 2004, i.h.v im Jahr 2005 und i.h.v erklärt. 13 Das Finanzamt veranlagte mit Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für 2004 vom , für 2005 und für 2006 vom weitgehend gemäß den von der Klägerin eingereichten Steuererklärungen nach 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. 14 Nach Durchführung einer Betriebsprüfung, die mit Bericht vom abgeschlossen wurde, vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass die in Kroatien erzielten Einkünfte in Deutschland in vollen Umfang

4 anzusetzen seien (Art. 7 Abs. 1, 5 Abs. 5 DBA Jugoslawien). Weiter stünden die Schuldzinsen der Gesellschafter im originären Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit der Klägerin, denn die Anschaffung der Yachten seien durch die Bareinlagen der Gesellschafter finanziert worden. Die Zinsaufwendungen würden daher in die Ermittlung der ausländischen Einkünfte einfließen und der Abzugsbeschränkung des 2a EStG unterliegen. 15 Aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung erließ das Finanzamt nach 164 Abs. 2 AO geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für 2004 bis 2006 sowie über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den jeweils vom Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. 16 Der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den wurde auf festgestellt. 17 Bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung wurden die folgenden Besteuerungsgrundlagen festgestellt: 18 KG B1 K K GmbH 2004 Einkünfte aus Gewerbebetrieb negative Einkünfte 2a Nr Einkünfte aus Gewerbebetrieb negative Einkünfte 2a Nr Einkünfte aus Gewerbebetrieb negative Einkünfte 2a Nr Das Einspruchsverfahren verlief erfolglos 20 Der Klägervertreter beantragt, die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung von 2004 bis 2006 vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom dahin zu ändern, dass Zinsaufwendungen i.h.v im Jahr 2004, i.h.v im Jahr 2005 und i.h.v im Jahr 2006 im Sonderbetriebsvermögen gewinnmindernd berücksichtigt werden und je nach Anfall auf die beiden Gesellschafter verteilt werden. Einwendungen gegen die angefochtenen Bescheide werden nur hinsichtlich der Zinsaufwendungen erhoben. 21 Des Weiteren wird beantragt, den geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom dementsprechend anzupassen. 22 Zur Begründung trägt er im Wesentlichen vor: 23 Schulden zur Finanzierung der Beteiligung einer Personengesellschaft seien Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter (Schmidt/Wacker, EStG, 15 Ez. 522). Die Kommanditisten hätten Darlehen aufgenommen, um ihre Beteiligung zu leisten. Die geltend gemachten Schuldzinsen für die von den Kommanditisten (Beigeladenen) aufgenommenen Darlehen seien daher dem Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter

5 zuzuordnen. Hingegen habe die vom Geschäftsführer vorgenommene letztliche Verwendung der Kommanditeinlagen keinen Einfluss auf deren Zurechenbarkeit. Zudem seien die Kommanditisten (Beigeladenen) nicht Geschäftsführer der Klägerin gewesen und hätten daher nicht deren Geschäfte geführt. 24 Ab dem Jahr 2006 sei eine Vercharterung der Yachten in Kroatien nicht mehr möglich gewesen. Der Grund, dass die Yachten nicht mehr verchartert werden durften war eine Änderung kroatischen Rechts, die die Vercharterung durch die Firma Ö ausschloss. Beide Yachten seien nach dem Klagezeitraum verkauft worden. 25 Das Finanzamt beantragt Klageabweisung. 26 Zur Begründung wird ausgeführt, dass kein Nachweis erbracht sei, dass die Zinsaufwendungen aus den Darlehen nicht in Zusammenhang mit den ausländischen Einkünften nach 2a EStG stünden. Die Zahlungen der Beigeladenen hätten der Finanzierung der Yachten gedient. Zudem greife die Beschränkung der steuerlichen Berücksichtigung von negativen Einkünften im Sinne des 2a EStG auch bei Zinsaufwendungen, die aus im Inland eingegangenen Darlehen entstehen. Die Vorschrift des 2a EStG sei keine Ermittlungsnorm, sondern modifiziere die zurechenbaren Einkünfte. Damit sei es unerheblich, in welchem Land die Zinsaufwendungen anfallen. 27 Unverständlich sei auch, weshalb B am überwiesen habe, das Darlehen zur vorgetragenen Finanzierung des Kapitalanteils aber erst am abgeschlossen worden sei. Zwischen den Einzahlungen der Beigeladenen und den Anzahlungen und Restzahlungen für die Yachten würden nur kurze Zeiträume liegen. 28 Wegen des weiteren Vorbringens wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie auf den Akteninhalt verwiesen. 29 Das Gericht hat die Kommanditisten B1 und B2. mit Beschluss vom zum Verfahren beigeladen. 30 Dem Gericht liegen die vom Finanzamt überlassenen Akten über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte und die Bilanzakte für die Jahre 2004 bis 2006, die Gewerbesteuerakte für 2006, zwei Akten über die Betriebsprüfung, eine Akte Dauerunterlagen sowie eine Rechtsbehelfsakte vor. Entscheidungsgründe 31 Die Klage hat zum Teil Erfolg. 32 Die angefochtenen Bescheide sind insoweit rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten, als das Finanzamt die Darlehenszinsen des Beigeladenen zu 2 nicht als Sonderbetriebsausgaben berücksichtigt und dem 2a EStG unterworfen hat Klagebefugt ist nach 48 Abs. 1 Abs. 1 Nr. 1 FGO die K i.l. vertreten durch den Liquidator B1 (BFH- Urteil vom IV R 61/07, BStBl. II 2010, 942; BFH-Beschluss vom IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923; Gräber/von Groll, FGO, 48 Rz. 25; Brandis bei Tipke/Kruse, AO/FGO, 48 FGO Rz. 14). 34

6 2. Die Einkünfte der Klägerin aus der Vercharterung der Yachten in Kroatien sind in Deutschland zu besteuern, da die Klägerin ihre Tätigkeit im anderen Vertragsstaat ausübt, aber nicht durch eine dort gelegene Betriebsstätte. Für die ausländischen Einkünfte aus Kroatien ist das Doppelbesteuerungsabkommen -DBA- Jugoslawien vom anwendbar. Das DBA Kroatien vom gilt gemäß Art 30 des DBA erst ab dem Bis dahin ist das DBA Jugoslawien vom gemäß der Bekanntmachung über die Fortgeltung der deutsch-jugoslawischen Verträge im Verhältnis der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Kroatien vom weiter anwendbar (BGBl. II 1992, 1146). 35 Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können nach Art 7 Abs. 1 Satz 1 DBA Jugoslawien nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Übt das Unternehmen seine Tätigkeit auf diese Weise aus, so können die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können (Art 7 Abs. 1 DBA Jugoslawien). Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "Betriebsstätte" eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird (Art 5 Abs. 1 DBA). Ein Unternehmen wird nicht schon deshalb so behandelt, als habe es eine Betriebsstätte in einem Vertragsstaat, weil es dort seine Tätigkeit durch einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen Vertreter ausübt, sofern diese Personen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handeln (Art.5 Abs. 6 DBA Jugoslawien). 36 Im Streitfall erfolgte die Vercharterung der Boote über die Firma Ö, die in keiner beteiligungsmäßigen Beziehung zur Klägerin stand und die somit ein unabhängiger Vertreter der Klägerin war. Art. 8 DBA ist nicht anwendbar, da keine gelegentliche Vercharterung vorliegt (Art. 8 Abs. 3 DBA Jugoslawien) Bei der Berechnung der Einkünfte der Klägerin sind die Zinsaufwendungen des Beigeladenen zu 2 als Sonderbetriebsausgaben anzusetzen. Hingegen sind die Zinsaufwendungen des Beigeladenen zu 1 weder als Betriebsausgaben noch als Sonderbetriebsausgaben anzusetzen. 38 a) Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind nach 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat. Betriebsausgaben sind nach 4 Abs. 4 EStG die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Das Vorliegen eines solchen Zurechnungszusammenhangs ist für Schuldzinsen ausschließlich danach zu beurteilen, ob sie für eine Darlehensverbindlichkeit geleistet werden, die --gemessen an ihrem tatsächlichen Verwendungszweck-- ganz oder teilweise der Finanzierung betrieblich veranlasster Aufwendungen dient (BFH-Beschluss vom GrS 1-2/95, BStBl II 1998, 193; BFH-Urteil VIII R 42/98, BFHE 190, 398, BStBl II 2000, 390). Die ertragsteuerrechtliche Zuordnung einer Darlehensschuld sowie der hierauf entfallenden Zinsbelastung ist nach der Verwendung der Darlehensvaluta und damit danach zu bestimmen, ob mit den erhaltenen Kreditmitteln private oder der Einkunftserzielung dienende Aufwendungen finanziert werden (BFH-Urteil VIII R 42/98, BFHE 190, 398, BStBl II 2000, 390). Diese Grundsätze gelten in gleicher Weise, wenn der Gesellschafter einer Personengesellschaft Schuldzinsen als Sonderbetriebsausgaben geltend macht, so auch für Schuldzinsen auf Verbindlichkeiten, die ein Gesellschafter in eigener Person begründet, um seiner Einlagepflicht nachzukommen (BFH-Urteil vom VIII R 18/92, BStBl II 1996, 291). Die Schuldzinsen sind Sonderbetriebsausgaben des Gesellschafters, wenn die Darlehensmittel für betriebliche Zwecke der Personengesellschaft oder für betriebliche Aufwendungen im Sonderbetriebsbereich verwendet werden und so dem Betrieb der

7 Gesellschaft oder der Beteiligung des Gesellschafters dienen (BFH-Urteil vom IV R 15/11, DStR 2015, 220; Schmidt/ Wacker, EStG, 15 Ez. 522). 39 b) Im Streitfall sind die Zinsaufwendungen des Beigeladenen B2 als Sonderbetriebsausgaben in allen drei Streitjahren anzusetzen. Nach dem Gesellschaftsvertrag vom hatte jeder Kommanditist eine Kapital- bzw. Hafteinlage von je zu erbringen. Hierbei waren sofort zur Zahlung fällig der Rest war nach einem vorangehendem Gesellschafterbeschluss und Aufforderung der Geschäftsführung fällig. Nach dem vom Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung übergebenen Protokoll der Gesellschafterversammlung der K vom wurde in dieser Versammlung die Fälligkeit der ausstehenden Kommanditeinlagen beschlossen. Der Beigeladene B2 schloss am (Darlehensnummer ) mit der Bank unter Benennung des Verwendungszwecks Finanzierung einer KG Beteiligung einen Darlehensvertrag über ab. Die Zahlung des Beigeladenen B2 ging am bei der Klägerin ein. Bei dieser Zahlung wird in der Buchhaltung der Klägerin als Gegenkonto die Darlehensnummer und als Vermerk Darlehensauszahlung angegeben. In der Sonderbilanz zum wird die vom Beigeladenen B2 erbrachte Einlage und das Darlehen mit der Nummer bilanziert. Das Darlehen ist Sonderbetriebsvermögen. Schuldzinsen auf Verbindlichkeiten, die ein Gesellschafter in eigener Person begründet, um seiner Einlagepflicht nachzukommen, sind Sonderbetriebsausgaben. Unerheblich ist es hingegen, dass die Erbringung der Einlage durch den Beigeladenen B2 in zeitlichem Zusammenhang mit einem Finanzbedarf der Gesellschaft erfolgt. Damit besteht ein wirtschaftlicher Zusammenhang der Schuldzinsen mit der Erbringung der Einlage. 40 Da bei den angefochtenen Bescheiden für 2004 beim Beigeladenen B2 von Zinsaufwendungen i.h.v bereits Aufwendungen erfasst waren, sind nur weitere als Aufwendungen anzusetzen. Für 2005 waren bei Zinsaufwendungen i.h.v bereits vom FA berücksichtigt, sodass noch weitere Aufwendungen anzusetzen sind. 41 c) Hingegen sind die Zinsaufwendungen des Beigeladenen zu 1 B1 in allen drei Streitjahren weder als Betriebsausgaben noch als Sonderbetriebsausgaben anzusetzen. Die Klägerseite hat nicht nachgewiesen, dass die Schuldzinsen ausschließlich für eine Darlehensverbindlichkeit geleistet werden, die --gemessen an ihrem tatsächlichen Verwendungszweck-- ganz oder teilweise der Finanzierung betrieblich veranlasster Aufwendungen bzw. der Erbringung der Einlage dient. Zwar schloss der Beigeladene zu 1, B1, am (Darlehensnummer ) mit der Bank unter Benennung des Verwendungszwecks Finanzierung einer KG Beteiligung einen Darlehensvertrag über ab. Vom Beigeladenen B1 ging die Zahlung der Einlage jedoch bereits am bei der Klägerin ein. Von dieser Einlage konnte die Klägerin am eine Anzahlung i.h.v und am die Restzahlung von für die Yacht 001 leisten. Zum Zeitpunkt der Zahlung war das Darlehen aber noch gar nicht abgeschlossen. Nach der Bilanz der Klägerin zum sowie der Sonderbilanz ist jedoch von jedem Gesellschafter die Einlage in Höhe von nur einmal erbracht worden. Im Falle des B1 ist diese am aus dem Privatvermögen geleistet worden. Ein Nachweis für die Überweisung der Darlehenssumme an die Klägerin bzw. für das Entstehen von Zinsaufwendungen wurde somit nicht erbracht. Damit fehlt das Vorliegen eines Zurechnungszusammenhangs zwischen den Aufwendungen des Beigeladenen B1 für das Darlehen und der Erbringung der Einlage sowie der Tätigkeit der Klägerin. 42 Soweit jedoch in den angefochtenen Bescheiden vom teilweise ein Betriebsausgabenabzug der Zinsaufwendungen des Beigeladenen zu 1 stattgefunden hatte, verbleibt es hierbei, da das Gericht an die Klageanträge der Beteiligten gebunden ist und den Beigeladenen zu 1 nicht schlechter als in den angefochtenen Bescheiden stellen darf. 43

8 4. Der Ansatz der Zinsaufwendungen des Beigeladenen zu 2 als Sonderbetriebsausgaben ist für alle Klagejahre auch nicht durch 2a EStG beschränkt. 44 a) Negative Einkünfte aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden (...), dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden ( 2a Abs. 1 Nr. 6b EStG 2013). Im Streitfall ist 2 a EStG grundsätzlich anwendbar, denn Kroatien ist seit EU Mitglied, also im Klagezeitraum Drittstaat. 2a EStG ist in der Fassung des Gesetzes vom (BGBl. I 2008, 2794) anzuwenden ( 52 Abs. 3 Satz 2 EStG; Gosch in Kirchhof, EStG, 12. Auflage, 2a Ez. 8). 45 b) Jedoch sind die Sonderbetriebsaufwendungen des Beigeladenen zu 2 keine negativen Einkünfte im Sinne des 2a EStG aus einem Drittland (Kroatien). Die Beschränkung des Ansatzes der negativen Einkünfte gilt nur für Einkünfte, die aus Kroatien kommen. Die Norm des 2a EStG dient der Einschränkung der Verlustabzugsmöglichkeit bei bestimmten Auslandsaktivitäten (Gosch in Kirchhof, EStG, 12. Auflage, 2a Ez. 2). Zudem erfolgt die Gewinnermittlung bei Mitunternehmerschaften zweistufig. Zunächst wird der Gewinn aus der Tätigkeit der Gesellschaft einschließlich einer etwaigen Ergänzungsbilanz ermittelt. Auf der zweiten Stufe wird das Ergebnis etwaiger Sonderbilanzen erfasst. Der Besteuerung der Gesellschafter ist dann ein aus dem Anteil am Gewinn der Gesellschaft und den Sondervergütungen zusammengesetzter Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft zugrunde zu legen. Der Gesamtgewinn wird in einer "Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft" ermittelt (BFH-Urteil vom VIII R 59/92, BFHE 179, 335 BStBl II 1996, 219; Schmidt/Wacker, EStG, 15 Rz. 401). Nach Auffassung des Senates ist die Anwendung des 2a EStG auf der zweiten Stufe dann ausgeschlossen, wenn hier nur Sonderbetriebseinnahmen bzw. -ausgaben aus dem Inland zur Anrechnung kommen. Da die hier streitigen Sonderbetriebsaufwendungen nicht aus Kroatien kommen und auch nicht die Vercharterung der Schiffe, sondern die für die Bestreitung der Einlage entstanden Aufwendungen betreffen, ist 2a EStG auf die Sonderbetriebsaufwendungen des Beigeladenen zu 2 nicht anzuwenden. Zudem ist darauf hinzuweisen, dass -selbst wenn man der Auffassung des Finanzamts folgen würde- 2a EStG bereits mangels negativer Einkünfte aus Kroatien für das Klagejahr 2004 nur in Höhe eines Betrages von 160 und hinsichtlich 2005 überhaupt nicht zur Anwendung käme. 46 c) Soweit durch dieses Urteil Sonderbetriebsaufwendungen des Beigeladenen zu 2 zu berücksichtigen sind, verringern sich die nach 2a Abs. 1 S. 4 EStG am Schluss des Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte, die gesondert festzustellen sind Die Klage gegen den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den ist ohne Erfolg. Dieser wurde auf festgestellt. Der Bescheid ging hierbei von negativen Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von aus. Da aus dem Darlehen des Beigeladenen zu 1 keine Betriebsausgaben entstanden sind, betragen die Einkünfte aus Gewerbetrieb und liegen damit unter dem Betrag, den das Finanzamt im angefochtenen Bescheid angesetzt hat Die Gewinnermittlung der Betriebsprüfung und der auf den Ergebnissen der Betriebsprüfung beruhenden Bescheide vom wurde im Übrigen nicht angefochten. Der Prozessbevollmächtigte hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass Einwendungen gegen die angefochtenen Bescheide nur hinsichtlich der Zinsaufwendungen erhoben werden. 49

9 Bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung ergeben sich somit die folgenden Besteuerungsgrundlagen: KG B1 E. K GmbH Einkünfte aus Gewerbe betrieb ohne Zinsaufwendungen: zu berücksichtigende Zinsaufwendungen lt. Urteil zu berücksichtigende Zins aufwendungen zur Vermeidung einer Verböserung Urteil: Einkünfte aus Gewerbebetrieb Urteil: negative Einkünfte 2a Nr KG B1 E. K GmbH Einkünfte aus Gewerbe betrieb ohne Zinsaufwendungen: zu berücksichtigende Zinsaufwendungen lt. Urteil zu berücksichtigende Zins aufwendungen zur Vermeidung einer Verböserung Urteil: Einkünfte aus Gewerbebetrieb Urteil: negative Einkünfte 2a Nr KG B1 E. K GmbH Einkünfte aus Gewerbe betrieb ohne Zinsaufwendungen: zu berücksichtigende Zinsaufwendungen lt. Urteil Urteil: Einkünfte aus Gewerbe betrieb Urteil: negative Einkünfte 2a Nr Die Kostenentscheidung folgt aus den 143, Abs. 1, 136 Abs. 1 FGO. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten der Klägerin sowie die Abwendungsbefugnis, der von Amts wegen zu erfolgen hat, ergibt sich aus den 151 Abs. 1 Satz 1 FGO, 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung. 54 Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig im Sinne von 139 Abs. 4 FGO. Die Beigeladenen haben weder einen Antrag gestellt noch sich sonst maßgeblich am Verfahren beteiligt.

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