Verein der Kärntner Steuerberater und Wirtschaftsprüfer. Mitarbeiter-Workshop. USt-Update (Teil 2)

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1 Verein der Kärntner Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 2011 Ausgabe 6 Mitarbeiter-Workshop USt-Update (Teil 2) 4. November 2011 Birgit Perkounig, Astrid Ebenwaldner TEIL 2 (Teil 1: 21. Oktober 2011) Sonstige Leistungen Steuerbarkeit von sonstigen Leistungen Leistungsort Steuerbefreite Leistungen Im Ausland steuerbare sonstige Leistungen Eigenverbrauch Entstehen der Steuerschuld, Steuerschuldner Allgemeines Reverse-Charge Leistungen, Bauleistungen Voranmeldung, Vorauszahlung, Veranlagung Die neuen Meldeverpflichtungen (e-finanz)

2 Grundlagen 2 Unternehmerbegriff Wer ist Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes? Jeder, der eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Alles, was mit diesem Tätigkeitsbereich nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten betrachtet, objektiv im Zusammenhang steht, zählt zum Unternehmen. Einnahmenerzielungsabsicht, nicht Gewinnerzielungsabsicht muss vorliegen. 3

3 Umsatzsteuer - Grundlagen Was unterliegt der Umsatzsteuer in Österreich? Lieferungen und sonstige Leistungen, die der Unternehmer im Inland gegen Entgelt erbringt ( 1 UStG) Voraussetzung: Es liegt ein Leistungsaustausch vor Wenn alle o.a. Voraussetzungen erfüllt sind Eintrag in die Umsatzsteuervoranmeldung 4 Umsatzsteuer - Grundlagen Was ist der Unterschied zwischen Lieferung und sonstigen Leistungen? Lieferungen sind Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Sonstige Leistungen sind Leistungen, die nicht in einer Lieferung bestehen. Eine sonstige Leistung kann auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustandes bestehen. 5

4 Umsatzsteuer - Grundlagen Beispiel zu Leistungstausch: Der Unternehmer M hat eine fehlerhafte Maschine an den Kunden K geliefert. Der Fehler ist auf eine mangelhafte Materialüberprüfung durch M zurückzuführen. Er verursacht einen (Vermögens-)Schaden an einem anderen Gegenstand bei K in Höhe von EUR 1.500,00. Lösung: Beseitigt der Unternehmer M den Schaden selbst, oder lässt er ihn durch einen Dritten beheben, kommt es zu keinem entgeltlichen Leistungsaustausch mit K. Leistet M an K einen Geldersatz, liegt mangels Leistungsaustausch einen echter, nicht steuerbarer Schadenersatz vor. Beide Umsätze sind in die UVA NICHT aufzunehmen! 6 Übersicht: Steuerbare steuerpflichtige Umsätze Umsätze Steuerbar Nicht steuerbar Steuerpflichtig Steuerfrei Normalsteuersatz 20 % ermäßigter Steuersatz 10 % Ausnahmen: Steuersätze 12 % und 19 % mit Optionsrecht zur vollen Steuerpflicht Unecht (ohne Vorsteuerabzug) Ohne Optionsrecht Echt (mit Vorsteuerabzug) 7

5 Umsatzsteuer - Grundlagen Steuerbare Lieferungen und Leistungen können: Steuerfrei gem. 6 UStG oder Steuerpflichtig sein Steuerfreie Lieferungen und Leistungen können: Echt steuerbefreit oder Unecht steuerbefreit sein 8 Umsatzsteuer - Grundlagen Echte Steuerbefreiung: Umsatz ist umsatzsteuerfrei, der Vorsteuerabzug von Leistungen in Zusammenhang mit solchen Umsätze ist zulässig z.b.: Ausfuhr Unechte Steuerbefreiung: Umsatz ist steuerfrei, der Vorsteuerabzug von Leistungen in Zusammenhang mit solchen Umsätze ist nicht zulässig z.b.: Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Grundstücksumsätze, Kleinunternehmer 9

6 Umsatzsteuer - Grundlagen Beispiele: steuerfrei / steuerpflichtig Der Vermieter V vermietet einen Parkplatz an seinen Nachbar N. Es wird eine Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis ausgestellt. Lösung: Der Vermieter V hat vom Wahlrecht des 6 Z 14 UStG Gebrauch gemacht. Die Leistung ist daher steuerbar in Österreich aber steuerfrei. Der Umsatz ist in die UVA aufzunehmen. Der Internist I erbringt ärztliche Leistungen in seiner Ordination und erstellt nebenbei Gutachten als gerichtlich beeideter Sachverständiger. Lösung: I erbringt in beiden Fällen steuerbare Leistungen in Österreich. Seine ärztlichen Leistungen sind gem. 6 Z19 UStG jedoch steuerfrei, seine Leistungen als Gutachter steuerpflichtig. Beide Umsätze sind in die UVA aufzunehmen. 10 Sonstige Leistungen 11

7 Sonstige Leistungen ( 3a UStG) Was sind sonstige Leistungen? Sonstige Leistungen sind Leistungen, die nicht in einer Lieferung bestehen. Eine sonstige Leistung kann auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustandes bestehen. Eine sonstige Leistung liegt auch dann vor, wenn der Anspruch durch einen käuflich zu erwerbenden Berechtigungsschein begründet wird (z.b. Theaterkarte, Fahrkarte). Die Überlassung bespielter Tonbänder, Schallplatten oder Filme führt zu einer sonstigen Leistung, wenn die Übertragung des Verwertungsrechts im Vordergrund steht, ansonsten liegt eine Lieferung vor. Ebenso sind geistige Leistungen (Pläne, Manuskripte, ) zu beurteilen. 12 Leistungsort Sonstige Leistungen 13

8 Sonstige Leistungen - Leistungsort Warum ist die Bestimmung des Leistungsortes von Bedeutung? Weil nur Lieferungen/sonstige Leistung im Inland steuerbar sein können und in der Umsatzsteuervoranmeldung zu erfassen sind. 14 Sonstige Leistungen - Leistungsort Fragen zur Bestimmung des Leistungsortes Wird die Leistung an einen Unternehmer oder an eine Privatperson erbracht? o o Leistung an Unternehmer (B2B): Leistungsort ist grundsätzlich dort, wo der Empfänger ansässig ist ( 3a Abs. 6) Leistung an Nichtunternehmer (B2C): Leistungsort ist dort, wo der Unternehmer (Leistende) des Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat ( 3a Abs. 7) 15

9 Sonstige Leistungen - Leistungsort Fragen zur Bestimmung des Leistungsortes Kommt eine Ausnahmeregelung zur Anwendung? o Grundstücksleistung ( 3a Abs. 9) o Personenbeförderung ( 3a Abs. 10) o Tätigkeitsortleistung ( 3a Abs. 11) o Restaurant- und Verpflegungsleistungen o Kurzfristige Vermietung von Beförderungsmitteln ( 3a Abs. 12) o Katalogleistungen an Nichtunternehmer ( 3a Abs. 13) o Vermittlungsleistung an Nichtunternehmer ( 3a Abs. 8) 16 Wird die Leistung an einen Unternehmer erbracht? ja Handelt es sich um folgende Ausnahme? ja nein Generalnorm kommt zur Anwendung: Leistungsort = Sitz des Empfängers DL izm einem Grundstück = Grundstücksort Personenbeförderung = Ort der zurückgelegten Beförderungsstrecke Handelt es sich um folgende Ausnahme? nein (Annahme: Wohnsitz EU) ja nein Generalnorm kommt zur Anwendung: Leistungsort = Sitz d. erbringenden Unternehmers Tätigkeiten izm Kultur, Künste, Wissenschaft od. ähnliche Leistungen izm Messen: Leistungsort=Tätigkeitsort des leistenden Unternehmers Sonstige Leistung betreffend die Eintrittsberechtigungen sowie damit iz stehende Leistungen: Leistungsort=Veranstaltungsort Restaurant und Verpflegungsdienstleistungen = Tätigkeitsort An Bord von Schiffen, Flugzeugen, Eisenbahn innerhalb des Gemeinschaftsgebietes = Abgangsort Vermietung von kurzfristigen Beförderungsmitteln durch EU Unternehmer = Ort der tatsächlichen Zurverfügungstellung/Übergabe Vermittlungsleistungen = Ort an dem der vermittelte Umsatz erbracht wird Elektronisch erbrachte Dienstleistungen von Leistendem im Drittland = Empfänger aus Gemeinschaftsgebiet = Sitz d. Empfängers Katalogleistungen inklusive elektronisch erbrachter Dienstleistungen = Empfänger aus DL, Sitz des Empfängers Innergemeinschaftliche Güterbeförderung = Abgangsort Güterbeförderung allgemein = Ort der zurückgelegten Beförderungsstrecke Nebentätigkeiten zur Beförderung, Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen = Tätigkeitsort 17

10 Ergänzung zur Übersicht Beispiel: Die a) Schweizer Werbeagentur S b) Deutsche Werbeagentur S wird von der österreichischen Gemeinde G beauftragt Werbeeinschaltungen in österreichischen Tageszeitungen zu tätigen. Lösung: a) Der Leistungsempfänger ist eine juristische Person des öffentlichen Rechts. Der Leistungserbringer ist ein Drittlandsunternehmer. Die Leistung ist in Österreich steuerbar und steuerpflichtig. ( 3a Abs 15 Z 2 UStG). b) Der Leistungsempfänger ist eine juristische Person des öffentlichen Rechts. Der Leistungserbringer ist ein EU Unternehmer. Es kommt die Generalnorm B2C zu Anwendung. Die Leistung ist in Deutschland steuerbar. 18 Grundstücksleistungen Grundstücksleistungen liegen vor, wenn sich die Leistung überwiegend auf die Bebauung, Verwertung, Nutzung oder Unterhaltung des Grundstücks bezieht. Für den Ort der Leistung izm einem Grundstück ist die Lage des Grundstücks entscheidend. Beispiele: Vermietung und Verpachtung, Beherbergung, Vermietung von Fahrzeugabstellplätzen Sonstige Leistungen der Grundstücksmakler/-sachverständigen, Notare bei Beurkundung von Grundstückskaufverträgen, Architekten, Bauaufsichtsbüros, Bauingenieure, Bauträgergesellschaften, Abbruchund Erdarbeiten Architekten, auch wenn diese als Subunternehmer tätig werden Einräumung dinglicher Rechte zb Dienstbarkeiten, Baurecht etc. 19

11 Grundstücksleistungen Keine Grundstücksleistungen liegen vor: Veröffentlichung von Immobilienanzeigen Finanzierung/Finanzberatung von Grundstückserwerben bzw. Bebauung Rechts- und Steuerberatung in Grundstückssachen Sonstige Leistungen der Veranstalter von Messen und Ausstellungen 20 Grundstücksleistungen Beispiel: Der Steuerberater S beauftragt den österreichischen Gärtner G mit der Pflege der Grünflächen des Betriebsgrundstückes und der Pflanzen im Büro. Weiters beauftragt er den slowenischen Unternehmer H mit der Wartung der Heizungsanlagen und den kroatischen Unternehmer A mit der Wartung der Aufzugsanlage Lösung: Alle angeführten Leistungen stehen im Zusammenhang mit einem Grundstück. Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich nach dem Ort des Grundstückes und daher sind alle Umsätze steuerbar und steuerpflichtig in Österreich. 21

12 Beförderungsleistungen Eine Personenbeförderungsleistung wird dort ausgeführt, wo die Beförderung bewirkt wird, d.h. der Leistungsort richtet sich nach der zurückgelegten Beförderungsstrecke. Eine Güterbeförderung wird an einen Unternehmer dort ausgeführt, wo der Empfänger sein Unternehmen betreibt an einen Nichtunternehmer dort ausgeführt, wo die Beförderungsleistung bewirkt wird Ausnahme: innergemeinschaftliche Güterbeförderung an einen Nichtunternehmer: Leistungsort = Abgangsort 22 Beförderungsleistungen Beispiele: Der Steuerberater S kauft bei der Fluglinie A ein Flugticket a) um zu einem Kongress nach Berlin zu fliegen b) um mit seiner Ehefrau ein Wochenende in Paris zu verbringen. Lösung: a) Der Leistungsort richtet sich danach, wo die Beförderungsleistung bewirkt wird. Der österreichische Teil des Fluges ist daher steuerbar, aber steuerfrei ( 6 (1) Z 3 lit d UStG) in Österreich. Lösung a) = Lösung b) Der Spediteur S befördert für den Schuhfabrikanten F a) ein Klavier b) eine neue Produktionsmaschine von München nach Klagenfurt. Lösung: Es liegt eine Güterbeförderung vor. Nachdem F im Fall a) eine Leistung außerhalb seiner unternehmerischen Sphäre bezieht, wird er als Nichtunternehmer behandelt. Die Beförderungsleistung gilt gem Art 3a BMR an dem Ort ausgeführt, an dem sie beginnt. Der Umsatz ist daher steuerbar und steuerpflichtig in Deutschland. Im Fall b) wird die Beförderungsleistung im Rahmen des Unternehmens erbracht. Der Leistungsort ist daher der Ort an dem der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Der Umsatz ist steuerbar in Österreich. 23

13 Restaurant- und Verpflegungsleistungen Restaurantdienstleistungen: Lieferung von Speisen und Getränken zum Verzehr in Lokalität des Erbringers Bündel aus Dienstleistung und Lieferung Verpflegungsdienstleistung: Ebenfalls Bündel aus Dienstleistung und Lieferung, wird jedoch an einem Ort außerhalb der Lokalität des Unternehmers erbracht Leistungsort = wo der leistende Unternehmer tätig wird Ausnahme: Verpflegung an Bord eines Schiffes/Luftfahrzeuges/Eisenbahn bei innergemeinschaftlicher Personenbeförderung (Abgangsort) 24 Restaurant- und Verpflegungsleistungen Beispiel: Der Private D beauftragt den Unternehmer S in Salzburg mit dem Catering für eine Hochzeitsfeier in München. Lösung: Die Cateringleistung wird in Deutschland ausgeführt. Der Umsatz ist daher steuerbar und steuerpflichtig in Deutschland. 25

14 Leistungen izm Messen Kulturelle, künstlerische, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen sind, wenn der Leistungsempfänger Unternehmer ist, am Empfängerort (Generalnorm) Nichtunternehmer ist, am Tätigkeitsort steuerbar. 26 Ausnahme: Eintrittsberechtigungen Sonstige Leistungen betreffend Eintrittsberechtigungen sowie die damit zusammenhängenden Leistungen für kulturelle, künstlerische, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen wenn der Leistungsempfänger Unternehmer ist, am Veranstaltungsort Nichtunternehmer ist, am Tätigkeitsort steuerbar. Anwendungsbeispiele: Eintritte zu Vorführungen, Theateraufführungen, Messen, Konzerten, Ausstellungen, Sportveranstaltungen, Kongressen, Seminaren, Konferenzen... Keine Anwendung: Recht zur Benutzung eines Schwimmbades oder einer Turnhalle 27

15 Ausnahme: Eintrittsberechtigungen Nebenleistung zur Eintrittsberechtigung wird wie Eintrittsberechtigung behandelt Beispiele: die Benützung der Garderobe sanitäre Anlagen Vermittlung einer Eintrittsberechtigung ist keine damit zusammenhängende Leistung und fällt unter die Generalnorm gemäß 3a Abs. 6 UStG Eintrittsberechtigungen - Beispiele Beispiel: Der deutsche Unternehmer D besucht ein Rechtsseminar beim österreichischen Seminarveranstalter W in Wien. Lösung: Die Teilnahmegebühr ist am Veranstaltungsort (Wien) steuerbar und steuerpflichtig, unabhängig von Anmelde- und Zahlungsmodalitäten für das Seminar. 29

16 Eintrittsberechtigungen - Beispiele Beispiel: a) Der slowenische Unternehmer SLO mietet von der Klagenfurter Messe eine Standfläche. Neben der Vermietung der Standfläche erbringt die Messe noch zusätzliche Leistungen vor Ort wie die technische Versorgung (Strom, Wasser etc.) Reinigung und Bewachung des Messestandes und die Überlassung von Garderoben und Schließfächer an SLO. Über diese zusätzlichen Leistungen wird extra Rechnung gelegt. b) Es handelt sich um eine slowenische Gemeinde Lösung: Die Vermietung der Standfläche unterliegt der Generalnorm des 3a(6) B2B. Auch die zusätzlichen Leistungen sind im B2B Bereich entsprechend der Generalnorm zu behandeln. Die Leistungen sind daher steuerbar und steuerpflichtig am Empfängerort in Slowenien. 30 Eintrittsberechtigungen - Beispiele Beispiel: b) Wie a) der Leistungsempfänger ist jedoch die slowenische Gemeinde G. Lösung: Die Vermietung der Standfläche ist am Tätigkeitsort gem. 3a(11) steuerbar am Grundstücksort, also in Österreich. Die zusätzlichen Leistungen werden im B2C Bereich am Tätigkeitsort ausgeführt. Die Leistungen sind daher steuerbar und steuerpflichtig in Österreich. ( 3a(11) gilt ab für den nichtunternehmerische Leistungsempfänger) 31

17 Leistungen izm Messen und Ausstellungen Typische Nebenleistungen izm der Überlassung von Messeflächen: Technische Versorgung (Herstellung von Strom-, Gas-, Wasseranschlüssen Planung, Gestaltung, Aufbau, Umbau, Abbau von Ständen Standbetreuung Reinigung Überlassung von Garderobe Überlassung von Kommunikationsmitteln zur Nutzung Eintragungen in Messekataloge 32 Vermietung von Beförderungsmitteln Der Leistungsort liegt bei der kurzfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln durch EU Unternehmer dort, wo das Beförderungsmittel dem Leistungsempfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird bei langfristiger Vermietung durch EU Unternehmer an andere Unternehmer, dort wo der Empfänger sein Unternehmen betreibt bei langfristiger und kurzfristiger Vermietung durch Drittlandsunternehmer im Inland, wenn das Fahrzeug im Inland genutzt wird, sonst im Drittland. Beförderungsmittel: Fahrzeuge mit oder ohne Motor, zur Beförderung von Personen oder Gegenständen. (NICHT: Bagger, Kräne div. landwirtschaftliche Maschinen) 33

18 Vermietung von Beförderungsmitteln Beispiele: Der deutsche Unternehmer U landet am Flughafen Klagenfurt und bekommt dort sein bereits am Flughafen München gemietetes Leihauto übergeben. Lösung: Der Leistungsort liegt am Ort der Übergabe des Beförderungsmittels. Der Umsatz ist daher steuerbar und steuerpflichtig in Österreich. Der Salzburger Bauunternehmer S mietet für ein Jahr einen Bagger von einem deutschen Bauunternehmer. Lösung: Es liegt hier keine Vermietung eines Beförderungsmittels vor. Es wird lediglich eine allgemeine sonstige Leistung erbracht. Daher B2B Generalnorm der Umsatz ist steuerbar und steuerpflichtig am Empfängerort, also in Österreich. 34 Vermietung eines Beförderungsmittels Beispiel: Privatperson A least von einem tschechischen Unternehmer T einen PKW für sechs Monate. Lösung: Es handelt sich bei der Leistung des T um die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (länger als 30 Tage). Es kommt (bis 2013) zur Anwendung der Generalklausel. Leistungsort ist dort, wo T seinen Sitz hat somit in Tschechien. In Ö nicht steuerbar. 35

19 Besondere sonstige Leistungen 36 Besorgungsleistung Besorgen liegt vor, wenn ein Unternehmer für Rechnung eines anderen im eigenen Namen Leistungen durch einen Dritten erbringen lässt oder wenn ein Unternehmer für Rechnung eines anderen im eigenen Namen Leistungen an Dritte erbringt. Das Handeln muss für fremde Rechnung erfolgen. Die für die besorgte Leistung geltenden Vorschriften sind auf die Besorgungsleistung entsprechend anzuwenden Leistungsort, Steuerbefreiung, Steuerermäßigung! 37

20 Besorgungsleistung Beispiel: Der Unternehmer W in Wien beauftragt den Unternehmer CH in der Schweiz Werbemaßnahmen in Österreich durchzuführen. CH beauftragt seinerseits den Linzer Unternehmer L mit der Durchführung der Werbeleistung. Lösung: Die Leistung des L an den CH ist eine Werbeleistung. (= besorgte Leistung) Leistungsort: Generalnorm steuerbar und steuerpflichtig in CH Die Leistung des CH an den W ist eine Besorgungsleistung. Dieselben Regelungen wie für die besorgten Leistung (Werbeleistung) kommen zur Anwendung. Daher wird mittels Generalnorm der Leistungsort ermittelt = Ö. 38 Besorgungsleistung Konsequenzen? L fakturiert an den CH nach Schweizer Umsatzsteuerrecht; in Österreich nicht steuerbar; dh keine österreichische Umsatzsteuer, keine Aufnahme in die UVA; keine ZM da keine innergemeinschaftliche Leistungserbringung CH fakturiert an den W nach österreichischen Umsatzsteuerrecht; da CH keinen Sitz in Österreich hat, kommt es gemäß 19 (1) UStG zum Übergang der Steuerschuld auf W. Achtung: Hinweis auf der Rechnung; W muss Leistung in seine UVA aufnehmen. 39

21 Besorgungsleistung Beispiel: Der Spediteur A mit Sitz im Inland besorgt für den Unternehmer B mit Sitz im Inland die Beförderung eines Gegenstandes von Klagenfurt nach Zürich. Die Beförderung führt der Unternehmer C durch. Lösung: Die grenzüberschreitende Beförderung des C ist gemäß 3a Abs. 6 UStG in Österreich steuerbar und nach 6 (1) Z 3 lit a UStG steuerfrei. Das gleiche gilt für die Besorgungsleistung des A. KZ 000 KZ Besorgungsleistung Beispiel: Der Konsument K, Wien, bringt in Wien ein defektes Bügelweisen zum Elektrohändler E, Wien. E repariert es nicht selbst sondern schickt es vereinbarungsgemäß gegen Kostenersatz zum Hersteller H nach München. Der Hersteller H repariert den Gegenstand, ohne Hauptstoffe beizustellen. Lösung: H erbringt an E eine Werkleistung an einem beweglichen körperlichen Gegenstand. Der Ort der Werkleistung liegt gem. 3a Abs. 6 in Österreich. Die Steuerschuld des H geht gem. 19 auf E als Leistungsempfänger über. Geht man von einer Besorgungsleistung des E aus, so sind die für die besorgte Leistung geltenden Vorschriften auf die Leistung des E an K anzuwenden. E tätigt auch eine Werkleistung, deren Ort nach 3a (11) c in Deutschland liegt. 41

22 Vermittlungsleistung Eine Vermittlung liegt vor, wenn ein Unternehmer durch Herstellung unmittelbarer Rechtsbeziehungen zwischen einem Leistenden und einem Leistungsempfänger einen Leistungsaustausch zwischen diesen Personen herbeiführt. Eine Vermittlungsleistung an einen Unternehmer wird am Empfängerort (Generalnorm) Nichtunternehmer wird an dem Ort an dem der vermittelte Umsatz ausgeführt wird erbracht. 42 Vermittlungsleistung Beispiel: Der österreichische Unternehmer A vermittelt für den Schweizer Unternehmer CH in Österreich steuerbare Lieferungen. Lösung: Die Vermittlungsleistung fällt unter die B2B Generalklausel. Leistungsort = Empfängerort; Die Leistung ist daher nicht in Ö steuerbar. 43

23 Vermittlungsleistung Beispiel: Der österreichische Unternehmer A vermittelt für den österreichischen Privaten P eine Beratung durch den deutschen Anwalt DE. Lösung: Die Beratungsleistung des DE an P fällt unter die B2C Generalregelung und ist daher an jenem Ort steuerbar, an dem der Anwalt sein Unternehmen betreibt; daher DE. Die Vermittlungsleistung des A ist dort steuerbar, wo der Umsatz ausgeführt wird ( 3a Abs. 8), daher ebenfalls in DE. Auch dieser Umsatz ist in Ö nicht steuerbar. 44 Eigenverbrauch Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt ( 3a (1a) UStG) (sog. Verwendungseigenverbrauch): Die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; (gilt nicht für die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Grundstücks) 45

24 Eigenverbrauch Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt ( 3a (1a) UStG) (sog. Leistungseigenverbrauch): die unentgeltliche Erbringung von anderen sonstigen Leistungen durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen. 46 Eigenverbrauch Aufwandseigenverbrauch: Dieser liegt vor, soweit ein Unternehmer Ausgaben tätig, die Leistungen betreffen, die Zwecken des Unternehmens dienen, und nach 20 (1) Z 1-5 EStG oder nach 12 (1) Z 1-5 KStG nicht abzugsfähig sind ( 1 (1) Z 2 lit. a UStG). Eine Besteuerung erfolgt nur, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Der Vorsteuerabzug steht nicht zu, wenn Ausgaben für Zwecke des Unternehmens erfolgen, ertragsteuerlich aber zur Gänze oder zu mehr als 50% nicht abzugsfähig sind. Überwiegt der unternehmerisch veranlasste Teil, steht der volle Vorsteuerabzug zu. 47

25 Eigenverbrauch Aufwandseigenverbrauch: Überwiegt der unternehmerisch veranlasste Teil, steht der volle Vorsteuerabzug zu. Hinsichtlich des unangemessenen Teils liegt Eigenverbrauch vor. Beispiel: Ein Steuerberater kauft einen Barockschrank um EUR ,00. Ertragsteuerlich wären EUR 7.000,00 (excl. USt) absetzbar. Lösung: Es ist der überwiegende Teil des Schrankes (nämlich EUR 7.000,00) abzugsfähig. Aus der Anschaffung steht die gesamte Vorsteuer zu. Der unangemessene Teil wird über den Eigenverbrauch korrigiert (auch Hilfsgeschäfte). 48 Eigenverbrauch Entnahmeeigenverbrauch: Einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt wir die Entnahme eines Gegenstandes durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen, oder für jede andere unentgeltliche Zuwendung, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens ( 3 (2) UStG). 49

26 Übergang der Steuerschuld (Reverse Charge) 50 Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger Grundsätzlich schuldet der Leistende die für die Leistung angefallene Umsatzsteuer; dh der Leistende erklärt diesen Umsatz in seiner Umsatzsteuervoranmeldung und führt die Umsatzsteuer ab. In Ausnahmefällen geht die Steuerschuld jedoch auf den Leistungsempfänger über; dh der Leistungsempfänger erklärt die Leistung in seiner Umsatzsteuervoranmeldung und muss die dafür anfallende Umsatzsteuer abführen. Gleichzeitig steht dem Leistungsempfänger der Vorsteuerabzug zu (wenn alle Voraussetzungen gegeben sind). 51

27 Übergang der Steuerschuld Voraussetzungen: leistende Unternehmer hat weder Sitz noch gewöhnlichen Aufenthalt im Inland eine eventuell vorhandene Betriebsstätte ist nicht an der Leistungserbringung beteiligt der Leistungsempfänger ist Unternehmer Leistende: führt keine UVA im Inland ab, wird auch für Zwecke der USt nicht erfasst! ZM im Sitzstaat, sofern EU. Er haftet für die Umsatzsteuer! Leistungsempfänger trägt den Umsatz des Leistenden in eigener UVA unter KZ 57 ein und zieht (sofern keine Ausnahme) die VST unter KZ Übergang der Steuerschuld Zum Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger kommt es zb bei grenzüberschreitenden sonstigen Leistungen grenzüberschreitenden Werklieferungen Bauleistungen Neu: Ab Lieferung von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen, wenn das in der Rechnung ausgewiesene Entgelt mindestens EUR 5.000,00 beträgt 53

28 Übergang der Steuerschuld Beispiel: Der österreichische Unternehmer U repariert eine Maschine, die ihm eine italienischer Unternehmer I gebracht hat. Lösung: Es werden Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen verrichtet. Der Leistungsort richtet sich nach der Generalnorm des 3 Abs. 6 UStG. Der Umsatz ist daher steuerbar und steuerpflichtig am Ort, an dem der Empfänger sein Unternehmer betreibt. Daraus folgt: U erbringt einen Umsatz in Italien. Es kommt das Reverse-Charge System zu Anwendung die Steuerschuld geht auf den Leistungsempfänger I über. U stellt daher eine Rechnung ohne Umsatzsteuer mit dem Hinweis auf den Übergang der Steuerschuld aus. I hat italienische Umsatzsteuer abzuführen und kann sich diese gleichzeitig als Vorsteuer abziehen. 54 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Bei Bauleistungen kommt es zum Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger - unabhängig davon wo der Leistende seinen Wohnsitz (Sitz) oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Voraussetzungen: Bauleistungen werden an einen Unternehmer erbracht, der o seinerseits mit der Erbringung dieser Bauleistungen beauftragt ist oder o der seinerseits üblicherweise Bauleistungen erbringt 55

29 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Bauleistungen sind: Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderungen oder Befestigungen von Bauwerken. Überlassung von Arbeitskräften, wenn diese Bauleistungen ausführen seit : Reinigung von Bauwerken 56 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Bauwerke sind: Gebäude sämtliche mit dem Erdboden verbundene oder aufgrund eigener Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen darunter fallen: o sämtliche Hoch- und Tiefbauten und mit dem Erdboden fest verbundene Anlagen (Straßen, Tunnels, Silos) o Sämtliche Einbauten wie Fenster, Türen, Bodenbeläge, Heizungsanlagen, Ladeneinbauten, Einbauküchen 57

30 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Keine Bauleistungen sind folgende selbständige Hauptleistungen: planerische Leistungen Beförderungsleistungen Vermietung von Geräten ohne Beistellung von Personal Reparatur und Wartung von Baumaschinen reine Wartungsarbeiten an Bauwerken oder Teilen von Bauwerken, solange nicht Teile verändert, bearbeitet oder ausgetauscht werden reine Metalllieferungen 58 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Beispiel: Der Generalunternehmer G wird mit dem Umbau eine Lokales vom Gastwirt W beauftragt. In Zuge dessen bestellt G eine Theke beim Tischler T. Die Theke wird nach den Wünschen des W geplant, gefertigt, geliefert und montiert. Lösung: Alle Beteiligten sind Unternehmer. Die Montageleistung ist eine Bauleistung. Demgegenüber ist die Planung, Fertigung und Lieferung der Theke durch T keine Bauleistung. Da die Theke durch die Montage fest mit dem Gebäude verbunden wird, liegt aber insgesamt eine Bauleistung vor. Nachdem der Leistungsempfänger G seinerseits mit einer Bauleistung beauftragt wurde, sind alle Voraussetzung des 19 Abs. 1a UStG gegeben und es kommt zum Übergang der Steuerschuld. T fakturiert an G eine Bauleistung. Da W kein Bauleister ist, erfolgt die Fakturierung von G an W NICHT als Bauleistung, sondern mit Ausweis der Umsatzsteuer. 59

31 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Als Bauleistung gilt auch die Reinigung von Bauwerken Davon erfasst ist jede Säuberung von Räumlichkeiten oder Flächen, die Teile eines Bauwerkes sind Beispiele: Reinigung von: o o o o o o Gebäuden Fassaden Fenstern Swimmingpools Kanälen Straßen und Parkplätzen (Schneeräumung, Kehrleistungen, Straßenwaschung,...) 60 Übergang der Steuerschuld - Bauleistungen Bei einer einheitlichen Leistung ist maßgebend, ob die Reinigungsleistung die Hauptleistung darstellt oder lediglich eine unselbständige Nebenleistung zu einer nicht als Bauleistung zu qualifizierende Hauptleistung ist Bei der Büroreinigung (Reinigung von Böden, Büromöbel, Stiegenhäusern, Gängen, WC-Anlagen, usw.) ist insgesamt von einer Bauleistung auszugehen 61

32 Bauleistungen Reinigung - Beispiel Beispiel: Der Bauherr A beauftragt das Bauunternehmen B als Generalunternehmer mit der Herstellung eines Bauwerkes. B beauftragt das Reinigungsunternehmen C mit der Bauendreinigung. Lösung: Es kommt zu einem Übergang der Steuerschuld zwischen C B; es kommt zu KEINEM Übergang der Steuerschuld zwischen B A. 62 Bauleistungen Reinigung - Beispiel Beispiel: Das Reinigungsunternehmen A beauftragt das Bauunternehmen B mit Bauarbeiten für das unternehmenseigene Bürogebäude. Lösung: Es kommt zu einem Übergang der Steuerschuld zwischen B A, da A üblicherweise Bauleistungen erbringt. (KEIN Übergang der Steuerschuld, wenn A nicht Bauwerksreinigungen erbringt, sondern z.b. eine Textilreinigung betreibt, da diese nicht unter den Bauleistungsbegriff fällt). 63

33 Bauleistungen - Beispiel Beispiel: Der Generalunternehmer G beauftragt den Fensterbauer F mit der Lieferung von 50 nach Maß angefertigten Fenstern. 45 Fenster werden auf die Baustelle geliefert und in die bestehende Vorrichtung eingehängt. 5 Fenster werden von F montiert. Lösung: Jede Lieferung ist für sich zu beurteilen. Die 45 gelieferten Fenster gelten als reine Lieferung, es liegt in diesem Fall keine Bauleistung vor. Die 5 montierten Fenster gelten als Bauleistung, es muss eine Rechnung mit Ausweis des Übergangs der Steuerschuld ausgestellt werden. 64 Entstehen der Steuerschuld 65

34 Entstehen der Steuerschuld Grundsätzlich mit Ablauf des Monats, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung erbracht wurde (Sollbesteuerung!) Jedoch: Verschiebung um einen Kalendermonat, wenn keine Rechnung ausgestellt wurde oder Rechnung verspätet ausgestellt wurde Jedoch: für Leistungen, für welche die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger übergeht, weil der Leistende im Inland keinen Sitz hat oder die Leistung nicht von der inländischen Betriebsstätte ausgeführt wurde, entsteht die Steuerschuld immer in dem Monat, in welchem die Leistung erbracht wurde! 66 Entstehen der Steuerschuld Beispiel: Der Steuerberater S bezieht im November 2011 eine Beratungsleistung von einem deutschen Kollegen. S erhält die Rechnung im Dezember Lösung: Es wird eine sonstige Leistung im B2B Bereich erbracht. Der Leistungsort ist Österreich, es kommt zum Übergang der Steuerschuld. Die Steuerschuld entsteht grundsätzlich mit Ablauf des Monats November. Die spätere Rechnungsausstellung hat keinen Einfluss auf das Entstehen der Steuerschuld. 67

35 EXKURS Die Weiterverrechnung von Kosten 68 Weiterverrechnung von Kosten Bei der Weiterverrechnung von Kosten (zb im Konzern) liegt eine steuerbare Leistung gegen Entgelt vor (auch wenn die Gegenleistung nur in Höhe der Selbstkosten erbracht wird). Es ist entscheidend, welche Leistungen erbracht wurden Konzernumlagen oder Managementleistungen müssen nach Leistungsinhalt und Entgelt aufgelistet werden, um eine umsatzsteuerliche Beurteilung zu ermöglichen Wenn keine Ausnahme zum Tragen kommt Empfängerortprinzip z.b.: Empfänger ist österr. Unternehmer Umsatz ist steuerbar und steuerpflichtig in Österreich; Wenn Empfänger Sitz in Ausland hat nicht steuerbarer Auslandsumsatz; Achtung ZM, wenn Leistungsempfänger in EU Sitz hat Wenn Ausnahmeregelung zum Tragen kommt, ist diese zu beachten! 69

36 Weiterverrechnung von Kosten Sonderfall Repräsentanzleistung: Ein österreichischer Unternehmer repräsentiert ein französisches Unternehmen in Österreich. Er verrechnet hierfür Kosten wie Personalkosten, Bürokosten etc. weiter. Repräsentanz ist als Leistungsbündel zu sehen. Die Gesamtleistung wird an einen französischen Unternehmer erbracht. Es kommt die Generalnorm zur Anwendung der Leistungsort liegt daher beim Empfänger. Die Repräsentanzleistung wird daher in Frankreich erbracht. Das österreichische Unternehmen meldet diese Leistung in der ZM; stellt die Rechnung nach französischen Vorschriften aus, in FR Übergang der Steuerschuld auf das französische Unternehmen 70 Weiterverrechnung von Kosten - Beispiel Das tschechische Unternehmen T verrechnet dem österreichischen Unternehmen A Personalkosten. Generalnorm Empfängerortprinzip Leistungsort ist Österreich, daher steuerbar und steuerpflichtig in Österreich; in Österreich Übergang der Steuerschuld auf den österreichischen Unternehmer Das deutsche Unternehmen M verrechnet dem österreichischen Unternehmen A Leistungen in Zusammenhang mit einer Messe. Sonstige Leistungen izm Messe: Generalklausel B2B 71

37 Weiterverrechnung von Kosten - Beispiel Beispiel: Die österreichische Konzerngesellschaft A (Unternehmer) erbringt eine komplexe Dienstleistung an die deutsche Konzerngesellschaft B (Buchhaltung, Lohnverrechnung, Beratung, Repräsentanz, Vertretung etc.). B ist ebenfalls Unternehmer. Lösung: Die komplexe Dienstleistung fällt da keine spezielle Leistungsortregelung zum Tragen kommt, unter die B2B Generalnorm. Leistungsort = DE; in Ö daher nicht steuerbar. (In DE idr Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger) 72 Weiterverrechnung Kosten I Stimmt das? Firma Müller Herrengasse Klagenfurt UID:ATU An Firma Muster Bahnhofstraße München UID: DE Firma Müller Herrengasse Klagenfurt UID:ATU An Firma Meier Neuer Platz Klagenfurt UID:ATU

38 Weiterverrechnung Kosten - Beispiel GRT System GmbH Pfarrhofgasse Klagenfurt UID:ATU An FTG System OG Gauitsch Kitzeck UID:ATU Klagenfurt, am Sonstige Leistungen (Art. 3a UStG) - Binnenmarkt 75

39 Sonstige Leistungen (Art. 3a UStG) - Binnenmarkt Beförderungsleistungen Eine innergemeinschaftliche Güterbeförderung liegt nach Art. 3a (1) UStG vor, wenn sie in dem Gebiet eines Mitgliedstaates beginnt (Abgangsort) und in dem Gebiet eines anderen Mitgliedstaates endet (Ankunftsort). Eine Anfahrt des Beförderungsunternehmers zum Abgangsort ist unmaßgeblich. Entsprechendes gilt für den Ankunftsort. Die Voraussetzungen sind für jeden Beförderungsauftrag gesondert zu prüfen (Frachtbrief). Es ist unerheblich, ob die Beförderungsstrecke ausschließlich über Gemeinschaftsgebiet oder auch über Drittlandsgebiet führt. 76 Sonstige Leistungen (Art. 3a UStG) - Binnenmarkt Beispiel: Eine Privatperson P aus Österreich beauftragt den österreichischen Frachtführer F, Güter von Spanien nach Österreich zu befördern. Lösung: Der Ort der Beförderungsleistung liegt in Spanien, da die Beförderung der Güter in Spanien beginnt (Art. 3a (1) UStG). F ist Steuerschuldner in Spanien (Art. 193 MWSt-RL 2006/112/EG). Die Abrechnung richtet sich nach den Regelungen des spanischen Umsatzsteuerrechtes. 77

40 Sonstige Leistungen - Beispiel Beispiel: Eine österreichische Körperschaft öffentlichen Rechts P (mit UID) erteilt dem Unternehmer F in Frankreich den Auftrag, ein Gutachten zu erstellen, das P in ihrem Hoheitsbereich auswerten will. F vergibt bestimmte Teilbereiche an den Unternehmer U im Inland und beauftragt ihn, die Ergebnisse seiner Ermittlungen unmittelbar P zur Verfügung zu stellen. 78 Sonstige Leistungen - Beispiel Lösung: 1. Frage: Wer erbringt an wen die Leistung? U erbringt die Leistung an F F erbringt die Leistung an P 2. Frage: Erbringt U die Leistung an einen Unternehmer oder an einen Privaten? U erbringt Leistung an einen Unternehmer: B2B Leistung Nachweis, dass der Empfänger Unternehmer ist Abfrage der UID Nummer 79

41 Sonstige Leistungen - Beispiel 3. Frage: Was ist die Folge? Leistungsort bestimmt sich nach der Generalnorm für Unternehmer (sofern keine Ausnahme vorliegt) 3a Abs. 6: Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer ausgeführt wird, wird an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. F betreibt sein Unternehmen in Frankreich, der Leistungsort ist daher ebenfalls Frankreich 4. Frage: Wie sieht die Rechnung aus? Die Rechnungsmerkmale bestimmen sich nach französischem Umsatzsteuerrecht, da der Leistungsort nicht in Österreich liegt. 80 Sonstige Leistungen - Beispiel 5. Frage: Muss diese Leistung aus Sicht des U in die österreichische Umsatzsteuervoranmeldung? Nein! Leistungsort liegt nicht in Österreich 6. Frage: Wie wird dieser Vorgang verbucht? Erlöse auf ein Konto Umsatzerlöse nicht steuerbar 7. Frage: Muss dieser Vorgang in die zusammenfassende Meldung? Ja! Bis spätestens zum Ablauf des auf den Kalendermonats folgenden Monats hat der Leistende eine ZM abzugeben. (siehe Workshop Teil I) 81

42 Umsatzsteuerliche Beurteilung aus der Sicht von F 1. Frage: Erbringt F die Leistung an einen Unternehmer? Ja; UID Nummern Abfrage! 2. Frage: Was ist die Folge? Leistungsort bestimmt sich, sofern keine Ausnahme vorliegt, nach 3a Abs. 6 UStG: d.h. Empfängerortprinzip Empfänger der Leistung ist eine österreichische Körperschaft, daher ist Leistungsort Österreich in Ö steuerbar! 82 Umsatzsteuerliche Beurteilung 3. Frage: Wie sieht die Rechnung aus? Die Rechnungsmerkmale bestimmen sich nach 11 UStG. Insbesondere hat diese Rechnung zu enthalten (siehe Workshop Teil I): UID Nummer des Leistungsempfängers Hinweis auf den Übergang der Steuerschuld kein Ausweis von Umsatzsteuer 83

43 Umsatzsteuerliche Beurteilung 4. Frage: Muss die Leistung in die österreichische Umsatzsteuervoranmeldung? F erbringt eine Leistung in Österreich. Diese Leistung ist grundsätzlich steuerbar. Da F in Österreich weder einen Sitz noch eine Betriebsstätte hat und der Leistungsempfänger P eine juristische Person des öffentlichen Rechts (oder Unternehmer) ist, kommt es zum Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger Leistungsempfänger P hat die Leistung in seine Umsatzsteuervoranmeldung aufzunehmen: KZ 057 Gleichzeitig kann der Leistungsempfänger sofern er zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, die Vorsteuern in der KZ 066 in Abzug bringen 84 Umsatzsteuerliche Beurteilung 5. Frage: Wie verbucht P diesen Vorgang? Aufwandskonto (Achtung Steuercode für Reverse Charge hinterlegen) wenn Voraussetzungen gegeben sind Vorsteuerabzug ist gegeben 6. Frage: Muss diese Meldung in die Zusammenfassende Meldung? Nur in die ZM des Leistenden (also F), nicht in die ZM des P! 85

44 Beförderungsleistung Beispiel: Der spanische Unternehmer A beauftragt den spanischen Unternehmer B Güter von Wien nach Barcelona zu befördern. B beauftragt den österreichischen Unternehmer C mit der Beförderung der Güter von Wien nach Salzburg. Die Beförderung von Salzburg nach Barcelona führt B selbst durch. B verwendet gegenüber C seine spanische UID. Lösung: Die inländische Güterbeförderung von C an B fällt unter die B2B Generalklausel. Leistungsort = Empfängerort; Die Leistung ist daher in Spanien steuerbar; Die ig Güterbeförderung des B an den A fällt ebenfalls unter die B2B Klausel, ist ebenfalls in Spanien steuerbar. 86 Güterbeförderung Beispiel: Der österreichische Private A beauftragt den österreichischen Unternehmer B mit dem Transport seiner Möbel von a) Frankreich nach Österreich und b) Österreich nach Marokko Lösung: a) Der innergemeinschaftliche Transport von Frankreich nach Österreich ist am Abgangsort steuerbar; b) die grenzüberschreitende Güterbeförderung an Private ist dort steuerbar, wo sie bewirkt wird; es ist in Österreich daher der inländische Teil steuerbar. 87

45 Zusammenfassende Meldungen 88 Zusammenfassende Meldungen Was gehört in die ZM? innergemeinschaftliche Lieferungen (keine Änderungen) Ab auch sonstige Leistungen an EU- Unternehmer (nur wenn sich der Leistungsort nach der Generalklausel bestimmt) Erfassung in dem Monat, in dem die Leistung erbracht wird (unabhängig von Rechnungslegung) Bei igl weiterhin Verschiebung um einen Monat durch spätere Rechnungslegung möglich 89

46 Zusammenfassende Meldungen Das heißt: Der leistende Unternehmer, der steuerpflichtige sonstige Leistungen in anderen Mitgliedsstaaten erbringt, für die die Leistungsempfänger zwingend die Steuer schulden, hat in der Zusammenfassenden Meldung die UID Nummer jedes einzelnen Leistungsempfängers und die Summe der Bemessungsgrundlagen der an diesen erbrachten steuerpflichtigen sonstigen Leistungen anzugeben. 90 Zusammenfassende Meldungen Einreichung: Meldezeitraum der ZM ist grundsätzlich der Kalendermonat. Unternehmer, die nur quartalsweise UVAs abgeben müssen (Umsätze unter EUR ,00 im letzten Jahr, ab 2011 EUR ,00) haben auch nur vierteljährliche ZM einzureichen. Die ZM ist ab 2010 am Ende des folgenden Kalendermonats (bisher 15. des Zweitfolgemonats) einzureichen. Verspätete Abgabe = Verspätungszuschlag bis zu 1% der Bemessungsgrundlage und max. EUR 2.200,00! 91

47 Vielen Dank für Ihre Aufme Birgit Perkounig Tel.: Tel.: Mag. Birgit Perkounig Seit 20 Jahren in der Steuerberatung seit 2001 für TPA Horwath tätig seit 2004 in leitender Position Vortragende im Bereich der Erwachsenenbildung Spezialisierung Umsatzsteuer, Umgründungen Mag. Astrid Ebenwaldner Seit 1999 für TPA Horwath tätig Vortragende im Bereich der Erwachsenenbildung Spezialisierung im Bereich der KMU Beratung Astrid Ebenwaldner Tel.: Vereinssitz: St. Veiter Ring 51, 9020 Klagenfurt a. W. Tel , Fax Verein der Kärntner Steuerberater und Wirtschaftsprüfer in Kooperation mit: kammer der wirtschaftstreuhänder Landesstelle Kärnten

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