Steuerliche Fallstricke. Max-Planck-Gesellschaft

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1 Steuerliche Fallstricke Max-Planck-Gesellschaft Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013

2 Steuerliche Sphären einer Hochschule Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung BgA Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung Betriebe gewerblicher Art (BgA) Steuerpflichtige Betriebe Steuerfreie, gemeinnützige Zwecke M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 2

3 Steuerliche Sphären einer Hochschule Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung BgA KSt Ust GewSt GrSt nicht steuerbar steuerfrei steuerbar und steuerpflichtig M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 3

4 Steuerliche Sphären einer Hochschule Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung BgA KSt GewSt GrSt USt nicht steuerbar steuerfrei steuerbar und steuerpflichtig M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 4

5 Steuerliche Sphären einer Hochschule Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung BgA gemeinnütziger Zweckbetrieb nicht gemeinnützig GrSt KSt GewSt USt nicht steuerbar steuerfrei steuerbar und steuerpflichtig M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 5

6 Betrieb gewerblicher Art/Definition im Körperschaftsteuergesetz 4 Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts 1. Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts i. S. d. 1 Abs.1 Nr. 6 sind vorbehaltlich des Absatzes 5 alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben. Die Absicht Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nicht erforderlich. 2. Zu den Betrieben gewerblicher Art gehören nicht Betriebe, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe). Für die Annahme eines Hoheitsbetriebs reichen Zwangs- oder Monopolrechte aus. M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 6

7 Umsatzsteuergesetz 2 Abs. 3 Die juristischen Personen des öffentlichen Rechts sind nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art ( 1 Abs. 1 Nr. 6, 4 des Körperschaftsteuergesetzes) und ihrer land-und forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich tätig. Auch wenn die Voraussetzungen des Satzes 1 nicht gegeben sind, gelten als gewerbliche oder berufliche Tätigkeiten im Sinne des Gesetzes M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 7

8 Problem Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand? Anlass für das Thema: Europäischer Gerichtshof und ihm folgend der BFH und der Bundesrechnungshof beanstanden, dass die gegenwärtige Praxis bei der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand den unionsrechtlichen Vorgaben in der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie widerspricht Sollte es zu der beabsichtigten Änderung bei der Umsatzbesteuerung der jpdör kommen, hätte dies zur Folge, dass in vielen Bereichen öffentlichen Handelns erhebliche steuerliche Mehrbelastungen drohen Die Finanzministerkonferenz hat sich darauf verständigt, die offenen Fragen, die sich bei der notwendigen Umsetzung der unionsrechtlichen Vorgaben ergeben, durch eine Arbeitsgruppe auf Staatssekretärsebene klären zu lassen M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 8

9 Juristische Personen dör (nationales Recht) Juristische Personen: Nicht umsatzsteuerbar umsatzsteuerbar Hoheitlicher Bereich Betriebe gewerblicher Art Sog. Hoheitsbetriebe, die öffentlich rechtliche Aufgaben wahrnehmen, z.b. Hoheitliche Lehre, die zu staatlichen Abschlüssen führt; Grundlagenforschung nicht unternehmerisch unternehmerisch M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 9

10 Problem: Bisherige Verwaltungspraxis entspricht nicht den EU rechtlichen Vorgaben. M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 10

11 Harmonisierung der Umsatzsteuer Nach Art. 113 AEUV sind die Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern innerhalb der EU zu harmonisieren (Ziel: Schaffen gleicher Wettbewerbsbedingungen auf EU Ebene, vermeiden von Wettbewerbsverfälschungen durch unterschiedliche umsatzsteuerrechtliche Regelungen) Vorrang des EU Rechts vor innerstaatlichem Recht Mehrwertsteuersystemrichtlinie enthält das Programm der Harmonisierung Verpflichtung der Mitgliedsstaaten, das in Art. 2 AEUV beschrieben Mehrwertsteuersystem einzuführen Grundsatz der Unionstreue (Art. 4 EUV) verpflichtet Mitgliedsstaaten zur fristgemäßen und vollständigen Umsetzung (ansonsten Einleitung Vertragsverletzungsverfahrens) Harmonisierung erfolgt durch Rechtsakte wie z.b. EU Richtlinien: Richten sich an die Mitgliedsstaaten; lassen diesen aber hinsichtlich der Umsetzung einen Ermessensspielraum EU Verordnungen: Gelten unmittelbar in jedem Mitgliedsstaat; bedürfen keiner Umsetzung mehr ins nationale Recht M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 11

12 Harmonisierung der Umsatzsteuer Art. 13 Mehrwertsteuersystemrichtlinie Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten nicht als Steuerpflichtige, soweit sie die Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Umsätzen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben. Falls sie solche Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, gelten sie für diese Tätigkeiten oder Umsätze jedoch als Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nichtsteuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Die Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten in Bezug auf die in Anhang I genannten Tätigkeiten in jedem Fall als Steuerpflichtige, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist. M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 12

13 Juristische Personen dör (Art. 13 MwStSystRL) Juristische Personen dör : Neu: umsatzsteuerbar nach EU Richtlinie, wenn Wettbewerbsverzerrung umsatzsteuerbar Hoheitlicher Bereich Betriebe gewerblicher Art unternehmerisch, wenn Tätigkeit zu Wettbewerbsverzerrungen führt unternehmerisch M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 13

14 Konsequenz Teilweise Umsetzung der MwStSystRL. ins nationale Umsatzsteuerrecht In den Teilen, in denen (noch) keine Umsetzung ins nationale Recht erfolgte, ist zur Auslegung und Anwendung des nationalen Rechts die Mehrwertsteuersystemrichtlinie zu nehmen Daher sind einige Urteile in der neueren Rechtsprechung ergangen: EuGH, Urteil v Porto (Parkplätze) BFH, Urteil v (Parkuhren) BFH, Urteil v V R 23/10 (Marktplatz) BFH, Urteil v XI R 17/08 (Werbemobile) BFH, Urteil v V R 10/09 (Universität) BFH, Urteil v V R 41/10 (Beistandsleistungen) M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 14

15 Beispiel: Gemeinsame Berufungen Unterliegen Gemeinsame Berufungen als eine Form des öffentlichen Handelns in Zukunft auch der Umsatzsteuer? M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 15

16 GEMEINSAME BERUFUNGEN Gemeinsame Berufungen im Hochschulbereich u.a.: Berliner Modell Jülicher Modell Karlsruher Modell Gemeinsame Berufungen erfolgen auf öffentlich rechtlicher Grundlage unter: - Beteiligung der Hochschule und - einer rechtlich selbständigen wissenschaftlichen Einrichtung - auf der Grundlage der Landeshochschulgesetze und Grundordnungen der Universitäten M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 16

17 Berliner Modell Berliner Modell (Erstattungsmodell) Gemeinsame Berufung Berufung an einer Hochschule mit Zuweisung an eine Forschungseinrichtung (z.b. MPG) zur Wahrnehmung von Forschungs- und Leitungsaufgaben Bezahlung des Professors erfolgt über die Hochschule nach deren landesrechtlichen Vorgaben. Die Hochschule lässt sich den kompletten Personalaufwand von der Forschungseinrichtung erstatten; inklusive eines Versorgungszuschlags (i.d.r. 30 v.h. der ruhegehaltfähigen Bezüge) bei einem Beamtenverhältnis Dienstrechtliche Verankerung weiterhin bei der Hochschule, Beamtenbzw. Arbeitsverhältnis mit der Hochschule bleibt weiter bestehen M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 17

18 Jülicher Modell Jülicher Modell (Beurlaubungsmodell) Gemeinsame Berufung des Professors Ruhendstellung des Dienst- bzw. Arbeitsverhältnisses zwischen Hochschule und Professors für die Wahrnehmung seiner Tätigkeit an der Forschungseinrichtung Abschluss eines privatrechtlichen Anstellungsvertrages zwischen Forschungseinrichtung und Professor; Vergütungszahlungen erfolgen direkt von der Forschungseinrichtung an den gemeinsam Berufenen (und nicht über die Hochschule wie beim Berliner Modell) M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 18

19 Karlsruher Modell Nachrichtlich: Karlsruher Modell (Nebentätigkeitsmodell) Berufung auf eine Professur an einer Hochschule mit allen akademischen Rechten und Pflichten Anders als im Berliner Modell wird der/dem Berufenen entsprechend den jeweiligen dienstrechtlichen Möglichkeiten zusätzlich aber auch die Leitung eines Hochschulinstituts übertragen In Nebentätigkeit nimmt die/der Berufene zusätzlich Funktionen der Institutsleitung (inkl. Forschungsleistung) in der kooperierenden Forschungseinrichtung wahr (ggf. mit Zustimmung der Hochschule) Hochschule zahlt die vereinbarten Bezüge; Vergütung der Nebentätigkeit in der Forschungseinrichtung erfolgt durch die Forschungseinrichtung eigens auf der Basis einer gesonderten vertraglichen Vergütungsvereinbarung. M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 19

20 Steuerrecht Umsatzsteuer EuGH: Tätigkeiten der öffentlichen Hand sind umsatzsteuerbar, wenn sie zu größeren Wettbewerbsverzerrungen ( potentielle Wettbewerbsrelevanz ) führen würden (vgl. Art. 13 Abs. 1 der Richtlinie/112/EG vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem) BFH: folgt jetzt der Rechtsprechung des EuGH durch seine richtlinienkonforme Auslegung des deutschen Umsatzsteuerrechts M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 20

21 Steuerrecht Öffentliche Hand kann tätig werden aufgrund: Öffentlich rechtlicher Grundlage, z.b. VA, öffentlich rechtlicher Vertrag Privatrechtlicher Grundlage, z.b. Vertrag Steuerbar wenn: 1. jöp eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt und 2. zu Wettbewerbsverzerrungen führt Steuerbar wenn: jpdör eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt arg: jpdör verhält sich wie ein Marktteilnehmer M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 21

22 Steuerrecht Mögliche negative steuerliche Auswirkungen für das Berliner Modell Finanzverwaltung: Personalüberlassung gegen Personalkostenerstattung (Besoldung, Zulagen, Sonstige Personalaufwendungen) ist umsatzsteuerbarer Vorgang Konsequenz: (Umsatzsteuerbare) Personalgestellung wird für die wissenschaftlichen Einrichtungen, die nicht oder nur eingeschränkt zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, in Zukunft eine finanzielle Mehrbelastung, die zwischen den Vertragsparteien auszugleichen ist z.b. durch Aufteilung der Steuerschuld M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 22

23 Steuerrecht Eigener Standpunkt: Tätigwerden der öffentlichen Hand? (privatrechtlich oder öffentlich rechtlich?) Bei der im Rahmen der gemeinsamen Berufung geschlossenen Vereinbarung handelt es sich um einen öffentlich-rechtlichen Vertrag, d.h. die Tätigkeit beruht auf einer öffentlichrechtlichen Grundlage Wirtschaftliche Tätigkeit der jpdör? Überlassung von Personal an die wissenschaftliche Einrichtung gegen Übernahme des Lohnentgelts Wettbewerbsverzerrung durch die wirtschaftliche Tätigkeit der Hochschule? als Körperschaft des öffentlichen Rechts führt sie keine Tätigkeit aus, die auch ein privater Unternehmer übernehmen könnte Professoren können nur von einer staatlichen Hochschule zur Verfügung gestellt werden; selbst ein potentieller Wettbewerb mit Privaten ist hier nicht möglich, so dass unter Wettbewerbsgesichtspunkten eine wirtschaftliche Tätigkeit zu verneinen ist M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 23

24 Steuerrecht Praxishinweise: Es gibt gute Argumente gegen die Umsatzsteuerbarkeit einer gemeinsamen Berufung auf der Grundlage des Berliner Modells aber auch aktuelle Entwicklungen, die eine steuerpflichtige Personalgestellung qualifizieren. Aufgrund von bis dato noch fehlenden rechtlich belastbaren Handlungsanweisungen ist eine Bewertung auf der Grundlage des jeweils zu beurteilenden Einzelfalles vorzunehmen. Dies gilt im Besonderen für weitere Personalbewegungen im Rahmen der gemeinsamen Berufung. Gleichermaßen gilt diese Einzelfallprüfung für das Jülicher Modell. Auf Grund der direkten vertraglichen Anbindung des gemeinsam Berufenen an die Forschungseinrichtung scheint sich bei diesem Modell die Problematik der umsatzsteuerpflichtigen Arbeitnehmerüberlassung als weniger problematisch darzustellen. Aber auch hier gilt: Jeder Fall muss differenziert beurteilt werden. M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 SEITE 24

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