Dokumentation / Der aktuelle Fall

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1 Dokumentation Akt. Fall Seite 1 Dokumentation / Der aktuelle Fall 1. AO Verspätungszuschlag/ Fall AO BFH vom (IX R 43/09; BStBl 2010 II S. 815) 2. USt - VSt ig Erwerb/ Fall d, 4, 15 UStG EuGH vom (C-536/08 und C-539/08 - X und Facet Trading BV; BFH/NV 2010 S. 1225) BFH vom (V R 39/08; BStBl 2011 II S. 658) BFH vom (XI R 40/08; BStBl 2011 II S. 661) BMF vom (BStBl 2011 I S. 739) 3. ErbSt - Gemischte Schenkung/ Fall ErbStG R 17 ErbStR BMF vom (BStBl 2010 I S. 1288; Beck Steuererlasse /4) OFBL vom (BStBl 2011 I S. 562)

2 Dokumentation Akt. Fall Seite 2 Der aktuelle Fall 1146 Getrennte Festsetzung von Steuer und Verspätungszuschlag Sachverhalt: BE sollte seine ESt-Erklärung für das Jahr 02 bis zum einreichen, was er aber nicht tat. Das FA erinnerte BE daran und drohte an, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Aufgrund der alsdann am eingereichten ESt-Erklärung kam es zu einer Nachzahlung von Ein Verspätungszuschlag wurde mit dem ESt-Bescheid vom nicht festgesetzt. Erst bei der Bearbeitung der ESt-Erklärung für 03 fiel dem Finanzamt die übersehene Festsetzung eines Verspätungszuschlages für 02 auf. Mit Bescheid vom setzte das FA für 02 einen Verspätungszuschlag von 800 fest. Aufgabe: Kann sich BE erfolgreich gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlages für 02 wehren? 152 AO BFH vom (IX R 43/09; BStBl 2010 II S. 815)

3 Dokumentation Akt. Fall Seite 3 Lösung zu Fall 1146 Nach 152 (3) AO ist der Verspätungszuschlag regelmäßig mit der Steuer festzusetzen, was der Fall ist, wenn der Verspätungszuschlag in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit dem Steuerbescheid festgesetzt wird; vgl. BFH-Urteil vom (X R 14/95; BStBl 1997 II S. 642). Auch wenn die Verletzung dieser Vorschrift nicht ohne Weiteres zur Rechtswidrigkeit der Festsetzung des Verspätungszuschlags führt, markiert sie ein Regel-Ausnahme-Verhältnis: Nur in Ausnahmefällen soll von der gleichzeitigen Festsetzung abgewichen werden können. Es handelt sich um eine Sollvorschrift, die den Ermessensspielraum auf eine Regelanwendung der Norm einengt. Ihr Zweck liegt darin, den Steuerpflichtigen möglichst nicht nachträglich durch einen Verspätungszuschlag zu überraschen. Deshalb braucht die Finanzbehörde besondere Gründe, wenn sie von einer Verbindung der beiden Bescheide absehen will. Wenn es der XI. Senat des BFH und mit ihm die herrschende Meinung im Schrifttum in Ausfüllung und Konkretisierung dieses Regel-Ausnahme-Verhältnisses für unschädlich hält, die Festsetzung des Verspätungszuschlags binnen Jahresfrist nachzuholen vgl. BFH-Urteil vom (XI R 41/00; BStBl 2002 II S. 124), so hat die Frage, ob die Festsetzung eines Verspätungszuschlags ohne Weiteres nachgeholt werden kann, nicht allein eine zeitliche Dimension. Entscheidend ist vielmehr, ob Gründe vorliegen, eine vom Regelfall des 152 (3) AO abweichende Festsetzung zu rechtfertigen. Selbst wenn man den vom XI. Senat vorgegebenen Zeitrahmen von einem Jahr in diesen Zusammenhang stellt und ein Nachholen der Verspätungszuschlags-Festsetzung innerhalb dieses Zeitraums ohne Weiteres und damit ohne den Ausnahmefall besonders zu begründen für möglich hält, bedarf es nach dem Urteil des BFH vom (IX R 43/09; BStBl 2010 II S. 815) besonderer Gründe für den Ausnahmefall, wenn der Zeitrahmen von einem Jahr überschritten ist. Gründe dafür, den Verspätungszuschlag nicht mit der Steuer festzusetzen, können z.b. gegeben sein, wenn zum Zeitpunkt der Steuerfestsetzung noch ermittelt werden muss, ob die Voraussetzungen des 152 (1) und (2) AO vorliegen oder welche Umstände und Tatsachen in die Ermessensentscheidung einzubeziehen sind. Im Sachverhalt war die "Jahresfrist" bereits abgelaufen, als das FA den Verspätungszuschlag für das Jahr 02 festsetzte. Gründe für die späte Festsetzung des Verspätungszuschlages sind dem Sachverhalt nicht zu entnehmen. Der Umstand, dass diese Frist nur zwei Tage überschritten wurde, ändert nach Auffassung des BFH nichts an der Rechtswidrigkeit. Wenn ein zeitlicher Rahmen als Konkretisierung des Regel-Ausnahme-Verhältnisses vorgegeben wird, kehrt sich das Verhältnis nach dessen Ablauf um. Das bedeutet: Die abweichend vom Regelfall des 152 (3) AO durchgeführte Festsetzung des Verspätungszuschlags kann nicht wiederum mit dem nur kurzfristigen Überschreiten der Frist begründet werden, sondern allein dadurch, dass Gründe für den Ausnahmefall ersichtlich sind und vorgebracht werden. Im Urteil vom (a.a.o.) hatte der IX. Senat nicht darüber zu entscheiden, ob auch die getrennte Festsetzung des Verspätungszuschlages innerhalb der Jahresfrist einer besonderen Begründung bedarf, was ja der XI. Senat mit Urteil vom (a.a.o.) noch verneint hatte. Aus der Urteilsbegründung des aktuellen Urteils kann jedoch m.e. geschlussfolgert werden, dass der IX. Senat auch für diesen Fall die besondere Begründung für erforderlich halten würde.

4 Dokumentation Akt. Fall Seite 4 Der aktuelle Fall 1134 Vorsteuerabzug beim innergemeinschaftlichen Erwerb Sachverhalt: Die in Deutschland ansässige HD-GmbH kaufte im Veranlagungszeitraum 05 unter Verwendung ihrer deutschen USt-IdNr. von italienischen Unternehmern Mobiltelefone. Sie veräußerte diese weiter an italienische Abnehmer, wobei die Ware teilweise nach Österreich verbracht wurde und teilweise in Italien verblieb. Die HD-GmbH gab in ihrer USt-Erklärung diesbezüglich steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe an. Die Steuer für die innergemeinschaftlichen Erwerbe zog sie als Vorsteuer ab. Aufgabe: Beurteilen Sie die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Weiterverkäufe durch die HD- GmbH (05 = 2011)! 3d, 4, 15 UStG EuGH vom (C-536/08 und C-539/08 - X und Facet Trading BV; BFH/NV 2010 S. 1225) BFH vom (V R 39/08; BStBl 2011 II S. 658) BFH vom (XI R 40/08; BStBl 2011 II S. 661) BMF vom (BStBl 2011 I S. 739)

5 Dokumentation Akt. Fall Seite 5 Lösung zu Fall 1134 Gem. 1 (1) Nr. 5 UStG unterliegt der USt der innergemeinschaftliche (ig) Erwerb im Inland gegen Entgelt. Nach 1a (1) UStG liegt ein ig Erwerb u. a. vor, wenn bei einer Lieferung ein Gegenstand an den Abnehmer (Erwerber) aus dem Gebiet eines Mitgliedstaats in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaats gelangt, der Erwerber ein Unternehmer ist und der Lieferer die Lieferung im Rahmen seines Unternehmens entgeltlich ausführt. Soweit die Mobilfunktelefone in Italien verblieben sind, scheidet ein ig Erwerb durch die HD- GmbH schon deshalb aus, weil keine Lieferung eines Gegenstands aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates erfolgt ist. Der Ort des ig Erwerbs wird in 3d UStG geregelt. Nach S. 1 dieser Vorschrift wird der ig Erwerb in dem Gebiet des Mitgliedstaats bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet. Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer jedoch eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte USt-IdNr., gilt nach S. 2 der Vorschrift der Erwerb so lange in dem Gebiet dieses Mitgliedstaats als bewirkt, bis der Erwerber nachweist, dass der Erwerb durch den in S. 1 bezeichneten Mitgliedstaat besteuert worden ist. 3d UStG beruht auf Art. 28b Teil A der 6. EG-RL. Aufgrund der Verwendung einer deutschen USt-IdNr. ist es also möglich, dass bei einem Erwerb durch einen in Deutschland ansässigen Unternehmer ein ig Erwerb im Inland vorliegt und somit in Deutschland USt entsteht, obwohl die gehandelte Ware sich zu keinem Zeitpunkt in Deutschland befunden hat. Soweit durch die HD-GmbH Mobilfunktelefone von Italien nach Österreich geliefert worden sind, liegt ein ig Erwerb vor. Dieser wurde in Österreich bewirkt, weil sich die Gegenstände am Ende der Beförderung oder Versendung dort befinden. Er gilt aber auch als in Deutschland bewirkt, weil die HD-GmbH gegenüber dem Lieferanten eine deutsche USt- IdNr. verwendet hat und ein Nachweis der Besteuerung in Österreich dem Sachverhalt nicht zu entnehmen ist. Nach 15 (1) S. 1 Nr. 3 UStG kann der Unternehmer die Steuer für den ig Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen als Vorsteuer (VSt) abziehen. Bei einer dem weiten Wortlaut dieser Vorschrift entsprechenden Verständnis kann auch derjenige Unternehmer, der nur deshalb im Inland einen ig Erwerb getätigt hat, weil er seine inländische USt- IdNr. verwendet hat, die von ihm für diesen Erwerb geschuldete Steuer als VSt abziehen. Der EuGH hat jedoch mit Urteil vom (C-536/08 und C-539/08 - X und Facet Trading BV; BFH/NV 2010 S. 1225) entschieden, dass das Recht zum VSt-Abzug ausnahmsweise dann nicht besteht, wenn der ig Erwerb nur deshalb im Mitgliedstaat der Identifizierung zu besteuern ist, weil der Erwerber die Besteuerung im Mitgliedstaat der Beendigung der Beförderung nicht nachgewiesen hat. Er hat dies damit begründet, dass der VSt-Abzug nach Art. 17 der 6. EG-RL voraussetzt, dass der Unternehmer die erworbenen Gegenstände für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet. Gelte der ig Erwerb aber nur deshalb als in einem bestimmten Mitgliedstaat erfolgt, weil der Erwerber seine USt-IdNr. dieses Mitgliedstaats verwendet habe, so stehe fest, dass die Ware tatsächlich nicht in diesen Mitgliedstaat eingeführt worden sei. Die Gewährung des Rechts auf Abzug der VSt in einem solchen Fall könne die Anwendung der Grundregel gefährden, nach der bei einem ig Erwerb davon auszugehen sei, dass der Ort der Besteuerung im Mitgliedstaat der Beendigung des Versands oder der Beförderung, d.h. im Endverbrauchsmitgliedstaat, liege. Dem hat sich der BFH mit Urteilen vom (V R 39/08; BStBl 2011 II S. 658) und (XI R 40/08; BStBl 2011 II S. 661) angeschlossen und entschieden, dass der weit gefasste Wortlaut des 15 (1) S. 1 Nr. 3 UStG unter Berücksichtigung des Zwecks der Bestimmungen über den ig Erwerb einschränkend in dem Sinn auszulegen ist (teleologische

6 Dokumentation Akt. Fall Seite 6 Reduktion), dass die Steuer für den ig Erwerb nicht als VSt abgezogen werden kann, wenn sie nur wegen der Verwendung einer inländischen USt-IdNr. entstanden ist. Dementsprechend hat die Finanzverwaltung mit BMF-Schreiben vom (BStBl 2011 I S. 739) A (2) UStAE neu gefasst und sich damit der geänderten Rechtsauffassung angeschlossen. Im Sachverhalt hat die HD-GmbH also, soweit die Mobiltelefone nach Österreich geliefert worden sind, zunächst einen ig Erwerb in Österreich zu versteuern und kann bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen die anfallende österreichische USt dort als VSt geltend machen. Wegen der Verwendung ihrer deutschen USt-IdNr. hat die HD-GmbH für die gleichen Mobiltelefone aber auch in Deutschland einen ig Erwerb zu versteuern. Ein VSt- Abzug für die in Deutschland geschuldete USt scheidet jedoch aus, weil der ig Erwerb nur wegen der Verwendung der deutschen USt-IdNr. in Deutschland steuerpflichtig ist. Der insoweit entstehende finanzielle Nachteil kann nur durch den Nachweis der Besteuerung des ig Erwerbs in Österreich behoben werden.

7 Dokumentation Akt. Fall Seite 7 Der aktuelle Fall 1206 Bereicherung bei gemischter Schenkung Sachverhalt: Der siebzigjährige UE überträgt im Jahr 05 seiner Tochter VE ein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Einfamilienhaus mit einem Verkehrswert von Zu diesem Zweck schließen beide einen Schenkungsvertrag ab, in dem als Auflage vereinbart wird, dass VE ihrem Vater eine Leibrente von monatlich zu zahlen hat. Der im Wege des Vergleichswertverfahrens ermittelte schenkungsteuerliche Grundstückswert beträgt Aufgabe: Ermitteln Sie die Höhe der Schenkungsteuer (05 = 2012)! 7 ErbStG R 17 ErbStR BMF vom (BStBl 2010 I S. 1288; Beck Steuererlasse /4) OFBL vom (BStBl 2011 I S. 562)

8 Dokumentation Akt. Fall Seite 8 Lösung zu Fall 1206 Der ErbSt unterliegen u.a. nach 1 (1) Nr. 2 ErbStG die Schenkungen unter Lebenden. Nach 7 (1) Nr. 1 ErbSt gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung war zwischen einer echten gemischten Schenkung und einer Schenkung unter Leistungsauflagen einerseits sowie einer Schenkung unter Nutzungs- oder Duldungsauflage andererseits zu unterscheiden. Bei den ersten beiden Varianten war nach R 17 (2) ErbStR zur Ermittlung der Bereicherung eine Verhältnisrechnung vorzunehmen, bei der der Steuerwert der Leistung des Schenkers in dem Verhältnis aufgeteilt wurde, in dem der Verkehrswert der Bereicherung des Beschenkten zu dem Verkehrswert des geschenkten Vermögens steht. Demgegenüber konnte nach R 17 (3) ErbStR bei einer Schenkung unter Nutzungs- bzw. Duldungsauflage deren Kapitalwert in vollem Umfang vom Steuerwert der Zuwendung abgezogen werden. 25 ErbStG konnte dem zuletzt nicht mehr entgegenstehen, da er durch das Erbschaftsteuerreformgesetz (ErbStRG) mit Wirkung ab dem abgeschafft wurde. Abweichend von R 17 ErbStR und im Vorgriff auf die ErbStR 2011 hat die Finanzverwaltung nunmehr mit den gemeinsamen Erlassen der Obersten Finanzbehörden der Länder (OFBL) vom (BStBl 2011 I S. 562) ihre Meinung geändert. Für gemischte Schenkungen und Schenkungen unter einer Auflage gilt für alle noch nicht bestandskräftig veranlagte Erwerbe, für die die Steuer nach dem entstanden ist, Folgendes: Die Bereicherung wird in den Fällen der gemischten Schenkung und bei Schenkungen unter Auflage ermittelt, indem von dem nach 12 ErbStG zu ermittelten Steuerwert der Leistung des Schenkers die Gegenleistungen des Beschenkten und die von ihm übernommenen Leistungs-, Nutzungs- und Duldungsauflagen mit ihrem nach 12 ErbStG ermittelten Wert abgezogen werden. Für Nutzungs- und Duldungsauflagen gilt dies jedoch nur, soweit 10 (6) S. 6 ErbStG den Abzug nicht ausschließt, weil ein Nutzungsrecht sich bereits als Grundstücksbelastung bei der Ermittlung des gemeinen Werts eines Grundstücks (Öffnungsklausel des 198 BewG) ausgewirkt hat. In Anlehnung an die Vorgabe, dass nach dem ErbStRG die Vermögenswerte auf der Bewertungsebene mit ihrem gemeinen Wert angesetzt werden, geht der Erlass davon aus, dass sich zivilrechtlicher Verkehrswert und der jeweilige Bedarfswert für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer weitgehend der Höhe nach entsprechen, weshalb die Verhältnisrechnung entbehrlich geworden ist.

9 Dokumentation Akt. Fall Seite 9 Die Übertragung des Grundstücks im Sachverhalt ist für VE mit der Auflage verbunden, dem UE eine lebenslängliche Leibrente zukommen zu lassen. Damit liegt eine Schenkung mit Leistungsauflage vor. Die Auflage ist mit ihrem Kapitalwert in vollem Umfang vom Steuerwert des Einfamilienhauses abzuziehen. Der Kapitalwert der Leibrente ermittelt sich unter Anwendung des Vervielfältiger aus der Anlage des BMF-Schreibens vom (BStBl 2010 I S. 1288; Beck Steuererlasse /4) mit: Jahreswert Vervielfältiger x 9,677 Kapitalwert Als Schenkungsteuer ergibt sich: Grundvermögen Leistungsauflage./ Bereicherung Freibetrag nach 16 (1) Nr. 2 ErbStG./ Steuerpflichtiger Erwerb Abrundung nach 10 (1) S. 6 ErbStG Steuersatz nach 19 (1) ErbStG x 11 % Schenkungsteuer