Die Auswirkungen von Doppelbesteuerungsabkommen bei Auslandsinvestitionen

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1 Die Auswirkungen von Doppelbesteuerungsabkommen bei Auslandsinvestitionen Unter besonderer Berücksichtigung der Staaten des Nahen und Mittleren Ostens NUMOV e.v. München, 30. Juni 2011 Dr. Thomas Wülfing Rechtsanwalt Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht Fachanwalt für Steuerrecht vereidigter Buchprüfer

2 Gliederung I. Subjektive Steuerpflicht II. III. Maßnahmen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung Die Funktionsweise von DBA s IV. Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC- Staaten WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 2

3 I. Subjektive Steuerpflicht 1. Natürliche Personen Unterscheidung in 1 EStG: Unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht. a) Unbeschränkte Steuerpflicht Voraussetzung: Eine Person hat Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland und ist damit Steuerinländer (Staatsbürgerschaft ist irrelevant!). Definition der Begriffe Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt in der Abgabenordnung: WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 3

4 I. Subjektive Steuerpflicht Wohnsitz ( 8 AO): Innehaben einer Wohnung unter Umständen, die auf deren Benutzung schließen lassen. Maßgebend ist die bloße Verfügungsmöglichkeit, nicht die tatsächliche Nutzung. Der Begriff wird weit ausgelegt: Auch Ferienwohnungen oder Hotelzimmer können darunter fallen, wenn sie dem Steuerpflichtigen dauerhaft zur Verfügung stehen. Gewöhnlicher Aufenthalt ( 9 AO): Aufhalten an einem Ort unter Umständen, die auf nicht nur vorübergehendes Verweilen schließen lassen. Bei einem Aufenthalt ab einer Dauer von 6 zusammenhängenden Monaten wird der gewöhnliche Aufenthalt unwiderlegbar vermutet. Eine Person kann damit zeitgleich mehrere Wohnsitze, aber nur einen gewöhnlichen Aufenthalt haben. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 4

5 I. Subjektive Steuerpflicht Folge der unbeschränkten Steuerpflicht: Es gilt das Welteinkommensprinzip: Deutschland erhebt Anspruch auf Besteuerung des gesamten Einkommens, das der hier ansässige Steuerpflichtige weltweit erzielt, unabhängig von der Herkunft der Einnahmen! Vermeidung der unbeschränkten Steuerpflicht: Es müssen alle Zelte in Deutschland abgebrochen werden. Insbesondere ist es nicht ausreichend, einen neuen Wohnsitz im Ausland zu begründen und zeitweise zu nutzen, solange ein weiterer Wohnsitz in Deutschland besteht. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 5

6 I. Subjektive Steuerpflicht b) Beschränkte Steuerpflicht Diese Steuerpflicht betrifft Steuerausländer, die in Deutschland weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt haben. Sie sind mit ihren inländischen Einkünften steuerpflichtig, also mit jenen, die in Deutschland wirtschaftlich verwurzelt sind (Territorialitätsprinzip). Das Einkommensteuergesetz legt abschließend fest, was inländische Einkünfte sind ( 49 EStG). Bsp.: Einkünfte aus selbständiger oder unselbständiger Arbeit, die im Inland ausgeübt werden; Einkünfte aus Kapitalvermögen, die ein inländischer Schuldner zahlt; Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von im Inland belegenem Grundbesitz. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 6

7 I. Subjektive Steuerpflicht 2. Körperschaften a) Unbeschränkte Steuerpflicht Voraussetzung: Eine Gesellschaft ist in Deutschland unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sie ihren Sitz oder den Ort ihrer Geschäftsleitung in Deutschland hat. Sitz ( 11 AO): Bestimmung nach formalen Kriterien: Satzung, Gesellschaftsvertrag, Gesetz Geschäftsleitung ( 12 AO): Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung, also der Ort, an dem die Entscheidungen der Geschäftsführung tatsächlich getroffen werden. Gemeint sind die alltäglichen Angelegenheiten der Geschäftsführung, nicht strategische Leitentscheidungen übergeordneter Bedeutung etwa der Konzernspitze. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 7

8 I. Subjektive Steuerpflicht b) Beschränkte Steuerpflicht Körperschaften ohne Geschäftsleitung oder Sitz im Inland, soweit sie inländische Einkünfte im Sinne von 49 EStG erzielen ( 2 KStG). Folgeproblem: Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten kommt es regelmäßig zur Kumulation von unbeschränkter Steuerpflicht im Ansässigkeitsstaat (also dem Staat, in dem die steuerpflichtige Person ihren Wohnsitz oder Geschäftssitz hat) und beschränkter Steuerpflicht im Quellenstaat (also dem Staat, aus dem die Einkünfte stammen) oder ggf. sogar zu mehrfacher unbeschränkter Steuerpflicht. Die betreffenden Einkünfte würden damit der doppelten Besteuerung unterliegen. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 8

9 II. Maßnahmen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung Nationale und internationale Ebene: 1. Unilaterale Maßnahmen: Steueranrechnung oder Abzug bei der Ermittlung der Einkünfte 34c EStG: Steuer, die ein im Inland unbeschränkt Steuerpflichtiger auf ausländische Einkünfte gezahlt hat, wird auf die in Deutschland zu zahlende Steuer angerechnet (bis Anrechnungshöchstbetrag). Kann diese Anrechnung die steuerliche Überbelastung nicht vermeiden (z.b. wegen inländischer Verluste): Im Ausland gezahlte Steuer kann dann alternativ bei der Ermittlung der inländischen Einkünfte abgezogen werden, was in diesem Fall zu einer Erhöhung des Verlustvortrags und damit einer Rettung des Einkünfteminderungspotentials (Verrechnung mit zukünftigem Gewinn) führt. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 9

10 II. Maßnahmen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung 2. Bilaterale Maßnahmen: Doppelbesteuerungsabkommen Die Vermeidung der Doppelbesteuerung allein auf nationaler Ebene ist nicht sachgerecht, weil dadurch das Interesse des Quellenstaates einseitig zur vollen Geltung gelangt: sein Besteuerungsrecht bleibt zu Lasten des Ansässigkeitsstaates vollständig aufrecht erhalten. Um zu einer adäquaten Aufteilung der Besteuerungsrechte zu gelangen schließen die Staaten daher bilaterale Verträge in Gestalt von Doppelbesteuerungsabkommen. Sie gehen zumeist auf das Muster-Doppelbesteuerungsabkommen der OECD zurück und ähneln diesem daher. Die beteiligten Vertragsstaaten verpflichten sich in einem DBA auf Besteuerungsansprüche, die sich aus nationalem Recht ergeben, wechselseitig zu verzichten. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 10

11 III. Die Funktionsweise von DBA s 1. Regelungsabschnitt: Anwendungsbereich Wer ist abkommensberechtigt? Ansässigkeit in einem oder beiden Vertragsstaaten ist vorausgesetzt Rollenverteilung: Wer ist Ansässigkeits-, wer Quellenstaat? Bei Qualifikationskonflikten: Anwendung tie breaker rule Art. 4 OECD-MA: Rangfolge der entscheidenden Kriterien: Ständige Wohnstätte vor Mittelpunkt der Lebensinteressen vor gewöhnlichem Aufenthalt vor Staatsangehörigkeit vor Verständigungsverfahren Welche Steuerarten sind betroffen? DBA-Terminologie: Steuern vom Einkommen und Vermögen. Aus deutscher Sicht v.a. Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer Ist die Anwendung des DBA s zeitlich beschränkt? WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 11

12 III. Die Funktionsweise von DBA s 2. Regelungsabschnitt: Schrankennormen Je nach Einkunftsquelle wird das Besteuerungsrecht aufgeteilt: Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen: Bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gilt der Grundsatz der ausschließlichen Besteuerung im Quellenstaat (Belegenheitsprinzip). Grund: Enge wirtschaftliche Verbindung zwischen diesen Einkünften und dem Quellenstaat. Gilt auch für Veräußerungsgewinne aus Immobilien, soweit nach nationalem Recht steuerpflichtig. Unternehmensgewinne: Grundsätzlich verbleibt das Besteuerungsrecht beim Sitzstaat des Unternehmens. Ausnahme: Das Unternehmen unterhält eine Betriebsstätte im anderen Staat. Den Gewinn, der durch die Betriebsstätte erwirtschaftet wird, darf der Quellenstaat (in dem sich also die Betriebsstätte befindet) besteuern (Betriebsstättenprinzip). WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 12

13 III. Die Funktionsweise von DBA s Dividenden: Es kommt zu einer Aufteilung zwischen Ansässigkeits- und Quellenstaat. Grundsätzlich bleibt das Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates aufrecht erhalten, anteilig kann der Ertrag aber auch im Quellenstaat besteuert werden. Wird die Dividende von einer Tochter- an eine Muttergesellschaft ausgeschüttet, so beträgt der Quellensteuersatz 5% (Schachtelprivileg). Bei Portfoliodividenden liegt dieser Satz nach dem OECD- MA bei 15% (= Dividenden aus Aktien an ausländischen Gesellschaften bei Beteiligungsquote unter 25%). Zinsen: Auch bei Zinsen wird das Steuersubstrat zwischen Ansässigkeits- und Quellenstaat aufgeteilt. Die Besteuerung im Quellenstaat ist begrenzt, der Ansässigkeitsstaat rechnet die Steuer des Quellenstaates auf die inländische Steuerschuld an. Der Quellensteuersatz des OECD-MA beträgt 10%. Lizenzgebühren: Ebenfalls Aufteilung des Steuersubstrats: Quellensteuersatz meist bei 10%. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 13

14 III. Die Funktionsweise von DBA s DBA-Quellensteuersätze einiger Staaten im Überblick: Quellenstaat Dividenden (SD: Schachteldividenden) (PD: Portfoliodividenden) Zinsen Lizenzen Ägypten 15% 15% 25% bei Lizenzgeb. für Warenzeichen 15% in anderen Fällen Algerien SD: 5% PD: 15% Iran SD: 15% PD: 20% 10% 10% 15% 10% Israel 25% 15% 5% Kuwait SD: 5% PD: 15% 0% 10% WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 14

15 III. Die Funktionsweise von DBA s Quellenstaat Marokko SD: 5% PD: 15% Türkei SD: 15% PD: 20% Tunesien SD: 10% PD: 15% Dividenden (SD: Schachteldividenden) (PD: Portfoliodividenden) VAE SD: 5% PD: 10% Sonderfall Immobiliengesellschaften: 15% Zinsen 10% 10% 15% 10% Lizenzen 10% 10 bzw. 15% je nach Art der Lizenz 0% 10% WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 15

16 III. Die Funktionsweise von DBA s Einkünfte aus unselbständiger Arbeit Grundsatz nach OECD-MA: Einkünfte aus unselbständiger Arbeit sind ausschließlich im Wohnsitzstaat zu besteuern (Wohnsitzprinzip) Aber: Besteuerungsrecht auch des anderen Staates, wenn die Arbeit tatsächlich physisch in diesem Staat ausgeführt wird (Arbeitsortprinzip) Rückausnahme: Bei nur vorübergehenden Tätigkeiten im Tätigkeitsstaat wird Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat belassen, falls sich der Zahlungsempfänger nicht länger als 183 Tage pro Jahr im Tätigkeitsstaat aufhält und die Vergütung nicht von einem Arbeitgeber gezahlt wird, der im Tätigkeitsstaat ansässig ist und die Vergütung nicht von einer Betriebsstätte getragen wird, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat. Will man umgekehrt ein günstiges Steuerniveau des Tätigkeitsstaates nutzen, so muss der zeitliche Mindestaufenthalt dort sichergestellt sein. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 16

17 III. Die Funktionsweise von DBA s 3. Regelungsabschnitt: Methodenartikel Die vertragschließenden Staaten wählen zwischen 2 Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (in Bezug auf die einzelnen Einkunftsarten muss diese Wahl nicht einheitlich getroffen werden): a) Freistellungsmethode Ausnahme des Steuergutes aus der inländischen Bemessungsgrundlage. Progressionsvorbehalt: Berücksichtigung ausländischer Einkünfte bei der Bestimmung des Steuersatzes bezüglich inländischer Einkünfte. Auch ausländische Verluste bleiben unberücksichtigt. Ergebnis: Abschließende Belastung auf Steuerniveau des Quellenstaates. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 17

18 III. Die Funktionsweise von DBA s b) Anrechnungsmethode Anrechnung der im Ausland gezahlten Steuer auf die inländische Steuer Steueraufteilung zwischen Ansässigkeits- und Quellenstaat Anrechnung max. bis Anrechnungshöchstbetrag Ergebnis: Mindestbelastung auf inländischem Steuerniveau WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 18

19 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten 1. Vereinigte Arabische Emirate a) Die steuerliche Situation nach nationalem Recht Jedes der 7 Emirate hat ein eigenes Einkommensteuer-Dekret Steuerpflicht nur für juristische Personen Tatsächliche Besteuerung zumeist nur von Unternehmen des Bereichs Erdölgewinnung und -verarbeitung sowie von Auslandsbanken Möglichkeit zur Beantragung einer Steuerfreistellungsbescheinigung zur Schaffung von Rechtssicherheit nutzen! Keine Umsatz- und Erbschaftsteuer Ansonsten: Property Tax (Grundsteuer) sowie Besteuerung der Hotelleriebranche WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 19

20 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten b) Das DBA-VAE Unterzeichnung eines überarbeiteten Abkommens am 1. Juli 2010 Der Vertrag gehört zur modernen Generation von DBA s, da zahlreiche komplexe Anti-Missbrauchs-Regeln aufgenommen worden sind. Grund: Treaty-Shopping soll verhindert werden: Investoren aus Drittstaaten sollen nicht die Möglichkeit haben, sich den Abkommensschutz durch Gründung von Durchlaufgesellschaften in den VAE zu erkaufen. Solche Gestaltungen böten den Vorteil einer günstigen Quellenbesteuerung in Deutschland bei gleichzeitiger Quasi-Nullbesteuerung in den VAE einer Unternehmenstätigkeit, die gleichwohl auf deutschem Hoheitsgebiet stattfindet. Vermeidung der Doppelbesteuerung ausschließlich durch die Anrechnungsmethode. Dadurch läuft DBA-Schutz aus deutscher Sicht in vielen Fällen leer! WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 20

21 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten Erhöhte Voraussetzungen an Abkommensberechtigung für in den VAE ansässige Personen: Bei natürlichen Personen wird zwingend Staatsbürgerschaft der VAE vorausgesetzt, Körperschaften müssen überwiegend von in den VAE ansässigen Personen gehalten werden. Außerdem neue Vorteilsbegrenzungsklauseln in Art. 21: Drei Tests zum Nachweis wirtschaftlicher Substanz in den VAE als Voraussetzung für den vollumfänglichen DBA-Schutz für Gesellschaften: 1. ownership -Test 2. main-purpose -Test 3. base-erosion -Test WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 21

22 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten 2. Kuwait a) Die steuerliche Situation nach nationalem Recht Auch in Kuwait besondere steuerliche Rahmenbedingungen: Natürliche Personen: Keine Einkommensteuer, nur religiöse Steuer i.h.v. 2,5% des Vermögens p.a. (Zakat) Inländische Körperschaften: 1% Zakat Ausländische Körperschaften: Körperschaftsteuer 15%, Aktiengesellschaften außerdem Abgabe i.h.v. 1% an Kuwaitische Wissenschaftsstiftung Gesellschaftsgründungen durch Ausländer inzwischen zwar generell möglich (früher maximale Beteiligungsquote von 49%), aber strenge Auflagen. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 22

23 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten b) Das DBA-Kuwait DBA von Mai 1999 Entspricht weitestgehend dem OECD-MA Besonderheit: Art. 23: Schutzklausel vor missbräuchlicher Inanspruchnahme gegen begünstigte Quellenbesteuerung in Deutschland (wirkt ähnlich wie Regeln zur Abkommenberechtigung und Vorteilsbegrenzung im DBA-VAE). WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 23

24 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten Methodenartikel: Freistellungsmethode Dadurch günstiges Investitionsklima aus deutscher Sicht: Steuerliche Belastung etwa des Betriebsstättengewinns mit kuwaitischer Körperschaftsteuer von 15% ist abschließend (Vergleich: Belastung durch Körperschaftsteuer + Solidaritätszuschlag + Gewerbesteuer in Deutschland bei nahezu 30%) Voraussetzung für Freistellung: Nachweis aktiver gewerblicher Tätigkeit in Kuwait Bei Dividenden außerhalb von Schachtelbeteiligungen und Lizenzgebühren: Anrechnungsmethode. WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 24

25 IV.Steuerliche Situation speziell bei Investitionen in den GCC-Staaten 2. Saudi-Arabien DBA von November 2007 Betrifft nur Besteuerung von Unternehmen der Luftfahrtbranche u. ihrer Arbeitnehmer Seit 2001 Verhandlungen über umfassendes DBA, bisher ohne Erfolg (Deutschland besteht auf Aufnahme einer Antidiskriminierungsklausel) 3. Andere GCC-Staaten Mit den Ländern Bahrain, Katar und Oman besteht kein DBA In diesen Fällen greifen lediglich die nationalen Maßnahmen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung (Steueranrechnung oder Abzug) WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 25

26 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit! WZR Hamburg Lehmweg Hamburg Telefon (040) WZR Berlin Kurfürstendamm Berlin Telefon (030) WZR Köln Apostelnkloster / Mittelstr Köln Telefon (0221) WZR München Nymphenburger Straße München Telefon (089) WZR Münster WZR Rostock Friedrich-Ebert-Straße MünsterJohn-Brinckman-Straße Rostock Telefon (0251) Telefon (0381) WZR Gütersloh Barkeystraße Gütersloh Telefon (05241) WZR Schwerin Beethovenstraße Schwerin Telefon (0385) WZR Sao Paulo Rua Guararapes 1200 Brooklin CEP SP Brasil Telefon (0) WZR Auswirkungen von DBA s bei Auslandsinvestitionen Seite 26

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