Wirtschaftsprüferkammer Körperschaft des öffentlichen Rechts Rauchstraße Berlin. Düsseldorf, 30. Januar 2014

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1 Wirtschaftsprüferkammer Körperschaft des öffentlichen Rechts Rauchstraße Berlin Düsseldorf, 30. Januar /622 Vorschläge der WPK zur Anpassung der Berufssatzung WP/vBP Sehr geehrte Damen und Herren, für die Möglichkeit, zu dem Vorschlag des Beirates zur Neufassung der Berufssatzung WP/vBP (im Folgenden: Berufssatzung) Stellung zu nehmen, bedanken wir uns. Das IDW hält es grundsätzlich für sinnvoll, die Anforderungen an die Qualitätssicherung in Wirtschaftsprüferpraxen vor dem Hintergrund der praktischen Erfahrungen seit Einführung der Gemeinsamen Stellungnahme der WPK und des IDW: Anforderungen an die Qualitätssicherung in der Wirtschaftsprüferpraxis (VO 1/2006) zu überprüfen und soweit erforderlich zu modernisieren. Die Regeln sollten insgesamt daraufhin überprüft werden, ob sie weiterhin einzeln und insgesamt erforderlich und geeignet sind, um angemessene Qualitätssicherungssysteme für eine ordnungsmäßige Abwicklung der fachlichen Tätigkeiten von Wirtschaftsprüfern zu etablieren. Des Weiteren sollten die Regeln so ausgestaltet werden, dass eine verhältnismäßige Umsetzung in Abhängigkeit von Größe und Struktur der WP-Praxis auf einfache Art und Weise gefördert wird. Diese Maßstäbe verfehlt der von der WPK vorgelegte Entwurf in weiten Teilen. Daneben stellt sich die für die Berufspraxis bedeutsame Frage nach dem geeigneten Zeitpunkt einer Neuregelung der berufsständischen Anforderungen an die Qualitätssicherung. Diesbezüglich sehen wir vor allem die Notwendigkeit, die aktuellen Entwicklungen auf europäischer und internationaler Ebene einzubeziehen. Zum einen ist nach der Einigung in den Trilogverhandlungen von EU- Kommission, EU-Parlament und Ministerrat damit zu rechnen, dass die interna-

2 Seite 2/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK tionalen Standards im Rahmen des europäischen Gesetzgebungsprozesses zur Regulierung der Abschlussprüfung in absehbarer Zeit unmittelbar geltendes europäisches Recht werden. Zum anderen enthalten die Regulierungsvorschläge zusätzliche Anforderungen an die interne Organisation von Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften, die sich z.t. über die internationalen Standards hinausgehend auf die Ausgestaltung der Qualitätssicherungssysteme auswirken werden. Darüber hinaus plant der International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) aktuell eine Überarbeitung der Standards zur Qualitätssicherung (ISQC 1 und ISA 220). Diese Entwicklungen sind unseres Erachtens zwingend in die Überlegungen zur Fortentwicklung der Berufssatzung einzubeziehen. Daher ist die vorgesehene Änderung der Berufssatzung zum jetzigen Zeitpunkt verfrüht. Sie birgt das hohe Risiko, dass in kurzer Zeit eine Vielzahl der Regelungen gegebenenfalls erneut geändert oder rückgängig gemacht werden muss. Diese Änderungen müssten von den Berufspraxen unter Inkaufnahme hoher personeller und finanzieller Belastungen jeweils nachvollzogen werden. Dies ist dem Berufsstand nicht zuzumuten. Hält die WPK dessen ungeachtet an den Änderungsvorschlägen in dem vorgelegten Umfang fest, bedürfen diese jedenfalls einer grundlegenden Überarbeitung. Dies ergibt sich aus den nachfolgenden wesentlichen Feststellungen, die in der Anlage zu diesem Schreiben eingehender dargelegt werden. Wir beschränken unsere Stellungnahme auf die Vorschläge zur Berufsatzung einschließlich deren Erläuterungen. Auf den Hinweis der WPK zur Qualitätssicherung in der WP/vBP-Praxis gehen wir im Folgenden nicht im Detail ein. Da dieser auf die (geänderten) Satzungsbestimmungen Bezug nimmt, gelten die nachfolgenden Kritikpunkte aber für diesen entsprechend. Darüber hinaus enthält der Hinweis weitere konzeptionelle Mängel, widersprüchliche Regelungen und Inkonsistenzen zu den Satzungsvorschriften, die unseres Erachtens eine vollständige Überarbeitung des Hinweises erforderlich machen. Durch die Berufssatzung schafft die WPK geltendes Recht und greift damit unmittelbar in die Berufsausübung ein. Mit dieser Möglichkeit zur Rechtsetzung verbunden ist eine besondere Verantwortung der WPK, durch eindeutige, verständliche und widerspruchsfreie Satzungsvorschriften Rechtssicherheit für die Berufsangehörigen und bei der Durchführung der Berufsaufsicht zu schaffen. Der Entwurf erfüllt in weiten Teilen diese Anforderungen nicht. Festzustellen ist, dass die von der WPK vorgeschlagene neue Regelungsstruktur (insbesondere das unklare Verhältnis zwischen Satzung, Satzungserläuterungen und Hinweis), verbunden mit der Vorgabe zahlreicher neuer Satzungsregeln und der häufigen

3 Seite 3/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Verwendung von unbestimmten, auslegungsbedürftigen oder fehlerhaft verwendeten Begriffen zu Unklarheiten und Abgrenzungsproblemen führt. Dadurch entstehen für die Berufsangehörigen nicht verlässlich einschätzbare berufs- und haftungsrechtliche Risiken. Unklarer Pflichtenrahmen Das primäre Ziel der Überarbeitung der Qualitätssicherungsanforderungen ist nach den Ausführungen im WPK-Magazin 4/2013, S. 12, für die Berufsangehörigen mehr Rechtssicherheit zu schaffen, indem klar zwischen Rechtspflichten und ergänzenden Erläuterungen unterschieden werden soll. Diesem Anspruch wird nicht gerecht, wenn die bisher in der VO 1/2006 formulierten Anforderungen zum Teil in die Berufssatzung selbst, zum Teil in Erläuterungstexte und zum Teil in einen Hinweis der WPK zur Qualitätssicherung in der WP/vBP- Praxis aufgenommen werden. Diese nicht integrierte Abhandlung der Thematik gefährdet Konsistenz und Anwenderfreundlichkeit der Regelungen. Auch ist nicht ersichtlich, wie zusätzliche Rechtssicherheit dadurch gewonnen werden kann, dass bisher in der VO 1/2006 dargestellte Anforderungen als Rechtspflichten in den Erläuterungstext aufgenommen werden, ohne im Satzungswortlaut selbst Erwähnung zu finden, was im Übrigen auch für andere Regelungsbereiche festzustellen ist. Beispiele enthalten unsere Anmerkungen zu einzelnen Satzungsvorschriften in der Anlage zu diesem Schreiben. Die Erläuterungstexte unterliegen nicht der Beschlussfassung des Beirats, sondern sind von diesem nur zustimmend zur Kenntnis zu nehmen. Sie sind nicht Bestandteil der Berufssatzung und können deshalb auch keine eigenständigen Rechtspflichten für die Berufsangehörigen begründen, sondern allenfalls der Auslegung der Satzungsvorschriften dienen. Die Erläuterungstexte sollten sich darauf beschränken, die wesentlichen Aspekte zur Umsetzung der in den Satzungsvorschriften genannten Berufspflichten darzustellen. Es besteht aber keine Notwendigkeit, sämtliche Detailaspekte der Ausgestaltung eines Qualitätssicherungssystems in der Berufssatzung zu regeln, wie dies in dem Entwurf angestrebt wird. Durch diese Überfülle entsteht nicht mehr, sondern weniger Rechtssicherheit und die Verständlichkeit der Vorschriften wird so deutlich eingeschränkt. Sie büßt zudem die für die praktische Umsetzung nach Maßgabe der individuellen Praxisverhältnisse unabdingbare Flexibilität ein. Wir halten daher eine geschlossene Abhandlung der Anforderungen wie bisher in einem Regelwerk wie der VO 1/2006 für den richtigen Weg. Diese Verlautbarung sollte durch WPK und IDW gemeinsam überarbeitet werden. Ungeeignete Binnenstruktur der Berufssatzung

4 Seite 4/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Die Neufassung beruht auf einer neuen Strukturierung der Berufssatzung. Statt der bisherigen fünf Teile sind nur noch drei Teile vorgesehen, die wiederum in thematische Unterabschnitte unterteilt sind. Dies soll die Übersichtlichkeit für den Anwender erhöhen (s. WPK-Magazin 4/2013, S. 12), bewirkt aber u.e. das Gegenteil, wie sich etwa am Beispiel der Nachschau leicht feststellen lässt. Ergebnis ist z.b., dass die Satzung künftig zwei getrennte Vorschriften zur Nachschau enthalten soll: 17 für sämtliche Tätigkeitsbereiche der WP-Praxis und 52 für die Nachschau bei Prüfungen, wobei fraglich ist, ob die beiden Vorschriften vollständig konsistent aufeinander abgestimmt sind (vgl. Anmerkungen zu 17 BS WP/vBP in der Anlage).. Schließlich sind im Entwurf zahlreiche Redundanzen zu Vorschriften des HGB, der WPO und mit Anforderungen aus fachlichen Verlautbarungen festzustellen. Zum Beispiel geben die 39 f. Berufssatzung zahlreiche Bestimmungen zur Planung und Durchführung der Prüfung wieder, die in den fachlichen Verlautbarungen des Berufsstands bereits eingehend behandelt werden. Dies ist verwirrend, komplexitätserhöhend und insgesamt unnötig. Zu besonderer Verunsicherung führt, wenn Begriffe oder gar fachliche Konzepte irreführend oder unrichtig aus fachlichen Verlautbarungen übernommen werden mit der Folge, dass die Berufsangehörigen sich konkurrierenden bzw. widersprechenden Regelungen gegenübersehen. Beispielhaft seien die Ausführungen zum Begriff des Sachverständigen in den Erläuterungen zu 5 und 19 der Berufssatzung genannt (vgl. Anmerkungen zu 5 BS WP/vBP in der Anlage). Unklare Zuordnung der individuellen Verantwortlichkeiten Für die Berufsangehörigen wie für die Durchführung der Berufsaufsicht ist es von elementarer Bedeutung, dass Anforderungen an ein Qualitätssicherungssystem und persönliche Handlungspflichten klar voneinander abgegrenzt werden. In dem vorliegenden Entwurf werden dagegen häufig das Qualitätssicherungssystem betreffende Regelungen und spezifische persönliche Handlungspflichten vermischt oder vertauscht bzw. die jeweiligen Verantwortlichkeiten nicht eindeutig abgegrenzt. Dadurch bleibt die jeweilige Pflichtenlage für Berufsangehörige allgemein, Praxisleitung, auftragsverantwortliche Wirtschaftsprüfer, Mitunterzeichner und Gehilfen oft unklar (s. bspw. die Anmerkungen zu 39 Abs. 1 in der Anlage). Damit verbunden ist die Unsicherheit, wer im Falle von Regelverstößen die Verantwortung trägt. Unzureichend Rechnung getragen wird damit auch dem praktischen Umstand, dass bei der in WP-Praxen üblichen arbeitsteiligen Organisation und Aufgabendelegation die Einhaltung der Berufspflichten nur durch interne Regeln oder gar

5 Seite 5/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Richtlinien hinreichend sichergestellt werden kann. Deshalb bietet es sich im Sinne von wirksamen und verständlichen Vorgaben an, die persönlichen Pflichten der Berufsangehörigen klar von den vorzugsweise in einem gesonderten Abschnitt der Berufssatzung zu regelnden Pflichten zur Einrichtung eines Qualitätssicherungssystems in der WP-Praxis zu trennen, für deren Umsetzung die jeweilige Praxisleitung die Verantwortung trägt. Diese klare Trennung die sich auch im Aufbau der internationalen Standards zeigt und in der geltenden Berufssatzung zumindest noch ansatzweise erkennbar ist wurde im Entwurfsvorschlag der WPK völlig aufgegeben. Zur Veranschaulichung sei exemplarisch auf die neu formulierten Pflichten zur auftragsbezogenen Qualitätssicherung und auf die Vorgabe zum Umgang mit Beschwerden und Vorwürfen von Gehilfen und Mitarbeitern verwiesen (s. Anmerkungen zu 41 und 43 Abs. 2 BS WP/vBP in der Anlage). Auftragsartbezogene Ausweitung von Qualitätssicherungsanforderungen Der Entwurf sieht vor, den Anwendungsbereich bestimmter Maßnahmen zur Qualitätssicherung auszudehnen. Dies betrifft beispielsweise die Notwendigkeit von Nachschau und Berichtskritik: Durch 17 sollen Praxen verpflichtet werden, zukünftig sämtliche Aufträge auch solche außerhalb der Prüfung der Auftragsnachschau zu unterziehen (s. Anmerkungen zu 17 BS WP/vBP in der Anlage). Durch 41 soll die Berichtskritik auf alle Prüfungen ausgeweitet werden, bei denen ein Bericht erstellt wird. Nach den derzeitigen Vorgaben ist eine Berichtskritik nur bei Prüfungen erforderlich, bei denen das Berufssiegel geführt wird (s. Anmerkungen zu 41 BS WP/vBP). Außer Frage steht, dass aufgrund des besonderen Berufsbilds bei allen Tätigkeiten des Wirtschaftsprüfers i.s.v. 2 WPO eine hohe Qualität der Berufsausübung sicherzustellen ist. Gleichzeitig führen ausgeweitete Qualitätssicherungsanforderungen zu zusätzlichen Kosten, die für den Berufsstand einen Wettbewerbsnachteil gegenüber anderen Berufsgruppen bedeuten können. Wir halten es daher für unabdingbar, vor einer Übertragung von Qualitätssicherungsanforderungen, die im Rahmen von gesetzlichen Abschlussprüfungen und anderen Vorbehaltsaufgaben zu beachten sind, auf sonstige Tätigkeiten des Wirtschaftsprüfers, im Berufsstand eine sorgfältige Diskussion über die damit verbundenen Konsequenzen und Vor- und Nachteile zu führen. Insbesondere sollte gesondert für die unterschiedlichen Auftragsarten, z.b. freiwillige Prüfungen, prüferische Durchsichten oder Beratungsaufträge, erörtert werden, ob und inwieweit diese weitergehenden verbindlichen Qualitätssicherungsmaßnahmen als heute unterliegen sollten. Ohne eine solche vom gesamten Berufsstand un-

6 Seite 6/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK ter Abwägung der Vor- und Nachteile geführte Diskussion sollte die WPK die Reichweite von Qualitätssicherungsmaßnahmen nicht unbesehen erweitern. Tauglichkeit und rechtliche Unbedenklichkeit der qualitätssichernden Entgeltregelung Als Teil der Änderungsvorschläge zur Berufssatzung finden sich auch Vorschriften zu einem Mindestzeitaufwand bei einer Teilmenge der gesetzlichen Abschlussprüfungen und zum Umfang der Beteiligung von Berufsträgern an den bei diesen Abschlussprüfungen aufgewendeten Gesamtstunden (vgl. 39 Abs. 6 und 7 der BS WP/vBP). Diese Regelungen weisen gravierende konzeptionelle Mängel auf und erscheinen auch kartellrechtlich überprüfungsbedürftig. Die vorgeschlagenen Zeitregelungen sind offensichtlich willkürlich festgelegt worden und begegnen daher verfassungsrechtlichen Bedenken. Sie erhöhen die administrativen Belastungen sowie die Haftungsrisiken der Berufsangehörigen und sind geeignet, negative Wirkungen auf die Prüfungsqualität zu entfalten, wenn beispielsweise ein negatives Finanzergebnis zu einem verringerten Prüfungsaufwand führen kann, obwohl das Prüfungsrisiko in solchen Fällen tendenziell höher ist. Denselben negativen Effekt auf die Prüfungsqualität hätten z.b. rückläufige Umsatzerlöse und sinkendes Eigenkapital als Folge wirtschaftlicher Unternehmenskrisen, zumal in dieser Situation das Prüfungsrisiko aufgrund des tendenziell unsicheren Unternehmensfortbestands in der Regel steigt. Die Vorschrift zum Mindestumfang der Beteiligung von Berufsangehörigen (WP/vBP) am Gesamtzeitaufwand der Prüfung berücksichtigt außerdem nicht, dass Spezialisten, die keine WP/vBP sind (z.b. IT- und Steuerexperten), häufig wesentlich zur Prüfungsqualität beitragen (vgl. im Einzelnen unsere Anmerkungen zu 39 Abs. 5 8 BS WP/vBP in der Anlage). Verfahren der Entwicklung des WPK-Entwurfs Die vorstehenden Kritikpunkte haben wir bereits frühzeitig dem zuständigen Arbeitskreis der WPK sowie teilweise schriftlich der WPK (vgl. IDW Eingabe vom 9. Juli 2013) vorgetragen, ohne dass eine sachlich fundierte Auseinandersetzung stattgefunden hat. Stattdessen wurde vielfach auf die schon abgeschlossene Meinungsbildung innerhalb der WPK bzw. den Umstand hingewiesen, dass der geplante Zeitpunkt der Verabschiedung und Veröffentlichung der geänderten Berufssatzung weitere Diskussionen nicht zulasse. Dieser Umgang mit fachlichen Hinweisen hat maßgeblich dazu beigetragen, dass aus unserer Sicht wesentliche Fragen im Zusammenhang mit der Fortentwicklung der Regeln nicht ausreichend diskutiert, geschweige denn konsensuale Lösungen gefunden werden konnten.

7 Seite 7/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Aus den vorgetragenen Gründen sehen wir uns nicht in der Lage, den nunmehr in der Konsultation befindlichen Entwurf mitzutragen. Wir haben dem Bundesministerium für Wirtschaft und Energie sowie der APAK eine Kopie dieses Schreibens nebst Anlage überlassen. Mit freundlichen Grüßen Prof. Dr. Naumann Hamannt

8 Seite 8/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Anlage Anmerkungen zu den einzelnen Änderungsvorschlägen 5 BS WP/vBP: Eigenverantwortlichkeit, Aufgabendelegation In 5 Abs. 2 Satz 2 wird die Eigenverantwortlichkeit des Berufsangehörigen im Zusammenhang mit der Unterzeichnung von Arbeitsergebnissen hervorgehoben. Berufsangehörige dürfen ein Arbeitsergebnis nur dann unterzeichnen, wenn sich dessen Inhalt mit der Überzeugung des Unterzeichners deckt.. Weiterhin darf ein Arbeitsergebnis jedoch nur unterzeichnet werden, wenn sich der Unterzeichner eine hinreichende Sicherheit von der Richtigkeit des Arbeitsergebnisses verschafft hat. Diese Ausführungen zur Bedeutung der Eigenverantwortlichkeit sind erkennbar auf den Bereich der Prüfungen zugeschnitten und insoweit auch zutreffend. Deren Übertragung auf sämtliche Tätigkeiten des Wirtschaftsprüfers etwa auf Beratungen im steuerlichen Bereich oder in wirtschaftlichen Angelegenheiten ist jedoch weder sachgerecht noch erforderlich. Aus diesem Grund sollte die Regelung nicht 5, sondern 45 zugeordnet werden. Im Erläuterungstext wird weiter ausgeführt, dass sich jeder Unterzeichner, also auch der Mitunterzeichner eines Arbeitsergebnisses, eigenverantwortlich ein Urteil über die Einhaltung der einschlägigen gesetzlichen und fachlichen Regeln bilden und (auf fundierter Basis) von der Richtigkeit des Arbeitsergebnisses überzeugt sein muss. Diese Ausführungen lassen unseres Erachtens in ihrer jetzigen Fassung keinen ausreichenden Raum für die Berücksichtigung situationsspezifischer Faktoren und die stets notwendige Einzelfallprüfung der Handlungspflichten des Mitunterzeichners, die sich auch an der Wesentlichkeit der zu im Rahmen der Prüfung zu beurteilenden Sachverhalte orientieren muss. Es ist sicherzustellen, dass die Ausführungen insbesondere im Erläuterungstext in Bezug auf die trotz gleicher berufsrechtlicher Verantwortung dennoch mögliche unterschiedliche Pflichtenaufteilung zwischen dem auftragsverantwortlichen Berufsträger und dem Mitunterzeichner ausreichend differenzieren. Es sollte klargestellt werden, dass zwar der Mitunterzeichner weitreichende Sorgfaltspflichten hat, um ein eigenverantwortliches Prüfungsurteil treffen zu können. Dies setzt aber nicht zwingend voraus, dass der Mitunterzeichner sich gleichermaßen mit dem Prüfungsstoff befassen muss, wie der auftragsverantwortliche Berufsträger. Sofern der Mitunterzeichner beispielsweise nicht selbst an der Auftragsdurchführung beteiligt war, muss er sich entsprechend intensiv über alle wesentlichen Prüfungshandlungen und -ergebnisse informieren, um beurteilen zu können, ob die Prüfung ordnungsgemäß erfolgt ist. Der Fachausschuss Recht des IDW (FAR) hat hierzu in einer gemeinsamen Sitzung mit Vertretern

9 Seite 9/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK der APAK festgestellt, dass die Unterzeichner nicht denselben Pflichtenkatalogen unterliegen, vielmehr könne von einer sachgerechten Arbeitsteilung ausgegangen werden (vgl. Ergebnisbericht Online zur 103. Sitzung des FAR). Klarstellungsbedürftig ist auch die Formulierung, wonach der Unterzeichner eines Arbeitsergebnisses sich hinreichende Sicherheit von der Richtigkeit des Arbeitsergebnisses zu verschaffen hat. Die Abschlussprüfung erstreckt sich darauf, ein Urteil über die Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung zu treffen, also darüber, ob die gesetzlichen Vorschriften einschließlich der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und sie ergänzende Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags oder der Satzung beachtet sind (vgl. 317 Abs. 1 HGB). Sie wird mit dem Ziel durchgeführt, die Aussagen über das Prüfungsergebnis unter Beachtung des Grundsatzes der Wirtschaftlichkeit mit hinreichender Sicherheit treffen zu können. Bei Auftragsarten, die keine Prüfungen darstellen, z.b. prüferische Durchsichten oder Erstellungen von Jahresabschlüssen, sind Formulierungen wie hinreichende Sicherheit konzeptionell nicht zutreffend. Der Unterzeichner muss sich einen den Gesamtumständen situationsspezifisch angemessenen Grad an Sicherheit verschaffen. 5 Abs. 3 führt die Begriffe des Gehilfen und des Sachverständigen in die Berufssatzung ein und regelt die Aufgabendelegation von Wirtschaftsprüfern auf Gehilfen, Mitarbeiter und Sachverständige. Dabei bleibt auch unter Berücksichtigung der nachfolgenden Satzungsvorschriften und Erläuterungsteile die Abgrenzung dieser Personengruppen untereinander unklar: Während aus 5 Abs. 3 zu schließen ist, dass es sich um drei unterschiedliche, voneinander abgegrenzte Gruppen handelt, sind Mitarbeiter und Sachverständige gemäß 19 Abs. 3 (vgl. Rz. 6 der Erläuterungen zu 19 Abs. 3) Untergruppen der Gehilfen. Die Gehilfen werden ebendort aber als Dritte definiert, sodass Angestellte der WP-Praxis nicht hierunter fallen dürften. Zu besonderer Verunsicherung führt, wenn Begriffe oder gar fachliche Konzepte irreführend oder unrichtig aus fachlichen Verlautbarungen übernommen werden, mit der Folge, dass die Berufsangehörigen sich konkurrierenden bzw. widersprechenden Regelungen gegenübersehen. Beispielhaft seien die Ausführungen zum Begriff des Sachverständigen in den Erläuterungen zu 5 und 19 der Berufssatzung genannt. ISA definiert einen für den Abschlussprüfer tätigen Sachverständigen als eine Person [ ] mit Fachkenntnissen auf einem anderen Gebiet als dem der Rechnungslegung oder Prüfung, dessen Arbeit verwertet wird. Demgegenüber will die WPK diese Grundsätze auch auf solche Personen 1 ISA 620.6a

10 Seite 10/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK angewandt wissen, die besondere Kenntnisse in speziellen Bereichen der Prüfung oder Rechnungslegung (z.b. IFRS) haben und überträgt diese zudem auf sämtliche Tätigkeitsbereiche des Wirtschaftsprüfers auch solche außerhalb der Abschlussprüfung. Es ist nicht ersichtlich, weshalb die im Entwurf der überarbeiteten Berufssatzung verwendete Definition von den internationalen Standards abweicht. Der Satzungsentwurf der WPK unterscheidet auch nicht ausreichend zwischen internen und externen Sachverständigen. Dies hat Auswirkungen auf die Beurteilung z.b. der Objektivität des Sachverständigen, da bei internen Sachverständigen, die im Gegensatz zu externen Sachverständigen des Abschlussprüfers Teil des Prüfungsteams sind, berücksichtigt werden kann, dass diese den für den Abschlussprüfer relevanten Berufspflichten sowie den Regelungen des Qualitätssicherungssystems unterliegen (vgl. ISA 620, Tz. A13). Ferner sind die Arbeitspapiere der internen Sachverständigen Teil der Prüfungsdokumentation. Vorbehaltlich einer gegenteiligen Vereinbarung sind die Arbeitspapiere von externen Sachverständigen hingegen deren Eigentum und gehören nicht zur Prüfungsdokumentation (vgl. ISA 620, Tz. A29). Weitere Unsicherheiten entstehen durch die Verwendung von umgangssprachlichen und auslegungsbedürftigen Formulierungen wie bspw. bloße Kenntnisse Dritter (Rz. 6 der Erläuterungen zu 5 Abs. 3). Insgesamt wird die Hinzuziehung externer Sachverständiger erschwert. Dies ist gerade für kleinere WP-Praxen problematisch, denen anders als größeren Praxen häufig keine internen Sachverständigen zur Verfügung stehen. Die verwendeten Begriffe und Erläuterungen bedürfen insoweit einer grundlegenden Überarbeitung. Dabei sind weite Teile der Erläuterungen zu 5 Abs. 3 insofern verzichtbar, als darin lediglich Passagen aus IDW PS 322 n.f. wiedergegeben werden. Durch solche Überschneidungen wird der Umfang der Berufssatzung und der zugehörigen Erläuterungen unnötig gesteigert und die Informationseffizienz verringert. Jedenfalls ist zur Vermeidung von widersprüchlichen Vorgaben davon abzusehen, einzelne Versatzstücke dieser Verlautbarungen in abweichender oder nicht konsistenter Weise in den Erläuterungstexten zu wiederholen. In 5 Abs. 3 Satz 3 sollte zur Vermeidung von Missverständnissen eingefügt werden: bei der Verwertung der Arbeit von 6 BS WP/vBP: Berufswürdiges Verhalten Nach 6 Abs. 4 Satz 2 sollen auch Zuwendungen an Ehegatten, Lebenspartner oder Verwandte in gerader Linie des WP/vBP oder für eine dieser Personen handelnde Vertreter ( 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4) nur unter den Voraussetzungen

11 Seite 11/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK des Satzes 1 zulässig sein. Die Regelung ist u. E. nicht haltbar, da die in 6 enthaltenen Pflichten des WP/vBP nur diesen und nicht andere Personen binden können. Sofern ein Mandant einer der genannten Personen etwas zuwendet, kann sich daraus ggf. Besorgnis der Befangenheit für den Wirtschaftsprüfer ergeben. Insoweit bedarf es aber keiner Umsetzung des IESBA Code of Ethics, da solche Umstände von den allgemeinen Regelungen zur Besorgnis der Befangenheit in 319 Abs. 2 HGB bzw. 49 bereits erfasst sind. Die Regelung sollte daher gestrichen werden. 16 BS WP/vBP: Einrichtung eines Qualitätssicherungssystems Innerhalb des neu eingefügten Dritten Abschnitts von Teil 2 der Berufssatzung (Berufspflichten zur Sicherung der Qualität der Berufsarbeit) befasst sich 16 mit allgemeinen Grundsätzen zur Einrichtung des Qualitätssicherungssystems, dessen Umfang und Ausrichtung sowie der Verantwortlichkeit für das Qualitätssicherungssystem. Gemäß 16 Abs. 1 Satz 1 ist müssen die Regelungen der WP-Praxis zur Einhaltung der Berufspflichten die Letztverantwortung der Praxisleitung für das Qualitätssicherungssystem festlegen und eine interne Kultur in der Praxis [zu] fördern, die die entscheidende Bedeutung der Qualität bei der Auftragsdurchführung berücksichtigt. Zwar ist richtig, dass das Qualitätsumfeld/die interne Kultur eine hohe Bedeutung für eine wirksame Qualitätssicherung der WP-Praxis hat. Das Qualitätsumfeld/ die interne Kultur wird daher bereits in der VO 1/2006 als ein wesentliches Element bei der Einrichtung, Durchsetzung und Überwachung des Qualitätssicherungssystems i.s.v. 55b WPO dargestellt. Allerdings ist das Qualitätsumfeld/die interne Kultur nur eines unter mehreren Elementen des Qualitätssicherungssystems, so dass eine besondere Hervorhebung im Satzungstext nicht angemessen erscheint. Darüber hinaus bedarf es keiner Regelung zur Letztverantwortung der Praxisleitung für das Qualitätssicherungssystem, da diese bereits durch 55b WPO festgelegt und der Praxisleitung zugewiesen wird. Zu begrüßen ist die Hervorhebung des Verhältnismäßigkeitsprinzips in 16 Abs. 1 Satz 2, wonach die Ausgestaltung des Qualitätssicherungs-systems maßgeblich von der Art und Größe, dem gegenwärtigen und zukünftigen Tätigkeitsbereich sowie den qualitätsgefährdenden Risiken der Praxis ab-hängt. Dieser selbstverständliche Grundsatz wurde aus Tz. 4 der VO 1/2006 in die Berufssatzung übernommen. Gemäß 16 Abs. 1 Satz 3 sind neben Mitarbeitern auch Gehilfen (zur Problematik der Abgrenzung s.o.) nach Maßgabe ihrer Verantwortlichkeit über das Qualitätssicherungssystem zu informieren und auf die Einhaltung des Qualitätssicherungssystems zu verpflichten. Als Gehilfe wird nach den Erläuterungen zu

12 Seite 12/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK 19 Abs. 3 grundsätzlich jeder Dritte verstanden, der in die Auftragsbearbeitung eingebunden ist. Erfasst sind danach [ ] auch die Gehilfen im weiteren Sinn, nämlich Subunternehmer und letztlich jeder sonstige Dienstleister, den der WP/vBP zu seiner Unterstützung heranzieht. Die praktische Umsetzbarkeit der Vorschrift ist angesichts dieser weiten Auslegung des Gehilfenbegriffs fraglich, vor allem in Bezug auf sonstige Dienstleister, zu denen definitionsgemäß auch IT-Dienstleister, externe Schreibbüros, Archivierungsfirmen u.a. Dienstleister gehören dürften. Entsprechendes gilt für den Vorschlag in 40 Abs. 2 der Berufssatzung, wonach der Berufsangehörige seine Gehilfen durch Prüfungsanweisungen mit ihren Aufgaben vertraut zu machen und die Einhaltung der Prüfungsanweisungen zu überwachen hat (s.u.). Es sollte grundsätzlich klargestellt werden, dass den Wirtschaftsprüfer betreffende Leitungs- und Überwachungspflichten gegenüber Mitarbeitern nur insoweit auch gegenüber (anderen) Gehilfen entsprechend gelten, als sie für diesen Personenkreis relevant und sachgerecht sind. Wir empfehlen, die geltende Formulierung von 16 Abs. 2 (derzeitiger 31 Abs. 2 Satz 1 BS WP/vBP) unverändert beizubehalten: Der Änderungsvorschlag könnte dahingehend ausgelegt werden, dass die Praxisleitung die Letztverantwortung (s.o.) für das Qualitätssicherungssystem der Praxis delegieren kann. Zudem wird der Eindruck erweckt, dass die WP-Praxis stets einen für operative Aufgaben im Rahmen des Qualitätssicherungssystems Verantwortlichen bestimmen muss. Die operative Verantwortlichkeit muss jedoch auch die Praxisleitung insgesamt übernehmen können. 17 BS WP/vBP: Nachschau der Praxis Gemäß 17 Abs. 1 sind Wirtschaftsprüfer verpflichtet, eine Nachschau mit dem Ziel durchzuführen, die Angemessenheit und Wirksamkeit des Qualitätssicherungssystems zu beurteilen. Die Nachschau bezieht sich auf die Praxisorganisation unter Einschluss der Frage, ob die Regelungen der Praxis zur Abwicklung einzelner Aufträge eingehalten worden sind. Nach dem Erläuterungstext können allerdings Art, Umfang und Intensität der Einbeziehung einzelner Aufträge in die Nachschau je nach Art des Auftrags variieren. Insbesondere seien die Anforderungen an Art, Umfang und Intensität der Nachschau bei der Abwicklung siegelgeführter betriebswirtschaftlicher Prüfungen höher als bei der Abwicklung von Aufträgen außerhalb der Prüfungstätigkeit, wie z.b. der Steuerberatung oder der Beratung in wirtschaftlichen Angelegenheiten. Hier könne es z.b. genügen, die ordnungsgemäße Führung von Fristenkontrollbüchern zu überprüfen.

13 Seite 13/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Zunächst ist festzustellen, dass die vorgeschlagenen Änderungen zu einer deutlichen Mehrbelastung der Praxen führen werden. Zwar haben Berufsangehörige bereits nach geltender Berufssatzung gemäß 7 zur Sicherung der gewissenhaften Berufsausübung die Einhaltung der Berufspflichten in ihrer Praxis in angemessenen Zeitabständen zu überprüfen und Mängel abzustellen. Wann und wie diese Überprüfung erfolgt, ob im Rahmen einer internen Nachschau, auftragsbegleitend oder durch direkte Überwachungsmaßnahmen der Praxisleitung, überlässt die derzeitige Vorschrift der Entscheidung der einzelnen Praxis: Art, Umfang und Zeitabstand dieser internen Überprüfung sind nach dem Erläuterungstext zu 7 abhängig von den jeweiligen Besonderheiten der WP-Praxis. Mit dem Vorschlag zu 17 Abs. 1 stellt die WPK nunmehr explizit fest, dass die Nachschau neben dem Prüfungsbereich zwingend sämtliche Tätigkeitsbereiche umfasst und in die Nachschau der Abwicklung einzelner Aufträge sämtliche Tätigkeitsbereiche einzubeziehen sind. Wie in unserem Anschreiben ausgeführt, sollte vor einer auftragsartbezogenen Ausweitung der Anforderungen an die Nachschau eine grundsätzliche Diskussion im Berufsstand unter Abwägung sämtlicher Vor- und Nachteile geführt werden. Fraglich ist, mit welcher Begründung zwar einerseits die Einbeziehung von einzelnen Aufträgen in die Nachschau auf alle Tätigkeitsbereiche des Wirtschaftsprüfers ausgeweitet wird, andererseits aber die Nachschau von Beratungsaufträgen dann weniger intensiv sein sollte als die von Prüfungsaufträgen (s. Rz. 3 der Erläuterungen zu 17 Abs. 1) jedenfalls aus Risikogesichtspunkten ist dies nicht nachvollziehbar, zumal bei Beratungsaufträgen die Haftungsrelevanz sehr viel höher sein kann als bei Prüfungsaufträgen. Das in den Erläuterungen enthaltene Beispiel (ordnungsmäßige Führung von Fristenkontrollbüchern) ist irreführend hierdurch wird den Berufsangehörigen suggeriert, dass zwar die Nachschaupflicht ausgeweitet wird, aber rudimentäre Tätigkeiten ausreichen, um diese Pflicht zu erfüllen. Wir halten es für fraglich, ob dies in einem berufs- oder strafrechtlichen Verfahren oder in einer Auseinandersetzung mit der Berufshaftpflichtversicherung standhalten würde. Die Pflichten, die sich aus dieser geänderten Vorgabe für die Berufsangehörigen ergeben, sollten transparent dargestellt werden. 17 Abs. 1 Satz 3 sieht vor, dass die Nachschau in angemessenen Zeitabständen sowie bei gegebenem Anlass stattfinden muss, wobei sich der zeitliche Abstand in Abhängigkeit der individuellen Verhältnisse bemisst, wie dem Risikoausmaß der abgewickelten Aufträge, der Größe und Organisation der Praxis

14 Seite 14/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK etc. ISQC 1.48 (a) sieht eine laufende (kontinuierliche) Einschätzung und Beurteilung des Qualitätssicherungssystems der Praxis vor. Die anlassbezogene Nachschau geht dagegen über die internationalen Anforderungen hinaus. Es ist u.e. auch kein inhaltliches Erfordernis für diese Regelung zu erkennen. Soweit ein Anlass im Sinne der Vorschrift z.b. angenommen wird, wenn sich die Verhältnisse der WP-Praxis oder die gesetzlichen oder berufsrechtlichen Rahmenbedingungen dergestalt ändern, dass das Qualitätssicherungssystem an die sich ändernden Verhältnisse anzupassen ist (vgl. Rz. 4 der Erläuterungen zu 17), wäre dies bereits Anlass, wie dargestellt die angemessenen Zeitabstände der Nachschau zu verkürzen, um zu überprüfen, ob das angepasste Qualitätssicherungssystem angemessen und wirksam ist. Soweit dagegen z.b. eine festgestellte oder behauptete wesentliche Pflichtverletzung bei einer Auftragsabwicklung als Anlass verstanden wird, sollte dies nicht Teil des Nachschauprozesses, sondern Gegenstand des Prozesses zum Umgang mit Beschwerden und Vorwürfen ( 43 BS WP/vBP) sein. Dieser Prozess ist zielgenauer und tendenziell weniger belastend als die Nachschau der gesamten Praxis. Eine Streichung der anlassbezogenen Nachschau würde deshalb nicht mit Qualitätseinbußen einhergehen. Nach 17 Abs. 2 ist das Ergebnis der Nachschau zu dokumentieren. Der Erläuterungsteil hierzu (Rz. 6) enthält darüber hinaus die Pflicht, mindestens einmal jährlich über Ergebnisse der Nachschau einen Bericht zu erstellen. WP-Praxen, die sich auf ein mit anderen WP-Praxen gemeinsam organisiertes Qualitätssicherungssystem einschließlich der Nachschau stützen, müssen zusätzlich für einen mindestens jährlichen Informationsaustausch über den Umfang und vorliegende Ergebnisse der Nachschau sorgen. Zunächst ist festzustellen, dass die Erläuterungen insoweit Anforderungen an Qualitätssicherungssysteme festlegen, die nicht im Satzungstext selbst enthalten sind. Gleiches gilt für die in Rz. 7 der Erläuterungen zu 17 dargelegten Ausführungen zur Information von fachlichen Mitarbeitern über Feststellungen der Nachschau. Ferner ist fraglich, ob die Vorschrift des 17 Abs. 1 mit der Vorgabe des 52 (Nachschau bei Prüfungen) vollständig konsistent ist: So besteht die Zielsetzung der Nachschau nach 17 Abs. 1 darin, die Angemessenheit und Wirksamkeit des Qualitätssicherungssystems zu beurteilen, während die Nachschau der Praxisorganisation bei Wirtschaftsprüfern, die Prüfungen durchführen, gemäß 52 insbesondere unter dem Gesichtspunkt durchzuführen ist, ob die Regelungen der Praxis zur Abwicklung einzelner Prüfungsaufträge eingehalten worden sind. Bei enger Auslegung wäre im Rahmen der Nachschau nach

15 Seite 15/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK 52 nicht festzustellen, ob die Regelungen der Praxis insgesamt angemessen sind, sondern es wäre ausschließlich deren Einhaltung zu beurteilen. 23 BS WP/vBP: Berufshaftpflichtversicherung, Versicherungspflicht Die in 23 Abs. 1 Satz 1 vorgesehene Notwendigkeit einer Berufshaftpflichtversicherung auch für Tätigkeiten nach 43a Abs. 4 WPO ist u.e. unzulässig, weil 54 WPO sich auf die Berufstätigkeit beschränkt, die in 2 WPO abschließend aufgeführt wird. 24 BS WP/vBP: Mindestversicherungssumme Nach den Erläuterungen zu 24 Rz. 5 kann anders als bei der Mindestversicherungssumme von 1 Mio. Euro eine vereinbarte höhere Versicherungs-summe in der Jahreshöchstleistung begrenzt werden. Dem steht entgegen, dass das Gesetz in 54a Abs. 1 Nr. 2 WPO vorschreibt, dass sich eine Haftungsbegrenzung in Allgemeinen Auftragsbedingungen auf mindestens den vierfachen Betrag der Mindestversicherungssumme belaufen und dafür auch entsprechender Versicherungsschutz vorgehalten werden muss. Der damit bezweckte Schutz des Mandanten würde leerlaufen, wenn der Versicherer diesen vierfachen Betrag nur für eine begrenzte Zahl von Haftungsfällen zur Verfügung stellen würde. 25 BS WP/vBP: Inhalt des Versicherungsvertrages 25 Abs. 2 sieht eine Serienschadenklausel vor. Nach Rz. 8 der Erläuterungen muss eine entsprechende Vereinbarung im Rahmen des Auftragsverhältnisses gesondert getroffen werden, ggf. durch Verwendung von Allgemeinen Auftragsbedingungen. Im nachfolgenden Satz werden dann aber Zweifel geäußert, ob und inwieweit Serienschadenklauseln durch AAB an den Auftraggeber oder sonstige Dritte weitergegeben werden können. Eine solche Äußerung des Satzungsgebers zu seiner eigenen Berufssatzung ist äußerst kontraproduktiv, läuft den Interessen des Berufsstands zuwider und ruft Verunsicherung vor. Sollte Grund für diese Einschränkung in der jüngeren Rechtsprechung (Urteil des LG Hamburg vom , Az. 309 O 425/08) liegen, sollte der Ausgang des gegen das Urteil laufenden Berufungsverfahrens abgewartet werden, da erhebliche rechtliche Bedenken gegen die Ausführungen zu Nr. 9 Abs. 2 und 3 Allgemeinen Auftragsbedingungen für Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften bestehen. Außerdem halten wir die Übernahme der Begründung aus der WPBHV für bedenklich. Wenn die Serienschadenklausel gelten soll, muss auch entsprechender Versicherungsschutz bestehen. Es besteht ohnehin

16 Seite 16/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK kein Anlass, die ursprüngliche Begründung zu übernehmen, da die WPBHV wörtlich in die Berufssatzung übernommen wurde. Im Interesse des Berufsstandes, aber auch im Interesse des geschädigten Mandanten, dem ja gerade bei Großschäden nach Sinn und Zweck einer Berufshaftpflichtversicherung Leistungen des Versicherers zugute kommen sollen, sollte die Vereinbarung von Serienschadenklauseln ohnehin nur dergestalt synchron erfolgen können, dass eine Berufung des Versicherers auf eine Serienschaden-klausel dann nicht zulässig ist, wenn es dem WP/vBP im Haftungsprozess mit dem Mandanten nicht gelungen ist, die mit diesem vereinbarte Serienschadenklausel durchzusetzen bzw. sich auf diese zu berufen. 26 BS WP/vBP: Ausschlüsse Nach 26 Abs. 1 Nr. 1 kann der Versicherungsschutz für Ersatzansprüche wegen wissentlicher Pflichtverletzung ausgeschlossen werden, sofern die Anwendung des 103 VVG ausdrücklich ausgeschlossen wird. Unklar ist, ob die Neuregelung auch für bestehende Versicherungsverträge gilt, in denen 103 VVG nicht ausdrücklich abbedungen wurde. Zur Vermeidung von Umsetzungsschwierigkeiten sollte für Altverträge ein konkludenter Ausschluss zugelassen und klargestellt werden, dass die Anforderungen nur für nach dem Inkrafttreten der geänderten Berufssatzung abzuschließende Versicherungsverträge gelten. Anderenfalls bedarf es zumindest einer Übergangsregelung zur Anpassung der Altverträge. Ferner kann der Versicherungsschutz nach 26 Abs. 1 Nr. 2 ausgeschlossen werden für Ersatzansprüche wegen Veruntreuung durch Personal, Angehörige oder Berufsangehörige, mit denen der Beruf nach außen gemeinschaftlich ausgeübt wird. Die Vorgängernorm des 4 Abs. 1 Nr. 2 WPBHV beschränkte den Ausschluss für Veruntreuungen auf solche durch Personal. Es ist nicht nachvollziehbar, warum der Ausschluss auf Angehörige oder Berufsangehörige, mit denen der Beruf nach außen gemeinschaftlich ausgeführt wird, ausgeweitet werden soll. Der in den Erläuterungen unter Rz. 6 gegebene Hinweis, dass dies weitgehend der Regelung in 51 Abs. 3 Nr. 5 BRAO entspreche, macht deutlich, dass hier der Satzungsgeber an Stelle des dazu eigentlich berufenen Gesetzgebers handelt. Die vorgesehene Ausweitung des Ausschlusses auf Angehörige oder Berufsangehörige, mit denen der Beruf nach außen gemeinschaftlich ausgeführt wird, sollte gestrichen werden.

17 Seite 17/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Ein weiterer Ausschluss ist in 26 Abs. 1 Nr. 3 für Ersatzansprüche vorgesehen, die vor Gericht in Staaten, die kein Mitgliedstaat der Europäischen Union oder kein anderer Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum sind, geltend gemacht werden, oder Ersatzansprüche wegen Verletzung oder Nichtbeachtung des Rechts dieser Staaten. Ähnlich wie in 3 WPO sollte die Schweiz einem Mitgliedstaat der Europäischen Union bzw. einem anderem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum gleichgestellt werden. Die in 26 Abs. 2 vorgesehene Erweiterung der Beschränkung der Ausschlussmöglichkeit auf betriebswirtschaftliche Prüfungstätigkeiten sollte auf alle Tätigkeiten des WP i.s. d. 2 WPO ausgeweitet werden. Es wird im Übrigen angeregt, die in Rz. 5 der Erläuterungen zu 26 angegebenen Fundstellen noch einmal hinsichtlich der in Bezug genommenen Textstellen zu überprüfen; eine Entscheidung des OLG Karlsruhe aus DB 2005, 1681 ff. gibt es nicht. Die Regelungen zur Unabhängigkeit sind unseres Erachtens formal und inhaltlich nicht zutreffend an den IESBA Code of Ethics 2009 (CoE) angepasst worden, wobei wir nachfolgend die fehlerhaften Bezugnahmen auf den CoE nicht ansprechen: 35 BS WP/vBP: Eigeninteressen Nach 35 Abs. 1 Nr. 6 sollen Eigeninteressen finanzieller Art insbesondere vorliegen können bei kapitalmäßigen oder sonstigen finanziellen Bindungen des Pensionsplans der Praxis gegenüber dem zu prüfenden, dem zu begutachtenden oder dem den Auftrag erteilenden Unternehmen. Die Regelung in CoE ist nicht umsetzbar, da der Begriff Pensionsplan in Deutschland kein klar definierter Begriff und daher zu unbestimmt ist. Davon abgesehen bedarf es auch keiner gesonderten Regelung für einen Pensionsplan, da sich daraus ergebende mögliche Eigeninteressen bereits durch die Regelung in 35 Abs. 1 Nr. 1 erfasst werden. In 35 Abs. 2 Nr. 1 sollen Eigeninteressen u.a. bei Pflichtverletzungen aus vorangegangenen Prüfungen oder sonstigen Dienstleistungen vorliegen. Es ist zwar zutreffend, dass dieser Tatbestand in CoE genannt wird. Allerdings wird in CoE klargestellt, dass es für die Beurteilung der independence threats u.a. darauf ankommt, ob sich die fehlerhafte Leistung auf die Prüfung bezogen hat oder nicht. Diese Einschränkung fehlt sowohl in der Satzung als auch in den Erläuterungen.

18 Seite 18/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Nach 35 Abs. 2 Nr. 3 sollen Eigeninteressen auch bei Verhandlungen über ein künftiges Arbeitsverhältnis vorliegen / CoE sieht allerdings die Möglichkeit unabhängigkeitsgefährdender Eigeninteressen bezüglich dieser Fallgruppe nur für Abschlussprüfer und Mitglieder des Prüfungsteams vor. Diese Beschränkung sollte sich aus Gründen der Rechtssicherheit nicht nur aus den Erläuterungen (Rz. 11), sondern aus der Satzung selbst ergeben. 36 BS WP/vBP: Selbstprüfung In 36 Abs. 5 ist unter Hinweis auf CoE das Wort hatte ergänzt worden. Es ist fraglich, ob die Formulierung being or having recently been im CoE mit hatte oder hat zutreffend übersetzt wurde. Es wird zwar in den Erläuterungen hierzu ausgeführt, dass Befangenheit anzunehmen ist, wenn seit der Ausübung der Leitungsfunktion erst zwei oder weniger Jahre vergangen sind. Eine entsprechende Konkretisierung des Zeitrahmens in der Satzung selbst wäre wünschenswert. 38 BS WP/vBP: Persönliche Vertrautheit Die Anmerkungen zu 36 gelten für 38 entsprechend in dem unter Verweis auf CoE das Wort unterhielt eingefügt wird. 39 Abs. 1-4 BS WP/vBP: Auftragsannahme, Prüfungsplanung Die Erläuterungen zu dem neu eingefügten 39 Abs. 1 führen aus, dass der Absatz die wesentlichen Pflichten der Praxisleitung vor und im Zusammenhang mit der Annahme eines Prüfungsauftrages beschreibt (Rz. 3 der Erläuterungen). An dieser Stelle wird nochmals die bereits in unserem Anschreiben geschilderte Problematik der unklaren Zuordnung der individuellen Verantwortlichkeiten deutlich, die durch die unsystematische Strukturierung der Vorschriften erzeugt wird. Während der Satzungstext in 39 Abs. 1 Satz 1 selbst sich an den Berufsträger richtet (der WP/vBP) weisen die Erläuterungen einerseits der Praxisleitung (vgl. Rz. 3 und 5 der Erläuterungen) und anderseits dem Berufsträger (Rz. 4 der Erläuterungen) diesbezügliche Pflichten zu. 39 Abs. 3 Satz 2 wiederum erwähnt den auftragsverantwortlichen Wirtschaftsprüfer, der von der Ordnungsmäßigkeit der Annahme eines Prüfungsauftrages überzeugt sein muss. Aus der Gesamtschau von Satzungstext und Erläuterungsteil ergibt sich ein vergleichsweise unklares Bild der jeweiligen Pflichtenlage von Berufsangehörigen, auftragsverantwortlichen Wirtschaftsprüfern und Praxisleitung. Es ist u.e. Aufgabe der Praxisleitung, die für die ordnungsgemäße Auftragsannahme

19 Seite 19/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK notwendigen Regelungen im Rahmen des Qualitätssicherungssystems der WP- Praxis zu schaffen. Der verantwortliche Wirtschaftsprüfer hat diese Regelungen zu beachten und sich von deren Einhaltung bei der Auftragsannahme zu überzeugen. Im Übrigen ist der in 39 Abs. 1 Satz 2 verwendete Begriff sicherzustellen in dem genannten Zusammenhang d.h. ob die gesetzlichen Voraussetzungen für die Bestellung als Abschlussprüfer erfüllt sind unpassend. Allenfalls kann sich der Berufsangehörige vor Auftragsannahme unter Beachtung der relevanten Regelungen des Qualitätssicherungssystems der Praxis von der Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen überzeugen. Ähnliche Unsicherheiten bezüglich der jeweiligen Verantwortlichkeiten resultieren aus dem Erläuterungstext zu 39 Abs. 3 Satz 2 (vgl. Rz. 8 der Erläuterungen). Zum Beispiel kann in der Praxis ein designierter Wirtschaftsprüfer bestimmt werden, der den Auftragsannahmeprozess anstößt und nach Durchführung einer vorläufigen Risikoeinschätzung ggf. weitere Abstimmungen über die Annahme oder Ablehnung des Auftrags mit anderen Personen innerhalb der Praxis bis hin zur Praxisleitung vornimmt. Die Ausführungen im Erläuterungstext suggerieren dagegen, dass es stets Aufgabe der Praxisleitung sein muss, über die Annahme eines Prüfungsauftrags zu entscheiden. 39 Abs. 3 Satz 1 verlangt die Festlegung der Verantwortlichkeit für die Auftragsdurchführung. Im Erläuterungsteil wird in diesem Zusammenhang die Bestimmung von zwei oder mehr Auftragsverantwortlichen erwähnt (vgl. Rz. 7 der Erläuterungen), deren Sinn und Zweck nicht erkennbar ist, da eine Zuweisung von mehr als einem verantwortlichen Wirtschaftsprüfer angesichts der hiermit verbundenen Pflichten in der Praxis in den seltensten Fällen vorkommen dürfte. Wir empfehlen die ersatzlose Streichung der Ausführungen. 39 Abs. 5 8 BS WP/vBP: Mindestzeitaufwand bei gesetzlichen Abschlussprüfungen Gemäß 39 Abs. 5 haben Wirtschaftsprüfer für Abschlussprüfungen im Sinne der 316 ff. HGB eine angemessene Zeit aufzuwenden und in angemessenem Umfang qualifiziertes Personal einzusetzen. Nach den Erläuterungen ist die Regelung aufgrund von 55 Abs. 1 Satz 4 WPO erforderlich. Tatsächlicher Anknüpfungspunkt von 55 Abs. 1 Satz 4 WPO ist aber das Honorar, nicht die aufgewendete Zeit oder das eingesetzte Personal. Nach 39 Abs. 6 Satz 1 ist für die Prüfung eines Jahresabschlusses im Regelfall zumindest die aus der Anlage 2 der Berufssatzung ersichtliche Anzahl an Arbeitsstunden des WP/vBP und seiner Gehilfen aufzuwenden. Aus der Be-

20 Seite 20/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK zeichnung als qualitätssichernde Entgeltregelung und den Ausführungen im Erläuterungsteil ist erkennbar, dass die WPK mit der Vorschrift die Sicherung einer Mindestprüfungsqualität bezweckt. Es ist jedoch sehr zu bezweifeln, dass dieses Ziel mit den vorgeschlagenen Regelungen erreicht wird, da sie eine Reihe von konzeptionellen Mängeln aufweisen, die stattdessen gegenteilige Wirkungen für die Prüfungsqualität befürchten lassen. Zunächst wird das Prüfungsentgelt durch die Regelung grundsätzlich überhaupt nicht berührt, weil davon auszugehen ist, dass trotz vorgegebenen Stundenvolumens bei den Mandanten regelmäßig kein entsprechend höheres Honorar durchsetzbar sein wird. Insoweit wären allein Auswirkungen auf die abrechenbaren Stundensätze zu erwarten. Der Abschlussprüfung liegt der risikoorientierte Prüfungsansatz zugrunde dieser wird auch an mehreren Stellen im Entwurf der Berufssatzung und dem Erläuterungstext hervorgehoben. Gleichwohl bleibt das Prüfungsrisiko im Vorschlag der WPK für eine qualitätssichernde Entgeltregelung unberücksichtigt. Abhängig von Bilanzsumme, Umsatzerlösen und Finanzergebnis werden Arbeitsstunden vorgegeben. Die quantitativen Eigenschaften des Unternehmens, bestimmbar durch Bilanzsumme, Umsatzerlöse und Finanzergebnis, sind zwar meist einfach zu ermitteln, aber nicht ausreichend, um den tatsächlichen Prüfungsaufwand zu erklären. Dieser lässt sich nicht in erster Linie derart pauschal aus der Mandatsgröße ableiten, sondern vor allem aus qualitativen Eigenschaften, wie der Branchenzugehörigkeit des zu prüfenden Unternehmens, der Geschäftstätigkeit oder der Qualität des Rechnungswesens. Auch abstrahiert dieser starre Ansatz völlig von der Frage der wirtschaftlichen Lage des zu prüfenden Unternehmens und von der Frage, ob eine Erstprüfung vorliegt oder nicht. Auch wenn Unternehmen verschiedener Branchen und Geschäftstätigkeit vergleichbare Kennzahlen aufweisen das Prüfungsrisiko und damit der Prüfungsaufwand können signifikant voneinander abweichen. Bei einem Handelsunternehmen können z.b. weit weniger als die vorgegebenen Mindeststunden erforderlich sein, während bei anderen Unternehmen, etwa der Baubranche, ein weit höherer Stundenumfang erforderlich sein können, insbesondere dann, wenn der Unternehmensfortbestand fraglich ist. Schließlich werden auch keine Synergieeffekte bei der Prüfung gleichartiger Gesellschaften berücksichtigt. Sofern bspw. eine WP-Praxis eine Reihe von Konzerngesellschaften prüft, deren Geschäftsmodelle und Prozesse weitgehend identisch sind, kann die Planung und Durchführung der Prüfung mit zunehmenden Erfahrungswerten bei gleicher Prüfungsqualität im Regelfall sowohl effektiver als auch effizienter durchgeführt werden.

21 Seite 21/33 zum Schreiben vom 30. Januar 2014 an die WPK Der Ansatz, den Zeitbedarf für die Prüfung am Prüfungsrisiko zu messen, soll nach dem Willen der WPK einem starren, undifferenzierten Verfahren weichen. Hiermit verbunden ist eine für den Berufsstand gefährliche Beweislastumkehr: Die in der Anlage 2 zur Berufssatzung als Bandbreite vorgegebenen Arbeitsstunden könnten bei deren Bekanntwerden von den Mandanten nicht in erster Linie als Mindeststunden, sondern vielmehr als Maximalvolumen aufgefasst werden. Dies ist auch deshalb zu erwarten, weil die vorgegebenen Stundenzahlen zumindest nach Auffassung der WPK qualitätssichernd sind. Der Berufsangehörige wäre gezwungen, dem Mandanten nachzuweisen, dass er mehr als die qualitätssichernden Mindeststunden benötigt. Dies ist umso bedenklicher, als diese Entgeltregelung auch sogenannte 319a HGB-Mandate, also kapitalmarktorientierte Unternehmen, umfasst. Die in Anlage 2 der Berufssatzung vorgesehene Tabelle für den Mindeststundenaufwand stellt eine Verallgemeinerung bzw. Typisierung dar, die nach den Erläuterungen zu 39 Abs. 6 die weit überwiegende Anzahl von gesetzlichen Abschlussprüfungen erfasse. Hierzu ist anzumerken, dass sich nach einem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts der Gesetzgeber grundsätzlich am Regelfall orientieren darf und nicht gehalten ist, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen. Verallgemeinerungen müssen allerdings von einer möglichst breiten, alle betroffenen Gruppen und Regelungsgegenstände einschließenden Beobachtung ausgehen. Für eine realitätsgerechte Verallgemeinerung ist eine empirische Beobachtung erforderlich. Liegt eine solche nicht vor, würde eine Neuregelung den verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine typisierende Regelung nicht gerecht (vgl. Bundesverfassungsgericht: Beschluss vom BvL 13/09, Rz. 23, 38). Dem Vorschlag der WPK für die qualitätssichernde Entgeltregelung liegt auskunftsgemäß eine empirische Studie zugrunde die uns nicht vorliegt und deren Eignung deshalb nicht beurteilt werden kann. Dies lässt sich jedenfalls aus den Erläuterungen zu 39 Abs. 6 schließen, wonach auf Grund statistischer Analysen eine Korrelation zwischen Mandatsgröße und den aufzuwendenden Stunden ermittelt werden konnte. Auch fehlen jegliche Aussagen zur Repräsentativität dieser Studie. Um sich ein abschließendes Bild über die vorgeschlagene Entgeltregelung zu machen, ist erforderlich, dass die statistischen Analysen und die zugrunde gelegten Prämissen offengelegt werden. Die behauptete Korrelation von Mandatsgröße, bestimmbar durch Bilanzsumme, Umsatz und bestimmte finanzielle Erträge des geprüften Unternehmens und den aufzuwendenden Stunden ist aufgrund ihrer Allgemeinheit auch nicht zu widerlegen, denn es wird nicht ausgesagt, ob diese Faktoren positiv oder negativ korreliert sind und ob die Korrelationen signifikant sind. Für die Recht-