Disclose. Aktuelles aus Rechnungslegung und Revision. Juni 2007

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1 Disclose Aktuelles aus Rechnungslegung und Revision Juni 2007 Disclose Juni 2007

2 Editorial 3 Aufgaben des Verwaltungsrates bei der Risikobeurteilung 4 IKS: Auch für KMU überwiegen die Vorteile 8 Kleine Fehler, grosse Folgen 12 Erweiterte Anzeigepflichten: Gesellschaftsorgane sind gefordert 15 Die Revisionsaufsicht und ihre Folgen 19 Der Nutzen von EDV-Prüfungen 24 Wer setzt die Standards? 29 Vereinfachung von Section 404 des Sarbanes-Oxley Act 34 Leserservice 36 Herausgeber: PricewaterhouseCoopers AG, Geschäftsbereich Wirtschaftsprüfung, Birchstrasse 160, 8050 Zürich Konzept, Redaktion und Gestaltung: PricewaterhouseCoopers AG, Zürich Textliche Überarbeitung: Graf Moll & Partner, Corporate Publishing GmbH, Zürich Druck: Stämpfli Publikationen AG, Bern Disclose Aktuelles aus Rechnungslegung und Revision ( erscheint zweimal jährlich in deutscher und französischer Sprache mit einer Auflage von Exemplaren. Bestellungen von Gratisabonnementen und Adressänderungen: sonja.jau@ch.pwc.com

3 Editorial Die Auslegung der Änderungen im Gesellschaftsrecht, die das Parlament im Dezember 2005 beschlossen hat, wird konkreter. Dennoch laufen weiterhin zahlreiche Diskussionen: Einerseits darüber, welche Angaben im Anhang der Jahresrechnung über die Durchführung einer Risikobeurteilung offenzulegen sind (Art. 663b Ziff. 12 OR), andererseits über den Umfang der Prüfungspflicht für die Revisionsstelle zur Bestätigung der Existenz eines Internen Kontrollsystems (IKS) (Art. 728a Ziff. 3 OR). Die ersten beiden Artikel der aktuellen Disclose-Ausgabe greifen diese Themen auf: In «Aufgaben des Verwaltungsrates bei der Risikobeurteilung» wird dargelegt, dass sich der Verwaltungsrat systematisch mit den Risiken des Unternehmens auseinanderzusetzen hat. Der zweite Beitrag zeigt auf, dass der Nutzen, der aus einem funktionierenden IKS gezogen werden kann, mittel- bis langfristig die anfänglichen Aufwendungen auch bei KMU übersteigt. Der Einsatz von Spreadsheets ist inzwischen in den meisten Unternehmen zu einem festen Bestandteil des Informations- und Entscheidungsprozesses geworden. Welche Gefahr diese bergen, erläutert der Beitrag «Kleine Fehler, grosse Folgen». Art. 728 revor erweitert den Anwendungsbereich der Anzeigepflichten und präzisiert die Verantwortlichkeiten des Verwaltungsrates und der Revisionsstelle bei Verstössen gegen das Gesetz oder die Statuten. Der vierte Beitrag berichtet im Detail über die zunehmende Bedeutung, die der Kommunikation zwischen Verwaltungsrat und Prüfer in diesem Zusammenhang zukommt. Der fünfte Artikel widmet sich einem wichtigen Thema der Revisionsbranche, das jedoch auch Auswirkungen auf die zu prüfenden Unternehmen haben wird: der Einführung der staatlichen Revisionsaufsicht. Projektbegleitende Prüfungen können das Management wirkungsvoll darin unterstützen, den grösstmöglichen Nutzen aus IT-Investitionen zu erzielen. Der Beitrag «Der Nutzen von EDV-Prüfungen» hebt die Vorteile dieser Prüfungen hervor. «Wer setzt die Standards?» Der siebte Beitrag gibt einen Überblick über den Prozess, in dem die International Financial Reporting Standards (IFRS) gesetzt werden, und über die Rolle der verschiedenen darin involvierten Institutionen. Er widerlegt das oft gehörte Vorurteil, dass die IFRS von Wirtschaftsprüfern formuliert würden. Die amerikanische Revisionsaufsichtsbehörde schoss 2002 mit der eiligen Einführung der Section 404 des Sarbanes-Oxley Act über das Ziel hinaus: Nach drei Jahren einschlägiger Erfahrungen wird nun versucht, die Bestimmungen partiell zu lockern. Der letzte Artikel zeigt die vorgesehenen Änderungen auf. Ich wünsche Ihnen eine anregende Lektüre. Peter Ochsner Partner, Zürich, Mitglied der Geschäftsleitung, Leiter Wirtschaftsprüfung Schweiz, peter.ochsner@ch.pwc.com Disclose Juni

4 Aufgaben des Verwaltungsrates bei der Risikobeurteilung Mit der Revision des Obligationenrechts vom 16. Dezember 2005 hat der Gesetzgeber auch eine neue Bestimmung zur Risikobeurteilung eingeführt. Über die Tragweite dieser Bestimmung bestehen noch einige Unklarheiten. Artikel 663b OR regelt, welche Angaben im Anhang der Jahresrechnung offenzulegen sind. Im Rahmen der Revision des Obligationenrechts wurde in diesen Artikel eine neue Ziffer 12 eingefügt: «Der Anhang enthält 12. Angaben über die Durchführung einer Risikobeurteilung». Die neue Bestimmung hat einige Diskussionen ausgelöst; diese betreffen primär den Umfang der Risikobeurteilung, die Offenlegungspflicht und die Prüfungspflicht der Revisionsstelle. Der vorliegende Beitrag beleuchtet die Risikobeurteilung unter verschiedenen Aspekten. Er zeigt vor allem auf, dass sich die Verantwortung für das Risikomanagement aus der Oberaufsicht des Verwaltungsrats ableitet. Lukas Imark Partner, Basel, Geltungsbereich Art. 663b OR ist eine Bestimmung des Aktienrechts. Sie gilt für alle Aktiengesellschaften, also nicht nur für börsenkotierte Unternehmen oder für Gesellschaften, die einer ordentlichen Revision unterliegen. Der Anwendungsbereich erstreckt sich auch auf Gesellschaften mit eingeschränkter Revision und sogar auf Kleingesellschaften, die auf eine Revision verzichten (Opting-Out). Bei anderen Rechtsformen findet sich im Gesetz ein Verweis auf die Rechnungslegungsvorschriften des Aktienrechts. Für diese Gesellschaftsformen ist Art. 663b OR somit ebenfalls anwendbar. Dies bedeutet konkret, dass auch GmbHs, Kommanditaktiengesellschaften, Stiftungen sowie die Kredit- und Versicherungsgenossenschaften eine Risikobeurteilung durchführen, entsprechende Angaben im Anhang offenlegen und gegebenenfalls durch die Revisionsstelle prüfen lassen müssen. Konzerne müssen sowohl für die Jahresrechnung jeder einzelnen Gesellschaft als auch für die Konzernrechnung einen Anhang erstellen. Die Konzernrechnung muss folglich auch die Risikobeurteilung der ausländischen Gesellschaften beinhalten. Die neuen Bestimmungen werden voraussichtlich zum 1. Januar 2008 in Kraft treten. Sie sind deshalb erstmals für das Geschäftsjahr 2008 anzuwenden. Bis zum Beginn dieses Geschäftsjahres ist es die Aufgabe des Verwaltungsrats, ein System zur Durchführung der Risikobeurteilung einzurichten. Der Aspekt der Governance Risikomanagement als unübertragbare Aufgabe des Verwaltungsrates Im heute geltenden Recht sind weder die Risikobeurteilung noch das Risikomanagement ausdrücklich geregelt. Beide lassen sich aber als Teil der Oberaufsicht den sogenannten unübertragbaren und unentziehbaren Aufgaben des Verwaltungsrates gemäss Art. 716a OR zuordnen. 4 Disclose Juni 2007

5 Der Verwaltungsrat kann die letzte Verantwortung für die Offenlegung der Angaben über die Risikobeurteilung im Anhang nicht an ein anderes Gremium übertragen. Die Erstellung der Jahresrechnung und gegebenenfalls der Konzernrechnung gehört zu seinen unübertragbaren und unentziehbaren Aufgaben. Die unübertragbaren und unentziehbaren Aufgaben des Verwaltungsrats (Art. 716a OR) 1. die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung der nötigen Weisungen; 2. die Festlegung der Organisation; 3. die Ausgestaltung der Rechnungslegung, der Finanzkontrolle und der Finanzplanung, sofern diese für die Führung der Gesellschaft notwendig ist; 4. die Ernennung und Abberufung der mit der Geschäftsführung und der Vertretung der Gesellschaft betrauten Personen; 5. die Oberaufsicht über die mit der Geschäftsführung betrauten Personen, namentlich im Hinblick auf die Befolgung der Gesetze, Statuten, Reglemente und Weisungen; 6. die Erstellung des Geschäftsberichtes sowie die Vorbereitung der Generalversammlung und die Ausführung ihrer Beschlüsse; 7. die Benachrichtigung des Richters im Falle der Überschuldung. Risikobeurteilung und Risikomanagement als Teil der Strategie Auch unter einem anderen Gesichtspunkt ist die Verantwortung des Verwaltungsrats angesprochen: Die Risikobeurteilung und das Risikomanagement sind Bestandteil der Strategie. Daher muss sich der Verwaltungsrat darüber klar werden, welche Risiken aus der Geschäftstätigkeit des Unternehmens und aus der Umsetzung der von ihm vorgegebenen Strategie resultieren. Zudem hat er festzulegen, in welchem Umfang das Unternehmen die Risiken tragen will, wie es Risiken vermindern kann und bis zu welchem Grad Risiken ausgelagert, das heisst versichert werden können und sollen. Der Verwaltungsrat muss sich darüber hinaus mit dem eigentlichen Risikomanagement auseinandersetzen. Konkret bedeutet dies vor allem: Der Verwaltungsrat bestimmt, wer für die Bearbeitung der einzelnen Risiken verantwortlich ist. Er erarbeitet einen Massnahmenkatalog (oder lässt diesen erstellen), und er überwacht, ob die beschlossenen Massnahmen tatsächlich umgesetzt werden. Auswirkungen auf die Arbeit des Verwaltungsrates Mit der neuen Offenlegungspflicht im Anhang der Jahresrechnung und gegebenenfalls der Konzernrechnung hat der Gesetzgeber klargestellt, dass sich der Verwaltungsrat systematisch mit der Risikobeurteilung befassen muss. Das Thema Risiko ist regelmässig, zumindest aber einmal jährlich, als Traktandum der Verwaltungsratssitzungen zu behandeln. In diesem Rahmen sind sämtliche Mitglieder des Verwaltungsrats verpflichtet, sich mit den Risiken des Unternehmens auseinanderzusetzen. Es ist durchaus zulässig, die Risikobeurteilung im Organisationsreglement einem Verwaltungsratsausschuss, z.b. dem Audit Committee oder einem speziellen Risikoausschuss, zuzuweisen. Doch auch dann trägt der Gesamtverwaltungsrat die letzte Verantwortung. Disclose Juni

6 Der Einbezug der Geschäftsleitung Praktische Gründe legen es nahe, die Geschäftsleitung zwingend in die Risikobeurteilung einzubeziehen, denn sie hat ein präziseres Wissen über die Prozesse als der Verwaltungsrat. Es ist daher sinnvoll, die Aufgaben der Geschäftsleitung im Hinblick auf die Risikobeurteilung ebenfalls im Organisationsreglement zu regeln. Der Aspekt der Dokumentation Mit der neuen gesetzlichen Regelung und der damit verbundenen Prüfung der Angaben über die Durchführung einer Risikobeurteilung durch die Revisionsstelle kommt der Dokumentation eine erhöhte Bedeutung zu. Dokumentiert werden müssen die Grundlagen, die dem Verwaltungsrat für seine Beratungen und für die Beschlussfassung dienen. Delegiert der Verwaltungsrat Vorarbeiten an die Geschäftsleitung, gilt es, auch hierfür eine ausreichende Dokumentation zu erstellen. Schliesslich müssen sich die Angaben im Anhang auf Unterlagen stützen, die von der Revisionsstelle geprüft werden können. Die Dokumentation hilft sowohl bei der systematischen Erfassung und Bearbeitung der Risiken als auch bei der Definition von Verantwortlichkeiten für einzelne Risiken oder Risikobereiche. Der Aspekt der Transparenz Das Gesetz schreibt die Offenlegung von «Angaben zur Durchführung einer Risikobeurteilung» vor. Nach dem vorherrschenden Verständnis ist es nicht zwingend, die einzelnen Risiken offenzulegen. Es kommt in erster Linie darauf an, den Prozess zu beschreiben, anhand dessen der Verwaltungsrat die Beurteilung von Risiken vornimmt und die daraus gewonnenen Erkenntnisse umsetzt. Ziel der Offenlegungsvorschrift ist es, dem Leser der Jahresrechnung einen Eindruck darüber zu vermitteln, welche Bedeutung der Verwaltungsrat dem Umgang mit den Risiken beimisst und wer sich im Unternehmen mit welchen Risikoarten beschäftigt. Sie soll Vertrauen dahingehend schaffen, dass die Unternehmensführung die Risiken systematisch beurteilt und die notwendigen Massnahmen trifft. Umfassende Angaben über die Durchführung der Risikobeurteilung können daher als eine vertrauensbildende Massnahme betrachtet werden. Gibt sich der Verwaltungsrat hingegen mit minimalen Angaben zufrieden, so kann der Eindruck entstehen, er habe sich nicht ausreichend mit den Risiken auseinandergesetzt und diese folglich nicht angemessen in seinen Entscheidungen und bei der Festlegung der Strategie berücksichtigt. Wenig hilfreich sind auch allzu allgemein gehaltene Aussagen, etwa dass sich der Verwaltungsrat «regelmässig mit den Risiken der Gesellschaft auseinandergesetzt hat». Verlangt werden vielmehr spezifische Angaben über den Prozess, die Häufigkeit von Sitzungen oder Überprüfungen, die Dokumentation und die Art der behandelten Risiken. Auch wenn die Offenlegung einzelner Risiken nicht zwingend vorgeschrieben ist, kann es für den Verwaltungsrat in bestimmten Situationen sinnvoll sein, ausdrücklich auf gewisse Risiken hinzuweisen. Allerdings sollte er dabei nicht den Eindruck erwecken, dass mit einer solchen Offenlegung sämtliche Risiken erfasst seien. 6 Disclose Juni 2007

7 Der Aspekt der Prüfung durch die Revisionsstelle Da die Angaben im Anhang der Jahresrechung zur Durchführung einer Risikobeurteilung Gegenstand der externen Revision sind, müssen sie mit entsprechenden Nachweisen belegt und objektiv überprüfbar sein. Rein subjektive Einschätzungen erfüllen dieses Erfordernis in der Regel nicht. Will der Verwaltungsrat die Aktionäre über solche Einschätzungen informieren, steht ihm der Jahresbericht als Medium zur Verfügung. Die Prüfung durch die Revisionsstelle umfasst weder die materielle Prüfung von Risiken noch erstreckt sie sich auf die vollständige Erfassung sämtlicher Risiken. Ihre Prüfung ist einzig auf die objektive und dokumentierte Darstellung des Prozesses der Risikobeurteilung und die angemessene Offenlegung dieses Prozesses im Anhang der Jahresrechnung ausgerichtet. Sie beschränkt sich somit auf die formellen Anforderungen an die Risikobeurteilung. Der Aspekt der Verantwortlichkeit Aus der Sicht der Verantwortlichkeit sind vor allem drei Punkte hervorzuheben: 1. Die Risikobeurteilung muss im Sinne der gesetzlichen Regelung durchgeführt werden. 2. Die Angaben im Anhang müssen der Realität entsprechen. Nicht empfehlenswert ist es deshalb, Musterangaben unbesehen zu kopieren oder Vorjahresangaben ungeprüft zu übernehmen. 3. Die Richtigkeit der Angaben muss im Ernstfall nachgewiesen werden können. Dazu dient primär die Dokumentation. Hat sich der Verwaltungsrat pflichtgemäss mit den Risiken der Gesellschaft auseinandergesetzt, so hat er auch bei allfälligen Fehleinschätzungen in der Regel keine Sanktionen zu befürchten. Denn auch der sorgfältigste Verwaltungsrat kann sich über künftige Entwicklungen täuschen. Gemäss der sogenannten Business Judgement Rule kann er dafür aber rechtlich nicht zur Verantwortung gezogen werden. Eine Gefahr besteht für den Verwaltungsrat hingegen, wenn er Risiken zwar erkennt und dokumentiert, aber nicht die notwendigen Massnahmen zu deren Vermeidung oder Verminderung beschliesst und die Umsetzung dieser Massnahmen nicht überwacht. Während sich die Pflicht zur Offenlegung primär auf die Beurteilung der Risiken bezieht, verlangt die allgemeine Sorgfaltspflicht, dass der Verwaltungsrat weitergehende Schritte in Bezug auf die erkannten und erfassten Risiken unternimmt. Dazu gehört auch, dass diesen Risiken in der Bilanz und der Erfolgsrechnung angemessen Rechnung getragen wird. Fazit Die neue Gesetzesbestimmung verlangt, dass sich der Verwaltungsrat systematisch mit den Risiken des Unternehmens auseinandersetzt. Der Verwaltungsrat selbst muss sich mit den Grundzügen der Risikobeurteilung und des Risikomanagements sowie mit der Offenlegung im Anhang der Jahresrechnung beschäftigen, und er hat innerhalb des Unternehmens die notwendigen Verantwortlichkeiten zu bestimmen. Ein wesentlicher Teil seiner Aufgabe besteht darin, im Rahmen der gesetzlichen Vorgaben eine auf sein Unternehmen ausgerichtete Risikopolitik zu bestimmen und umzusetzen. Disclose Juni

8 IKS: Auch für KMU überwiegen die Vorteile Mit Inkrafttreten des Artikels 728a OR werden die Revisionsstellen bei der Prüfung eines Unternehmens bestätigen müssen, dass ein Internes Kontrollsystem (IKS) existiert. Für KMU stellt vor allem die Einführung und die Umsetzung dokumentierter Kontrollen eine Herausforderung dar. Der Nutzen eines IKS überwiegt jedoch die anfänglichen Aufwendungen. Die Neuordnung der Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht (OR) sieht im Artikel 728a OR vor, dass die Revisionsstelle bei der Prüfung eines Unternehmens bestätigt, dass bei diesem ein IKS existiert. Diese Regelung betrifft alle Unternehmen, die der ordentlichen Revision unterliegen, also zwei der nachfolgenden Kriterien in zwei aufeinander folgenden Jahren erfüllen: Umsatzerlös von mehr als CHF 20 Millionen, Bilanzsumme von mehr als CHF 10 Millionen sowie mehr als 50 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt. Zahlreiche kleinere und mittlere Unternehmen sind daher zu einer ordentlichen Revision verpflichtet. Matthias Rist Senior Manager, Basel, Besondere Voraussetzungen bei KMU Ungeachtet der Grösse oder der Rechtsform eines Unternehmens ist das IKS ein wichtiges Führungsinstrument. Es liefert, unabhängig von seiner Ausprägung, wesentliche Aussagen über die Zuverlässigkeit von Abläufen innerhalb eines Unternehmens. Der Nutzen, den ein Unternehmen aus dem IKS zieht, überwiegt daher die Aufwendungen für die Implementierung oder die Verbesserung von Kontrollen. Für KMU ist es wichtig, bei der Ausgestaltung des IKS pragmatisch vorzugehen. Sie müssen den folgenden, für sie typischen Gegebenheiten besondere Beachtung schenken: Die geringere Anzahl Mitarbeiter erschwert eine Funktionentrennung. Die überblickbaren Verhältnisse erlauben eine gegenseitige Überwachung und Kontrolle. Weil das Management stark in das operative Geschäft eingebunden ist, können die Kontrollen und Regelungen umgangen oder ausser Kraft gesetzt werden. Die Überwachungsfunktion hat im Vergleich zu grösseren Unternehmen einen höheren Stellenwert. Ressourcen sind nur beschränkt verfügbar (beispielsweise Einstellung und Weiterbildung von qualifiziertem Personal, Ausbau von IT). Die IT-Infrastruktur wird nur teilweise für automatisierte Kontrollfunktionen genutzt. Die einfachen Kommunikationswege ermöglichen transparente Abläufe. Der Gesetzgeber hat im Zusammenhang mit dem IKS in der Formulierung der Normen keine weitere Unterscheidung zwischen Grossunternehmen und KMU vorgenommen. Damit verfügen die Unternehmen über die grösstmögliche Flexibilität in der Ausgestaltung ihres IKS. 8 Disclose Juni 2007

9 Aufgrund der erwähnten Gegebenheiten sind jedoch vor allem die KMU bei der Erfüllung der gesetzlichen Auflagen gefordert. Erfahrungsgemäss stellt der Übergang von informellen zu formalisierten, d.h. dokumentierten und nachvollziehbaren Kontrollen eine der grössten Herausforderungen dar. In mittelständischen Betrieben ist die Anzahl automatisierter Kontrollen geringer als in Grossunternehmen. Im Gegensatz zu manuellen Kontrollen hat eine Automatisierung den Vorteil, dass die Kontrollen durch programmierte Verfahren innerhalb einer Informatikanwendung konsistent durchgeführt werden. KMU müssen jedoch keine grösseren Anstrengungen unternehmen, um die gesetzlichen Erfordernisse an ein IKS zu erfüllen. Die Fragestellungen und Schlussfolgerungen sind dieselben wie für Grossunternehmen. Lediglich das Ausmass und die Umsetzung der Massnahmen, die zur Beachtung des Gesetzes notwendig sind, unterscheiden sich je nach Grösse des Unternehmens. Gerade für kleinere und mittlere Unternehmen ist es besonders wichtig, eine konzeptionelle Koordination der verschiedenen Kontrollfunktionen vorzunehmen. Damit können die Kosten minimiert und die Wirkung maximiert werden. Adäquates IKS für ein KMU Um ein effizientes Kontrollumfeld schaffen zu können, muss ein Unternehmen unter anderem folgende Fragen klären: Welche Anforderungen sollen durch ein IKS erfüllt sein? Welche Unternehmensteile müssen den IKS-Anforderungen unterliegen? Wie werden die unternehmensweiten Kontrollen beurteilt? Wie werden die Kontrollprozesse bestimmt? Wie sollen die wesentlichen Geschäftsprozesse dokumentiert werden? Wie werden die Schlüsselrisiken und die Kontrollen für diese Geschäftsprozesse dokumentiert? Wie werden die Durchführung und die Nachvollziehbarkeit von Kontrollmassnahmen dokumentiert? Wie wird die Nachhaltigkeit der Kontrollqualität sichergestellt? Die Antworten auf diese Fragen sind die Basis für die Festlegung der Massnahmen, die dem Aufbau resp. der Umsetzung des IKS dienen. Ein kleineres oder mittleres Unternehmen muss bei der Definition dieser Massnahmen vor allem darauf achten, dass sie zwar ein effizientes IKS gewährleisten, jedoch den wirtschaftlichen Rahmen nicht sprengen. Daher ist es gerade für KMU wichtig, dass wesentliche Geschäftsprozesse und Schlüsselkontrollen zusammen mit den Hauptrisiken analysiert und daraus gezielte Massnahmen abgeleitet werden. Die Aussage, dass ein kleineres Unternehmen tendenziell weniger Kontrollen braucht als ein Grossunternehmen, mag stimmen. Wichtig ist jedoch, dass jedes Unternehmen die adäquaten Kontrollen hat. Disclose Juni

10 Massnahmen für ein standardisiertes Kontrollumfeld Um abzuklären, ob ein Unternehmen über angemessene Kontrollen verfügt und welche Massnahmen dafür zu treffen sind, empfiehlt es sich ungeachtet des Ausbaugrades und der Qualität eines bestehenden IKS, den Überprüfungsresp. Entwicklungsprozess in drei Stufen zu unterteilen: Der Aufwand eines Unternehmens für den Aufbau oder die Verbesserung des IKS hängt stark davon ab, welche internen Kontrollen bereits bestehen, welche Ziele in den IKS-Grundsätzen definiert werden und in welchem Risikoumfeld das Unternehmen tätig ist. Es gibt daher kein «Patentrezept» dafür, wie ein Optimum an interner Kontrolle mit einem Minimum an Aufwand erzielt wird. Der Nutzen, der aus einem funktionierenden IKS für die Kernprozesse gezogen werden kann, überwiegt mittel- und langfristig die anfänglichen Aufwendungen. Ein effizientes IKS weist unter anderem die folgenden Vorteile auf: Fehler werden durch präventive Kontrollen frühzeitig erkannt. Das Vertrauen der Anspruchsgruppen in die finanzielle Berichterstattung wird erhöht. Die Unternehmensüberwachung wird effizienter, was wiederum den Einsatz der Mitarbeiter optimiert. Effizienzpotenziale in den Kontrollprozessen werden besser genutzt, weil einerseits der Aufbau von Kontrollen systematisiert wird und andererseits Doppelspurigkeiten bei Kontrollen vermieden werden resp. weil durch die Analyse und die Dokumentation der Risiken die Kontrollen zielgerichtet definiert werden können. Die Unternehmensrisiken werden periodisch einer Analyse unterzogen. Das Risiko, dass ein substanzieller Betrugsfall unentdeckt bleibt, sinkt. Der Umfang der Korrekturen in der finanziellen Berichterstattung zum Jahresabschluss wird geringer; dies senkt auch die damit verbundenen Kosten. Das Kontrollbewusstsein der Mitarbeiter wird erhöht. Die Effizienz wird durch eine klare Definition von Organisation, Aufgaben und Verantwortungen innerhalb des Unternehmens gesteigert. Somit unterstützt eine systematisierte interne Kontrolle die Erreichung der übergeordneten Geschäftsziele, schützt das Geschäftsvermögen und schafft Sicherheit für die Eigentümer. 10 Disclose Juni 2007

11 Fazit Jedes Unternehmen verfügt über interne Kontrollen. Oft sind diese Kontrollen jedoch nicht systematisch oder erfolgen nur auf informeller Ebene. Die Formalisierung der internen Kontrollen stellt die grösste Herausforderung für die kleineren oder mittleren Unternehmen dar. Es empfiehlt sich, die Systematisierung des IKS mit einem klar definierten Prozess vorzunehmen. Dadurch lassen sich die Massnahmen zur Verbesserung mit einem minimalen Aufwand an Kosten und Zeit umsetzen. Der Nutzen eines gesetzeskonformen IKS besteht vor allem darin, dass die Verbesserungen der Kontrolleffizienz («richtige Kontrollen an der richtigen Stelle») sowie der Transparenz der Kontrollprozesse zu einer zusätzlichen Sicherheit für alle Anspruchsgruppen des Unternehmens führen. Holen Sie mit minimalem Aufwand das Optimum aus Ihrem IKS! Zur Überprüfung und Umsetzung eines IKS hat PricewaterhouseCoopers zahlreiche einfache Hilfsmittel geschaffen, die einem Unternehmen einen möglichst effektiven Weg zur Erreichung der gesetzlichen Mindestanforderungen erlauben. Sie beinhalten eine Vorlage für das Risiko- und Kontrollinventar, Beispiele zur Definition der IKS-Grundsätze, einen Fragebogen für den Aufbau und zur Evaluation der unternehmensweiten Kontrollen sowie Vorlagen zur Prozessdokumentation. Risiko-/Kontrollinventare Prozessbeispiele: Verkauf, Einkauf, Lager, Sachanlagen, Lohnabrechnung, Finanzen und Informationstechnologie Alle standardisierten Hilfsmittel fokussieren auf wesentliche Risiken im Zusammenhang mit der finanziellen Berichterstattung. Sie sind im Sinne von Beispielen zu verstehen, die sich durch deren Praxisbezug mit geringem Aufwand an Ihre Unternehmenssituation anpassen lassen. Ihr Nutzen Mit PricewaterhouseCoopers als Partner können Sie Ihr IKS auf einem klar strukturierten Ansatz und auf standardisierten Hilfsmitteln aufbauen und von optimierten Kontrollen profitieren. Gerne präsentieren wir Ihnen dieses Konzept und überreichen Ihnen einen Ordner mit anschaulichen Beispielen. Bitte melden Sie sich per Wir nehmen umgehend mit Ihnen Kontakt auf und vereinbaren einen Termin. Disclose Juni

12 Kleine Fehler, grosse Folgen Spreadsheets erfreuen sich grosser Beliebtheit. Doch sie bergen eine Gefahr: Unbemerkte Fehler in Spreadsheets haben bedeutende finanzielle Verluste verursacht. Paul de Jong Partner, Bern, Spreadsheets gehören zum täglichen Geschäft. Viele Unternehmen verwenden auf Spreadsheets basierende Schlüsselanwendungen für ihr Berichtswesen und ihre betrieblichen Prozesse. Drei Faktoren sprechen dafür, Software-Anwendungen auf der Basis von Spreadsheets zu entwickeln: die einfache Entwicklung einer Spreadsheet-Anwendung und das breit gestreute Wissen darüber, die starken Standardfunktionalitäten für finanzielle Berechnungen, die geringen (Bar-)Kosten, wenn interne Fachleute ihre eigene Anwendung entwickeln. Der Einsatz von Spreadsheets ist daher in den meisten Unternehmen inzwischen zu einem festen Bestandteil des Informations- und Entscheidungsprozesses geworden. Zahlreiche, auch namhafte Unternehmen setzen Spreadsheets für geschäftskritische Zwecke ein. In solchen Fällen gehen die Unternehmen das akute Risiko ein, geschäftliche Entscheidungen auf falsche Informationen abzustützen. Sie müssen bei der Entwicklung und dem Einsatz von Spreadsheets deren einfache Verwendung und Flexibilität gegen das Gebot der Datenzuverlässigkeit abwägen. Die Anwendung komplexer und umfangreicher Spreadsheets kann, wie die Erfahrung von PricewaterhouseCoopers zeigt, zu gravierenden Problemen führen. Dies verdeutlichen die folgenden Fälle: Ein Stromerzeuger verlor USD 24 Millionen, weil durch Kopieren und Einfügen ein Fehler in ein Spreadsheet geraten war, der dazu führte, dass das Unternehmen zu viele Absicherungsgeschäfte zu einem überhöhten Preis einging. Eine Bank sass einem Währungsumrechnungsbetrug auf, weil ein krimineller Händler ein Spreadsheet missbraucht hatte, das zur Prüfung der Währungsumrechnung verwendet wurde. Ein Online-Händler musste seine Gewinnprognose für das vierte Quartal zurückstufen, da in einem zur Umsatzkosten-Prognose eingesetzten Spreadsheet eine Zahl in eine falsche Zelle eingetragen worden war. Der Aktienkurs sank um 25 Prozent. Wie Sie Risiken von Spreadsheets in den Griff bekommen Laut verschiedener Studien enthalten mehr als ein Drittel der Spreadsheets Fehler. Dies ist vor allem dann gravierend, wenn die Spreadsheets als Grundlage für unternehmerische Entscheidungen dienen. Die nachstehende Tabelle beschreibt mögliche Fehlerquellen und zeigt auf, mit welchen Massnahmen Sie das Fehlerrisiko in Spreadsheets minimieren können: 12 Disclose Juni 2007

13 Fehlerquelle Beschreibung Massnahmen Programmierfehler bei der Erstellung oder Änderung von Spreadsheets Inkonsistenzen in den aktuellen geschäftskritischen Spreadsheets Benutzungsfehler Bei der Programmierung oder Anpassung von Spreadsheets kommt es leicht zu Fehlern oder Fehleingaben. Auch treten oft Fehler auf, wenn ein Spreadsheet Daten aus einem IT-System bezieht und die Schnittstelle (für die nicht die IT-Abteilung zuständig ist) nicht entsprechend den Änderungen im IT-System aktualisiert wird. Fehlt ein kontrollierter Prozess für die Entwicklung und Anpassung von Spreadsheets, schleichen sich leicht Inkonsistenzen in Spreadsheets ein. Auch wenn das ursprüngliche Spreadsheet fehlerfrei war, können nachträgliche Anpassungen zu Inkonsistenzen geführt haben. Beim Einsatz von Spreadsheets können Fehler auftreten, auch wenn keine Programmierfehler vorliegen. Häufig liefert ein Spreadsheet nicht die erwarteten Ergebnisse, weil in einer Zelle, die eine Formel enthielt, ein Wert eingegeben wurde. Spreadsheet nicht für die Verarbeitung grosser Datenmengen oder für mehrdimensionale Daten verwenden, für die Kreise, Schleifen und Verzweigungen nötig sind. Beim Aufbau klare Modellierungsregeln einhalten. Entwicklung nur durch ausgebildete und erfahrene Spreadsheet-Programmierer ausführen lassen. Spreadsheet von einem Dritten testen lassen. Technische Merkmale und Funktionen gut dokumentieren. Kontrollieren, ob die geschäftlichen Regeln (z.b. die Bewertungslogik) korrekt in Spreadsheet-Formeln umgesetzt wurden. Kontrollieren, ob die Spreadsheet-Funktionen korrekt in der Struktur und den Formeln des Spreadsheets umgesetzt wurden (z.b. mit Spreadsheet-Analysetools wie Spreadsheet Professional, ExChecker oder Operis Analysis Kit). Ergebnisse durch Dritte über eingebaute Kontrollsummen und Analysefunktionen auf Plausibilität hin überprüfen lassen. Die nicht für Dateneingabe vorgesehenen Zellen gegen Änderungen schützen. Die Dateneingabezellen so weit wie möglich mit Drop-down-Eingabetabellen ausstatten. Eingabe, Formeln und Ergebnisfelder in der Struktur klar trennen; Farbcodes sind eine Unterstützung. Benutzerinstruktionen zur Verfügung stellen. Die verschiedenen Versionen von Spreadsheets kennzeichnen. Um den Verlust eines Spreadsheets zu vermeiden, müssen zudem regelmässig Backups erstellt werden. Disclose Juni

14 Eine vorbildliche Praxis ist beispielsweise die Verwendung einer «Golden Copy», d.h. einer Originalkopie, die jeweils kopiert wird, aber selbst nicht verändert werden kann. Der Zugriff auf diese Originalkopie ist beschränkt. Wie gehen Sie vor? Vorbildlich arbeitende Unternehmen legen die Verantwortlichkeit für Spreadsheets fest, führen Spreadsheet-Kontrollen ein und überwachen deren Einhaltung. Diese Unternehmen gehen wie folgt vor, um ein Spreadsheet-Risikomanagement einzuführen: 1. Sie identifizieren die geschäftskritischen Spreadsheets. 2. Sie prüfen die Spreadsheets auf Fehler und Inkonsistenzen. 3. Sie beseitigen Fehler und Inkonsistenzen in den Spreadsheets und optimieren den Aufbau, um die Datenpflege zu vereinfachen. Eventuell muss eine Migration der betroffenen Funktionalitäten auf ein herkömmliches System erfolgen. 4. Sie führen Kontrollen ein, um die Integrität von bestehenden und künftigen Spreadsheets zu gewährleisten. 5. Sie stellen sicher, dass die eingeführten Kontrollen immer angewendet werden, um bei minimalen Risiken den grösstmöglichen Nutzen aus Spreadsheets zu ziehen. Die mit Spreadsheets verbundenen Probleme lassen sich überwinden. Entscheidend ist, dass entscheidungsrelevante Spreadsheets auf keinen Fall in einer unkontrollierten Anwenderumgebung eingesetzt werden. 14 Disclose Juni 2007

15 Erweiterte Anzeigepflichten: Gesellschaftsorgane sind gefordert Der neue Artikel 728 revor erweitert den Anwendungsbereich der Anzeigepflichten, welche die Revisionsstelle gegenüber dem Verwaltungsrat bzw. der Generalversammlung hat. Er verlangt, dass der Verwaltungsrat angemessene Massnahmen ergreift. Die Berichterstattung der Revisionsstelle an den Verwaltungsrat und die Generalversammlung über die Feststellungen aus der Revision gewinnt immer mehr an Bedeutung. In diesem Zusammenhang präzisiert das Aktienrecht in Artikel 728c des revidierten Obligationenrechts (revor) die Anzeigepflichten, welche die Revisionsstelle gegenüber dem Verwaltungsrat bzw. der Generalversammlung hat. Es wurden zwei Neuerungen in das Gesetz aufgenommen: Sie betreffen das Organisationsreglement und den Fall, dass der Verwaltungsrat es unterlässt, angemessene Massnahmen zu ergreifen. Dieser Ausbau der Berichterstattung trägt einerseits zur Erhöhung der Transparenz für die Aktionäre bei, andererseits umschreibt er genauer die Aufgaben und Verantwortlichkeiten der Gesellschaftsorgane. Neuerungen gegenüber der heutigen Situation Im Vergleich zum heute geltenden Recht hat der Gesetzgeber zwei neue Fälle festgelegt, bei denen die Revisionsstelle künftig schriftlich Meldung erstatten muss: Sie benachrichtigt den Verwaltungsrat, wenn sie Verstösse gegen das Organisationsreglement festgestellt hat. Sie informiert die Generalversammlung, wenn der Verwaltungsrat aufgrund ihrer schriftlichen Meldung keine geeigneten Massnahmen ergreift. Didier Ehret Partner, Neuenburg, Artikel 728c revor 1 Stellt die Revisionsstelle Verstösse gegen das Gesetz, die Statuten oder das Organisationsreglement («neu») fest, so meldet sie dies schriftlich dem Verwaltungsrat. 2 Zudem informiert sie die Generalversammlung über Verstösse gegen das Gesetz oder die Statuten, wenn: 1. diese wesentlich sind; oder 2. der Verwaltungsrat auf Grund der schriftlichen Meldung der Revisionsstelle keine angemessenen Massnahmen ergreift («neu»). 3 Ist die Gesellschaft offensichtlich überschuldet und unterlässt der Verwaltungsrat die Anzeige, so benachrichtigt die Revisionsstelle das Gericht. Der neue Artikel wird voraussichtlich in der zweiten Hälfte des Jahres 2007 in Kraft treten und den bisherigen Artikel 729b OR ersetzen. Disclose Juni

16 Anwendungsbereich Die neuen Bestimmungen gelten für jene Unternehmen, die ihre Jahresrechnung und gegebenenfalls ihre Konzernrechnung ordentlich prüfen lassen müssen (Artikel 727 revor). Für Unternehmen, die der eingeschränkten Revision unterliegen, kommt hinsichtlich der Anzeigepflichten der Revisionsstelle Artikel 729c revor zur Anwendung. Er hat folgenden Inhalt: Ist die Gesellschaft offensichtlich überschuldet und unterlässt der Verwaltungsrat die Anzeige, so benachrichtigt die Revisionsstelle das Gericht. Weitere Anzeigepflichten bestehen bei der eingeschränkten Revision nicht. Anzeigepflicht gegenüber dem Verwaltungsrat Artikel 728c Abs. 1 revor Verstösse gegen das Gesetz oder die Statuten (bereits in Kraft) Wie bislang (Art. 729b Abs. 1 OR) meldet die Revisionsstelle dem Verwaltungsrat Verstösse gegen Gesetz (Obligationenrecht) oder Statuten, die sie im Rahmen ihrer Prüfung feststellt, in schriftlicher Form. Dieser Bericht der Revisionsstelle an den Verwaltungsrat hält sowohl die «wesentlichen» Gesetzes- oder Statutenverstösse fest als auch jene, die nicht wesentlicher Natur sind. Die Revisionsstelle macht diese Mitteilung innerhalb einer angemessenen Frist; dies ist deshalb besonders wichtig, weil das Unternehmen unverzüglich Massnahmen ergreifen muss. Verstösse gegen das Organisationsreglement (neu) Zur Erinnerung: Artikel 716b OR verlangt, dass der Verwaltungsrat ein Organisationsreglement erlässt, wenn die Geschäftsführung ganz oder teilweise an einzelne Mitglieder oder an Dritte übertragen wird. Auch der «Swiss Code of Best Practice for Corporate Governance» enthält diese Regel für börsenkotierte Unternehmen. Die Revisionsstelle muss den Verwaltungsrat künftig auch über Verstösse gegen das Organisationsreglement informieren, die sie während der Prüfung festgestellt hat. Folgende Tatsachen stellen unter anderem einen Verstoss gegen das Organisationsreglement dar: Die faktische Zusammensetzung des Verwaltungsrats, der Delegierten und der Geschäftsleitung entspricht nicht dem Organisationsreglement. Die im Organisationsreglement festgelegten Vergütungen werden nicht eingehalten. Die Grundsätze hinsichtlich der Beschlussfähigkeit, der Entscheidungen und der Protokolle werden nicht beachtet. Die Zuständigkeiten und Kompetenzen werden nicht respektiert. Die im Organisationsreglement festgelegte Zeichnungsberechtigung wird nicht eingehalten. Dem Informationsrecht der Mitglieder des Verwaltungsrats wird nicht entsprochen. Falls es der Verwaltungsrat unterlassen hat, ein Organisationsreglement zu erstellen, obwohl er dazu verpflichtet ist (Artikel 716b OR), mahnt ihn die Revisionsstelle schriftlich. Die Generalversammlung wird nicht über Verstösse gegen das Organisationsreglement informiert, da dieses vom Verwaltungsrat erlassen wird. 16 Disclose Juni 2007

17 Anzeigepflicht gegenüber der Generalversammlung Artikel 728c Abs. 2 revor Wesentliche Verstösse gegen das Gesetz oder die Statuten (bereits in Kraft) Im Vergleich zum heute geltenden Recht (Art. 729b Abs. 1 OR) weist die Neuregelung keine Änderung für jene Fälle auf, in denen die Revisionsstelle einen wesentlichen Verstoss gegen das Gesetz oder die Statuten feststellt. Die Revisionsstelle kommt der Anzeigepflicht gegenüber der Generalversammlung im Rahmen der ordentlichen Berichterstattung über die Prüfung der Jahresrechnung nach. Die neue Regelung entspricht zudem dem Schweizer Prüfungsstandard zum Bericht des Abschlussprüfers (PS 700). Die Aufgabe des Abschlussprüfers ist klar definiert: Er beurteilt, ob die Jahresrechnung den gesetzlichen Vorschriften und den Rechnungslegungsnormen entspricht. Er muss jedoch keine «legal due diligence» durchführen. Stellt er jedoch Verstösse gegen das Gesetz fest, die weder den Abschluss noch die Buchführung zum Gegenstand haben, muss er diese dem Verwaltungsrat und in wesentlichen Fällen auch der Generalversammlung melden. Auch das neue Gesetz definiert den Begriff «wesentlich» nicht klar und präzise. Der Berufsstand der Wirtschaftsprüfer sowie die Lehre und die Rechtsprechung fassen unter dem Begriff «wesentlich» alle Verstösse gegen das Gesetz oder die Statuten zusammen, die gemäss dem Wesentlichkeitsprinzip eine wesentliche Auswirkung auf die Finanzlage und damit auf das Urteil des Informationsempfängers haben (Einschränkung des Testats). Sachverhalte, die das Prüfungsurteil beeinflussen beispielsweise eine Beschränkung des Umfangs der Abschlussprüfung oder Meinungsverschiedenheiten, führen, sofern diese wesentlich sind, zu einem eingeschränkten («qualified opinion») oder einem verneinenden («adverse opinion») Prüfungsurteil, oder sie haben zur Folge, dass es unmöglich ist, ein Prüfungsurteil abzugeben («disclaimer of opinion»). Unter die «wesentlichen Fälle» fallen auch Verstösse gegen gesetzliche oder statutarische Vorschriften, die zwar keinen Einfluss auf das Prüfungsurteil haben, für die jedoch, in Übereinstimmung mit der Praxis, ein Hinweis im Testat erfolgen muss. Einen Hinweis im Prüfungsbericht erfordern etwa folgende Verstösse: Eine konsolidierte Jahresrechnung fehlt (Art. 663e OR, geltendes und neues Recht). Eine Ausschüttung ist aus laufender Rechnung erfolgt (Art. 675 Abs. 2 OR, geltendes und neues Recht). Eine verbotene Kapitalrückzahlung wurde vorgenommen (Art 680 Abs. 2 OR, geltendes und neues Recht). Eine Zwischenbilanz auf Basis von Fortführungs- und Veräusserungswerten bei Überschuldung fehlt (Art. 725 OR, geltendes und neues Recht). Die ordentliche Generalversammlung findet nicht innerhalb von sechs Monaten nach Schluss des Geschäftsjahres statt (Art. 699 Abs. 2 OR, geltendes und neues Recht). Bevor die Revisionsstelle den Prüfungsbericht erstellt, informiert sie den Verwaltungsrat schriftlich und vollumfänglich über wesentliche Verstösse, die eine Einschränkung des Testats oder einen Hinweis/Zusatz im Prüfungsbericht notwendig machen. Disclose Juni

18 «Wenn der Verwaltungsrat auf Grund der schriftlichen Meldung der Revisionsstelle keine angemessenen Massnahmen ergreift ( neu ).» Legt man die neue Gesetzgebung wortgetreu aus, so lässt sich Folgendes feststellen: Die Neuerung betrifft alle Gesetzes- oder Statutenverstösse, welche die Revisionsstelle dem Verwaltungsrat mitteilt unabhängig davon, ob diese als wesentlich oder nicht wesentlich gelten. Die Neuerung schliesst die Verstösse gegen das Organisationsreglement explizit aus. In allen Fällen schreibt der Gesetzgeber dem Verwaltungsrat vor, angemessene Massnahmen zu ergreifen, um die von der Revisionsstelle festgestellten Verstösse zu beheben. Falls der Verwaltungsrat seiner Pflicht nicht nachkommt, macht die Revisionsstelle einen entsprechenden Hinweis im Prüfungsbericht. Liegt ein wesentlicher Gesetzes- oder Statutenverstoss vor, informiert die Revisionsstelle sowohl den Verwaltungsrat als auch die Generalversammlung schriftlich darüber. Die Revisionsstelle weist in ihrem Bericht an die Generalversammlung auf den Verstoss hin. Falls im darauffolgenden Jahr der Verstoss weiterhin besteht und der Verwaltungsrat keine geeigneten Massnahmen zu dessen Behebung ergriffen hat, benachrichtigt die Revisionsstelle erneut den Verwaltungsrat und die Generalversammlung schriftlich. Zudem weist sie auf die Unterlassung des Verwaltungsrats hin. Bei einem nicht wesentlichen Verstoss gegen Gesetz oder Statuten macht die Revisionsstelle eine schriftliche Meldung an den Verwaltungsrat. Wenn der Verwaltungsrat im folgenden Geschäftsjahr keine geeigneten Massnahmen gegen diesen Verstoss ergriffen hat, informiert die Revisionsstelle in ihrem Bericht die Generalversammlung. Die neue gesetzliche Regelung zielt also darauf ab, die Generalversammlung über die Unterlassung seitens des Verwaltungsrats und nicht in erster Linie über die festgestellten Verstösse zu unterrichten. Überschuldung Artikel 728c Abs. 3 revor übernimmt den Inhalt von Artikel 729b Abs. 2 OR ohne grundsätzliche Änderungen. Bei offensichtlicher Überschuldung benachrichtigt die Revisionsstelle das Gericht, wenn der Verwaltungsrat die Anzeige unterlässt. Schlussfolgerung Die Bestimmungen des neuen Artikels weiten die Anzeigepflichten aus und beinhalten, dass künftig auch Verstösse gegen das Organisationsreglement gemeldet werden müssen. Dies fördert die Transparenz für die Aktionäre und die Kommunikation mit ihnen. Der Berufsstand der Wirtschaftsprüfer wird noch über die Form und den Inhalt der neuen Informationen entscheiden müssen, die in den Prüfungsbericht integriert werden. Dies ist unerlässlich, um eine unmissverständliche Kommunikation mit den Aktionären zu gewährleisten und eine Erwartungslücke («expectation gap») zu vermeiden. Der Verwaltungsrat ist verpflichtet, den Anzeigen der Revisionsstelle mit geeigneten Massnahmen zu begegnen. Tut er dies nicht, reagiert die Revisionsstelle mit einem entsprechenden Hinweis im Prüfungsbericht an die Generalversammlung. Die neue Bestimmung trägt also zum Ausbau der Verantwortlichkeiten des Verwaltungsrats und der Revisionsstelle bei. 18 Disclose Juni 2007

19 Die Revisionsaufsicht und ihre Folgen Mit der Revisionsaufsichtsbehörde soll das Vertrauen in die Revision gestärkt werden. Für den Berufsstand hat der Übergang von der Selbstregulierung und der -kontrolle zu einer staatlichen Aufsicht einschneidende Folgen. Mit einer unabhängigen Beaufsichtigung der Revisionsunternehmen verfolgt der Gesetzgeber drei Ziele: Er will das Vertrauen in die Revision festigen, eine qualitativ gute Rechnungsprüfung gewährleisten und die Interessen der Marktteilnehmer schützen. Die organisatorischen Bestimmungen des Revisionsaufsichtsgesetzes hat der Bundesrat bereits per 1. November 2006 in Kraft gesetzt. Die übrigen Gesetzesartikel werden voraussichtlich in der zweiten Jahreshälfte 2007 in Kraft treten. Gleichzeitig wird auch die im Gesetz vorgesehene Revisionsaufsichtsbehörde ihre Arbeit aufnehmen. Die Aufsichtsbehörde wird insbesondere folgende Funktionen wahrnehmen: Sie erteilt die Zulassung für natürliche und juristische Personen, die Revisionsdienstleistungen im Sinne des Revisionsaufsichtsgesetzes erbringen, und führt diese in einem öffentlichen Register. Sie beaufsichtigt Revisionsunternehmen, die Revisionsleistungen für Publikumsgesellschaften erbringen, und unterzieht diese mindestens alle drei Jahre einer eingehenden Überprüfung. Sie arbeitet mit spezialgesetzlichen Aufsichtsbehörden, den Börsen, den Strafbehörden, den Zivilgerichten und mit den ausländischen Revisionsaufsichtsbehörden zusammen. Roy Bächinger Senior Manager, Zürich, Hintergrund der staatlichen Aufsicht Mit der Aktienrechtsrevision von 1991 wurde der Einschätzung des Bundesrats zufolge die Abschaffung der sogenannten Laienrevision nur formell erreicht. Zum einen waren die gesetzlichen Anforderungen an die Qualifikation und die Unabhängigkeit von Revisoren und Revisorinnen zu unbestimmt, zum anderen fehlte es an der konsequenten Durchsetzung der gesetzlichen Vorgaben. Die Schwierigkeiten bei der Rechtsdurchsetzung sowie Bilanzskandale und Unternehmenszusammenbrüche im In- und Ausland führten zu einem erheblichen Vertrauensverlust und liessen darauf schliessen, dass die geltende Selbstregulierung und -kontrolle des Berufsstands den aktuellen Herausforderungen nicht mehr genügte. Es mangelte an einem wirksamen Instrument zur Durchsetzung der rechtlichen Bestimmungen und zur nachhaltigen und effektiven Qualitätssicherung der Revision. Mit der Einführung des Revisionsaufsichtsgesetzes und der Schaffung der Revisionsaufsichtsbehörde soll die Revisionsbranche nun im Sinne einer unternehmensexternen Qualitätssicherung über ein Instrument verfügen, das die Glaubwürdigkeit, die Verlässlichkeit und die Unabhängigkeit festigt und damit zur Stärkung des Vertrauens in die Revision und in den Finanzplatz Schweiz beiträgt. Disclose Juni

20 Aufgaben der Revisionsaufsichtsbehörde Zulassung zur Erbringung von Revisionsdienstleistungen Die Aufsichtsbehörde unterhält eine Zulassungsstelle und führt ein öffentliches Register für natürliche und juristische Personen, die Revisionsdienstleistungen im Sinne des Revisionsaufsichtsgesetzes erbringen. Nur Personen, die von der Aufsichtsbehörde zugelassen sind, können als Revisionsstelle gewählt werden. Die Zulassungsvoraussetzungen sind im Gesetz grundlegend geregelt; weitere Konkretisierungen dürfte die Revisionsaufsichtsverordnung enthalten, die zurzeit ausgearbeitet wird. Die Zulassungsregistrierung wird die Revisionsaufsichtsbehörde vor allem in den ersten beiden Jahren stark beschäftigen, müssen doch schätzungsweise bis Revisoren registriert werden. Aufsicht über Revisionsstellen von Publikumsgesellschaften Die Aufsichtsbehörde hat den gesetzlichen Auftrag, Revisionsstellen von Publikumsgesellschaften zu beaufsichtigen. Sie wird insbesondere überprüfen, ob diese Revisionsunternehmen die erhöhten Anforderungen an die Unabhängigkeit, die Dokumentation der Revisionsdienstleistung und die Aufbewahrung der Revisionsunterlagen sowie die Qualitätssicherung erfüllen. Zu diesem Zweck müssen die Revisionsunternehmen der Aufsichtsbehörde unbeschränkt Auskunft erteilen und jederzeit Zutritt zu Geschäftsräumen gewähren; die Zulassungsunterlagen, sofern diese Änderungen erhalten, jährlich bei der Aufsichtsbehörde einreichen; Vorkommnisse, die für die Aufsicht relevant sind z.b. ein Wechsel in der obersten Leitung des Revisionsunternehmens, unverzüglich melden. Die Aufsichtsbehörde führt zumindest alle drei Jahre eine eingehende Prüfung der Revisionsunternehmen durch. Liegt ein Verdacht auf Verstösse vor, kann sie auch kurzfristig Überprüfungen vornehmen. Im Rahmen dieser Kontrollen überprüft die Behörde unter anderem die Einhaltung der gesetzlichen Pflichten, die Beachtung der Berufsgrundsätze und die Qualität der erbrachten Revisionsdienstleistungen. Stellt sie Verstösse gegen das Gesetz oder die Vollzugsgesetzgebung fest, kann die Revisionsaufsichtsbehörde auf verschiedene Sanktionsmassnahmen zurückgreifen, die bis zu Gefängnis und Bussen von maximal CHF 1 Million reichen können. Zusammenarbeit mit anderen Behörden Neben der Zusammenarbeit mit anderen Aufsichtsbehörden wie der Eidgenössischen Bankenkommission (EBK) oder der Börse ist der gesetzliche Auftrag der Revisionsaufsichtsbehörde zur Zusammenarbeit mit ausländischen Aufsichtsbehörden hervorzuheben. Hat die Aufsichtsbehörde eine starke Position und die notwendigen Kompetenzen, so kann sie die Anforderungen ausländischer Aufsichtsbehörden effizient abdecken und dadurch rechtlich problematische Situationen wie Inspektionen seitens ausländischer Aufsichtsbehörden vermeiden. Insbesondere die US-amerikanische Revisionsaufsichtsbehörde (PCAOB) hat sich bereit erklärt, mit den ausländischen Aufsichtsbehörden zusammenzuarbeiten und wenn immer dies möglich ist auf das Aufsichtssystem des Sitzstaates abzustellen. Die Schaffung der Revisionsaufsichtsbehörde war daher auch eine Reaktion auf die internationalen Entwicklungen. 20 Disclose Juni 2007

21 Herausforderungen, Erwartungen und Auswirkungen Erfahrungen im In- und Ausland haben gezeigt, dass die Einführung einer staatlichen Revisionsaufsicht für alle Beteiligten eine grosse Herausforderung darstellt. Die Öffentlichkeit erwartet, dass die Revisionsaufsichtsbehörde eine effiziente, kostengünstige und effektive Aufgabe erfüllt, welche die Qualität der Revision steigert und damit indirekt das Vertrauen in den Finanzplatz erhöht. Neben einer fairen, transparenten und objektiven Aufsichtstätigkeit erwarten die Revisionsstellen, dass die Aufsichtsbehörde zu einer konsequenten und einheitlichen Umsetzung und Anwendung der Berufsstandards beitragen wird. Erfahrungen mit Aufsichtsbehörden In einigen Ländern existieren bereits Revisionsaufsichtsbehörden, in vielen anderen steht die Einführung einer staatlichen Revisionsaufsicht kurz bevor. Eine der bekanntesten Aufsichtsbehörden, das US-amerikanische PCAOB, beaufsichtigt und prüft die Revisionsstellen jener Publikumsgesellschaften, die der US-amerikanischen Börsenaufsicht (SEC) unterstellt sind. Zudem erlässt das PCAOB eigene Prüfungsstandards, z.b. bezüglich der Prüfung von internen Kontrollsystemen oder der Prüfungsdokumentation. Das PCAOB hat ohne Zweifel zur verbesserten Durchsetzung der Berufsstandards und damit zur Stärkung des Vertrauens in die Revision und in die publizierten Finanzzahlen beigetragen. Die Behörde steht aber auch in der öffentlichen Kritik, zu einer latenten Überregulierung und zu stark verteuerten Revisionskosten beigetragen zu haben. Das PCAOB bemüht sich daher zurzeit, Prozesse und Vorgaben für die Revisionsunternehmen zu optimieren, und appelliert an die Revisionsunternehmen, Synergien bei der Prüfung besser zu nutzen. Ähnliche Erfahrungen, wenn auch weniger ausgeprägt, wurden in der Schweiz mit der EBK, welche die Revisionsstellen von Banken, Effektenhändlern und Anlagefonds beaufsichtigt, gemacht. Obwohl die Überwachung in der Öffentlichkeit insgesamt positiv wahrgenommen wird, ist die EBK auch teilweise in der Kritik, vereinzelt zu Doppelspurigkeiten und Überregulierung in der Branche beizutragen. Effizienz und Vermeidung von Doppelspurigkeiten Eine der grössten Herausforderungen für die Revisionsaufsichtsbehörde ist es, sich so zu organisieren, dass der gesetzliche Auftrag vollständig und wirkungsvoll, zugleich aber so effizient und damit kostengünstig wie möglich erfüllt werden kann. Die Revisionsaufsichtsverordnung wird dabei eine wesentliche Rolle spielen. Es wird allgemein erwartet, dass die Verordnung Rahmencharakter haben und, wo immer möglich, auf bestehende Berufsstandards verweisen wird. Dennoch ist nicht auszuschliessen, dass die Revisionsaufsichtsbehörde ähnlich wie andere Aufsichtsbehörden vereinzelt auch legislatorisch einschreiten wird, wenn sie das Berufs- und Standesrecht als nicht ausreichend erachtet. Ausser den formellen Bestimmungen wird das tatsächliche Handeln und Vorgehen der Aufsichtsbehörde wesentlichen Einfluss auf die Effizienz haben. Disclose Juni