Tenor. Tatbestand. FG München, Urteil v K 1904/12

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1 FG München, Urteil v K 1904/12 Titel: (Berücksichtigung von Werbungskosten bei Umzug ins Eigenheim - Wegezeitverkürzung) Normenketten: 12 Nr 1 S 2 EStG Abs 1 EStG 2002 EStG VZ 2008 Orientierungsätze: 1. Ein Umzug ist dann beruflich veranlasst, wenn die berufliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen den entscheidenden Grund für den Umzug darstellt und demgemäß Umstände der allgemeinen Lebensführung nur eine ganz untergeordnete Rolle spielen. Diese Voraussetzungen können z. B. gegeben sein, wenn ein Arbeitnehmer im zeitlichen Zusammenhang mit einem Arbeitsplatzwechsel innerhalb einer Großstadt oder an einen anderen Ort umzieht, weil sich dadurch die Zeitspanne für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte merklich verringert, wobei der Anerkennung der Umzugskosten als Werbungskosten nicht entgegenstehen muss, dass der Umzug in ein zu Eigentum erworbenes Objekt erfolgt. 2. Die nach dem Umzug verbliebene Entfernung zur neuen Arbeitsstätte kann ein Indiz dafür sein, dass der Umzug nicht nahezu ausschließlich beruflich veranlasst war. Dabei ist auf die gesamten Umstände des Einzelfalles abzustellen; feste Entfernungsgrenzen sind grundsätzlich kein geeignetes Beurteilungskriterium. 3. Sind die für die berufliche Veranlassung eines Umzugs entscheidenden objektiven Kriterien wie wesentliche Fahrzeitverkürzung von mindestens 1 Stunde oder sonstige allgemeine erhebliche Verbesserungen der Arbeitsbedingungen nicht gegeben, treten die mit dem Umzug ins Eigenheim einhergehenden privaten Umstände nicht in den Hintergrund. Schlagworte: Abgrenzung, Arbeit, Arbeitnehmer, Arbeitsbedingungen, Arbeitsplatz, Arbeitsplatzwechsel, Arbeitsstelle, Beruf, Eigenheim, Eigentum, Entfernung, Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, Fahrtzeitverkürzung, Fahrzeit, Lebensführung, Lebensmittelpunkt, nichtselbständige Arbeit, Privat, Umzug, Umzugskosten, Veranlassung, Verkürzung, Wechsel, Wegezeitverkürzung, Werbungskosten, Wohn, Wohnsitz, Wohnung Fundstelle: BeckRS 2015, Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. Tatbestand 1 I. Die Kläger sind verheiratet und werden im Streitjahr beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin erzielte als Rechtsanwältin Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit, der Kläger erzielte als Diplom-Ingenieur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Vermietung und Verpachtung.

2 2 Der Kläger, der bis 31. März 2008 in X tätig war (vgl. Aufhebungsvertrag vom 27. Februar 2008, vgl. Bl. 28 ff der ESt-Akte 2008), trat ab 1. April 2008 eine neue Arbeitsstelle in M an. Ab August 2008 verlegten die Kläger ihren Wohnsitz von X nach, in ihr am 27. Mai 2008 erworbenes Eigenheim (vgl. Bl. 1 der ESt- Akte). Die Klägerin wickelte nach dem Umzug aus gesundheitlichen Gründen ihre Kanzlei ab. 3 Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 11. Februar 2011 legten die Kläger Einspruch ein und übersandten dem FA eine überarbeitete Einkommensteuererklärung für In der geänderten Anlage N machte der Kläger erstmals Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 (Umzug 3.116,91, Fahrtkosten 162,00, Verpflegungsmehraufwendungen 60 sowie Pauschbetrag für sonstige Umzugskosten ) als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit geltend. Darüber hinaus war in der Anlage N angegeben, dass der Kläger die Fahrten zwischen der Wohnung und seiner Arbeitsstätte mit dem privaten PKW zurückgelegt habe (Bl. 21, 23 der Rb-Akte). 4 Das FA teilte den Klägern mit, dass die Umzugskosten nicht anerkannt werden könnten, weil sich bei einer Gegenüberstellung der beiden Wohnorte X und. sowie der Arbeitsstelle in M keine wesentliche Verkürzung der Fahrtzeiten und der Entfernung ergebe. Somit seien die Umzugskosten den Kosten der privaten Lebensführung zuzurechnen, zumal der Umzug mit dem Kauf eines Wohnhauses in Verbindung stehe. 5 Die Kläger erwiderten, dass der Kläger von X aus zu seiner Arbeitsstelle in M 1 ½ Stunden gebraucht habe. Er habe quer durch X zu Berufsverkehrszeiten fahren müssen, um zur Autobahn nach M zu kommen. Durch den Umzug nach sei eine Wegezeitverkürzung von mindestens einer Stunde täglich entstanden. 6 Das FA wies die Kläger darauf hin, dass es mit dem Internet-Routenplaner für die Benutzung des PKW zwei mögliche Routen von der Wohnung der Kläger in X zum Arbeitsplatz des Klägers ermittelt habe. Beide Male betrage die angegebene Fahrzeit bis nach M 50 Minuten. Vom jetzigen Wohnsitz in. betrage die angegebene Fahrzeit bei den drei vom Routenplaner vorgeschlagenen Routen jeweils 61 Minuten. Die Strecke im Stadtverkehr in X mache bis zur jeweiligen Autobahnauffahrt ungefähr 10 Kilometer aus. Im Routenplaner werde die Fahrtzeit bis dahin mit etwa 12 bis 13 Minuten veranschlagt. Gehe man von erschwerten Bedingungen während der Hauptverkehrszeiten aus, dann verlängere sich die Fahrtzeit deutlich. Die hauptsächlichen Verkehrsbehinderungen würden sich jedoch im Regelfall am Morgen stadteinwärts und nachmittags stadtauswärts ergeben. Der Kläger sei aber in die entgegengesetzte Richtung gefahren. Selbst wenn man trotzdem von Behinderungen ausgehe, sei jedenfalls eine Verzögerung von 40 Minuten nicht glaubhaft. Eine Fahrtzeitverkürzung von täglich mehr als einer Stunde sei daher weder nachgewiesen noch nachvollziehbar. 7 Die Kläger erwiderten, dass der Kläger seine Fahrt zur Arbeit von X nach M mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegt habe und dass er dafür ca. 2 ½ Stunden gebraucht habe. Das hohe Verkehrsaufkommen im Raum X sei für ihn zu belastend gewesen, um täglich mit dem Auto zu fahren. 8 Mit Bescheid vom 16. Mai 2012 änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für 2008 aus hier nicht streitigen Gründen. Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2012 wies das FA den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Die Fahrtzeit mit dem PKW von der Wohnung in X zur Arbeitsstätte in M betrage lt. Routenplaner 50 Minuten, zu den Berufsverkehrszeiten zweifellos etwas länger. Lege man die Berechnung der Benutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln zugrunde, wie vom Kläger vorgetragen, ergebe sich eine Wegezeit von 61 Minuten (Fußweg Wohnung-Straßenbahnhaltestelle: 4 Minuten; Fahrt zum Bahnhof: 10 Minuten; Zugverbindung nach M: 34 Minuten; Fußweg Bahnhof Arbeitsstelle: 13 Minuten). Bei der

3 ungünstigeren Verbindung mit einer Fahrtdauer der Bahn von 55 Minuten ergebe sich ein Zeitaufwand von 82 Minuten. Bei einem Vergleich der PKW-Fahrtzeit von. aus mit der Fahrzeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln ergebe sich, dass selbst unter Berücksichtigung der längeren Fahrzeit mit der Bahn bei einigen Verbindungen und dadurch einem Gesamtaufwand von 82 Minuten, die Zeitersparnis mit täglich 45 Minuten unter der erforderlichen Verringerung von einer Stunde geblieben sei. 9 Dagegen richtet sich die Klage. Die Kläger begehrten zunächst, einen Anteil der Umzugs-kosten von 3.116,91 als haushaltsnahe Dienstleistungen zu berücksichtigen. Mit Schriftsatz vom 25. Juli 2012 machten die Kläger dann vorrangig Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 als Werbungskosten des Klägers geltend. Der Kläger sei von April 2008 bis August 2008 von X nach M zur Arbeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln gefahren (kürzeste Entfernung: 54 km). Seit August 2008 fahre er mit dem PKW von. nach M (kürzeste Entfernung: 49 km). Es sei ihm nicht möglich gewesen, die Fahrten mit dem PKW von X aus zurückzulegen, weil der Stadtverkehr in X zu Berufsverkehrszeiten eine enorme Anstrengung bedeutet habe, die die berufliche Leistungsfähigkeit zumal am Morgen einschränke. Des Weiteren lasse sich der zeitliche Umfang der täglichen Fahrt wegen Verkehrsdichte und Staus nie abschätzen, so dass die Beeinträchtigung beruflicher Belange nicht auszuschließen gewesen sei. Hinzu komme, dass die Klägerin ihren einzigen PKW für ihre beruflichen Fahrten zur Kanzlei, zu Mandanten und für Gerichtstermine benötigt habe. Für die Fahrten von der Wohnung in X zur Arbeit habe der Kläger mit öffentlichen Verkehrsmitteln jeweils für die einfache Strecke 1 Stunde 28 Minuten und 1 Stunde 56 Minuten benötigt (vgl. Anlage 1, Auszug daraus: 10 Wegezeiten von X nach M: 11 Zeitdauer Abfahrt Ankunft Fußweg zur Straßenbahnhaltestelle 4 Min Wartezeit/Puffer 10 Min Straßenbahnhaltestelle zum Bahnhof 9 Min Fußweg zum Zug Gleis 26 2 Min Wartezeit 7 Min Zug X nach M 34 Min Fußweg zur Firma 12 Min Pufferzeit zu Arbeitsbeginn 10 Min Gesamtdauer 1 h 28 Min oder 88 Min 12 Fahrzeit mit dem PKW von über nach M für 47,8 km: 50 Minuten effektive Fahrtzeit). 13 Für die Fahrten von der Wohnung in nach M habe er einen Monat genaue Aufzeichnungen für die Wegezeiten geführt. Die Fahrzeiten hätten zwischen 46,43 Minuten und 52,39 Minuten betragen (vgl. Anlage 2). 14 Der Kläger sei in einer Führungsposition. In dieser Position könne er die Arbeitszeit nicht als gleitende Arbeitszeit beliebig gestalten, sondern müsse seine Arbeitszeit mit innerbetrieblichen Terminen (Konferenzen, Meetings usw.) in Einklang bringen. Dazu seien Pufferzeiten einzuplanen. Die PKW- Fahrzeiten seien nach den tatsächlichen Aufzeichnungen des Klägers dargelegt. Die Angaben des Routenplaners könnten nicht die tatsächlichen Ergebnisse des Klägers in Zweifel ziehen. 15 Neben der erheblichen Zeitersparnis sei auch die allgemein verkehrsmäßig günstigere Lage des neuen Wohnortes in zum Arbeitsplatz in M maßgebend für den Umzug gewesen. Denn die Vermeidung des X

4 Großstadtverkehrs diente einer erheblichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen eines Berufspendlers (vgl. Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 2. April K 34/00, EFG 2004, 1204). 16 Nach Vorlage der Rechnung der Umzugsfirma vom 6. August 2008 über 3.116,91 änderte das FA mit Bescheid vom 23. Januar 2015 unter Berücksichtigung von haushaltsnahen Dienstleistungen/Handwerkerleistungen von 2.080,12 den Einkommensteuerbescheid für Die Kläger beantragen, unter Änderung des Änderungsbescheids vom 23. Januar 2015 unter Berücksichtigung der Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 als Werbungskosten des Klägers (statt der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen/Handwerkerleistungen von 474 ) die Einkommensteuer für 2008 entsprechend niedriger festzusetzen. 18 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. 19 Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 22. November 1991 (VI R 77/89, BStBl II 1992, 494) eine Zeitersparnis von insgesamt einer Stunde täglich als ausreichend angesehen. Diese Zeitersparnis werde vom Kläger nicht erreicht. Abweichend von den angegebenen Wegezeiten (Anlage 1) betrugen die Fahrtzeiten mit öffentlichen Verkehrsmitteln vom Wohnort in X zur Arbeitsstätte des Klägers für die Hinfahrt: 20 nach Variante 1 68 Min lt. Kläger: 88 Min, vgl. Anlage 1 nach Variante 2 89 Min lt. Kläger: 108 Min, vgl. Anlage 1 nach Variante 3 64 Min lt. Kläger: 116 Min, vgl. Anlage 1 für die Heimfahrt 83 Min lt. Kläger: 108 Min, vgl. Anlage 1 21 Pufferzeiten seien entgegen der Auffassung des Klägers unbeachtlich. 22 In der Anlage 2 habe der Kläger seine persönlichen Fahrtzeiten mit dem PKW von. nach M dargelegt. Für die Strecke von 49 km hätte der Kläger danach 46,7 und 54,3 Minuten benötigt. Nach Internet- Routenplaner, der drei unterschiedliche Streckenführungen anbiete, betrage die jeweilige Fahrzeit 61 Minuten. Die Angaben von Routenplanern seien im Allgemeinen sehr verlässlich. In der Realität ergäben sich nur sehr geringe Abweichungen in der angegebenen Fahrdauer, da diese Fahrten unter normalen Umständen, d.h. bei dort üblichen Verkehrsaufkommen und unter Beachtung der jeweiligen Verkehrsvorschriften, ermittelt würden. Abweichungen ergäben sich daher nach oben hin nur aufgrund außergewöhnlicher Verkehrslage, Abweichungen nach unten hin im Grunde genommen nicht. Eine im Durchschnitt um mehr als 10 Minuten geringere Fahrtzeit auf einer Strecke von 49 km sei nicht plausibel. 23 Für Vergleichszwecke sei daher die übliche Fahrtzeit von einfach 61 Minuten, täglich also 122 Minuten heranzuziehen. Die Fahrtzeit von X nach M mit öffentlichen Verkehrsmitteln sei mit zweimal 68 Minuten, also mit 136 Minuten anzusetzen. Die Fahrtzeitersparnis betrage demnach täglich 14 Minuten. 24 Auf die Anlagen 1 und 2 des Klägers zu seinen Fahrzeiten, die Berechnungen des FA mit den Internet- Routenplaner (vgl. Bl. 31, 38 ff, 49 ff der Rb-Akte) sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung wird Bezug genommen. Entscheidungsgründe 25

5 II. Die Klage ist unbegründet Das Gericht ist nach den Gesamtumständen des Streitfalls nicht davon überzeugt, dass der Kläger aus nahezu ausschließlich beruflichen Gründen umgezogen ist. 27 a) Das Bewohnen einer Wohnung am Lebensmittelpunkt des Steuerpflichtigen und seiner Familie ist dem privaten Lebensbereich zuzurechnen. Daher sind Aufwendungen für einen Umzug in eine solche Wohnung grundsätzlich steuerlich nicht abziehbare Kosten der allgemeinen Lebensführung ( 12 Nr.1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes -EStG-), es sei denn, der Umzug ist beruflich veranlasst. Dies ist dann der Fall, wenn die berufliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen den entscheidenden Grund für den Umzug darstellt und demgemäß Umstände der allgemeinen Lebensführung nur eine ganz untergeordnete Rolle spielen. 28 Diese Voraussetzungen können z. B. gegeben sein, wenn ein Arbeitnehmer im zeitlichen Zusammenhang mit einem Arbeitsplatzwechsel innerhalb einer Großstadt oder an einen anderen Ort umzieht, weil sich dadurch die Zeitspanne für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte merklich verringert, wobei der Anerkennung der Umzugskosten als Werbungskosten nicht entgegenstehen muss, dass der Umzug in ein zu Eigentum erworbenes Objekt erfolgt. Auch ohne einen Arbeitsplatzwechsel hat der BFH die berufliche Veranlassung für einen Umzug als gegeben erachtet, wenn der Umzug zu einer wesentlichen Erleichterung für den Arbeitnehmer geführt hat; z. B. Heranverlegung des Wohnsitzes in einer Großstadt von 9 km bis auf 1 km an die Arbeitsstätte, weil der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte häufig auch mehrmals am Tag zurückgelegt werden musste, oder im Fall eines freipraktizierenden Arztes, der seine Wohnung von 14 km bis auf 100 m an seine im Krankenhaus gelegene Praxis heranverlegt hatte. Als eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen gilt grundsätzlich der Umstand, dass der Umzug zu einer Fahrzeitersparnis von täglich bis zu 1 Stunde geführt hat. 29 Waren die für die berufliche Veranlassung eines Umzugs entscheidenden objektiven Kriterien wie wesentliche Fahrzeitverkürzung von mindestens 1 Stunde oder sonstige allgemeine erhebliche Verbesserungen der Arbeitsbedingungen gegeben, so ist bedeutungslos, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige z. B. gerade in diese neue Wohnung gezogen ist. Die Motive für die Auswahl einer Wohnung und die Bestimmung des Wohnortes sind nahezu stets durch die private Lebensgestaltung geprägt. Würden sie eine Rolle spielen, könnten Umzugskosten nie als Werbungskosten abgezogen werden. Daher kann es grundsätzlich für den Abzug der Umzugskosten auch nicht schädlich sein, wenn der Arbeitnehmer bei einem ausschließlich durch einen Arbeitsplatzwechsel ausgelösten Umzug in die Nähe des Arbeitsplatzes zieht. 30 Allerdings kann die nach dem Umzug verbliebene Entfernung zur neuen Arbeitsstätte ein Indiz dafür sein, dass der Umzug nicht nahezu ausschließlich beruflich veranlasst war. Dabei ist auf die gesamten Umstände des Einzelfalles abzustellen; feste Entfernungsgrenzen sind grundsätzlich kein geeignetes Beurteilungskriterium, wie das folgende Beispiel zeigt. Verlegt ein Arbeitnehmer, der 500 km von seiner neuen Arbeitsstätte wohnt, den Wohnort z. B. bis auf 80 km an die neue Arbeitsstätte heran, so bestehen keine Bedenken, den Umzug als nahezu ausschließlich beruflich veranlasst anzusehen. Wohnt ein Arbeitnehmer hingegen 100 km von der neuen Arbeitsstätte entfernt, so wird von einer nahezu ausschließlichen beruflichen Veranlassung des Umzugs kaum ausgegangen werden können, wenn die neue Entfernung zur Arbeitsstätte nunmehr 80 km beträgt. Ähnliche Erwägungen gelten auch bei der Frage, ob eine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich stets als ein Indiz für die berufliche Veranlassung eines Umzugs zu bewerten ist. Auch hier wird es auf die Gesamtbewertung der ursprünglichen Fahrzeit, der Wegezeitverkürzung und der nach dem Umzug verbleibenden Fahrzeit ankommen. Dabei wird ein einem Arbeitsplatzwechsel nachfolgender Umzug jedenfalls dann als beruflich veranlasst angesehen werden können, wenn durch den Umzug die gesamte Fahrzeit um insgesamt 1 Stunde verringert wird und damit für

6 den Arbeitnehmer eine solche tägliche Wegezeit verbleibt, wie sie im Berufsverkehr als normal angesehen wird (vgl. BFH in BStBl II 1992, 494). 31 b) In Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ist zunächst festzustellen, dass die Entfernung vom bisherigen Wohnort und vom neuen Wohnort zur Arbeitsstätte in M nahezu unverändert geblieben ist. Die Entfernung des Klägers zu seiner Arbeitsstätte hat sich lediglich um ca. 12 km (kürzeste Entfernung) verkürzt. 32 Nach google maps beträgt die Entfernung (Wegezeit) vom bisherigen Wohnort zur Arbeitsstätte mit dem PKW zwischen 67,6 km (über A 92; 48 Minuten) und 61,3 km (A9 und A 92; 46 Minuten). Mit öffentlichen Verkehrsmitteln werden jeweils für die Hin- und Rückfahrt 69 Minuten bis 76 Minuten benötigt. Die Entfernung vom neuen Wohnort zur Arbeitsstätte beträgt mit dem PKW zwischen 49 km (über B 15; 54 Minuten), 52,2 Km (über St 2331; 55 Minuten) und 61,6 km (über Flughafentangente/St 2580; 54 Minuten). 33 Die Entfernung vom bisherigen Wohnort nach Y (Seminarort) beträgt mit dem PKW zwischen 62,6 km (über die A 8; 55 Minuten) und 59,9 km (über A 995, A 8; 54 Minuten). Die Entfernung vom neuen Wohnort nach Y beträgt zwischen 49,6 km (über B 15; 48 Minuten) und 44,3 km (über EBE 10; 50 Minuten). Auch hinsichtlich der Wegstrecke nach Y vom bisherigen bzw. vom neuen Wohnort ergeben sich keine erheblichen Unterschiede. 34 c) Hinzu kommt, dass sich auch keine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich durch den Umzug für den Kläger ergeben hat. Damit treten die mit dem Umzug ins Eigenheim einhergehenden privaten Umstände nicht in den Hintergrund (vgl. BFH-Urteil vom 23. März 2001 VI R 175/99, BStBl II 2001, 585, BFH- Beschlüsse vom 26. Mai 2003 VI B 28/03, BFH/NV 2003, 1183, und vom 12. November 2008 VI B 85/08, BFH/NV 2009, 171). 35 Auch wenn unterstellt wird, dass der Kläger von seinem neuen Wohnsitz im Durchschnitt 50 Minuten mit dem PKW zur Arbeitsstätte gefahren ist, benötigte er von W aus mit dem PKW 48 Minuten und mit öffentlichen Verkehrsmitteln 69 Minuten. Die Fahrtzeitersparnis beträgt demnach täglich maximal 42 Minuten. 36 Zu Recht weist das FA darauf hin, dass die angegebenen Pufferzeiten bei der Fahrt mit öffentlichen Verkehrsmitteln von bis zu 20 Minuten in die Wegezeit nicht miteinzubeziehen sind (vgl. Auszug der Anlage 1 und Aufstellung des FA im Tatbestand zu den Varianten). Es ist nicht glaubhaft, dass der Kläger für einen Fußweg von 4 Minuten zur Straßenbahn seine Wohnung bereits 14 Minuten vor Abfahrt verlassen hat, um dann 10 Minuten an der Straßenbahnhaltestelle zu warten. Ferner gehört nicht zur Wegezeit, wenn der Kläger 10 Minuten (Variante 3 sogar: 42 Minuten) vor Arbeitsbeginn in der Arbeitsstätte eingetroffen ist. Zu seiner Arbeitszeit hat sich der Kläger trotz Hinweises des FA nicht geäußert. Als Führungskraft unterlag der Kläger entweder keiner festen Arbeitszeit oder er konnte die Gleitzeit in Anspruch nehmen, dann begann seine Arbeitszeit mit seinem Eintreffen an seiner Arbeitsstätte (dies gilt auch für die Variante 3). Es ist auch keine Pufferzeit wegen Verspätung der öffentlichen Verkehrsmittel anzusetzen, weil diese erfahrungsgemäß nur gelegentlich auftreten und von den Klägern nichts Gegenteiliges nachgewiesen worden ist. Damit ergibt sich eine Wegezeit des Klägers mit öffentlichen Verkehrsmitteln von 70 Minuten, d. h. 68 Minuten (1 Stunde 28 Minuten, d. h. 88 Minuten abzgl. 20 Minuten) + 2 Minuten (Verlassen der Wohnung, um die Straßenbahn zu erreichen). Da nach der Variante 2 die Zugfahrt statt 32 Minuten nun 55 Minuten in Anspruch genommen hat, ist aus der Sicht eines Pendlers zu unterstellen, dass diese Verbindung nur ganz ausnahmsweise in Anspruch genommen worden ist. Damit ist diese Verbindung für die Berechnung der Wegezeitverkürzung

7 ebenfalls nicht maßgeblich. Nach Kürzung der Pufferzeiten ergibt sich auch nach den Angaben des Klägers keine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich. 37 d) Da keine Wegezeitverkürzung von täglich 1 Stunde erreicht worden ist, lag aus diesem Grunde auch keine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen des Klägers vor. Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen des Klägers ist auch nicht in der Vermeidung des enormen Berufsverkehrs in W zu sehen. Ob der Kläger nun mit dem PKW (Anlage N und Sachvortrag der Kläger bis Schriftsatz vom 30. Juni 2011) oder mit dem Zug (ab Schriftsatz vom 28. Februar 2012) von W aus gefahren ist, kann dahinstehen. Zum einen wäre der Kläger mit dem PKW von W aus zum Berufsverkehr gegenläufig unterwegs gewesen, zum anderen wäre er hauptsächlich auf der Autobahn gefahren. Die Behauptung, aufgrund der Fahrt auf der Autobahn in Richtung Flughafen. sei mit erheblichen Berufsverkehr und damit Verspätungen zu rechnen gewesen, kann nicht gefolgt werden. Ein Nachweis, dass eine derartige Situation regelmäßig aufgetreten ist, wurde nicht geführt. Diesbezügliche Aufzeichnungen hat der Kläger nicht erstellt. Von seinem neuen Wohnort konnte der Kläger dagegen nur mit dem PKW fahren und musste die ganze Strecke von 49 km über Land -ohne Autobahn- über., etc. zurücklegen. Zudem war er hierbei ebenfalls dem Berufsverkehr ausgesetzt. Dem stehen auch die diesbezüglichen Aufzeichnungen des Klägers nicht entgegen, weil dort z. B. nicht angegeben ist, zu welcher Uhrzeit der Kläger damals seine PKW-Fahrten von nach. und zurück unternommen hat. Hinzu kommt, dass die um maximal 20 Minuten längere Anfahrt mit dem Zug auch für den Kläger weniger beschwerlich gewesen ist als nach dem Umzug die Fahrten mit dem PKW über Land. Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen kann im Gegenteil dann gegeben sein, wenn der Arbeitsplatz zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln statt mit dem PKW zu erreichen ist (vgl. Finanzgericht Baden-Württemberg in EFG 2004, 1204, Tz. 28). 38 e) Ein beruflicher Zusammenhang mit dem Umzug nach wegen des erstmaligen Vortrags in der mündlichen Verhandlung, dass der Kläger mittlerweile erneut seinen Arbeitsplatz gewechselt habe und nun in T arbeite, wurde weder substantiiert dargelegt, geschweige denn nachgewiesen. Die Klägervertreterin konnte schon die Frage, seit wann der Kläger in T arbeite, nicht beantworten. Hinzu kommt, dass die Entfernung vom Wohnort des Klägers in nach km beträgt und die Wegstrecke 46 Minuten in Anspruch nimmt. 39 f) Damit ist der Umzug ins Eigenheim dem privaten Lebensbereich zuzuordnen Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1, 137 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Steuerermäßigung nach 35a Abs. 1 bis 3 EStG kann nur auf Antrag gewährt werden (vgl. Schmidt/Krüger, EStG, 33. Aufl., 35a Rz. 30, Frotscher, EStG, 35a Rz. 103, jeweils m.w.n.). Der Antrag wurde erst nach Erlass der Einspruchsentscheidung mit Schreiben vom 6. Juni 2012 gestellt, ohne einen Nachweis für die haushaltsnahen Dienstleistungen vorzulegen. Erst im Klageverfahren wurde der Nachweis beigebracht.