Dozent: Dipl. - Finanzwirt Michael Blenkers, Steuerberater Nachdruck - auch auszugsweise - nicht gestattet

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1 Lohnsteuer in der täglichen Beraterpraxis aus der Sicht des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers unter Berücksichtigung der Gesetzesänderungen 2004/2005 und der Lohnsteuerrichtlinien 2005 Dozent: Dipl. - Finanzwirt Michael Blenkers, Steuerberater Nachdruck - auch auszugsweise - nicht gestattet

2 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 2 Inhaltsverzeichnis 1 Die Steuersätze bis Alterseinkünftegesetz (kurze Übersicht) Schrittweiser Übergang zur nachgelagerten Besteuerung Übergangszeit von 35 Jahren Änderungen bei Beamten und Werkspensionen sowie bei übrigen Einkünften Steuerfreiheit von Beiträgen zur privaten Altersvorsorge Rückführung steuerlicher Privilegien der Kapitallebensversicherungen Die steuerlichen Änderungen in der betrieblichen Altersversorgung durch das Alterseinkünftegesetz Gleichbehandlung von Direktversicherungs-, Pensionskassen- und Pensionsfondsbeiträgen Anwendungsbereich der Lohnsteuerpauschalierung nach 40b EStG ab Übergangsregelungen für bestehende Verträge Übertragung von Versorgungsanwartschaften bei Arbeitgeberwechsel Steuerliche Förderung der privaten und betrieblichen Altersvorsorge (BMF vom ) Alterseinkünftegesetz konkretisiert durch BMF-Schreiben v Regelungen zur Riester-Rente Regelungen zur betrieblichen Altersversorgung Rechtsänderungen der Arbeitnehmerbesteuerung Haushaltsbegleitgesetz Verringerung von Höchstbeträgen, Freibeträgen und Freigrenzen Fahrtkostenzuschüsse Entfernungspauschalen Wichtige Rechtsänderungen der Arbeitnehmerbesteuerung Steueränderungsgesetz Begrenzung des Grundlohns bei Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit Wegfall der 2-Jahresfrist bei einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung Steuerabzugsverpflichtung bei Arbeitnehmerentsendung Lohnsteuerabzug bei Lohnzahlungen Dritter Lohnsteuerabzug durch einen Dritten Übertragung lohnsteuerlicher Pflichten auf Dritte Besteuerung sonstiger Bezüge Elektronische Lohnsteuer-Anmeldungen Einführung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung Einschränkung des betrieblichen Jahresausgleichs Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und weiterer Gesetze Ausbildungs- und Fortbildungskosten - Gesetzliche Neuregelungen Entlastungsbetrag nach 24b EStG Gesetzesentwicklung Aktueller Gesetzeswortlaut Einzelaspekte zum Entlastungsbetrag für Alleinerziehende Allgemeine Voraussetzungen Kindschaftsverhältnis Zugehörigkeit eines Kindes zum Haushalt des Alleinstehenden Wann liegt ein allein stehender Steuerpflichtiger" vor? Zeitanteilige Kürzung des Jahresbetrages Keine Übertragung des Entlastungsbetrags Auswirkungen auf das Lohnsteuerabzugsverfahren... 57

3 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 3 8 Änderungen DBA Belgien (Wegfall der Grenzgängerregelung) Gesetz zur Intensivierung der Bekämpfung der Schwarzarbeit und damit zusammenhängender Steuerhinterziehung Das Gesetzgebungsverfahren Erweiterung der Bußgeldvorschriften Neuregelung durch das Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz EURLUmsG) Verteilung von Vorauszahlungen Änderung des 11 EStG Lohnsteuerabzugsverfahren und Altersvorsorgeaufwendungen ( 39b, 10c EStG) Lohnsteuerabzug für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer ( 39d EStG) Haftung des Arbeitgebers und Haftung bei Arbeitnehmerüberlassung ( 42d EStG) Sondervorschriften für beschränkt Steuerpflichtige ( 50 EStG) Neue Lohnsteuerrichtlinien Anwendungsregelung Insolvenzsicherung bei der Altersteilzeit (R 18 LStR 2005) Steuerfreiheit von Kindergartenzuschüssen ( 3 Nr. 33 EStG; R 21 a Abs. 1 LStR 2005) Freigrenze für Job-Tickets (R 31 Abs. 3 LStR 2005) Sonderausstattung von Firmenwagen (R 31 Abs. 9 LStR 2005) Aus- und Fortbildungskosten ab 2004 (R 34 LStR 2005) Fahrtkosten als Reisekosten (R 38 Abs. 1 Satz 5 LStR 2005) Werbungskostenabzug bei Sammelbeförderung (R 42 Abs. 3LStR 2005) Wegfall der doppelten Haushaltsführung bei AN ohne eigenen Hausstand (R 43 LStR) Dreimonatsfrist für Verpflegungsmehraufwendungen (R 43 Abs. 8 Satz 3 LStR 2005) Haushaltsführung bei ANehmern mit Einsatzwechseltätigkeit (R 43 Abs. 12 LStR 2005) Abschreibung von Arbeitsmitteln (R 44 LStR) Betriebsfeier bei einem runden Arbeitnehmergeburtstag (R 70 Abs. 2 LStR 2005) Lohnsteuerabzug bei Arbeitnehmerentsendung (R 105 Abs. 5 Satz 4 LStR 2005) Lohnsteuerabzug bei echter Lohnzahlung durch Dritte(R 106 Abs. 2 Satz 5 LStR 2005) Besteuerung sonstiger Bezüge (R 119 Abs. 4 LStR 2005) Ausländischer Steuernachweis für DBA-Freistellung (R 123 LStR 2005) Pauschalierung mit dem Durchschnittspauschsteuersatz (R 126 Abs. 3 Satz 7 LStR 2005) Lohnsteuer-Pauschalierung für Fahrtkostenzuschüsse FzWuA (R 127 Abs. 5 LStR 2005) Klarstellung bei geringfügig entlohnten Beschäftigten (R 128a LStR 2005) Elektronische Lohnsteuerbescheinigung (R 135 LStR 2005) Änderung des Lohnsteuerabzugs ( 41 c EStG; R137 Abs. 6a LStR) Haftung bei Lohnsteuerabzug durch einen Dritten (R 146a LStR 2005) Anrufungsauskunft ( 42e EStG; R147 Abs. 4 LStR) Verwaltungsanweisungen (BMF-Schreiben, OFD-Verfügungen) Verpflichtung zur elektronischen Abgabe von Lohnsteueranmeldungen ab Startschreiben zur Übermittlung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung Lohnsteuerliche Behandlung von unentgeltlichen oder verbilligten Mahlzeiten Auslandsdienstreisen, Pauschbeträge 2005: Zweifelsfragen zur Steuerermäßigung gemäß 35a EStG (BMF vom ) Häusliches Arbeitszimmer Entlastungsbetrag für Alleinerziehende 24b EStG Familienleistungsausgleich Merkblatt zur Steuerklassenwahl bei Arbeitnehmer-Ehegatten für das Jahr Aufwendungen für Arbeitsmittel als Werbungskosten Einladung von Arbeitnehmern in Sportstadien und Bewirtung in VIP-Logen Geschenklose als steuerfreie Zuwendung an Arbeitnehmer Tarifermäßigte Besteuerung von Entlassungsentschädigungen Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit Geburtstagsfeier von Arbeitnehmern

4 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 4 13 BFH- Entscheidungen Kindergeld, Pflegekind, behindertes volljähriges Kind Sachbezug, Unentgeltliche Überlassung einer Dienstwohnung Kindergeld, Behinderter, Grenzbetrag, Selbstunterhalt, Zeitpunkt, Sonderzuwendungen Verfassungsmäßigkeit des Betreuungsfreibetrages Dreimonatsfrist auch bei Einsatzwechseltätigkeit - gegen R 39 Abs. 1 Satz 5 LStR Doppelte Haushaltsführung, Alleinstehender, eigener Hausstand, Wohnung Nachzahlung von Arbeitslohn, Tarifbegünstigung, mehrjährige Tätigkeit Zweckgebundene Bargeldzahlung des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer Steuerfreiheit von pauschalen Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit Übernahme der Kosten anlässlich des Geburtstags des Geschäftsführers Entfernungspauschale bei zwei Fahrten täglich zur Arbeitsstätte keine lohnsteuerfreie Geldauszahlung des Sachbezugswerts Haushaltsfreibetrag für 2003 nichtig! Erwerb von Kenntnissen und Fähigkeiten im Interesse des Arbeitgebers Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit bei Geschäftsführern Pensionsverzicht ggf. auch beim Gesellschafter-Geschäftsführer steuerbegünstigt Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei mehreren Wohnungen Doppelte Haushaltsführung bei ledigen Arbeitnehmern Promotionskosten als Werbungskosten Rückgängigmachung der Pauschalversteuerung nach Ablauf des Kalenderjahres zulässig Abzugsbeschränkung für häusliches Arbeitszimmer auf EUR p.a. objektbezogen Privatnutzung eines betrieblichen Pkw durch einen sozialversicherungspflichtigen AN Privatnutzung eines Firmenwagens durch den Gesellschafter-Geschäftsführer Verlust eines Arbeitsmittels ggf. als Werbungskosten abziehbar Steuerbegünstigte Entschädigung auch bei befristetem Arbeitsvertrag möglich Verzicht auf Darlehensrückzahlung als Arbeitslohn Aufwendungen für einen privat angeschafften PC An Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlte Urlaubsabgeltung steuerlich anzuerkennen Dienstreise und keine regelmäßige Arbeitsstätte auch nach Ablauf von 3 Monaten Übernahme der Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung als Arbeitslohn Zahlungen des Arbeitgebers für ein Büro im Haus des Arbeitnehmers Finanzgerichtsurteile Kein Alleinerziehendenfreibetrag für Verheiratete mit Kindern Überlassung von Parkplätzen als Arbeitslohn? Steuermindernde Berücksichtigung von Aufwendungen für Sprachkurse Bewirtungskosten bei Eintritt in den Ruhestand Bindungswirkung einer Lohnsteuer-Anrufungsauskunft Wechselseitige Arbeitsverhältnisse zwischen Ehegatten problematisch Zeitpunkt der Berücksichtigung einer Abfindungsrückzahlung Verpflegungsmehraufwand: Einsatzwechseltätigkeit eines Kaminkehrers Dienstwagengestellung: Überblick über aktuelle Einzelfragen Allgemeine Bewertungsfragen Lohnsteuerrichtlinien Beispiel zu Firmenwagen zur privaten Nutzung Pauschale Ermittlung ,03%-Methode für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte Beispiel zu Firmenwagen zur privaten Nutzung (individuelle Methode) Pauschalierung der Lohnsteuer mit 15% Winterpaket: Keine Einbeziehung als Sonderausstattung Navigationssystem: Offen, ob Sonderausstattung vorliegt Nachträglicher Einbau von Sonderausstattung Geländewagen, Pick-ups, Privatnutzung, 1% Regelung Ist ein mit Excel geführtes Fahrtenbuch ordnungsgemäß? Gestellung eines Kraftfahrzeugs; Anschaffungskosten für ein Navigationsgerät Geländewagengestellung durch die Firma an Arbeitnehmer unterliegt der 1 %-Regelung Pkw-Sicherheitstraining als Arbeitslohn

5 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Umsatzsteuerliche Konsequenzen aus der Dienstwagengestellung Vorsteuerabzug Umsatzsteuerpflicht der Dienstwagengestellung an den Arbeitnehmer Steuerfreie bzw. begünstigte Vergütungsformen Arbeitnehmerfinanzierte Firmenwagengestellung Vermeidung des,,0,03 %-Betrages" bei der Firmenwagengestellung an Außendienstmitarbeiter Arbeitslohnzahlungen von dritter Seite: Lohnsteuerabzugspflicht des Arbeitgebers Barlohnumwandlung in steuerfreie Reisekostenvergütungen BahnCard-Gestellung an Arbeitnehmer Betriebsveranstaltungen mit Übernachtung (R 72 LStR) Bargeldzuschüsse des Arbeitgebers für Sportaktivitäten Aufmerksamkeiten (R 73 LStR) Computer-Gestellung Arbeitnehmerbewirtung (Steueroptimierte Gestaltung) Direktversicherungen als Steuersparmodell Darlehen, Arbeitgeber Eintrittskarten Erholungsbeihilfe Fahrtkostenzuschüsse Geschenkgutscheine Goldmünzen Garagengeld Handygestellung Internetkosten Job-Ticket Kindergartenzuschüsse Kundenanbindungsprogramme (z. B. Miles & More) Massagekosten Pauschal besteuerter Arbeitslohn Sachbezugsfreigrenze ( 44 EUR-Freigrenze) Stock-Options Telefonkostenersatz Telekommunikationsleistung Wagenpflegepauschale des Arbeitgebers als steuerfreier Auslagenersatz Checkliste über steuerfreie Vergütungsformen Umsatzsteuer Gutscheine, 44-Euro-Freigrenze Lohnsteuerliche Behandlung von Gutscheinen (R 31 Abs. 1 Satz 7 LStR 2005) Phantomlohn : Bundessozialgericht bestätigt sozialversicherungsrechtliches Entstehungsprinzip Anlagen Anlage 1 Übersichten Alterseinkünftegesetz Anlage 2 Auszüge Gesetzestext Alterseinkünftegesetz Anlage 3 Vordruck elektronische Lohnsteuerbescheinigung 2004/2005 Anlage 4 BMF, Schreiben v , BStBl 2004 I S. 505 Behandlung von Abfindungen Anlage 5 Übersicht Behandlung Abfindungen ab 2004

6 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 6 1 Die Steuersätze bis 2005 Stand: StSenkG vom (BGBl I, S. 1433; BStBl I, S. 1428) und StSenkErgG vom (BGBl I, S. 1812; BStBl I 2001, S. 25) zuletzt geändert durch das Flutopfersolidaritätsgesetz vom (BGBl I, S. 3651).StÄndG 2003 vom (BGBl I S. 2645), Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom (BGBl I S. 3076). ESt Grundfreibetrag DM Höchststeuersatz ab DM Eingangssteuersatz DM DM DM DM EUR EUR EUR EUR EUR EUR EUR EUR 23,9% 22,9% 19,9% 19,9% 19,9% 16% 15% Höchststeuersatz 53% 51% 48,5% 48,5% 48,5% 45% 42% Begrenzung für gewerbliche Einkünfte 45% 43% entfällt Anrechnung Gewerbesteuer - - MB 1,8 MB 1,8 MB 1,8 MB 1,8 MB 1,8 Halbeinkünfteverfahren bei Dividenden und bestimmten Veräußerungsgewinnen - - -** ja* ja ja ja

7 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 7 2 Alterseinkünftegesetz (kurze Übersicht) Der Bundesrat hat am dem Alterseinkünftegesetz zugestimmt. Damit ist der Weg frei gemacht für die grundlegende Neuregelung der steuerlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen. Mit dem Gesetz reagiert die Bundesregierung auf das Urteil des BVerfG v BvL 17/99 (BStBl 2002 I S. 618), in dem die Unvereinbarkeit der unterschiedlichen Besteuerung der Beamtenpensionen und der Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung mit dem Gleichheitssatz des Grundgesetzes festgestellt wurde. Die Neuregelung geht jedoch über die Forderungen des Bundesverfassungsgerichts hinaus. Das Ziel ist, den Lebensunterhalt aller Bürger im Alter auch in Zukunft zu sichern. Neben einer Gleichbehandlung aller Versorgungsempfänger wird vor allem der Neugestaltung der Altersvorsorge Rechnung getragen und damit ein transparentes und gerechtes Modell geschaffen. Dank einer behutsamen, schrittweisen Einführung der nachgelagerten Besteuerung über einen Zeitraum von 35 Jahren sollen Verwerfungen vermieden werden. 2.1 Schrittweiser Übergang zur nachgelagerten Besteuerung Das Alterseinkünftegesetz regelt die steuerrechtliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen neu. Vorgesehen ist der schrittweise Übergang zur nachgelagerten Besteuerung, d.h. Altersvorsorgebeiträge werden steuerlich sukzessive stärker entlastet und die darauf beruhenden Renten werden nach und nach stärker besteuert. Nachgelagerte Besteuerung bedeutet im Endergebnis, dass Beiträge zum Zeitpunkt der Zahlung von der Einkommensteuer freigestellt werden und erst die darauf beruhenden Renten (z.b. Rentenzahlungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung) besteuert werden. Es können zukünftig also Beiträge für eine angemessene Altersvorsorge als Sonderausgaben abgezogen werden, andererseits unterliegen die darauf beruhenden Altersbezüge der Besteuerung. 2.2 Übergangszeit von 35 Jahren Neu ist, dass alle gesetzlichen Renten und vergleichbare Renten ab dem Jahr 2005 zu 50 v.h. der Besteuerung unterliegen. Dies gilt für alle, die bereits jetzt Rente beziehen ("Bestandsrenten") oder ab dem Jahr 2005 erstmalig Rente beziehen werden ("Neufälle"). Der Besteuerungsanteil wird für jeden neu hinzukommenden Rentnerjahrgang, also ab dem Jahr 2006, bis zum Jahr 2020 jährlich um jeweils 2 Prozentpunkte angehoben, so dass bei dem Neurentnerjahrgang des Jahres 2020 schließlich 80 v.h. dieser Renten aus Altersvorsorgeverträgen der Besteuerung zugrunde gelegt werden. Von 2020 bis 2040 steigt der Besteuerungsanteil langsamer jährlich um einen Prozentpunkt. Nach Ablauf der Übergangszeit (2040) werden Renten und Beamtenpensionen steuerlich gleich behandelt. Der sich an Hand dieser Prozentsätze ergebende steuerfrei bleibende Teil der Jahresbruttorente wird auf Dauer festgeschrieben, d. h. jeder Jahrgang behält "seinen" Festbetrag, der von der Besteuerung ausgeschlossen bleibt.

8 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Änderungen bei Beamten und Werkspensionen sowie bei übrigen Einkünften Da nach Ablauf der Übergangsphase für die Besteuerung (2040) Beamtenpensionen und Renten steuerrechtlich gleich behandelt werden, werden der Versorgungsfreibetrag und der Arbeitnehmer-Pauschbetrag für Beamtenpensionen und Werkspensionen sowie der Altersentlastungsbetrag für übrige Einkünfte in angepasster Form fortgeführt und schrittweise für jeden ab 2006 neu in Ruhestand tretenden Jahrgang in dem Maße verringert, in dem die Besteuerungsanteile der Leibrenten erhöht werden. Diese Beträge werden für jeden Jahrgang festgeschrieben. 2.4 Steuerfreiheit von Beiträgen zur privaten Altersvorsorge Ab 2005 werden auf der Seite der Aufwendungen für die Altersvorsorge 60 v.h. der Vorsorgeaufwendungen zur gesetzlichen Rentenversicherung und zwar Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil durch die Neuregelung des Sonderausgabenabzugs von einer Einkommensteuerbelastung freigestellt, bis maximal 60 v.h. von pro Jahr, d.h Dies entspricht einem Abzugsvolumen von monatlich 500. Um sicherzustellen, dass durch die Systemumstellung keiner schlechter gestellt wird, ist eine so genannte Günstigerprüfung vorgesehen, d.h. altes Recht geht vor neuem Recht. Der steuerfreie Anteil der Altersvorsorgeaufwendungen steigt sukzessive bis zum Jahr 2025 auf 100 v.h. der Höchstgrenzen von jedes Jahr um zwei Prozentpunkte. Das bedeutet, dass Altersvorsorgeaufwendungen im Rahmen der Höchstgrenze bereits im Jahr 2025 zu 100 v.h. steuerfrei sind, die Besteuerung von 100 v.h. der Renten jedoch erst 15 Jahre später wirksam wird und damit insgesamt eine Steuerentlastung der Bürger erfolgt. Dadurch, dass die Besteuerung von Renten nur schrittweise ansteigt bei gleichzeitiger Verbesserung der Abzugsfähigkeit von Altersvorsorgeaufwendungen, soll eine Doppelbesteuerung in nahezu allen Fällen vermieden werden. In außergewöhnlichen Fällen können Renterinnen und Rentner, die über mindestens zehn Jahre Rentenbeiträge in Höhe eines Betrags oberhalb des Höchstbeitrages zur gesetzlichen Rentenversicherung geleistet haben, für die auf diesen Beiträgen beruhenden Renten die günstige Besteuerung mit dem Ertragsanteil wählen. 2.5 Rückführung steuerlicher Privilegien der Kapitallebensversicherungen Das Steuerprivileg für Kapitallebensversicherungen (Sonderausgabenabzug, Steuerfreiheit der Erträge bei längerer Laufzeit) wird für Neuverträge abgeschafft. Die Erträge von Kapitallebensversicherungen, die ab dem Inkrafttreten der Neuregelung im Januar 2005 abgeschlossen werden, werden künftig zur Hälfte besteuert, wenn der Vertrag eine Laufzeit von mindestens zwölf Jahren hat und die Auszahlung erst nach Vollendung des 60. Lebensjahres erfolgt. siehe Übersichten Anlage 1 (Schaubilder der Anwendung Alterseinkünftegesetz) und 2 (Gesetzestext Alterseinkünftegesetz)

9 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 9 3 Die steuerlichen Änderungen in der betrieblichen Altersversorgung durch das Alterseinkünftegesetz Am hat der Bundesrat nach einem langwierigen Vermittlungsverfahren doch noch dem Alterseinkünftegesetz zugestimmt. Dieses Gesetz [Veröffentlicht im BGBl I S. 1427] enthält neben Änderungen im Bereich der privaten Altersversorgung bedeutsame Neuregelungen bei der betrieblichen Altersversorgung. Gekennzeichnet ist dieses Gesetz durch das Prinzip, wonach Aufwendungen für die Altersversorgung in Gestalt von Pensionen und Rentenbezügen steuerlich weitgehend absetzbar sein sollen, die späteren Bezüge sollen voll steuerpflichtig erfasst werden (Prinzip der nachgelagerten Besteuerung). Kern der Neuregelung ist, dass bei der Altersvorsorge nunmehr zwischen der Basisversorgung (gesetzliche Rentenversicherung, berufsständische Versorgungseinrichtungen), der Zusatzversorgung (Riester-Rente, betriebliche Altersversorgung) und Kapitalanlageprodukte (Kapitallebensversicherungen) unterschieden wird. Diese Unterscheidung ist in der Ansparund in der Auszahlungsphase zu treffen. Gesetzliche Änderungen 2005 durch das Alterseinkünftegesetz im Überblick Direktversicherungen werden in die Steuerfreiheit gem. 3 Nr. 63 EStG einbezogen. Beitragszahlungen sind gegenwärtig lohnsteuerfrei. Es erfolgt aber eine nachgelagerte Besteuerung. Für Altvorsorgezusagen kann weiterhin eine Lohnsteuerpauschalierung zur Anwendung kommen. Dies hat eine gegenwärtige Besteuerung zur Folge. Entsprechendes gilt für pauschalierbare Pensionskassen. Gleichzeitig wird die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG auf solche Versorgungszusagen beschränkt, die eine lebenslange Altersversorgung vorsehen. Die Steuerfreiheit gem. 3 Nr. 63 EStG kann je Dienstverhältnis im Kalenderjahr ausgenutzt werden. Bei Anwendung der Steuerfreiheit gem. 3 Nr. 63 EStG hat ein Vermerk auf der Lohnsteuerbescheinigung zu erfolgen. Mit 3 Nr. 63 Satz 4 EStG wird bei Beendigung des Dienstverhältnisses die Möglichkeit eröffnet, neben zusätzlichen Arbeitgeberleistungen Abfindungszahlungen oder Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten steuerfrei für den Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung zu nutzen. Diese Regelung dient als Ersatz für den Wegfall des 40b EStG und damit auch der bisherigen Vervielfältigungsregelung in 40b Abs. 2 Satz 3 und 4 EStG a.f. Für den Bereich der umlagefinanzierte betrieblichen Altersversorgung über Pensionskassen, die nicht unter 3 Nr. 63 EStG fällt, verbleibt es bei der vorgelagerten Besteuerung und der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach 40b EStG. Hiervon betroffen ist insbesondere die umlagefinanzierte Zusatzversorgung im öffentlichen Dienst. Die Portabilität in der betrieblichen Altersversorgung, d.h. die Mitnahmemöglichkeit erworbener Betriebsrentenanwartschaflen bei Arbeitgeberwechsel, wird verbessert. Falls zwischen den Beteiligten Einvernehmen besteht, ist eine Mitnahme der Anwartschaften künftig problemlos möglich. Darüber hinaus erhalten Beschäftigte in bestimmten Fällen einen Rechtsanspruch darauf, dass beim ehemaligen Arbeitgeber bzw. bei dessen Versorgungseinrichtung aufgebaute Betriebsrentenkapitai zum neuen Arbeitgeber bzw. in dessen Versorgungseinrichtung mitzunehmen. Die betriebsrentenrechtlichen Regelungen werden steuerlich flankiert.

10 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Gleichbehandlung von Direktversicherungs-, Pensionskassen- und Pensionsfondsbeiträgen ab 2005 Im Bereich der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung bestehen bisher 5 Durchführungswege, die steuerrechtlich teilweise unterschiedlich behandelt werden. 1. Direktzusage 2. Unterstützungskasse 3. Pensionskasse Es liegt Zufluss von Arbeitslohn im Zeitpunkt der Zahlung der Beiträge durch den Arbeitgeber an die entsprechende Versorgungseinrichtung vor. Die Einbehaltung der Lohnsteuer richtet sich nach 38a Abs. 3 EStG. 4. Pensionsfonds 5. Direktversicherung Der Arbeitslohn fließt erst im Zeitpunkt der Zahlung der Altersversorgungsleistungen an den Arbeitnehmer zu. Diese Differenzierung wird ab 2005 für Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds weitgehend abgeschafft. Künftig werden Beiträge für eine Direktversicherung in die auf 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten begrenzte Steuerfreiheit (2004: EUR) für Pensionsfonds und Pensionskassen einbezogen. Auch für sie gilt damit künftig grundsätzlich die nachgelagerte Besteuerung der ausgezahlten Versicherungsleistungen als sonstige Einkünfte. Nach 3 Nr. 63a. F. EStG sind bislang steuerfrei... Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse oder einen Pensionsfonds zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, soweit sie insgesamt im Kalenderjahr 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten nicht übersteigt." Die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG setzt voraus, dass die Pensionskasse oder der Pensionsfonds kapitalgedeckt ist. Für Umlagen, die der Arbeitgeber im sog. Umlageverfahren an eine Versorgungseinrichtung entrichtet, kommt die Steuerfreiheit dagegen nicht in Betracht. Werden sowohl Umlagen als auch Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erhoben, gehören letztere nach Rz. 159 des BMF-Schreibens vom 5. August 2002 nur dann zu den begünstigten Aufwendungen, wenn eine getrennte Verwaltung und Abrechnung beider Vermögensmassen erfolgt (Trennungsprinzip). Für umlagefinanzierte Pensionskassenbeiträge kommt allerdings weiterhin eine Pauschalierung nach 40b EStG in Betracht.

11 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 11 EStG 3 Abs. 4 Nr. 63, Fassung ab Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditätsoder Hinterbliebenenversorgungsleistungen in Form einer Rente oder eines Auszahlungsplans ( 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes vom 26. Juni 2001 (BGBl. I S. 1310, 1322), das zuletzt durch Artikel 7 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 4 vom Hundert der Beitragsbemessungsgrenze in der Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten nicht übersteigen.. Gleichzeitig fällt die Pauschalierungsmöglichkeit nach 40b Abs. 1 und 2 EStG für Direktversicherungsbeiträge für nach dem erteilte Versorgungszusagen weg. Für zum bereits bestehende Verträge (Altzusagen) gilt eine Übergangsregelung. Die Pauschalbesteuerung ist in diesen Altfällen unabhängig von der Zahlungsweise der späteren Versorgungsleistung möglich. Bedeutsam sind insoweit die Übergangsvorschriften des 52 Abs. 6 und Abs. 52a EStG in der Fassung des Alterseinkünftegesetzes.. In 52 Abs. 6 EStG wird Folgendes bestimmt: 3 Nr. 63 EStG ist bei Beiträgen für eine Direktversicherung nicht anzuwenden, wenn die entsprechende Versorgungszusage vor dem 1. Januar 2005 erteilt wurde und der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber für diese Beiträge auf die Anwendung des 3 Nr. 63 EStG verzichtet hat. Der Verzicht gilt für die Dauer des Dienstverhältnisses; er ist bis zum 30. Juni 2005 oder bei einem späteren Arbeitgeberwechsel bis zur ersten Beitragsleistung zu erklären. 3 Nr. 63 Satz 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn 40b Abs, 1 und Abs. 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung angewandt wird. Die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG setzt auch weiterhin ein bestehendes erstes Dienstverhältnis voraus. Hat ein Arbeitnehmer daher nebeneinander mehrere Dienstverhältnisse, kommt die Steuerfreistellung nur für Beitragszahlungen des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis in Betracht. Diese Begrenzung sichert die einfache und unbürokratische Anwendung der Steuerbefreiung. Unter einem ersten Dienstverhältnis ist eine Beschäftigung zu verstehen, für die die Lohnsteuer nicht nach der Steuerklasse VI zu erheben ist. Wichtig Hat der Arbeitnehmer ein erstes Dienstverhältnis im Rahmen eines sog. 400 EUR- Jobs oder wird die Lohnsteuer im Rahmen einer als erstes Dienstverhältnis ausgeübten Aushilfstätigkeit pauschal erhoben, ist die Steuerfreistellung der Pensionskassen-, Pensionsfonds- und Direktversicherungsbeiträge ebenfalls möglich.

12 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 12 Die Steuerfreiheit kommt für alle Arbeitnehmer im steuerlichen Sinne in Betracht, unabhängig davon, ob sie in der gesetzlichen Rentenversicherung versichert sind oder nicht. Sie gilt also auch für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, geringfügig Beschäftigte, in einer berufsständischen Versorgungseinrichtung versicherte Arbeitnehmer sowie bei Ehegatten-Arbeitsverhältnissen. Eine Steuerfreiheit der Beiträge scheidet allerdings aus, wenn es sich nach Körperschaftsteuerrecht um verdeckte Gewinnausschüttungen handelt (z. B. bei Vorliegen einer Überversorgung des beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH). Die bisherige Beschränkung des steuerfreien Fördervolumens bei Arbeitgeberwechsel auf 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung je Kalenderjahr fällt weg. Für die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit wird ab 2005 auf eine arbeitgeberbezogene Betrachtung umgestellt und die Handhabung in Fällen des Arbeitgeberwechsels dadurch wesentlich vereinfacht. Dadurch erübrigt sich die Bescheinigung der steuerfreien Beiträge in der Lohnsteuerbescheinigung [Vgl. dazu auch die Änderung in 41b Abs. 1 Satz 2 EStG n. F.: Bescheinigung des Großbuchstaben V bei Zahlung steuerfreier Beiträge i. S. des 3 Nr. 63 EStG in der Lohnsteuerbescheinigung, damit das Finanzamt erkennen kann, ob der Arbeitnehmer zum Personenkreis des 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG gehört]. Hinweis Wechselt der Arbeitnehmer im Laufe des Kalenderjahres sein erstes Dienstverhältnis, kann somit ab 2005 im neuen Dienstverhältnis der Höchstbetrag des 3 Nr. 63 EStG erneut in Anspruch genommen werden. Hierdurch ergeben sich insbesondere bei Arbeitgeberwechsel zwischen verbundenen Unternehmen interessante Gestaltungsmöglichkeiten. Im Gegensatz zur Mehrfachgewährung der Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG bei Arbeitgeberwechsel bleibt es bei der Sozialversicherung bei der bisherigen Beschränkung der Beitragsfreiheit auf insgesamt 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung je Kalenderjahr ( 2 Abs. 2 Nr. 5 ArEV n. F.). Des Weiteren wird in dem neuen 3 Nr. 63 Satz 3 EStG der steuerfreie Höchstbetrag (bisher 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten) um einen festen Betrag in Höhe von EUR im Kalenderjahr erhöht. Diese Aufstockung verbessert die Rahmenbedingungen für die betriebliche Altersversorgung um einen Betrag, der geglättet dem Höchstbetrag in 40b EStG (1.752 EUR) entspricht. Sie dient insoweit als Ersatz für den Wegfall des 40b EStG. Diese Erhöhung gilt daher folgerichtig auch nur für Beiträge, die vom Arbeitgeber aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden, die nach dem erteilt wurde. Sie greift nicht, wenn die Pauschalbesteuerung nach 40b EStG in der bis zum geltenden Fassung angewendet wird. Entrichtet der Arbeitgeber im Rahmen eines ersten Dienstverhältnisses gleichzeitig Beiträge an Direktversicherungen, Pensionskassen und/oder Pensionsfonds, so ist die Steuerfreiheit insgesamt auf Beitragsleistungen bis zu 4 % der jeweils geltenden Beitragsbemessungsgrenze zur gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten zzgl EUR beschränkt. Insoweit haben Arbeitgeber und Arbeitnehmer ein Wahlrecht, für welche Beiträge sie die Steuerfreiheit vorrangig in Anspruch nehmen wollen. Bei der Wahl zwischen diesen Durchführungswegen ist zu beachten, dass der Arbeitgeber bei Versorgungsversprechen über einen Pensionsfonds - anders als bei Direktversicherungsbeiträgen oder Zuwendungen an Pensionskassen - verpflichtet ist, Beiträge an den Pensions-Sicherungs-Verein zu entrichten. Diese Beiträge sind beim leistenden Unternehmen ebenfalls als Betriebsausgaben abziehbar

13 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 13 und, da sie aufgrund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, lohnsteuer- und sozialversicherungsfrei ( 3 Nr. 62 Satz 1 EStG). Für Beiträge und Zuwendungen, die der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses an Pensionskassen, Pensionsfonds oder eine Direktversicherung erbracht hat, vervielfältigt sich der Betrag von EUR ab 2005 mit der Zahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat (insoweit besteht allerdings keine Beitragsfreiheit zur Sozialversicherung; 2 Abs. 2 Nr. 5 ArEV n. F.). Nach 3 Nr. 63 EStG sind steuerfreie Beiträge der letzten 7 Jahre auf den Vervielfältigungsbetrag anzurechnen, wobei sowohl bei der Ermittlung des Vervielfältigungsbetrags als auch des Anrechnungsbetrags Kalenderjahre vor 2005 nicht zu berücksichtigen sind ( 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F.). Die Gründe, aus denen das Dienstverhältnis beendet wird, sind ohne Bedeutung. Die Vervielfältigungsregelung kann daher auch in den Fällen angewendet werden, in denen ein Arbeitnehmer wegen Erreichens der Altersgrenze aus dem Dienstverhältnis ausscheidet. Sie kommt jedoch nicht zur Anwendung, wenn der Arbeitgeber Beiträge für zurückliegende Jahre bei fortbestehendem Dienstverhältnis nachzuzahlen hat [So BFH, Urteil v , VI R 204/83, BStBl 1988 II S. 379 zur Anwendung der Vervielfältigungsregelung nach 40b EStG a. F]. Die Vervielfältigungsregelung gilt auch bei einer Gehaltsumwandlung. Nach Auflösung des Dienstverhältnisses kann sie ohne zeitliche Beschränkung angewendet werden, wenn die Umwandlung spätestens bis zum Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses vereinbart wird [Vgl. hierzu R 129 Abs. 11 Satz 2 LStR]. Die Anwendung der Vervielfältigungsregelung hängt davon ab, dass die Beiträge aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht werden. Ein wichtiges Indiz für den ursächlichen Zusammenhang zwischen Leistung des Beitrags und dem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis ist der zeitliche Zusammenhang. Wird der Beitrag bis zu 3 Monate vor der Auflösung des Dienstverhältnisses geleistet, kann der ursächliche Zusammenhang mit dem Ausscheiden unterstellt werden [So R 129 Abs. 11 LStR zur Vervielfältigungsregelung nach 40b Abs. 2 EStG a. F. Die dort niedergelegten Grundsätze können wohl auf 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F. übertragen werden.]. Im Einzelfall kann die Vervielfältigungsregelung allerdings wohl auch schon früher angewendet werden, wenn in anderer Weise glaubhaft dargelegt wird, dass der Beitrag im Hinblick auf das Ausscheiden des Arbeitnehmers aus dem Dienstverhältnis geleistet wird. Mit 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F. wird den Beteiligten nach der Gesetzesbegründung die Möglichkeit eröffnet, Abfindungszahlungen oder Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten steuerfrei für den Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung zu nutzen. Die Regelung dient als Ersatz für den Wegfall des 40b EStG und damit auch der bisherigen Vervielfältigungsregelung in 40b Abs. 2 Satz 3 und 4 EStG. Durch 52 Abs. 6 Satz 3 EStG n. F. wird sichergestellt, dass die in 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F. vorgesehene Möglichkeit, Abfindungszahlungen und Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten steuerfrei zum Aufbau einer betrieblichen Altersversorgung zu nutzen, dann nicht anwendbar ist, wenn die Vervielfältigungsregelung des 40b Abs. 2 Satz 3 und 4 EStG in der bis zum geltenden Fassung angewendet wird. Hierdurch wird die doppelte Inanspruchnahme der steuerlich begünstigten Umwandlung von Abfindungszahlungen usw. ausgeschlossen.

14 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Anwendungsbereich der Lohnsteuerpauschalierung nach 40b EStG ab 2005 Durch die Änderungen in 40b Abs. 1 und 2 EStG wird für Beiträge, die zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung für eine Direktversicherung oder an eine Pensionskasse geleistet werden, die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung - vorbehaltlich der Übergangsregelung - ab 2005 aufgehoben. Für den Bereich der umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung über eine Pensionskasse verbleibt es hingegen bei der sog. vorgelagerten Besteuerung und der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach 40b EStG, wenn die Zuwendungen im Rahmen eines ersten Dienstverhältnisses geleistet werden. Davon betroffen sind vor allem die Zusatzversorgungseinrichtungen (= Pensionskassen) des öffentlichen Dienstes, soweit diese im Umlageverfahren finanziert werden (so z. B. die Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder - VBL - sowie manche Zusatzversorgungskassen - ZVK's - der Kommunen). Wichtig Für umlagefinanzierte Direktversicherungen - falls derartige Produkte überhaupt angeboten werden - ist die Pauschalbesteuerung mit 20 % bei Neuverträgen hingegen nicht mehr möglich, da Direktversicherungen in 40b EStG in der ab 2005 geltenden Fassung nicht mehr genannt werden. Der Arbeitgeber kann die Zuwendungen an eine Pensionskasse grds. bis zu einem Beitrag von EUR mit 20 % pauschalieren. Sind mehrere Arbeitnehmer gemeinsam in einer Pensionskasse versichert, gilt als Beitrag für den einzelnen Arbeitnehmer der Teilbetrag, der sich bei einer Aufteilung der gesamten Beiträge durch die Zahl der begünstigten Arbeitnehmer ergibt. Dabei sind Arbeitnehmer, für die Beiträge von mehr als EUR im Kalenderjahr geleistet werden, nicht einzubeziehen ( 40b Abs. 2 Satz 2 EStG). Wichtig Für Zuwendungen an eine Pensionskasse, die der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht hat, vervielfältigt sich der Betrag von EUR mit der Zahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, wobei angefangene Kalenderjahre voll anzurechnen sind. Dabei werden pauschal besteuerte Zuwendungen der letzten 7 Jahre auf den Vervielfältigungsbetrag angerechnet. Der in 40b Abs. 2 EStG neu angefügte Satz 5 ermöglicht die Pauschalierung der Lohnsteuer ohne betragsmäßige Begrenzung für Zahlungen, die der Arbeitgeber infolge seines Ausscheidens aus einer Pensionskasse an diese für die dort bestehen bleibenden Versorgungsverpflichtungen und Versorgungsanwartschaften zu leisten hat, wie z. B. die Gegenwertzahlung nach 23 Abs. 2 der Satzung der VBL. Durch diese Änderung wird den betroffenen Arbeitgebern die Möglichkeit einer möglichst einfachen Abwicklung der Besteuerung dieser Zahlungen gegeben.

15 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Übergangsregelungen für bestehende Verträge Aus Gründen des Vertrauensschutzes bleibt die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung für diejenigen Beiträge für eine Direktversicherung und Zuwendungen an eine Pensionskasse bestehen, die vom Arbeitgeber aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden, die vor dem erteilt wurde (sog. Altfälle). Die Pauschalbesteuerung ist in diesen Altfällen - im Gegensatz zur Steuerfreiheit nach dem geänderten 3 Nr. 63 EStG, der eine Auszahlung der Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen monatlichen Rente oder eines Auszahlungsplans mit Restverrentung fordert - unabhängig von der Zahlungsweise der späteren Versorgungsleistungen (auch bei befristeter Zahlung oder Einmalkapitalauszahlung) weiterhin möglich. Sofern die Beiträge für eine Direktversicherung allerdings die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG erfüllen, ist die Pauschalierung nach 40b EStG für diese Beiträge ab In-Kraft-Treten der Neuregelung nur anzuwenden, wenn der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber auf die Steuerfreiheit verzichtet hat. Hinweis Der Verzicht des Arbeitnehmers, der dazu führt, dass weiterhin eine Pauschalbesteuerung dieser Beiträge nach 40b EStG a. F. möglich ist, gilt für die Dauer des Dienstverhältnisses. Er ist bei zum bestehenden Arbeitsverhältnissen spätestens bis zum oder bei einem späteren Arbeitgeberwechsel bis zur ersten Beitragsleistung zu erklären ( 52 Abs. 52a EStG i. V. m. Abs. 6 EStG n. F.). Der Arbeitnehmer kann den Verzicht auf die Steuerfreiheit in einem bestehenden Dienstverhältnis nur einmal erklären. Wechselt der Arbeitnehmer das Dienstverhältnis, kann er seine Entscheidung neu treffen. Eine entsprechende Regelung für Zuwendungen an eine Pensionskasse ist entbehrlich, da es in diesen Fällen bereits nach geltendem Recht zu einer Pauschalversteuerung nach 40b EStG nur dann kommen kann, wenn die Summe der nach 3 Nr. 63 EStG steuerfreien Beiträge und der Beiträge, die wegen der Ausübung des Wahlrechts nach 1a Abs. 3 BetrAVG individuell versteuert werden, den Höchstbetrag des 3 Nr. 63 EStG übersteigt [Vgl. hierzu auch BMF, Schreiben v , BStBl 2002 I S. 767, Rz. 176.]. Dies führt dazu, dass für kapitalgedeckte Pensionskassenbeiträge - die eine Auszahlung der Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen monatlichen Rente oder eines Auszahlungsplans mit Restverrentung vorsehen - aufgrund einer vor dem erteilten Versorgungszusage die Steuervorteile nach 3 Nr. 63 Satz 1 EStG und 40b EStG a. F. weiterhin kumuliert in Anspruch genommen werden können. Für die Entscheidung des Arbeitnehmers, bezüglich der vom Arbeitgeber aufgrund einer Versorgungszusage vor dem geleisteten Direktversicherungsbeiträge auf die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG zu verzichten, dürfte in der Praxis - insbesondere bei Besserverdienenden - von nicht zu unterschätzender Bedeutung sein, da der Durchführungsweg der Direktversicherung nunmehr als einziger die Möglichkeit der vorgelagerten Besteuerung mit einem in aller Regel "günstigen" Pauschalsteuersatz von 20 % bietet, während die laufenden Auszahlungen der Pensionskassen und Pensionsfonds im Versorgungsfall nachgelagert als sonstige Einkünfte voll besteuert werden.

16 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 16 Hinweis Insbesondere Arbeitnehmer, deren Steuerprogression im Alter durch eigene oder ererbte Einkunftsquellen höher ist als die gegenwärtige, sind vor diesem Hintergrund in den sog. Altfällen gut beraten, auf die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG zu verzichten und stattdessen weiterhin an der Pauschalbesteuerung der Direktversicherungsbeiträge festzuhalten. Bei Arbeitnehmern, die bereits viele Jahre in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis stehen. eröffnet der Verzicht auf die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG n. F. zudem die Möglichkeit, bei Beendigung des Dienstverhältnisses die Vervielfältigungsregelung des 40b Abs. 2 EStG a. F. in Anspruch zu nehmen. Wichtig Dies kann sich insbesondere im Hinblick auf die ansonsten zur Anwendung kommende neue Vervielfältigungsregelung in 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F. als vorteilhaft erweisen, da bei 40b EStG sämtliche Dienstjahre zählen, während bei 3 Nr. 63 Satz 4 EStG n. F. Zeiträume vor 2005 nicht berücksichtigt werden. Entscheidet sich der Arbeitnehmer für die Weiterführung der Pauschalbesteuerung der Direktversicherungsbeiträge, ist - wie auch bisher schon - eine Lohnsteuerpauschalierung nur zulässig, soweit die zu besteuernden Beiträge des Arbeitgebers für den Arbeitnehmer EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen und sie dem Arbeitnehmer aus dem ersten Dienstverhältnis zufließen. Für Beiträge und Zuwendungen, die der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht hat, vervielfältigt sich der Betrag von EUR mit der Zahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, wobei angefangene Kalenderjahre voll anzurechnen sind. Dabei werden pauschal besteuerte Zuwendungen der letzten 7 Jahre auf den Vervielfältigungsbetrag angerechnet. Die Gründe, aus denen das Dienstverhältnis beendet wird, sind ohne Bedeutung. Die Vervielfältigungsregelung kann daher auch in den Fällen angewendet werden, in denen ein Arbeitnehmer wegen Erreichens der Altersgrenze aus dem Dienstverhältnis ausscheidet [R 129 Abs. 11 LStR.]. Sie kommt jedoch nicht zur Anwendung, wenn der Arbeitgeber Beiträge für zurückliegende Jahre bei fortbestehendem Dienstverhältnis nachzuzahlen hat [So BFH, Urteil v , VI R 204/83, BStBl 1988 II S. 379.]. Die Anwendung der Vervielfältigungsregelung hängt davon ab, dass die Beiträge aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht werden. Ein wichtiges Indiz für den ursächlichen Zusammenhang zwischen Leistung des Beitrags zur Direktversicherung und dem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis ist der zeitliche Zusammenhang. Wird der Direktversicherungsbeitrag bis zu 3 Monate vor der Auflösung des Dienstverhältnisses geleistet, kann der ursächliche Zusammenhang mit dem Ausscheiden unterstellt werden [Vgl. hierzu R 129 Abs. 11 LStR]. Im Einzelfall kann die Vervielfältigungsregelung allerdings auch schon früher angewendet werden, wenn in anderer Weise glaubhaft dargelegt wird, dass der Direktversicherungsbeitrag im Hinblick auf das Ausscheiden des Arbeitnehmers aus dem Dienstverhältnis geleistet wird. Die Vervielfältigungsregelung gilt auch bei einer Gehaltsumwandlung. Nach Auflösung des Dienstverhältnisses kann sie ohne zeitliche Beschränkung angewendet werden, wenn die Umwandlung spätestens bis zum Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses vereinbart wird [Vgl. hierzu R 129 Abs. 11 Satz 2 LStR.].

17 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 17 Beispiel Im Zuge eines Personalabbaus scheidet ein 60-jähriger leitender Angestellter, der seit 31 Jahren bei dem Arbeitgeber beschäftigt ist, auf Veranlassung des Arbeitgebers am aus dem Dienstverhältnis aus. Er erhält eine Abfindung i. H. v EUR. Hiervon ist ein Betrag von EUR nach 3 Nr. 9 EStG steuerfrei. Die steuerliche Belastung auf den verbleibenden Betrag von EUR ist auch unter Berücksichtigung der Fünftel-Regelung ( 39b Abs. 3 Satz 9 EStG) hoch. Der Arbeitgeber schließt deshalb auf Wunsch des Arbeitnehmers noch Ende 2004 eine Direktversicherung in Form einer Rentenversicherung ab. Die Pauschalierung einer Einmalprämie an die Direktversicherung ist möglich, die Pauschalierungsgrenze liegt bei (31 Beschäftigungsjahre EUR =) EUR. Der Arbeitgeber zahlt eine Einmalprämie von ,94 EUR, die restlichen 8.830,06 EUR (= pauschale Lohnsteuer i. H. v ,79 EUR, Solidaritätszuschlag i. H. v. 427,89 EUR und Kirchenlohnsteuer i. H. v. 622,38 EUR, insgesamt also EUR) führt er an das Finanzamt ab. Schließt der Arbeitgeber eine Direktversicherung in Form einer Kapitalversicherung oder in Form einer Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht ab, ist eine Pauschalierung nach 40b EStG nur möglich, wenn die Leistungen aus der Versicherung nicht vor Ablauf von 5 Jahren nach Vertragsabschluss fällig werden können [R 129 Absd. 2 Satz 5 und 6 LStR]. R 129 Abs. 2 LStR 2005 Direktversicherung (2)..5Kapitalversicherungen mit einer Vertragsdauer von weniger als 5 Jahren können nicht anerkannt werden, es sei denn, dass sie im Rahmen einer Gruppenversicherung nach dem arbeitsrechtlichen Grundsatz der Gleichbehandlung abgeschlossen worden sind. 6Dasselbe gilt für Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, bei denen das Wahlrecht innerhalb von 5 Jahren nach Vertragsabschluss wirksam werden kann, und für Beitragserhöhungen bei bereits bestehenden Kapitalversicherungen mit einer Restlaufzeit von weniger als 5 Jahren; aus Billigkeitsgründen können Beitragserhöhungen anerkannt werden, wenn sie im Zusammenhang mit der Anhebung der Pauschalierungsgrenzen durch das Steuer- Euroglättungsgesetz erfolgt sind Übertragung von Versorgungsanwartschaften bei Arbeitgeberwechsel Im Fall des Arbeitgeberwechsels hat der Arbeitnehmer das Recht, das für ihn bei einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder einer Direktversicherung seines ehemaligen Arbeitgebers aufgebaute Betriebsrentenkapital zu der Versorgungseinrichtung seines neuen Arbeitgebers mitzunehmen (Portabilität). Die steuerlich flankierende Maßnahme im neuen 3 Nr. 55 EStG stellt sicher, dass keine steuerlichen Folgerungen aus der Übertragung nach 4 Abs. 3 BetrAVG gezogen werden. 4 Abs. 2 BetrAVG n. F. regelt die einvernehmliche Anwartschaftsübertragung bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Eine Übertragung der Betriebsrentenanwartschaft kann hier in der Weise erfolgen, dass entweder die Versorgungszusage vom neuen Arbeitgeber übernommen wird ( 4 Abs. 2 Nr. 1 BetrAVG n. F.) oder der Wert der vom Arbeitnehmer erworbenen unverfallbaren Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung auf den neuen Arbeitgeber übertragen wird, und dieser dem Arbeitnehmer eine dem Übertragungswert wertgleiche Zusage gibt ( 4 Abs. 2 Nr. 2 BetrAVG n. F.). In diesem Fall gelten für die neue

18 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 18 Anwartschaft die Regelungen für die Entgeltumwandlung, d. h. diese ist sofort unverfallbar und damit insolvenzgeschützt. 4 Abs. 3 BetrAVG n. F. gibt dem Arbeitnehmer ein Recht auf Übertragung, wenn die betriebliche Altersversorgung bisher über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung durchgeführt worden ist. Um den alten Arbeitgeber und den aufnehmenden neuen Arbeitgeber sowie die beteiligten Versorgungseinrichtungen nicht zu überfordern, gilt dieses Recht jedoch nicht uneingeschränkt. Aus Gründen der Rechtsklarheit und Planungssicherheit kann es nur 1 Jahr nach dem Ausscheiden beim alten Arbeitgeber geltend gemacht werden [ 4 Abs. 3 BetrAVG gilt nur für Versorgungszusagen, die nach dem erteilt werden ( 30b BetrAVG). Für früher erteilte Zusagen kommt nur eine einvernehmliche Übertragung nach 4 Abs. 2 BetrAVG in Betracht.]. Der Anspruch auf Übertragung ist zudem begrenzt auf Anwartschaften, deren Wert die im Jahr der Übertragung geltende Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung (2004: EUR) nicht übersteigt. Wird diese Grenze überschritten, besteht auch kein Recht auf teilweise Mitnahme, da dies dem Grundgedanken der Portabilität widersprechen würde, Anwartschaften zu bündeln und nicht weiter aufzuteilen. Wird die betriebliche Altersversorgung über eine Direktversicherung, Pensionskasse oder einen Pensionsfonds durchgeführt, richtet sich hier der Anspruch des Arbeitnehmers unmittelbar gegen die Direktversicherung, die Pensionskasse bzw. den Pensionsfonds als Schuldner der Versicherungsleistung. Der Versorgungsträger (Direktversicherung, Pensionskasse oder Pensionsfonds) wird im Übrigen auch insoweit unmittelbar zur Übertragung verpflichtet, als der Arbeitnehmer in der Jahresfrist nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses die Versicherung oder Versorgung mit eigenen Beiträgen fortgeführt hat. Für die neue Anwartschaft gelten wiederum die Regelungen der Entgeltumwandlung, d. h. diese ist sofort unverfallbar und damit insolvenzgeschützt. Die neue Vorschrift des 3 Nr. 55 Satz 1 EStG gewährleistet, dass keine steuerlichen Folgerungen aus der Übertragung nach 4 Abs. 2 Nr. 2 und Abs. 3 BetrAVG n. F. gezogen werden und stellt den vom bisherigen Arbeitgeber nach 4 Abs. 5 BetrAVG n. F. gezahlten Übertragungswert steuerfrei, wenn die betriebliche Altersversorgung sowohl beim alten als auch beim neuen Arbeitgeber über einen externen Versorgungsträger (Pensionsfonds, Pensionskasse oder Direktversicherung) durchgeführt wird. Um eine Rückabwicklung der steuerlichen Behandlung der Beitragsleistungen an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung vor der Übertragung (Steuerfreiheit nach 3 Nr. 63 EStG, individuelle Besteuerung, Besteuerung nach 40b EStG) zu verhindern, wird gleichzeitig festgelegt, dass die auf dem Übertragungsbetrag beruhenden Versorgungsleistungen zu den Einkünften gehören, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn eine Übertragung nach 4 BetrAVG nicht stattgefunden hätte. Für die Besteuerung der Versorgungsleistungen bleibt demzufolge letztlich die steuerliche Behandlung der Beiträge vor der Übertragung maßgebend ( 3 Nr. 55 Satz 3 EStG n. F.). Die Steuerfreiheit nach 3 Nr. 55 Satz 1 EStG n. F. greift auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird ( 3 Nr. 55 Satz 2 EStG n. F.). Für die Besteuerung der Leistungen bleibt ebenfalls die steuerliche Behandlung der Beiträge vor der Übertragung maßgebend. In diesen Fällen verbleibt es somit bei einer vollständigen Besteuerung der Versorgungsleistungen nach 19 Abs. 2 EStG, so als hätte die Übertragung nicht stattgefunden ( 3 Nr. 55 Satz 3 EStG).

19 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite 19 4 Steuerliche Förderung der privaten und betrieblichen Altersvorsorge (BMF vom ) 4.1 Alterseinkünftegesetz konkretisiert durch BMF-Schreiben v Bereits kurz nach dem Erlass des Alterseinkünftegesetz ergaben sich Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der gesetzlichen Neuregelung. Die Finanz Verwaltung sah sich daher veranlasst, die aufgeworfenen Fragen in einem BMF-Schreiben zu lösen. Aus diesem Grund hat sie das bereits zum Altersvermögensgesetz erteilte Schreiben mit Datum v neu gefasst. Das Schreiben zur steuerlichen Förderung der privaten Altersvorsorge und der betrieblichen Altersversorgung (BMF, Schreiben v ,) trifft folgende wesentliche Aussagen: 4.2 Regelungen zur Riester-Rente Im Bereich der privaten Altersvorsorge werden eine Reihe zentraler Problemfelder, wie z. B. Verfahrensfragen, die schädliche Verwendung von Altersvorsorgevermögen und Fragen der nachgelagerten Besteuerung angesprochen. In diesem Zusammenhang enthält das Schreiben neben der Wiedergabe geänderter gesetzlicher Normen klarsteilende Hinweise und Vereinfachungen. Im Einzelnen ergibt sich u. a. folgendes: Für Besoldungsempfänger wird die Frist für die Abgabe der Einwilligung zur Datenweitergabe von der für die Besoldung zuständigen Stellen an die ZfA für das Beitragsjahr 2002 bis zum , für 2003 bis zum und für 2004 bis zum verlängert. Die Umstände, unter denen eine steuerunschädliche Auszahlung einer so genannten Kleinbetragsrente möglich ist, werden präzisiert. Es wird klargestellt, dass eine unschädliche Teilkapitalauszahlung aus einem Altersvorsorgevertrag zu Beginn der Auszahlungsphase nur in einem Betrag und nicht über mehrere Auszahlungszeitpunkte zulässig ist. Der Zulageberechtigte kann auch für bereits zurückliegende Beitragsjahre, für die noch kein Zulageantrag gestellt worden ist, den Anbieter noch zur Stellung des Antrags auf Altersvorsorgezulage bevollmächtigen. Im Falle des Dauerzulageantrags können Eitern, die die Voraussetzungen der Ehegattenbesteuerung erfüllen, gemeinsam auch den Antrag auf Übertragung der Kinderzulage von der Mutter auf den Vater für die Folgejahre bis auf Widderruf erteilen. Es wird klargestellt, dass in der Auszahlungsphase Erträge aus ungefördertem Kapital eines Altersvorsorgevertrags, der vor dem abgeschlossen wurde, eine Laufzeit von 12 Jahren hatte und die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug alter Fassung erfüllt, nicht der nachgelagerten Besteuerung unterliegen.

20 Aktuelle Lohnsteuer 2005 Seite Regelungen zur betrieblichen Altersversorgung!n diesem Zusammenhang ist das neue BMF-Schreiben im Wesentlichen um Aussagen zur Einbeziehung der Direktversicherung in die begrenzte Steuerbefreiung nach 3 Nr. 63 EStG, den Fortfall der Pauschalierungsmöglichkeit für neue Versorgungszusagen über eine Direktversicherung bzw. kapitalgedeckte Pensionskasse sowie die neue Steuerbefreiung bei der Übertragung von Versorgungszusagen anlässlich eines Arbeitgeberwechsel ergänzt worden, im Einzelnen wurde u. a. folgendes neu geregelt: Eine steuerbegünstigte betriebliche Altersversorgung liegt nur dann vor, wenn auf Grund der vereinbarten Hinterbliebenenversorgung nur Leistungen an die Witwe bzw. den Witwer des Arbeitnehmers, die Kinder im Sinne des Einkommensteuergesetzes und den Lebensgefährten vorgesehen sind. Bei Direktversicherungen, die nach 40b a. F. EStG pauschal besteuert werden, kann jeder Beliebige steuerunschädlich als Bezugsberechtigter benannt werden. Alleine die Möglichkeit, dass die zugesagten Leistungen aus einer Pensionskasse, einem Pensionsfonds oder einer Direktversicherung in der Auszahlungsphase anstelle einer lebenslangen Rente oder mittels eines Auszahlungsplans mit anschließender Teilkapitalverrentung als Einmalkapital ausgezahlt werden können, steht der Steuerbefreiung der Beiträge in der Ansparphase nicht entgegen. Für die Frage, ob eine Pauschalierung nach 40b EStG in der alten Fassung in Betracht kommt, ist nach der gesetzlichen Übergangsregelung entscheidend, dass die Versorgungszusage vor dem gegeben wurde. Eine Versorgungszusage gilt als erteilt, wenn der Arbeitgeber die zu einem Rechtsanspruch führende arbeitsrechtliche bzw. betriebsrentenrechtliche Verpflichtungserklärung abgegeben hat. Es kommt nicht darauf an, wann die Mittel an die Versorgungseinrichtung fließen. Versorgungszusagen, die mittels Entgeltsumwandlung finanziert werden, gelten mit der erstmaligen Gehaltsänderungsvereinbarung als erteilt. Das gilt allerdings nur, wenn zwischen dieser Vereinbarung und der erstmaligen Herabsetzung des Lohns nicht mehr als 12 Monate liegen. Ansonsten gilt die Zusage erst im Zeitpunkt der erstmaligen Herabsetzung des Lohns als erteilt. Es wird dargestellt, unter welchen Voraussetzungen die Änderung einer Versorgungszusage zur Annahme einer Neuzusage führt. Das neue BMF-Schreiben findet grundsätzlich ab dem Anwendung. Zu diesem Zeitpunkt wird auch das bislang für die steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge und betrieblichen Altersversorgung geltende Schreiben v aufgehoben. Hinweis: Damit sind allerdings noch nicht alle bestehenden Zweifelsfragen gelöst. Ein weiteres Schreiben zur Frage, wann beim Abschluss einer Kapitallebensversicherung ein Altbzw. ein Neuvertrag im Sinne des Alterseinkünflegesetzes vorliegt, wurde am veröffentlicht (BMF. Schreiben v ,BStBl I. S..). Wesentliche Fragen zum neuen Sonderausgabenabzug und zur nachgelagerten Besteuerung werden Gegenstand eines dritten BMF-Schreibens sein.

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