Das deutsche Erbrecht wird durch drei grundlegende rechtspolitische Wirkungen geprägt und ausgestaltet:

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1 Universität Karlsruhe WS 2003/2004 Übungen im Steuerrecht / Steuerrecht II Delcker Erbschaft- und Schenkungsteuer 1. Einführung Die Erbschaft- und Schenkungsteuer erfasst den Anfall von Vermögen beim Erben oder Beschenkten. Schenkungen sind als Steuertatbestand deshalb miteinbezogen, weil ansonsten durch Vermögensübertragungen zu Lebzeiten die Erbschaftsteuer umgangen werden könnte. Der Einfachheit halber spricht man nur von der Erbschaftsteuer, meint damit aber im Rechtsgebrauch die Erbschaft- und Schenkungsteuer. Die Erbschaftsteuer wird vor allem damit gerechtfertigt, dass sie dazu dient, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Bereicherten zu erfassen. Der Vermögensanfall beim Erwerber von Todes wegen bzw. Beschenkten erhöht dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit in gleicher Weise wie eine Vermögensanhäufung aus versteuertem Einkommen. Die Erbschaftsteuer ist demnach der letzte Akt der Vermögensbesteuerung und damit eine Kontroll- und Ergänzungsteuer zur Einkommensteuer. Die Erbschaftsteuer wird daneben auch gesellschaftspolitisch gerechtfertigt, dasie zur Verteilung von Vermögen diene und damit einer Vermögenskonzentration entgegenwirke. 1.2 Primat des Zivilrechtes Die Erbschaft und Schenkungsteuer ist nur dann dem Verständnis zugänglich, wenn die Grundprinzipien des deutschen Erbrechtes und des Schenkungsrechts bekannt sind. Das deutsche Erbrecht wird durch drei grundlegende rechtspolitische Wirkungen geprägt und ausgestaltet: Privaterbfolge Testierfreiheit Familienerbfolge Nach dem Grundsatz der Privaterbfolge wird der Nachlass ohne Zwischenschaltung des Staates von privat an privat weitergeleitet. Lediglich wendet keine Privatperson vorhanden ist, er der Fiskus, um einen herrenlosen Nachlass zu vermeiden.

2 Der Erblasser ist in bestimmten Grenzen frei, über seinen Nachlass zu verfügen. Dies kann er durch Testament tun und dadurch die gesetzliche Erbfolge ausschließen. Allerdings sind die Möglichkeiten des Erblassers, allernächste Angehörige von der Folge auszuschließen beschränkt. Der Gesetzgeber hat insoweit den Abkömmlingen, den Eltern und dem Ehegatten des Erblassers einen Pflichtteil zugesprochen. Diesen Pflichtteil kann der Erblasser durch Verfügung von Todes wegen, also durch Testament, nicht nehmen. Der Pflichtteil besteht in einem Anspruch von 1/2 des gesetzlichen Erbteiles gegenüber dem testamentarischen Erben. Im Folgenden soll die gesetzliche Erbfolge kurz dargestellt werden: Tragendes Prinzip ist in das so genannte Parentelsystem. Danach werden die Verwandten in Ordnungen eingeteilt. Nach 1930 BGB gilt der Grundsatz, dass, solange ein Verwandter einer vorhergehenden Ordnung vorhanden ist, Verwandte nachfolgender Ordnungen ausgeschlossen sind. Insgesamt gibt es 5 Ordnungen. Zur ersten Ordnung gehören die Abkömmlinge des Erblassers. Zur zweiten Ordnung gehören die Eltern des Erblassers und deren Abkömmlinge. Zur dritten Ordnung gehören die Großeltern des Erblassers und deren Abkömmlinge. Zur vierten Ordnung gehören die Urgroßeltern des Erblassers und deren Abkömmlinge. Zur fünften Ordnung und zu weiter entfernten Ordnungen gehören die entfernteren Verwandten und deren Abkömmlinge. Die einzelnen Bestimmungen ergeben sich aus 1924 ff BGB. Daneben gibt es das Erbrecht des Ehegatten, das diesem aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nicht genommen werden kann. Dies betrifft insbesondere das Ehegattenerbrecht, bei dem der Güterstand der Zugewinngemeinschaft besteht, was immer dann der Fall ist, wenn die Ehegatten vertraglich nichts abweichendes vereinbart haben. Für das nicht eheliche Kinder gibt es den so genannten Erbersatzanspruch, ein Anspruch, der auf Geldleistung gerichtet ist. Auf Einzelheiten soll hier nicht näher eingegangen werden. Fragen Sie im Ernstfall ihren Anwalt oder Apotheker. Besonderheiten bestehen hinsichtlich der gesetzlichen Erbfolge des Ehegatten. Der Ehegatte ist die gesetzlicher Alleinerben, wenn Verwandte der ersten Bruder der zweiten Ordnung nicht vorhanden sind und auch Großeltern fehlen (zumindest nicht mehr leben). Zu welchem Anteil der überlebende Ehegatte im übrigen neben sonstigen Verwandten Miterbe ist, richtet sich danach, welche Verwandtenordnung neben ihm zum Zuge kommt und auch nach dem Güterstand, in dem er lebte Der Erblasser kann auch ein Testament errichten. Dies wird unter dem Überbegriff der Verfügung von Todes wegen erwähnt. Das Gesetz nennt das Testament in 1937 BGB eine letztwillige Verfügung. Diese letztwillige Verfügung ist die einseitige, nicht empfangsbedürftige, jederzeit frei widerrufliche Willenserklärung des Erblassers, durch die er seinen letzten Willen niederlegt. Ein Testament ist auch das gemeinschaftliche Testament unter Ehegatten, das so genannte Ehegattentestament, vgl ff BGB. In diesem gemeinschaftlichen Testament wird eine Zusammenfassung der jeweiligen letztwilligen Verfügungen der beiden Ehegatten vorgenommen, wobei hinsichtlich bestimmter

3 wechselbezüglicher Verfügungen gewisse Bindungswirkungen bestehen, die nicht mehr einseitig zurückgenommen werden können. Schließlich muss hier auf den so genannten Erbvertrag hingewiesen werden, welcher ein zweiseitiges Rechtsgeschäft ist, durch den wenigstens eine Vertragspartei als Erblasser vertragsmäßig bindend eine Erbeinsetzung, ein Vermächtnis oder eine Auflage anordnet. Auf Einzelheiten kann hier nicht weiter eingegangen werden. Die gesetzliche Erbfolge soll anhand der nachfolgenden Schaubilder exemplarisch dargestellt werden. SCHAUBILDER Fall 1: Familie mit drei Kindern. Vater stirbt. Vater Mutter ¼ Kind 1 Kind 2 Kind 3 ist verheiratet ¼ ¼ ¼ Fall 2: Wie Fall 1, aber es bestand eine Zugewinngemeinschaft. Vater Mutter ½ Kind 1 Kind 2 Kind 3 ist verheiratet 1/6 1/6 1/6 Fall 3: Wie Fall 1, aber Kind 2 stirbt und Kind 1 und Kind 3 sind bereits verstorben. Vater ½ Mutter ½ Kind 1 Kind 2 Kind 3 ist verheiratet Enkel 3

4 2. Steuerobjekt 2.1 Vermögenserwerbe von Todes wegen Erbanfall Mit dem Tod einer Person geht ihr Vermögen kraft Gesetzes auf den oder die Erben über Universalsukzession. Deren Vermögenserwerb durch Erbanfall unterliegt der Erbschaftsteuer, unabhängig davon, ob er sich aufgrund gesetzlicher oder gewillkürter Erbfolge (Testament, Erbvertrag) vollzieht ( 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Selbst ein bürgerlich-rechtlich ungültiges Testament, z. B. nicht eigenhändig geschrieben oder ohne Unterschrift, ist für die Erbschaftsteuer zu beachten, wenn sich die Beteiligten von Anfang an danach richten und es entsprechend vollziehen. Ebenso ist ein ernstgemeinter erbrechtlicher Erbvergleich, auch außergerichtlich, steuerlich wirksam. Sind an dem Nachlass mehrere Erben beteiligt ( Erbengemeinschaft), besteht der Erwerb des einzelnen Erben in dem Bruchteil seiner Beteiligung an dem Nachlass (Erbanteil). Steuerlich werden die Miterben so behandelt, als ob ihnen die einzelnen Nachlassgegenstände und Nachlassverbindlichkeiten zu Bruchteilen zuständen ( 39 Abs. 2 Nr. 2 AO). Für die Erbschaftsteuer ist deshalb der Steuerwert der Nachlassgegenstände und -verbindlichkeiten nach den Erbanteilen auf die einzelnen Erben zu verteilen. Auf das Ergebnis der späteren Erbauseinandersetzung kommt es nicht an. Auch Teilungsanordnungen ( 2048 BGB) des Erblassers sind für die Besteuerung des Erbanfalls beim einzelnen Miterben grundsätzlich ohne Bedeutung (R 5 ErbStR). Zu berücksichtigen sind jedoch Teilungsanordnungen, wenn sie einem Miterben einen besonderen Vermögensvorteil ohne Anrechnung auf seinen Erbteil und ohne Ausgleichungspflicht zuwenden. Diese Mehrzuteilung versteuert der Miterbe allein wie ein Vorausvermächtnis oder einen Auflagenerwerb (R 5 Abs. 4 ErbStR; H 5 ErbStH). Wie eine Teilungsanordnung wirkt auch die sog. qualifizierte Nachfolgeklausel im Gesellschaftsvertrag einer Personengesellschaft. Ist ein Erbschein ( 2365 BGB) erteilt, übernimmt das Finanzamt ohne weitere Prüfung die Angaben zur Erbberechtigung der einzelnen Erben. Sprechen gewichtige Gründe in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht gegen die Richtigkeit des Erbscheins, ist das Finanzamt berechtigt und verpflichtet, die Erbanteile selbst zu ermitteln. Vermächtnis Wendet ein Erblasser jemandem durch Verfügung von Todes wegen Vermögen zu, ohne ihn als Erben einzusetzen, liegt ein Vermächtnis vor ( 1939 BGB). Der Erblasser kann auch einem Miterben einen Gegenstand zusätzlich und ohne Anrechnung auf seinen Erbteil zuwenden ( Vorausvermächtnis, 2150 BGB). Steuerlich wird eine nur mündlich getroffene letztwillige Anordnung des Erblassers trotz ihrer bürgerlich-rechtlichen Unwirksamkeit berücksichtigt, wenn sie glaubhaft gemacht werden kann und von den Beteiligen tatsächlich vollzogen wird. Der Vermögenserwerb durch Vermächtnis unterliegt der Erbschaftsteuer ( 3 Abs.

5 1 Nr. 1 ErbStG). Der mit dem Vermächtnis belastete Erwerber kann die Vermächtnislast als Nachlassverbindlichkeit abziehen ( 10 Abs. 5 ErbStG). Die steuerliche Belastung des Vermächtnisnehmers hängt wesentlich von der Bewertung des Vermögens ab, das der Erblasser vermacht hat. Beim Geldvermächtnis ist der Nennbetrag der Geldforderung maßgebend, und zwar auch dann, wenn der Vermächtnisnehmer an Erfüllungs Statt ein Grundstück erhält oder der Vermächtnisnehmer vom Erben ein zum Nachlass gehörendes Grundstück erwirbt und einen Teilbetrag der Kaufpreisforderung durch Aufrechnung mit seiner Vermächtnisforderung tilgt. Beim Sachvermächtnis wird der Anspruch mit dem maßgebenden Steuerwert des vermachten Gegenstands, z.b. dem Bedarfswert des Grundstücks, bewertet (R 92 Abs. 2 ErbStR). Bei einem Kaufrechtsvermächtnis wird dem Bedachten das Recht eingeräumt, einen Nachlassgegenstand, z.b. ein Grundstück, zu einem i.d.r. sehr günstigen Preis zu erwerben. Erwerbsgegenstand ist nach Auffassung der Finanzverwaltung das Erwerbsrecht selbst und nicht ein Sachleistungsanspruch auf Übereignung des Grundstücks. Danach wir die Steuer aus dem Verkehrswert des Gegenstands abzüglich des zu erbringenden Kaufpreises erhoben, beim Erben liegt in Höhe dieses Werts eine absetzbare Nachlassverbindlichkeit vor. Nach gegenteiliger Auffassung ist die Kaufpreiszahlung nicht vom Verkehrswert des Nachlassgegenstands, sondern von seinem Steuerwert abzusetzen. Mit einem Verschaffungsvermächtnis ( 2170 BGB) wendet der Erblasser einen Anspruch auf Übereignung eines Gegenstands zu, z.b. eines Grundstücks, der sich nicht im Nachlass befindet, sondern den der Erbe erst noch unter Einsatz von (Geld-)Mitteln des Nachlasses beschaffen muss. Dabei erwirbt der Vermächtnisnehmer zunächst nur einen Sachleistungsanspruch. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist dieser Anspruch mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Nach abweichender Auffassung ist das Verschaffungsvermächtnis eine Variante des Grundstücks-Sachvermächtnisses, so dass der Vermächtnisnehmer den Steuerwert des anzuschaffenden Gegenstands zu versteuern hätte. Pflichtteilsanspruch Dem Ehegatten, den Kindern oder den Eltern des Erblassers, die nicht Erbe werden, steht eine gesetzliche Mindestbeteiligung am Erblasservermögen zu (Pflichtteil), dessen Umfang gesetzlich bestimmt ist ( BGB). Dieser ist jedoch nur zu erfüllen, wenn und soweit ihn der Berechtigte geltend macht. Dementsprechend unterliegt nur der geltend gemachte Pflichtteil der Erbschaftsteuer ( 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Macht der Pflichtteilsberechtigte seinen Anspruch nicht oder nicht in vollem Umfang geltend, bleibt die dadurch beim Erben eintretende Bereicherung steuerfrei ( 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG). Das gilt jedoch nicht, soweit der Berechtigte nachträglich auf einen bereits geltend gemachten Pflichtteilsanspruch verzichtet. Der Pflichtteilsanspruch ist eine Kapitalforderung, die regelmäßig mit dem Nennwert anzusetzen ist, und zwar auch dann, wenn der Pflichtteilsberechtigte an Erfüllung Statt ein Grundstück erhält. Schenkung auf den Todesfall

6 Ein Schenkungsversprechen, das unter der Bedingung erteilt wird, dass der Beschenkte den Schenker überlebt, wird steuerlich als Erwerb von Todes wegen behandelt ( 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), es sei denn, das Schenkungsversprechen wurde bereits zu Lebzeiten des Versprechenden vollzogen ( 2301 BGB). Wie bei Schenkungen unter Lebenden setzt die Schenkung auf den Todesfall neben der objektiven Bereicherung des Erwerbers einen Willen zur Unentgeltlichkeit auf der Seite des Zuwendenden voraus. Der Erwerber kann im Zusammenhang mit der Zuwendung übernommene Verbindlichkeiten vom steuerlichen Wert des Erwerbsgegenstandes abziehen ( 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG; R 6 ErbStR). Besondere Regelungen gelten für den gesellschaftsrechtlichen Anteilsübergang beim Tod eines Gesellschafters einer Personen- oder Kapitalgesellschaft. Wenn dessen Anteil auf die anderen Gesellschafter oder die Gesellschaft übergeht (Anwachsungserwerb) und die Erben aufgrund des Gesellschaftsvertrag nur eine Abfindung erhalten, die unter dem Steuerwert des Erblasser-Anteils liegt, tritt eine objektive Bereicherung bei den übernehmenden Gesellschaftern, ggf. auch bei der Gesellschaft selbst, ein. Ein Wille zur Unentgeltlichkeit (subjektives Bewusstsein der Unentgeltlichkeit) ist in diesen Fällen nicht erforderlich (R 7 ErbStR; H 7 ErbStH). Schenkung auf den Todesfall Ein Schenkungsversprechen, das unter der Bedingung erteilt wird, dass der Beschenkte den Schenker überlebt, wird steuerlich als Erwerb von Todes wegen behandelt ( 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), es sei denn, das Schenkungsversprechen wurde bereits zu Lebzeiten des Versprechenden vollzogen ( 2301 BGB). Wie bei Schenkungen unter Lebenden setzt die Schenkung auf den Todesfall neben der objektiven Bereicherung des Erwerbers einen Willen zur Unentgeltlichkeit auf der Seite des Zuwendenden voraus. Der Erwerber kann im Zusammenhang mit der Zuwendung übernommene Verbindlichkeiten vom steuerlichen Wert des Erwerbsgegenstandes abziehen ( 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG; R 6 ErbStR). Besondere Regelungen gelten für den gesellschaftsrechtlichen Anteilsübergang beim Tod eines Gesellschafters einer Personen- oder Kapitalgesellschaft. Wenn dessen Anteil auf die anderen Gesellschafter oder die Gesellschaft übergeht (Anwachsungserwerb) und die Erben aufgrund des Gesellschaftsvertrag nur eine Abfindung erhalten, die unter dem Steuerwert des Erblasser-Anteils liegt, tritt eine objektive Bereicherung bei den übernehmenden Gesellschaftern, ggf. auch bei der Gesellschaft selbst, ein. Ein Wille zur Unentgeltlichkeit (subjektives Bewusstsein der Unentgeltlichkeit) ist in diesen Fällen nicht erforderlich (R 7 ErbStR; H 7 ErbStH). Erwerb auf Grund Vertrags zugunsten Dritter Der Erblasser kann in einem Vertrag vereinbaren, dass nach seinem Tod eine bestimmte Leistung an einen Dritten zu erbringen ist. In diesem Fall erlangt der Dritte das Recht auf die Leistung erst mit dem Tod des Erblassers ( 328 BGB). Der Begünstigte erhält die vertragliche Leistung nicht aus dem Nachlass, sondern erwirbt sie unmittelbar in seiner Person. Es kann auch ein Erbe, und zwar unabhängig von seinem Erbanteil, mit einem solchen Recht bedacht werden. Die Leistung aus einem solchen Vertrag zu Gunsten Dritter unterliegt beim Empfänger der Erbschaftsteuer ( 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG). Hierzu gehören insbesondere:

7 - Konten- oder Depotverträge mit einer Bank, nach denen der Bedachte mit dem Tod des Erblassers Gläubiger einer seiner Spareinlagen oder eines seiner Wertpapierdepots werden soll (Einzelheiten: R 10 ErbStR); - Verträge über Hinterbliebenenbezüge, die dem überlebenden Ehegatten oder den Kindern des Erblassers zu zahlen sind. Hierzu zählen insbesondere Arbeits- und Dienstverträge oder Gesellschaftsverträge. Kraft Gesetzes entstehende Renten und Pensionsansprüche, z.b. auf Grund Sozialversicherungs- oder Beamtenrecht oder einer berufsständischen Pflichtversicherung, unterliegen aber ebenso wenig der Erbschaftsteuer wie Versorgungsbezüge aus einem Arbeitsverhältnis des Erblassers, z.b. Betriebsrenten (R 8 ErbStR; H 8 ErbStH). - Versicherungsverträge, nach denen eine bestimmte Person bei Eintritt des Versicherungsfalls die vereinbarte Versicherungsleistung erhalten soll. Zum Erwerb aus einer Versicherung auf verbundene Leben vgl. R 9 ErbStR. Weitere Erwerbe von Todes wegen Weitere steuerpflichtige Erwerbe sind insbesondere - der Übergang von Vermögen auf eine vom Erblasser angeordnete Stiftung ( 3 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG); - der Erwerb in Folge Vollziehung einer Auflage des Erblassers oder in Folge Erfüllung einer vom Erblasser gesetzten Bedingung ( 3 Abs. 2 Nr. 2 ErbStG), - was als Abfindung für die Ausschlagung einer Erbschaft oder eines Vermächtnisses oder für den Verzicht auf den entstandenen Pflichtteil gewährt wird ( 3 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG). 2.2 Entstehung der Erbschaftsteuer Die Erbschaftsteuer ist eine Stichtagssteuer. Alle Merkmale für die Steuerberechnung bestimmen sich nach den Verhältnissen am Stichtag der Steuerentstehung. Dies hat u.a. Bedeutung für - den Umfang der Steuerpflicht, ( 2 ErbStG), - die Bewertung des Vermögens, ( 12 ErbStG), - die Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe innerhalb von 10 Jahren, ( 14 ErbStG), - die Steuerklasse des Erwerbers, ( 15 ErbStG), - die steuerliche Verjährung ( 169ff. AO). Dem Erbrecht nach BGB folgend entsteht die Steuer grundsätzlich mit dem Tod des Erblassers ( 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Auf den Todeszeitpunkt kommt es aber nicht nur beim Erwerb durch Erbanfall an, sondern auch beim Erwerb durch Vermächtnis, durch Schenkung auf den Todesfall und beim Erwerb auf Grund Vertrags zu Gunsten Dritter.

8 3. Steuersubjekt Die Erbschaftsteuer unterscheidet gem. 2 ErbStG zwischen der unbeschränkten Steuerpflicht für den gesamten Erwerb und der beschränkten Steuerpflicht auf den Erwerb bestimmter Vermögensgegenstände. Besonderheiten lt. bestehen Doppelbesteuerungsabkommen mit Dänemark, Griechenland, Österreich, Schweden, Schweiz und USA, sind zu beachten (H 3 ErbStH). Unbeschränkte Steuerpflicht Der Erblasser ist Inländer. Der Erblasser ist nicht Inländer, aber ein Erbe oder anderer Erwerber ist Inländer. Steuerpflicht umfasst gesamtes in- und ausländisches Vermögen, das vom Erblasser auf alle Erwerber übergeht, unabhängig davon, ob diese Inländer oder Nichtinländer sind. Steuerpflicht umfasst gesamtes in- und ausländisches Vermögen, das auf diesen Erwerber übergeht. Beschränkte Steuerpflicht Keiner der Beteiligten ist Inländer, aber inländisches Vermögen wird übertragen. Steuerpflicht umfasst Inlandsvermögen i.s.d. 121 BewG, das auf einen Erwerber übergeht. Als Inländer gelten natürliche Personen, wenn sie im Inland einen Wohnsitz ( 8 AO) oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt ( 9 AO) haben. Auf die Staatsangehörigkeit der Personen kommt es nicht an. Deutsche Staatsangehörige, die keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben, werden als Inländer behandelt, - wenn sie sich noch nicht länger als 5 Jahre im Ausland aufhalten oder - wenn sie in einem Dienstverhältnis zu einer inländischen Körperschaft des öffentlichen Rechts stehen, in erster Linie sog. Auslandsbeamte mit ihren Familienangehörigen. Als Inländer gelten alle Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, wenn sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz ( 10 AO, 11 AO) im Inland haben. Steuerklassen Das ErbStG unterscheidet 3 Steuerklassen ( 15 ErbStG). Die Einteilung der Erwerber in eine der Steuerklassen geschieht i.d.r. nach dem Verwandtschaftsverhältnis zwischen dem Erwerber und dem Erblasser. Der

9 Verwandtschaftsgrad bestimmt sich nach dem bürgerlichen Recht ( 1589 BGB, 1590 BGB). Steuerklasse I Hierzu gehören der überlebende Ehegatte, die Kinder, Enkel und weiteren Abkömmlinge des Erblassers. Eltern und Voreltern fallen bei Erwerben von Todes wegen, nicht aber bei Schenkungen unter Lebenden in Steuerklasse I. Zu den Kindern zählen die leiblichen oder adoptierten Kinder. Ein Kind gehört im Verhältnis zu seiner Mutter ( 1591 BGB) stets zur Steuerklasse I, im Verhältnis zum Vater ( 1592 BGB) immer dann, wenn eine Vaterschaft kraft Ehe mit der Mutter, kraft Anerkennung oder kraft gerichtlicher Feststellung besteht. Adoptivkinder werden zwar immer nach den neuen Verwandtschaftsverhältnissen behandelt, gleichzeitig gelten steuerlich jedoch die bürgerlich-rechtlich erloschenen Verwandtschaftsverhältnisse fort ( 15 Abs. 1a ErbStG). Steuerklasse II Hierzu zählen neben den Eltern und Voreltern, bei Schenkungen unter Lebenden, stets die Geschwister, Abkömmlinge ersten Grades von Geschwistern (Nichten und Neffen), Stiefeltern, Schwiegerkinder und - eltern und ein geschiedener Ehegatte. Zu den Geschwistern gehören neben den vollbürtigen die halbbürtigen Geschwister, die nur einen Elternteil gemeinsam haben, und Adoptivgeschwister. Abkömmlinge ersten Grades von Geschwistern ( Geschwisterkinder) sind auch Adoptivkinder und Stiefkinder von Geschwistern. Steuerklasse III Hierunter fallen alle übrigen Erwerber, darunter auch Verlobte, die Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft sowie die nicht natürlichen Personen. 4. Bemessungsgrundlage Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer ist der steuerpflichtige Erwerb. Als solcher gilt die Bereicherung des Erwerbers, soweit sie nicht ausdrücklich steuerfrei ist ( 10 Abs. 1 ErbStG). Die Ermittlung dieser Bemessungsgrundlage erfolgt in folgenden Schritten: Gesamter Vermögensanfall (Bestand und Wert des übertragenen Aktivvermögens) - abzugsfähige Nachlassverbindlichkeiten = Bereicherung des Erwerbers - sachliche Steuerbefreiungen

10 - persönliche Freibeträge = steuerpflichtiger Erwerb abrunden auf volle 100 EUR Vermögensanfall Zum Vermögensanfall gehört alles, was im Erbfall auf den Erwerber übergeht. Nachlassverbindlichkeiten Nachlassverbindlichkeiten sind abzugsfähig, soweit sie eine wirtschaftliche Belastung darstellen ( 10 Abs. 5 ErbStG). Nicht abzugsfähig sind Verbindlichkeiten, die bereits im Steuerwert eines Vermögensgegenstands berücksichtigt sind, z.b. Schulden eines Gewerbebetriebs. Der Schuldenabzug ist eingeschränkt ( 10 Abs. 6 ErbStG; R 31 ErbStR; H 31 ErbStH), wenn die Vermögensgegenstände, mit denen sie in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, bei der Besteuerung nicht angesetzt werden, z.b. bei beschränkter Steuerpflicht nicht zum Inlandsvermögen gehören, oder nach 13 ErbStG voll oder teilweise befreit sind. Vermögensgegenstände, für die der Erwerber lediglich im Rahmen der Wertermittlung nach 13 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG einen pauschalen Freibetrag erhält, unterliegen aber selbst uneingeschränkt der Besteuerung, so dass der Schuldenabzug nicht eingeschränkt wird. Bei nach 13a Abs. 4 Nr. 2 und 3 ErbStG begünstigtem land- und forstwirtschaftlichem Vermögen oder begünstigten Anteilen an Kapitalgesellschaften wird der Abzug damit zusammen hängender Schulden ebenfalls gekürzt. Erblasserschulden sind alle zu seinen Lebzeiten entstandenen und bei seinem Tod noch nicht erloschenen Verbindlichkeiten. Dazu gehören auch Steuerschulden, die spätestens im Zeitpunkt der Entstehung der Erbschaftsteuer entstanden sind. Zu welchem Zeitpunkt sie veranlagt werden, ist unerheblich. Erbfallschulden entstehen aus Anlass des Erbfalls neu. Abzugsfähig sind die Verbindlichkeiten aus Vermächtnissen, Auflagen (soweit sie nicht dem Beschwerten selbst zugute kommen) und geltend gemachten Pflichtteilen. Hierunter fallen auch Auflagen des Erblassers zur Pflege seines Grabes. Abzugsfähig sind auch die Bestattungskosten, Kosten für ein angemessenes Grabdenkmal und die üblichen Grabpflegekosten (H 29 ErbStH); ferner die Kosten, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung und Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Für diese Kosten werden insgesamt EUR (bis VZ 2001: DM) je Erbfall abgezogen, wenn nicht höhere Kosten nachgewiesen werden ( 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG; R 30 ErbStR). Kosten der Nachlassverwaltung sind nicht abzugsfähig. Das sind Kosten, die dadurch anfallen, dass der Nachlass erhalten, genutzt oder vermehrt wird und die laufenden Verbindlichkeiten erfüllt werden. Bewertung des Vermögens Oberster Wertmaßstab ist der gemeine Wert. Das ist der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Verkaufspreis ( 12 Abs. 1 ErbStG i.v.m. 9 BewG). Für bestimmte Vermögensgruppen verweist 12 Abs. 2 bis 6 ErbStG auf die allgemeinen und besonderen Bewertungsvorschriften des BewG.

11 Beispiele: - Aktien: Börsenwert ( 11 Abs. 1 und 3 BewG), bei nichtnotierten Aktien Wertableitung aus Verkäufen oder Schätzung im Stuttgarter Verfahren unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten ( 11 Abs. 2 und 3 BewG; R 96 ff. ErbStR). - Ausländisches Sachvermögen (z.b. Betriebsvermögen, Grundvermögen): Verkehrswert ( 31 BewG). - Betriebsvermögen (Einzelunternehmen, Anteile an Personengesellschaften): Steuerbilanzwerte/ertragsteuerliche Werte im Besteuerungszeitpunkt ( 109 BewG). - Einlage eines typisch stillen Gesellschafters: Grundsätzlich Nennwert, bei Überoder Unterverzinsung entsprechend erhöht oder gemindert ( 12 Abs. 1BewG; R 112 ErbStR). - Geldvermögen (Bargeld, Bankguthaben), Forderungen: Grundsätzlich Nennwert, es sei denn, besondere Umstände, z.b. unübliche Verzinsung, begründen einen höheren oder niedrigeren Wert ( 12 Abs. 1 bis 3 BewG; R 109 ErbStR; H 109 ErbStH). - Grundstücke und Betriebsgrundstücke: Grundstückswert, der im Bedarfsfall auf den Besteuerungszeitpunkt festgestellt wird. - Land- und forstwirtschaftliches Vermögen: Grundbesitzwert, der im Bedarfsfall auf den Besteuerungszeitpunkt festgestellt. - Investmentfondsanteile: Rücknahmepreis ( 11 Abs. 4 BewG). - Noch nicht fällige Lebensversicherungsansprüche: Rückkaufswert oder 2/3-Wert der eingezahlten Prämien ( 12 Abs. 4 BewG). - Nichtnotierte Anteile an Kapitalgesellschaften: Wertableitung aus Verkäufen oder Schätzung im Stuttgarter Verfahren unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten ( 11 Abs. 2 und 3 BewG; R 96 ff. ErbStR). - Renten und Nutzungsrechte (Wohn- und Nießbrauchsrechte): Kapitalwert, das ist der Jahreswert kapitalisiert auf die Laufzeit ( 13 bis 16 BewG; R 113 ErbStR; H 113 ErbStH). - Sachleistungsanspruch: Bei gegenseitigen Verträgen mit dem gemeinen Wert des Gegenstandes, auf dessen Leistung sie gerichtet sind, d. h. bei einem Anspruch auf Übertragung von Grundbesitz keine Bewertung mit dem Grundbesitzwert ( 138 ff. BewG). Für andere einseitige Sachleistungsansprüche, z.b. aus einem Sachvermächtnis, ist der Steuerwert des Gegenstands, auf den sich der Anspruch richtet, maßgeblich (R 92 Abs. 2 ErbStR). - Schulden und Lasten: Grundsätzlich Nennwert, es sei denn, besondere Umstände (z.b. unübliche Verzinsung) begründen einen höheren oder niedrigeren Wert ( 12 Abs. 1 bis 3 BewG; R 109 ErbStR; H 109 ErbStH). - Wertpapiere: Kurswert ( 11 Abs. 1 und 3 BewG). - Zero-Bonds: Kurswert oder Rückzahlungswert (R 111 ErbStR).

12 Steuerbefreiungen Persönliche Freibeträge Bei unbeschränkter Erbschaftsteuerpflicht erhält jeder Erwerber in Abhängigkeit von seiner Steuerklasse einen persönlichen Freibetrag ( 16 Abs. 1 ErbStG). Erwerber Freibetrag Ehegatte EUR Kind EUR Übrige Personen der Steuerklasse I Erwerber der Steuerklasse II Erwerber der Steuerklasse III EUR EUR EUR Bei beschränkter Erbschaftsteuerpflicht erhält jeder Erwerber unabhängig von seiner Steuerklasse einen persönlichen Freibetrag von EUR (bis VZ 2001: DM) ( 16 Abs. 1 ErbStG). Besonderer Versorgungsfreibetrag Der besondere Versorgungsfreibetrag soll die unterschiedliche Behandlung der auf Gesetz oder Arbeits- bzw. Dienstverträgen des Erblassers beruhenden Versorgungsbezüge einerseits und der übrigen auf einem privaten Vertrag begründeten Versorgungsbezüge (vgl. 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG) beseitigen oder zumindest abmildern. Gleichzeitig erhalten auch diejenigen Hinterbliebenen einen angemessenen Ausgleich, denen aus Anlass des Todes des Erblassers keine oder nur geringe Versorgungsbezüge zustehen und die deshalb zu ihrer Versorgung auf anderes erworbenes Vermögen zurückgreifen müssen. Der überlebende Ehegatte erhält zusätzlich zum Freibetrag nach 16 ErbStG einen Versorgungsfreibetrag bis zu EUR ( 17 Abs. 1 ErbStG). Erwirbt ein Ehegatte von Todes wegen nicht erbschaftsteuerbare Versorgungsbezüge, sind diese mit ihrem Kapitalwert auf den Versorgungsfreibetrag anzurechnen (R 74 ErbStR; H 74 ErbStH). Kinder erhalten einen nach Altersstufen gestaffelten Freibetrag zwischen EUR und EUR ( 17 Abs. 2 ErbStG). Der Freibetrag wird ebenfalls um den Kapitalwert der nicht erbschaftsteuerbaren Versorgungsbezüge des Kindes gekürzt (R 74 ErbStR; H 74 ErbStH). Sachliche Steuerbefreiungen Die einzelnen Steuerbefreiungen gelten unabhängig voneinander. Eine Befreiung schließt also eine andere, evtl. weitergehende Befreiung nicht aus. Hausrat und andere bewegliche körperliche Gegenstände

13 Jeder Erwerber der Steuerklasse I erhält für Hausrat einschließlich Wäsche und Kleidungsstücke einen Freibetrag von EUR). Für andere bewegliche körperliche Gegenstände, dazu zählen auch Kunstgegenstände und Sammlungen, beträgt der Freibetrag EUR, 13 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Jeder Erwerber der Steuerklasse II oder III erhält für Hausrat sowie andere bewegliche körperliche Gegenstände einen zusammengefassten Freibetrag von EUR. Weitere Befreiungen Steuerfrei bleiben im Erbfall auch: - der Erwerb von Grundbesitz, Kunstgegenständen und -sammlungen, wissenschaftlichen Sammlungen, Bibliotheken und Archiven ( Kulturgüter), wenn deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt und weitere im Gesetz genannte Voraussetzungen erfüllt sind. Die Befreiung kann 60 % oder 100 % des Werts dieser Gegenstände betragen ( 13 Abs. 1 Nr. 2 und 3 ErbStG; R 42 ErbStR; H 42 ErbStH). Schulden und Lasten, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem befreiten Vermögen stehen, können nicht oder nur mit 40 % ihres Werts abgezogen werden ( 10 Abs. 6 ErbStG; R 31 ErbStR; H 31 ErbStH). Der Erwerber kann daher auf die Befreiung verzichten, wenn dies für ihn wegen des dann uneingeschränkten Schuldenabzugs günstiger ist ( 13 Abs. 3 ErbStG; R 50 ErbStR); - ein Betrag bis zu EUR, für Pflege- oder Unterhaltsgewährung gegenüber dem Erblasser ( 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG; R 44 ErbStR; H 44 ErbStH). Höhere Beträge sind als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig, wenn ein Dienstverhältnis mit dem Erblasser bestand. Die abgegoltenen Dienstleistungen unterliegen dann aber der Lohn- bzw. Einkommensteuer, was dort zu einer höheren Steuerbelastung führen kann. - der Rückerwerb von Vermögen durch Eltern, Voreltern im Erbwege, das diese den Kindern oder Enkeln zu Lebzeiten geschenkt haben ( 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG; R 45 ErbStR; H 45 ErbStH); - Zuwendungen an inländische Religionsgesellschaften oder steuerbegünstigte gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Körperschaften ( 13 Abs. 1 Nr. 16 ErbStG; R 47 ErbStR) sowie an entsprechende ausländische Körperschaften unter der weiteren Voraussetzung, dass eine Gegenseitigkeitserklärung mit dem Sitzstaat vorliegt ( 13 Abs. 1 Nr. 16 ErbStG; R 48 ErbStR; H 48 ErbStH); - Zuwendungen zu gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken, sofern die Verwendung zu dem bestimmten Zweck gesichert ist ( 13 Abs. 1 Nr. 17 ErbStG; R 49 ErbStR); - Zuwendungen an politische Parteien ( 13 Abs. 1 Nr. 18 ErbStG). Steuerentlastungen für Produktivvermögen Entlastungsmaßnahmen Der Erwerb von inländischem Betriebsvermögen, inländischem land- und forstwirtschaftlichem Vermögen sowie Anteilen an Kapitalgesellschaften mit

14 Sitz oder Geschäftsleitung im Inland (sog. Produktivvermögen) wird entlastet ( 13a Abs. 1 und 2 ErbStG) um - einen Freibetrag von EUR, und - einen Bewertungsabschlag von 40 % auf den darüber hinausgehenden Wert dieses Vermögens. Die Steuerentlastungen gelten für alle Erwerbe von Todes wegen, soweit dabei vom Erblasser stammendes Produktivvermögen erworben wird (R 55 ErbStR). Mehrere Erwerber von Produktivvermögen erhalten insgesamt nur einmal den Freibetrag. Hat der Erblasser eine schriftliche Aufteilung verfügt, ist diese zu berücksichtigen. Andernfalls ist der Freibetrag, wenn nur Erben begünstigtes Vermögen erwerben, nach den Erbanteilen aufzuteilen. Erwerben auch andere Personen, z.b. Vermächtnisnehmer, ist der Freibetrag zu gleichen Teilen zu verteilen ( 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG; R 57 Abs. 5 ErbStR). Der Freibetrag steht für das gesamte innerhalb von 10 Jahren von derselben Person zugewendete Produktivvermögen nur einmal zur Verfügung ( 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG; R 59 ErbStR). Ein nicht ausgeschöpfter Freibetrag kann bis zum Ablauf dieser Frist nicht nachgeholt werden. Demgegenüber ist der Bewertungsabschlag von 40 % bei jedem Erwerb von Produktivvermögen möglich, also auch, wenn der Freibetrag bei einer früheren Zuwendung verbraucht wurde. Die Entlastungen unterbleiben, soweit der Erwerber Produktivvermögen oder Teile davon in Erfüllung einer letztwilligen oder rechtsgeschäftlichen Verfügung des Erblassers auf einen Dritten übertragen muss ( 13a Abs. 3 ErbStG; R 61 ErbStR, H 61 ErbStH). Der Dritterwerber des begünstigten Vermögens kann seinerseits die Entlastungen vornehmen. Begünstigtes Produktivvermögen Begünstigt ist inländisches Betriebsvermögen ( 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG; R 51 ErbStR) beim Erwerb eines Gewerbebetriebs ( 95 BewG), eines der Ausübung eines freien Berufes dienenden Vermögens ( 96 BewG), eines Anteils an einer gewerblich oder freiberuflich tätigen Personengesellschaft ( 97 BewG). Bei einer Teilübertragung solchen Vermögens kommen die Entlastungen nur in Betracht, wenn sie im Rahmen eines ganzen Gewerbebetriebs, eines Teilbetriebs oder eines Anteils an einer Personengesellschaft erfolgen. Nicht begünstigt ist die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter eines Betriebsvermögens. Das Vermögen muss beim Erblasser und beim Erwerber ertragsteuerlich Betriebsvermögen sein. Wird das zugewendete Vermögen beim Erwerber Privatvermögen, Grundstücke, scheiden die Entlastungen aus.

15 Begünstigt ist ebenfalls inländisches land- und forstwirtschaftliches Vermögen, allerdings beschränkt auf den Betriebsteil und die Betriebswohnungen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft sowie weitere Grundstücke, die zwar bewertungsrechtlich zum Grundvermögen, ertragsteuerlich aber zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehören ( 13a Abs. 4 Nr. 2 ErbStG; R 52 ErbStR). Ausgenommen bleiben der Wohnteil des Betriebsinhabers sowie Stückländereien, aus denen der Eigentümer keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt. Begünstigt sind ferner Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn diese ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland haben und der Erblasser an der Kapitalgesellschaft zu mehr als 25 % unmittelbar beteiligt war ( 13a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG; R 53 ErbStR). Verzicht auf Steuerentlastungen chulden und Lasten, die mit entlastetem Betriebsvermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind in vollem Umfang abzugsfähig. Das folgt für die betrieblichen Schulden aus 12 Abs. 5 ErbStG i.v. mit 98a BewG und für nichtbetriebliche Schulden aus 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG. Schulden und Lasten, die mit entlastetem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen oder entlasteten Anteilen an Kapitalgesellschaften wirtschaftlich zusammenhängen, dürfen nur insoweit abgezogen werden, als dieses Vermögen nach Abzug der Wert des steuerpflichtigen Erwerbs bis einschließlich Prozentsatz in der Steuerklasse EUR I II III ü b e r

16 Steuervergünstigungen noch steuerpflichtig bleibt ( 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG; R 31 Abs. 4 ErbStR). Bei einem Schuldenüberhang, d.h. wenn die entsprechenden Verbindlichkeiten höher sind als der Steuerwert des begünstigten Vermögens, ist die Begrenzung des Schuldenabzugs für den Steuerpflichtigen nachteilig. Er kann dann auf den Freibetrag und den Bewertungsabschlag verzichten ( 13a Abs. 6 ErbStG; R 68 ErbStR). Auf Grund der Verzichtserklärung ist er so zu besteuern, als sei das Vermögen, auf das sie sich erstreckt, auf ihn als nicht begünstigtes Vermögen übergegangen. Steuertarif Der Erbschaftsteuertarif ist ein Stufentarif ( 19 ErbStG). Es gelten folgende Steuersätze: Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe Alle Vermögensanfälle, die ein Erwerber innerhalb von 10 Jahren von derselben Person durch Schenkungen und von Todes wegen erhält, sind zusammenzurechnen ( 14 ErbStG). Dadurch kann der Erwerber seinen persönlichen Freibetrag nur einmal in diesem Zeitraum in Anspruch nehmen und durch Aufspalten in mehrere Zuwendungen keine Progressionsmilderung beim Steuertarif erreichen. Es bleibt aber dabei, dass jede Zuwendung für sich besteuert wird und die einzelnen Erwerbe nicht zu einem einheitlichen Erwerb verbunden werden. Die Steuer für den Letzterwerb ist lediglich unter Einbeziehung der früheren Zuwendungen zu berechnen. Hierfür gelten folgende Grundsätze (R 70 und 71 ErbStR; H 70 und 71 ErbStH): 1. Für die früheren Zuwendungen bleibt deren früherer steuerlicher Wert maßgebend. Eine Zuwendung von Grundbesitz vor 1996 ist mit dem Einheitswert 1964, zuzüglich 40 % bzw. Einheitswert 1935 zuzüglich Zuschlag nach 133 BewG oder dem Ersatzwirtschaftswert (neue Bundesländer) anzusetzen. 2. Für den Gesamtbetrag ist die Steuer zu berechnen auf der Grundlage der geltenden Tarifvorschriften (Steuerklasse, Freibeträge und Steuertarif) im Zeitpunkt des Letzterwerbs. 3. Von der Steuer auf den Gesamtbetrag wird die Steuer abgezogen, welche für die früheren Erwerbe nach den persönlichen Verhältnissen und auf der Grundlage der Tarifvorschriften ( 14 bis 19a ErbStG) zur Zeit des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre (fiktive Steuer). 4. Statt der fiktiven Steuer ist die seinerzeit für die Vorerwerbe tatsächlich zu entrichtende Steuer abzuziehen, wenn sie höher ist. 5. Ist die tatsächlich zu entrichtende Steuer auf den Vorerwerb höher als die für den Gesamterwerb errechnete Steuer, kommt eine Erstattung dieser Mehrsteuer nicht in Betracht (R 70 Abs. 4 Satz 6 ErbStR). Mehrfacher Erwerb desselben Vermögens

17 Geht dasselbe Vermögen innerhalb von 10 Jahren erneut auf einen nahen Angehörigen durch Erbschaft über, z.b. zuerst Schenkung oder Erbanfall unter Ehegatten, dann Erbanfall an die Kinder oder Enkel, ermäßigt sich die Erbschaftsteuer für den nachfolgenden Übergang an die Kinder bzw. Enkel je nach der Zeitfolge um 10% bis 50% ( 27 ErbStG). Anzeigepflicht der Banken und Versicherungen Inländische Banken und andere Geldinstitute haben dem Finanzamt nach Bekanntwerden des Todes eines Kunden unaufgefordert den Stand der Konten und des Wertpapiervermögens vom Todestag mitzuteilen ( 33 ErbStG). Dies gilt auch für Gemeinschaftskonten und sogenannte Oder-Konten (Einzelheiten 1 ErbStDV und 2 ErbStDV). Inländische Versicherungsunternehmen haben alle Zahlungen an andere Personen als den Versicherungsnehmer anzuzeigen ( 33 ErbStG; 3 ErbStDV). Das gilt auch für sog. verbundene Lebensversicherungen oder für Fälle einer Übertragung des Versicherungsvertrags auf einen anderen Versicherungsnehmer (H 89 ErbStH). Kontrollmitteilungen für Einkommensteuerzwecke Das Erbschaftsteuerfinanzamt erhält aufgrund der vorhandenen Unterlagen (Anzeigen, Steuererklärung, sonstige Akten des Finanzamts) einen genauen Überblick über das Nachlassvermögen, besonders über das Kapitalvermögen. Wurden Einkünfte oder Vermögen des Erblassers nicht oder unvollständig versteuert, können auf die Erben Steuernachforderungen zukommen, u.u. rückwirkend bis zu 10 Jahren. Diese nachträglichen Steuerschulden des Erblassers sind bei der Erbschaftsteuer als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig. Stand: 17. Dezember 2003

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