Der Formwechsel der GmbH in die GmbH & Co. KG

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1 Wirtschaft Heiner Verwold Der Formwechsel der GmbH in die GmbH & Co. KG Diplomarbeit

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3 Fachbereich Wirtschaftswissenschaften Diplomarbeit zur Erlangung des Grades eines Diplom-Kaufmanns Der Formwechsel der GmbH in die GmbH & Co. KG eingereicht bei: Universität Osnabrück Betriebswirtschaftslehre / Bilanz-, Steuer- und Prüfungswesen von: cand. rer. pol. Heiner Gert Verwold Osnabrück, den 25. Oktober 2004

4 II Inhaltsverzeichnis Abbildungsverzeichnis Tabellenverzeichnis Abkürzungsverzeichnis VII VIII IX 1. Einleitung 1 2. Grundlagen der beteiligten Rechtsformen Zivilrecht Die GmbH Die GmbH & Co. KG Steuerrecht Die GmbH Die GmbH & Co. KG Steuerbelastungsvergleich Belastungsvergleich Belastungsvergleich Umwandlungsmotive Nichtsteuerliche Motive Rechnungslegungs-, Prüfungs- und Publizitätspflichten Kapitalbeschaffung Steuerliche Motive Erbschaftsteuer Die verdeckte Gewinnausschüttung Umwandlungsrechtliche Grundlagen Grundzüge des Umwandlungsgesetzes Entstehung Zweck Anwendbarkeit Aufbau Die einzelnen Umwandlungsarten Verschmelzung Spaltung

5 III Aufspaltung Abspaltung Ausgliederung Vermögensübertragung Formwechsel Übersicht Umwandlungsvorgänge außerhalb des UmwG Grundzüge des Umwandlungssteuergesetzes Entstehung Aufbau Ziele Verhältnis von UmwG und UmwStG Der Umwandlungssteuererlass Zivilrechtliche Betrachtung des Formwechsels Grundlagen Durchführbarkeit des Formwechsels Zeitlicher Ablauf des Formwechsels Vorbereitungsphase Entwurf des Umwandlungsbeschlusses Beteiligung der künftigen Komplementär-GmbH Das Treuhandmodell Das Rückerwerbsmodell Vergleich beider Modelle Vorbereitung der Gesellschafterversammlung Der Umwandlungsbericht Das Abfindungsangebot Beschlussphase Zustimmung zum Formwechsel Anfechtungsklage Vollzugsphase Anmeldung zur Eintragung in das Handelsregister Eintragung und Bekanntmachung Mitteilungsphase Rechtsfolgen

6 IV 5. Steuerliche Betrachtung des Formwechsels Anwendbarkeit des UmwStG Systematik Steuerliche Rückwirkung Ausscheiden von Anteilseignern Gewinnausschüttungen Zahlungen an Gesellschafter Pensionszusagen Steuerliche Folgen bei der GmbH Schlussbilanz der GmbH Gewerbliche Tätigkeit der Gesellschaft Vermögensverwaltende Tätigkeit der Gesellschaft Zwischenfazit Anwendbarkeit des Wahlrechts Situation bei einer Verschmelzung Situation beim Formwechsel Zwischenfazit Der Übertragungsgewinn der GmbH Körperschaftsteuerguthaben / -schuld Entstehung des Körperschaftsteuerguthabens Das Moratorium Bestimmung der Körperschaftsteueränderung Körperschaftsteuerminderung Körperschaftsteuererhöhung Nachsteuer Steuerliche Folgen bei der GmbH & Co. KG und ihren Anteilseignern Eröffnungsbilanz der GmbH & Co. KG Grundsituation des Gesetzgebers Sonderfälle Konsequenzen für den Formwechsel Die Anschaffungs- und Einlagefiktion des 5 UmwStG Wesentliche Beteiligung i.s.d. 17 EStG Anteile im inländischen Betriebsvermögen Einbringungsgeborene Anteile Zwischenfazit Das Übernahmeergebnis erster Stufe Das Übernahmeergebnis zweiter Stufe

7 V Besteuerung des Übernahmeergebnisses Besteuerung nach 7 UmwStG Besteuerungsvergleich Beispiel Beurteilung Eintritt in Rechtsposition der GmbH Abschreibungen Abschreibung von Gebäuden Abschreibung sonstiger Wirtschaftsgüter Verlustvorträge Übernahmefolgegewinne Zahlenbeispiel zum Formwechsel Ausgangssituation Erstellung der steuerlichen Schlussbilanz Berücksichtigung der Formwechselkosten Änderung der Gewerbesteuerrückstellung Änderung der Körperschaftsteuerrückstellung Änderung der Körperschaftsteuerschuld Körperschaftsteuerminderung Körperschaftsteuererhöhung Pensionsrückstellung Verbindlichkeiten Konsequenzen für die steuerliche Schlussbilanz Beteiligte Gesellschafter Die Komplementär-GmbH Ermittlung der Übernahmeergebnisse Steuerliche Folgen Besteuerung nach 7 UmwStG Steuerliche Eröffnungsbilanz der A-GmbH & Co. KG Vorteilhaftigkeitsüberlegungen zum Wahlrecht des 3 UmwStG Übertragungsgewinn Übernahmegewinn Körperschaftsteuerguthaben Abschreibungen Fallkonstellationen Übernahmegewinn der Gesellschafter keine Verlustvorträge in der GmbH

8 VI Verlustvorträge der GmbH Übernahmeverlust der Gesellschafter Keine Verlustvorträge der GmbH Verlustvorträge der GmbH Berücksichtigung der Abschreibungen Fazit Schlussbetrachtung 108 Literaturverzeichnis 111 Rechtsquellen 117

9 VII Abbildungsverzeichnis Abb. 1: Größenabhängige Pflichten der GmbH Abb. 2: Aufbau des UmwG Abb. 3: Die vier Grundformen der Umwandlung Abb. 4: Aufbau des UmwStG Abb. 5: Anwendbarkeit des 3 UmwStG Abb. 6: Bilanzielle Werteverknüpfungen Abb. 7: Ermittlung des Übertragungsgewinnes Abb. 8: Ermittlung des Körperschaftsteuerguthabens Abb. 9: Das Übernahmeergebnis im Grundfall Abb. 10: Das Übernahmeergebnis in Sonderfällen Abb. 11: Das Übernahmeergebnis erster Stufe

10 VIII Tabellenverzeichnis Tab. 1: Steuerbelastungsvergleich Tab. 2: Steuerbelastungsvergleich

11 IX Abkürzungsverzeichnis a.f. alte Fassung Abb. Abbildung Abs. Absatz AktG Aktiengesetz AO Abgabenordnung Aussch. Ausschüttung BA Bundesanzeiger BB Betriebsberater BetrVerfG Betriebsverfassungsgesetz BewG Bewertungsgesetz BFH Bundesfinanzhof BGB Bürgerliches Gesetzbuch BGBl. Bundesgesetzblatt BMF Bundesministerium der Finanzen Bsp. Beispiel bspw. beispielsweise Bst. Buchstabe BStBl. Bundessteuerblatt BT-Drucks. Bundestags-Drucksache bzgl. bezüglich bzw. beziehungsweise c.p. ceteris paribus CDU Christlich Demokratische Union Co. Compagnie CSU Christlich Soziale Union d.h. das heißt DB Der Betrieb DStR Deutsches Steuerrecht Einl.kto Einlagekonto EK Eigenkapital ErbStG Erbschaftsteuergesetz ESt Einkommensteuer EStG Einkommensteuergesetz evtl. eventuell f. folgende FA Finanzamt FDP Freie Demokratische Partei ff. fortfolgende FG Finanzgericht FR Finanzrundschau GbR Gesellschaft bürgerlichen Rechts

12 X GE Gewerbeertrag gem. gemäß GewSt Gewerbesteuer GewStG Gewerbesteuergesetz GewStR Gewerbesteuerrichtlinien ggf. gegebenenfalls gl. A. gleicher Ansicht GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung GmbHG Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung GmbHR GmbH-Rundschau GmbH-Stb Der GmbH-Steuerberater GuV Gewinn- und Verlustrechnung Hg. Herausgeber HGB Handelsgesetzbuch HR Handelsregister i.d.r. in der Regel i.s.d. im Sinne des i.v.m. in Verbindung mit KESt Kapitalertragsteuer KG Kommanditgesellschaft Kj. Kalenderjahr Kommand. Kommanditist Kompl. Komplementär KostO Kostenordnung KSt Körperschaftsteuer KStG Körperschaftsteuergesetz LG Landgericht lt. laut MitbestG Mitbestimmungsgesetz NJW Neue Juristische Wochenzeitschrift Nr. Nummer ohg offene Handelsgesellschaft RefE Referentenentwurf S. Satz sog. sogenannte(r); sogenanntes SolZ Solidaritätszuschlag SolZG Solidaritätszuschlaggesetz SPD Sozialdemokratische Partei Deutschlands Stbg Die Steuerberatung Steuerbel. Steuerbelastung steuerl. steuerlich StSenkG Steuersenkungsgesetz StVergAbG Steuervergünstigungsabbaugesetz Thesaur. Thesaurierung Tz. Teilziffer

13 XI u.a. u.u. UmwG UmwStE UmwStG vga vgl. VZ Wj. z.b. z.t. ZAP zve unter anderem unter Umständen Umwandlungsgesetz Umwandlungssteuererlass Umwandlungssteuergesetz verdeckte Gewinnausschüttung vergleiche Veranlagungszeitraum Wirtschaftsjahr zum Beispiel zum Teil Zeitschrift für die Anwaltspraxis zu versteuerndes Einkommen