Vorlesung Buchführung/Bilanzierung. (c)wp / StB Prof. Dr. Skopp, Fak. BW, HS Landshut
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- Viktoria Wolf
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1 Vorlesung Buchführung/Bilanzierung 1
2 247 I, II HGB: Beim Anlagevermögen sind nur die Gegenstände auszuweisen, die bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen dauernd bedeutet nicht für alle Zeiten, sondern Eingliederung in den Geschäftsbetrieb zur wiederholten Nutzung (Beck BK, 247, TZ 354) Einteilung des Anlagevermögens Nach Nutzung: - abnutzbar -nicht abnutzbar Nach Mobilität: - beweglich - unbeweglich Nach Gliederungsprinzipien: - immaterielle VGG - Sachanlagen - Finanzanlagen 2
3 266 II A I III HGB: 266 II A. Anlagevermögen: I. Immaterielle VGG 1. selbst geschaffene gewerb. Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte; 2. entgeltlich erworbene Konzessionen, gewerb. Schutzrechte und ähnliche Rechte etc.; 3. Geschäfts- oder Firmenwert; 4. geleistete Anzahlungen; 266 II A. Anlagevermögen: II. Sachanlagen: 1. Grundstücke, grdst.gleiche Rechte und Bauten etc.; 2. Technische Anlagen und Maschinen; 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung; 4. geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau; 3
4 266 II A I III HGB: 266 II A. Anlagevermögen: III Finanzanlagen: 1. Anteile an verbundenen Unternehmen; 2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen; 3. Beteiligungen; 4. Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 5. Wertpapiere des Anlagevermögens; 6. sonstige Ausleihungen; 4
5 253 I S.1 HGB: VGG sind höchstens mit den Anschaffungsoder Herstellungskosten, vermindert um die Abschreibungen nach den Absätzen 3 5 anzusetzen. 253 III S.1, 2 HGB: Planmäßige Abschreibungen 7 I, II EStG: Steuerliche Regelungen gelten als planmäßig 253 III S.3 HGB: außerplanmäßige Abschreibungen 5
6 Anschaffungskosten 255 I HGB } Aufwendungen des Erwerbers } Aufwendungen, um den VGG in betriebsbereiten Zustand zu versetzen } Nebenkosten, nachträgliche AK } Boni, Skonti, Rabatte abziehen } Vorsteuerbetrag gehört nicht zu den AK ( 9b I EStG) 6
7 Anschaffungspreis = Nettopreis des VGG + Anschaffungs-NK - Transportkosten - Kosten der Vermittlung und Beurkundung von Verträgen - Provision - Fundamentierungs- und Montagekosten bei Maschinen - Grunderwerbssteuer - Zölle - Vermessungskosten - Kosten der Überführung und Zulassung bei Fuhrpark./. AK-Minderungen - Rabatte, Boni, Skonti vom Nettobetrag - Zuschüsse - Subventionen - sonstige Nachlässe vom Lieferanten Finanzierungskosten (Zinsen, Disagio, etc.) sind keine Nebenkosten, da sie den Wert des VGG nicht erhöhen. 7
8 Zieleinkauf: Maschine zum Preis von , Montagekosten 800, Frachtkosten 600, USt. 19%. Rechnung wird über Bank unter Abzug von 2% Skonto beglichen. 1. Berechnung der Anschaffungskosten Anschaffungspreis (netto) ,00 + ANK Montagekosten 800,00 Fracht 600, , ,00./. AK-Minderungen 2% Skonto von ,00 628,00 = Anschaffungskosten ,00 2. Buchungen Eingangsrechnung: Maschinen ,00 an VLL ,00 Vorsteuer 5.966,00 Bezahlung VLL ,00 an Bank ,68 VSt-Korrektur: = 100% x = 2% Maschinen 628,00 Vorsteuer 119,32 8
9 Bei noch nicht veräußerten Vermögensgegenständen des AV und UV, die zuvor selbst hergestellt wurden, stellt sich die Frage der Bewertung, d. h. mit welchem Wert fließen diese in die Bilanz ein. Dabei ist die Wertuntergrenze im Handels- und Steuerrecht gleich. Es gibt außerdem Wahlrechte, die auch eine höhere Bewertung zulassen. Je nach Wahl der Bewertungsmethode ergeben sich für den Bilanzierenden somit beträchtliche Spielräume bilanzpolitischer Natur, die nur durch 252 I Nr. 6 HGB (Stetigkeitsgebot für den jeweils folgenden Abschluss) begrenzt werden. 9
10 Herstellungskosten 255 II HGB Materialeinzelkosten MEK Mindestansatz + Fertigungseinzelkosten FEK + Kosten der Verwaltung + Sondereinzelkosten der Fert. SEK + Kosten f. soz. Einrichtungen + Materialgemeinkosten MGK + Kosten für freiw. soz. Leist. + Fertigungseinzelkosten FGK + betr. Altersvorsorge + Anteilige AfA für gen. VGG AfA = Mindestansatz = Maximalansatz Beachte: Forschungs- und Vertriebskosten dürfen nicht angesetzt werden! 10
11 Mindestansatz Die Verwendung des Mindestansatzes führt gegenüber dem Ansatzmaximum zu einem geringeren Gewinnausweis, da Gemeinkosten als Aufwand in der GuV verbleiben (= keine Aktivierung) und damit den Jahresüberschuss schmälern. Höchstansatz Umgekehrt führt der Höchstansatz zu einem höheren Gewinnausweis, da Gemeinkosten aktiviert werden. 11
12 Sachverhalt: Eine Spezialmaschine, die in dieser Spezifikation auf dem Markt nicht zu erwerben ist, wird von unternehmenseigenen Mitarbeitern hergestellt. Folgende Daten werden von der Kostenrechnung geliefert (ohne kalk. Kosten): Fertigungsmaterial: (brutto), Fertigungslöhne , Arbeitgeberanteil an der Sozialversicherung Zuschlagssätze: Material 18%, Fertigung 200%, Verwaltung 10%. Des Weiteren wurden die Konstruktionszeichnungen der Maschine von einem externen Planungsbüro erstellt(kosten (brutto)). Ermitteln Sie die möglichen Wertansätze nach Handels- und Steuerrecht. 12
13 Grundsätzlich: Die Kosten für die Konstruktionszeichnungen sind als Sondereinzelkosten der Fertigung zu klassifizieren und müssen daher aktiviert werden. Untergrenze der HK nach Handelsrecht somit: Fertigungsmaterial Materialgemeinkosten Fertigungslohn Fertigungsgemeinkosten Sondereinzelkosten d. F = = Untergrenze nach Steuerrecht 13
14 Auch bezüglich der Obergrenze bestehen zwischen Handels- und Steuerrecht keine Unterschiede: Fertigungsmaterial Materialgemeinkosten Fertigungslohn Fertigungsgemeinkosten Sondereinzelkosten d. F Zwischensumme Verwaltungsgemeinkosten = Vertriebskosten dürfen nicht aktiviert werden!!!!! 14
15 Abschreibung: Vorhersehbare, kalkulatorisch erfassbare Wertminderung abnutzbarer WG Allgemein: betrieblicher Werteverzehr Gründe: - Gebrauch (Nutzung) - natürlicher Verschleiß (Rost) - technischer Fortschritt - Zeitablauf (Patente, Lizenzen) Bsp. PKW: Erworben für Aber ist er das noch Wert, wenn wir einmal gefahren sind? -> Verbuchung Afa: Diese Wertminderung belastet als Verlust den Gewinn -> als Aufwand erfassen! 15
16 Seit 2009 ist neben der linearen Abschreibung auch die degressive (fallende Jahresbeträge) wieder erlaubt. Abschreibung erfolgt grds. auf Erinnerungswert von 1. Bleibt VGG darüber im Bestand und hat noch tatsächlichen Wert, entstehen stille Reserven (nicht ausgewiesen in der Bilanz). Bsp.: Auf 1 abgeschriebener Computer wird für 100 verkauft (keine Ust.): Kasse 100 an Ertr. aus Abg. AV 100 Verl. aus Abg. AV 1 an BGA 1 Stille Reserven i. H. v. 99 werden realisiert und in GuV ausgewiesen. => erhöhen Jahresüberschuss 16
17 253 III S. 2 HGB, 7 I EStG Gleichmäßige Verteilung der Anschaffungs- und Herstellungskosten auf die Nutzungsdauer eines Vermögensgegenstandes. Meistens orientiert man sich dabei an den amtlichen Afa-Tabellen der Finanzverwaltung, die für eine Vielzahl von VGG existiert. Berechnung: AHK Nutzungsdauer Bsp.: Kauf PKW Gewöhnliche ND 8 Jahre: = p. a. 8 17
18 Die degressive Abschreibung ist in 7 II EStG geregelt. Dieser Paragraph eröffnet dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht anstatt der linearen Afa eine Abschreibung in fallenden Jahresbeträgen, sog. degressive Abschreibung vorzunehmen. Dies ist aus betriebswirtschaftlicher Sicht durchaus sinnvoll, da der Werteverzehr eine Wirtschaftsgutes in den ersten Jahren der Nutzung meist höher ist als in den nachfolgenden Perioden. Bsp.: Unternehmen erwirbt PKW für im Januar 2007, ND 5 Jahre, es soll ein möglichst niedriger Gewinn ausgewiesen werden. 18
19 Lösung: Lineare Afa: AHK/ND => /5 Jahre = Afa-Betrag Degressive Afa: 7 II EStG: Prozentsatz der Afa höchstens das 2,5-fache des linearen Afa-Betrages (max. 25%). Ermittlung linearer Afa-Satz: / = 20% x 3 = 60% => maximal aber 25% => x 25% = Afa- Betrag. Somit führt degressive Afa zum niedrigeren Gewinnausweis. 19
20 Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) ( 6 II EStG, 6 II a EStG) Hier gibt es seit Kurzem ein Wahlrecht zwischen II und IIa. II: Wirtschaftsgüter, die bis einschließlich 410 kosten, dürfen im Jahr der Anschaffung voll abgeschrieben werden. Übersteigt der Wert 410 wird über die gewöhnliche ND abgeschrieben. IIa: Wirtschaftsgüter, die bis einschließlich 150 kosten, dürfen im Jahr der Anschaffung voll abgeschrieben werden. Bei einem Wert zwischen 150,01 und 1.000,00 wird das WG in einem Sammelposten geführt, der im Jahr der Anschaffung und in den folgenden 4 Jahren um 20% abgeschrieben wird. Ab einem Wert von 1.000,01 wird über die gewöhnliche ND abgeschrieben. Scheidet ein WG aus dem Pool aus, wird der Pool nicht um den entsprechenden Wert vermindert! 20
21 Unabhängig vom ausgeübten Wahlrecht müssen die WG selbstständig nutzbar und beweglich sein. Folgendes ist hier allerdings zu beachten. Die Pool- und Sofortabschreibung sind steuerliche Werkzeuge. Durch den Wegfall der umgekehrten Maßgeblichkeit ist im Handelsrecht eine andere Bilanzierung möglich. Bsp.: Eine GmbH kauft eine Bohrmaschine für 360,00. Die gewöhnliche ND beträgt 3 Jahre. (Ohne USt) Möglichkeit 1: Sofortabschreibung über 350,00 EStG Möglichkeit 2: Pool über 5 Jahre 360/5 = 72 => 72,00 Möglichkeit 3: lin. Afa über 3 Jahre: 360/3 = 120 => Afa 120,00 HGB 21
22 Ein weiteres Beispiel zu GWG (nur nach Steuerrecht): Kauf PC 595 und Bürostuhl für je 357 im März 2010, ND PC 3 Jahre, ND Stuhl 4 Jahre, PC wird nach einem Jahr verkauft, Stuhl nach 2 Jahren kaputt. Lösung IIa: Beide WG fallen in den Bereich der Poolabschreibung. Im JA 2010 ist ein Sammelposten von 800 (Nettobetrag) zu bilden und mit 160 abzuschreiben. Der Verkauf und die Zerstörung haben keine Auswirkung auf Bestand und Höhe der Abschreibung. Lösung II: Der Wert des PC übersteigt die Grenze von 410. Damit werden für den PC ,89 und in den Folgejahren 166,67 abgeschrieben. Im Jahr des Verkaufs vermindern sich die Abschreibungen und der Bestand entsprechend. Der Stuhl wird noch im Jahr der Anschaffung voll abgeschrieben. Die Zerstörung hat keine Auswirkungen. 22
23 Außerplanmäßige Abschreibungen sind in 253 III S. 3 HGB geregelt. Vermögensgegenstände des Anlagevermögens sind demnach bei voraussichtlich dauernder Wertminderung mit niedrigerem Wert anzusetzen. Pflicht!!!! Liegt eine vorübergehende Wertminderung vor, darf im Anlagevermögen nicht abgeschrieben werden. Eine Ausnahme hiervon sind die Finanzanlagen des Anlagevermögens. Diese können auch bei einer vorübergehenden Wertminderung mit dem niedrigeren Wert angesetzt werden ( 253 III S. 4 HGB: Wahlrecht für Finanzanlagen des AV) 23
24 Unterschiedliche Regelungen im Steuerrecht und im Handelsrecht Rechtlicher Rahmen nach 6 I Nr. 1 S. 2 EStG Ist Teilwert ( 6 I Nr. 1 S. 3 EStG) des VGG bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, kann dieser angesetzt werden. (anders HGB!!!) keine Aussage im EStG zu vorübergehender Wertminderung Es gilt das MASSGEBLICHKEITSPRINZIP 5 I S. 1 EStG (HGB maßgeblich für Einheitsbilanz). Somit muss auch in der Steuerbilanz bei dauerhafter Wertminderung abgeschrieben werden, während vorübergehende Wertminderungen dort nicht berücksichtigt wird! 24
25 Selbst geschaffene immaterielle VGG Vor BilMoG bestand Bilanzierungsverbot. Jetzt gibt es ein Wahlrecht nach 248 II HGB. Ansatz: Ausweis: Bewertung: 247 I, II HGB i. V. m. 248 II HGB 266 II A I 1. Selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte. Zugangsbewertung nach 253 I S. 1 mit den AHK => 255 IIa HGB: Dieser Absatz verweist auf Absatz 2. Es dürfen nur die Entwicklungskosten angesetzt werden. Sind Forschungs- und Entwicklungskosten nicht klar zu trennen, ist eine Aktivierung ausgeschlossen. Mindest- und Höchstansatz bestimmen sich nach Absatz 2. Folgebewertung nach 253 III HGB mit planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen wie normales AV. 25
26 Entstandene Gewinne durch eine Aktivierung der selbst geschaffenen immateriellen VGG dürfen nicht ausgeschüttet werden ( 268 VIII HGB). Bsp.: Gewinn vor Wahlrecht: 100,00 => Ausschüttung 100,00 Gewinn nach Wahlrecht: 150,00 => Ausschüttung 100,00 Steuerrechtlich besteht dieses Wahlrecht nicht. Ein Ansatz ist weiterhin verboten ( 5 II EStG). Nur entgeltlich erworbene immaterielle VGG dürfen angesetzt werden. 26
27 Bsp. 1: Ein Pharmaunternehmen entwickelt ein neues Medikament. Folgende Kosten sind dabei angefallen: - Forschungskosten: ,00 - Entwicklungskosten: 5.000,00 - Forschungs- und Entwicklungskosten: ,00 (nicht trennbar) Nach 248 II HGB dürfen selbst geschaffene immaterielle VGG angeschafft werden. Die Forschungskosten dürfen nach 255 II S. 4 HGB nicht aktiviert werden. Auch für die nicht trennbaren F&E- Kosten ist eine Aktivierung nach 255 IIa S. 4 HGB nicht erlaubt. Die Entwicklungskosten dagegen dürfen angesetzt werden ( 255 IIa S. 1 HGB). Þ Selbst gesch. imm. VGG an aktivierte Eigenleistung
28 Bsp. 2: Durch die vorangegangene Forschung kann ein weiteres Medikament entwickelt werden. Folgende Kosten (nur Entwicklung) sind bekannt: Materialkosten 1.000, Fertigungskosten 2.000, Materialgemeinkostenzuschlag 50%, Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz 150%, anteilige Abschreibungen für eine Zentrifuge 500. Für den Vertrieb des Medikaments fallen Kosten i. H. v an. Der Vertrieb des Medikament ist für 5 Jahre geplant. MEK Vertriebskosten dürfen nicht angesetzt MGK 500 werden!!! ( 255 II S. 4 HGB) FEK FGK Jährliche lineare Afa: 7.000/5 = Afa 500 =
29 Geschäfts- oder Firmenwert (kurz GoF) Beteiligt man sich an einem anderen Unternehmen, so kann es zu einem GoF kommen. Bsp: Beteiligung für ,00 erworben, tatsächliches EK des Unternehmens ,00. Dies führt zu einem GoF von ,00. Vor BilMoG bestand für den GoF ein Aktivierungswahlrecht. Seit den Änderungen durch das BilMoG besteht dafür eine Aktivierungspflicht nach 246 I S. 4 HGB. Der Ausweis erfolgt nach 266 II A I 1 HGB. Die Bewertung entspricht der Bewertung von normalem AV (nur AK). Zu beachten ist, dass die Nutzungsdauer des GoF normalerweise bei bis zu 5 Jahren ist. Schreibt ein Unternehmen über mehr als 5 Jahre ab, so muss dies lt. 285 Nr. 13 HGB im Anhang begründet werden. Bsp.: Ein Unternehmen schreibt den GoF über 15 Jahre ab. Begründung: Steuerliche Vorschrift nach 7 I S. 3 EStG. 29
30 Noch Fragen? 30
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