Private Filminvestition: ein Steuerinvestment

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1 Private Filminvestition: ein Steuerinvestment Stand: Oktober 2010 Seite 1

2 Inhaltsverzeichnis 1. Private Filminvestition ein Steuerinvestment trotz Verlustabzugsbeschränkung Private Filminvestition Umsetzung Vorbemerkungen Rechtsform / Organschaft Auswahl von Filmprojekten Sicherheitsstrukturen Beispielszenario Steuerrecht Einkünfte aus Gewerbebetrieb Zurechnung der Einkünfte bei Personenunternehmen (GmbH & Co. KG / GmbH + atypisch Still) Gewinnerzielungsabsicht Gewinnermittlung Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens Sofortige Aufwandswirksamkeit Vorauszahlungen Erzielung steuerpflichtiger Einkünfte Lizenzvertrag: Verteilung steuerpflichtiger Einkünfte durch passive Rechnungsabgrenzung Verlustabzugsbeschränkungen Verlustabzugsbeschränkung nach 2a EStG (Ausland) Seite 2

3 5.2. Verlustabzugsbeschränkung nach 15a EStG Verlustabzugsbeschränkung nach 15b EStG Keine verbindlichen Auskünfte Verlustverrechnung innerhalb des Kalenderjahres Verlustrücktrag, Verlustvortrag Das kleine Einmaleins der Filmherstellung Endnotenverzeichnis Alle Rechte vorbehalten. Keine Haftung. Nachstehende Ausführungen dürfen nicht ohne vorherige schriftliche Einwilligung der Verfasser verwendet werden. Seite 3

4 1. Private Filminvestition ein Steuerinvestment trotz Verlustabzugsbeschränkung Deutschland ist Hochsteuerland. Ein Gegensteuern durch Fonds mit Steuersparkomponente ist nicht mehr möglich. Denn der 15b EStG bestimmt, dass Verluste aus Steuerstundungsmodellen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten im laufenden Jahr oder als Verlustrückbzw. vortrag nach 10d EStG ausgeglichen werden dürfen. Der Begriff des Steuerstundungsmodells ist definiert als eine modellhafte Gestaltung zur Erzielung steuerlicher Vorteile in Form negativer Einkünfte - zumindest in der Anfangsphase. Für die Modellhaftigkeit spricht ein vorgefertigtes Konzept, welches insbesondere mit Hilfe eines Prospekts oder in vergleichbarer Form vermarktet wird. Charakteristisch für das vorgefertigte Konzept ist die (vorherige) Bündelung von Verträgen durch den Anbieter bzw. gleichgerichtete Leistungen (Funktionsträgergebühren), die im Wesentlichen identisch sind. Also eine modellimmanente Verknüpfung aller Verträge. Deutschland ist Hochsteuerland 15b EStG: schränkt Steuersparmöglichkeiten ein Investoren vom 15b nicht betroffen sofern kein Modell vorliegt Nach einem berühmten Zitat sind alle Tiere gleich, aber manche sind gleicher. Entsprechend sind Investoren, ob privat oder unternehmerisch, von der Verlustbegrenzung praktisch nicht erfasst, da individuelle, nicht modellhafte Gestaltungen von der Verlustbeschränkung des 15b EStG ausgenommen sind. Dies ist auch sinnvoll, da sonst jeder unternehmerische Verlust betroffen wäre. Produziert also ein Steuerpflichtiger oder eine Gemeinschaft von Steuerpflichtigen ohne modellhafte Gestaltung einen Film, so ist die Verlustverrechnung weiterhin unbeschränkt zulässig. Gewarnt werden muss in diesem Zusammenhang allerdings vor Anbietern so genannter Private Placements, die faktisch eine vorstrukturierte Gestaltung offerieren bis zum Modell im Sinne des 15b EStG ist es bei solchen Angeboten nicht mehr weit. Individuelle, nicht modellhafte Gestaltungen sind von der Verlustbeschränkung des 15b EStG ausgenommen Hände weg von Private Placements mit vorstrukturierter Gestaltung aufweisen. Ausschlaggebend für die steuerlichen Folgen einer privaten Filminvestition ist der 5 Abs. 2 EStG. Dieser sagt aus, dass Filme aufgrund des Aktivierungsverbots für selbst hergestellte immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens regelmäßig Verluste in Höhe der gesamten Herstellungskosten (100%) generieren. Voraussetzung ist, dass keine modellhafte Gestaltung vorliegt. Denn die Neuregelung des 15b EStG erfasst nur wie bereits erwähnt - Gestaltungen deren steuerliche Wirkung auf modellhaften Verluste aus privater Filminvestition durch Aktivierungsverbot für selbst hergestellte immaterielle Wirtschaftsgüter ist des Anlagevermögens gem. Grundlage. 5 Abs. 2 EStG Seite 4

5 Verlustzuweisungen beruht. Damit sind individuelle, nicht modellhafte Gestaltungen von der Verlustbeschränkung ausgenommen. Auf diese Weise können auch hohe, laufende oder außerordentliche Einkünfte unbeschränkt kompensiert werden. Durch Private Filminvestition Steuern sparen. Damit steht einem Privatinvestor im Filmbereich die Möglichkeit offen, seine Steuerlast individuell zu senken. Und genau diese Gestaltungsfreiheit macht unter anderem den Reiz eines solchen Investments aus. Und nicht nur das spricht angehende Produzenten an. Sondern auch der Wunsch vieler, einmal einen Film zu produzieren und sich in die Riege der berühmten Produzenten einzureihen. Schließlich erwirbt man damit auch ein Stück Unsterblichkeit Jeder Investor muss sich allerdings darüber im Klaren sein, dass er echte Produzentenaufgaben zu übernehmen hat. Er muss sich mit der Auswahl des Drehbuches und der Schauspieler beschäftigen. Er sollte am Drehort gewesen sein, um sich von der korrekten Umsetzung seines Films zu überzeugen. Kurz gefasst er muss (darf) ein echtes Produzentenleben führen. Film produzieren und unsterblich werden! Investor ist Produzent Bei allen Vorteilen muss sich jeder Investor und jeder Berater bewusst sein, dass eine private Filminvestition eine unternehmerische Beteiligung ist, die im Ernstfall je nach Struktur bis zum Totalverlust des Investments führen kann. Wie viel Risiko ein Investor am Ende eingeht, hängt allerdings von seiner persönlichen Einstellung ab. Denn ein Totalverlustrisiko lässt sich mit entsprechenden Sicherheitsstrukturen minimieren oder ganz ausschalten. Private Filminvestition ist unternehmerische Beteiligung. 2. Private Filminvestition Umsetzung 2.1. Vorbemerkungen Die nachfolgenden Ausführungen sind insbesondere für interessierte Investoren, Banken, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rechtsanwälte und Finanzdienstleister gedacht und sollen ausdrücklich als Anregung und allgemeine Information verstanden werden. Private Filminvestitionen sind individuell. Seite 5

6 Die Entscheidung über die Auswahl der Filmprojekte und der individuellen Strukturierung liegt allein beim Investor. Gleiches gilt für die Auswahl der Partner für Filmproduktion, rechtliche, steuerliche und filmspezifische Beratung Rechtsform / Organschaft Im Regelfall gründet ein Einzelinvestor oder eine überschaubare Anzahl von Investoren eine Gesellschaft zur Herstellung eines Filmes, aus Gründen der Haftungsbegrenzung regelmäßig in der Rechtsform GmbH & Co. KG, nach Sachverhalt auch als GmbH + atypisch Still oder als GmbH mit Ergebnisabführungsvertrag. Da in der Regel die Gesellschafter nicht das erforderliche Know How zur Umsetzung des Zieles haben, werden fallspezifisch externe Dienstleister beauftragt. Hierbei werden sowohl organisations- als auch produktspezifische Details individuell mit den jeweiligen Vertragsparteien verhandelt und vereinbart. Auch über die Investitionsphase hinaus, sind regelmäßig individuelle Vereinbarungen für dauernde ergänzende Leistungen (filmspezifische sowie allgemeine Leistungen wie Steuerberatung, Rechtsberatung, Verwaltung) geboten. Einzelinvestor oder überschaubare Anzahl von Investoren Regelmäßig als Gründung GmbH & Co. einer KG GmbH oder GmbH Abwicklung & Co. mit KG Hilfe externer Dienstleister Externe Dienstleister erforderlich Bei einem durch Investoren durchgeführten Projekt, wird oftmals eine Reihe von externen Dienstleistungen benötigt. Zur praktikablen Umsetzung ist eine substantielle Mindestsumme für den Anteil des einzelnen Investors angeraten. Erforderlich ist außerdem ein ausreichendes Mindestkapital der Gesamtheit der Investoren, um überhaupt einen vermarktbaren Film mit adäquaten Verwertungschancen produzieren zu können. Eine private Filmproduktion führt in der Regel nur zu einer Entlastung bei der Körperschaftsteuer (Kapitalgesellschaft) bzw. der Einkommensteuer (Personenunternehmen), nicht jedoch bei der Gewerbesteuer. Abweichend hiervon kann durch eine geeignete Vorgehensweise auch die laufende Gewerbesteuer im Unternehmen reduziert werden. Steuerentlastung Körperschaftsteuer / Möglichkeiten Einkommensteuer der Entlastung bei Körperschaftssteuer und Gewerbesteuer. Zuerst wird hierzu durch die Kapitalgesellschaft bzw. das Personenunternehmen des Investors eine Tochter-GmbH als Produktions-GmbH mit 100% Mehrheitsbeteiligung gegründet. Danach schließt die Tochter-Produktions-GmbH mit der Muttergesellschaft einen Ergebnisabführungsvertrag mit körperschaft- und Seite 6 Steuerentlastung Gewerbesteuer durch Ergebnisabführungsvertrag möglich Gründung Tochter GmbH Schießung eines Ergebnisabführungsvertr ages mit Muttergesellschaft Tochter existiert für steuerliche Zwecke

7 gewerbesteuerlicher Organschaft ab. Als Folge hieraus wird das Ergebnis (Gewinn wie Verlust) der Tochter direkt auf die Mutter als sog. Organträger zugerechnet. Die Tochter existiert für steuerliche Zwecke insoweit praktisch nicht; deren Ergebnis bildet sich ausschließlich bei der Mutter ab. Der Organträger muss an der Produktions-GmbH von Beginn an beteiligt sein, in der Regel durch Neugründung der Tochter-GmbH (keine vorgegründete Vorratsgesellschaft). Für die Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrages muss dessen Eintragung im Handelsregister noch im laufenden Kalenderjahr erfolgen. Die Laufzeit des Ergebnisabführungsvertrages hat mindestens fünf Jahre zu betragen. Schaubild: Investor (Mutter) Organkreis Mehrheitsbeteiligung Ergebnisabführungs- Vertrag Filmproduktion Investment Produkt. GmbH (Tochter) Seite 7

8 2.3. Auswahl von Filmprojekten Wer sich mit privaten Filminvestitionen beschäftigt, sollte ausgezeichnete Kontakte zu Produktionsdienstleistern im In- und Ausland haben, damit sowohl KI- NO- als auch TV / VIDEO / DVD-Produktionen angeboten und realisiert werden können. Die Genres der Filme sind vielfältig, sollten jedoch vorab nach strikten Profitabilitäts-Parametern geprüft werden. Die Budgets rangieren ab Idealerweise sollte das Angebotsportfolio folgende Projektarten umfassen: Budgets ab deutsche Kinofilmproduktionen, bevorzugt gedreht in englischer Sprache deutsche TV-Spielfilme, bevorzugt gedreht in englischer Sprache englischsprachige Filme, die außerhalb der USA (insbes. Europa) hergestellt werden oder, falls gewünscht, englischsprachige Filme, die in USA hergestellt werden Der Schwerpunkt der Projekte soll mit deutschen Partnern durchgeführt werden. Bevorzugt behandelt werden Projekte, die Aussicht auf eine deutsche Filmförderung haben. Die Förderung kann als Qualitätssiegel gewertet werden und erhöht zudem die Renditechance des Produzenten. International vermarktbare Projekte müssen regelmäßig in englischer Sprache gedreht werden. Englischsprachige Kinospielfilme über einem Budget von 20 Mio. US $ benötigen als Investitionsvoraussetzung ein Major Studio als Weltvertrieb. Zur Risikominderung kann in mehrere Filmproduktionen Portfolio investiert werden. Während der Laufzeit können dann die Erlöse in weitere Filmproduktionen fließen (Re-Investitionen). Die unterschiedlichen Varianten und Parameter, z.b. Fremdfinanzierung und Auswahl konkreter Filmproduktion(en) bedürfen individueller Abstimmung. Genre Action und Thriller haben i.d.r. hohes Erlöspotential Seite 8 Über einem Budgetrahmen von 20 Mio. US $ Major einschalten.

9 2.4. Sicherheitsstrukturen Üblicher- und sinnvollerweise gehen Filme nur in den Dreh, wenn deren Finanzierung gewährleistet ist. Die Sicherheiten hierfür kommen insbesondere aus Vorverkäufen, Filmförderungen (häufig wirtschaftlich orientiert und steuerbegünstigt), lokalen Förderprogrammen oder Eigenanteilen von Produktionsdienstleistern und Weltvertrieben. Voraussetzung: Finanzierung ist gewährleistet Bei einer Absicherung von mehr als 80% liegt es in der Natur von Filmherstellungsprozess und Verwertung, dass nur geringfügige Übererlöse (= Upside) erwartet werden können. Ein geringes Risiko mindert immer auch die Chance auf außergewöhnlich hohe Renditen. Wenn dagegen ein entsprechendes Risiko eingegangen wird, können außergewöhnlich hohe Erlöspotentiale möglich sein. Bei Absicherung von mehr als 80% nur geringfügige Übererlöse (= Upside) Im Regelfall ist die Empfehlung eines versierten Dienstleisters aus dem Bereich private Filminvestition sicherheitsorientiert. Der fremdfinanzierte Anteil darf nicht höher sein, als die bankgarantierten Sicherheiten. Obwohl Sicherheit Performance kostet, ist damit im Regelfall gewährleistet, dass mindestens die Fremdfinanzierung zurückgezahlt werden kann. Das gewährte Darlehen ist damit voll abgesichert. Auch wenn die zu erwartende Performance weiter sinkt, kann es für den Investor sinnvoll sein, eine vollständige Absicherung von Eigen- und Fremdkapital anzustreben. Dienstleistungen können sein: Dienstleistungen Filmische Beratung (z.b. Filmauswahl, Betreuung in der Produktion bis zur Lieferung) Rechtliche Beratung durch Dritte (z.b. Abwicklung der filmrelevanten Verträge) Steuerliche Beratung durch Dritte (insbes. filmspezifisch) Banktechnische Beratung (z.b. Auswahl der fremdfinanzierenden Bank im In- und Ausland, Sicherheitsstruktur) Beispiele für Dienstleistungen, die oft nicht von Dienstleistern aus dem Bereich private Filminvestition angeboten werden, sind: Gründung der Seite 9 Filmische Beratungen können nur Profis korrekt umsetzen.

10 Filmproduktionsgesellschaft bzw. Jahresabschlusskosten inkl. der laufenden Buchhaltung. Bei der filmischen Betreuung ist zu denken an: Filmische Betreuung Service bei Beschaffung der Filmprojekte und individuelle Strukturierung Projektidentifizierung unter Berücksichtigung von Track Rekord (= Analyse der Historie) Sales Estimates (= Erlösprognosen) Sonderwünsche Produktionsland, Genre, Schauspieler Evaluierung der Chancen und Risken Festlegung der Höhe der Fremdfinanzierung Vorschläge zur Auswahl der Partner (Anwälte, Steuerberater, Banken) Die Vorproduktion ist oftmals die zeitintensivste und schwierigste Phase. Hier ist insbesondere an die folgenden Verträge zu denken: Vorproduktion Literary Right Agreement (sichert dem Produzenten den Buchrechte Erwerb) Production Service Agreement (sichert Herstellung durch den Produktionsdienstleister) Distribution Agreement (sichert den Vertrieb des Filmes durch Weltvertrieb) bankrelevante Verträge Abschluss E & O Versicherung Einbindung Collecting Agent Service während der Produktion: Produktion Überprüfung der Cost Reports Kontrollen nach Vereinbarung Prüfung der notwendigen Versicherungen Produktionsüberwachung Seite 10

11 Service während der Postproduktion: Postproduktion Kontrolle der einzelnen Arbeitsschritte während der Postproduktion ordnungsgemäße Rückführung der Erlöse durch Collecting Agent laufende Verwaltung Überprüfung Lieferung der Filme an die Lizenznehmer Erst wenn die oben genannten Parameter definiert wurden und das Team feststeht, wird vor Produktionsbeginn ein individuelles Rechenwerk erstellt, das vom Investor und seinen Beratern abgenommen wird. Sollte positiv entschieden werden, sind nach individueller Abstimmung einige oder mehrere der folgenden Schritte zu vereinbaren: Was ist zu vereinbaren? Dienstleistungsvertrag mit Dienstleistern Term Sheet mit Produktionsdienstleister Auswahl und Vorlage geeigneter Projekte und Produktionsdienstleister Individuelle Anpassung und Strukturierung (z.b. Fremdkapitalanteil) Auswahl einer geeigneten Bank Details Bankenkonditionen Auswahl internationaler Anwälte, ggf. Steuerberater Auswahl Weltvertrieb und Prüfung der Erlöseinschätzungen Hier endet normalerweise die Dienstleistungsvereinbarung. Es wird jedoch ausdrücklich empfohlen neben dem Collecting Agent in halbjährlichem Abstand eine Kontrolle der Erlöse durchführen zu lassen. Erlöskontrolle erforderlich 3. Beispielszenario Herr X ist Unternehmer in der dritten Generation und verkauft einen Teil seines Unternehmens. Es hat ein gutes Angebot eines ausländischen Investors bekommen und erzielt einen Verkaufsgewinn in Höhe von drei Millionen Euro. Nun steht er vor der Frage, wie er mit seiner immensen Steuer- ein fiktives Beispiel Seite 11

12 last verfahren soll. Er hegte insgeheim schon immer den Wunsch, einmal im Filmbusiness tätig zu werden. Daher entschließt er sich seinen Steuerberater aufzusuchen und ihn zu fragen, ob es nicht Sinn macht, einen Teil seines Verkaufsgewinns in einen Film zu investieren. Der Steuerberater weiß um die steuerlichen Vorteile eines solchen Investments. Dennoch ist er anfangs etwas skeptisch. Er erklärt Herrn X, dass er nicht der richtige Ansprechpartner für ein solches Vorhaben sei, denn eine solche Aufgabe können nur entsprechende Profis übernehmen. Nur diese sind in der Lage, die entsprechenden Sicherheitskonzepte einer privaten Filminvestition zu erarbeiten. Zudem macht er Herrn X auf die Risiken eines solchen Engagements aufmerksam und betont vor allem, dass ein solches Investment eine unternehmerische Beteiligung darstellt. Herr X hält jedoch an seiner Idee fest. Daraufhin überlegt der Steuerberater, ob und wie er das Vorhaben von Herrn X umsetzen kann. Da er in seinem Kundenkreis mehrere Personen hat, die eine ähnliche steuerliche Situation wie Herr X haben, entschließt er sich diese anzusprechen. Nach wenigen Tagen sitzt eine Gruppe von acht möglichen Investoren bei dem Steuerberater und hört sich die Idee einer privaten Filminvestition an. Der Steuerberater hat hierzu einen Fachmann aus dem Bereich private Filminvestitionen eingeladen. Er unterstützt ihn bei der Vorstellung eines privaten Filminvestments. Einige Investoren sind verwundert, dass es kein vorgefertigtes Modell zu einer solchen Beteiligung gibt. Der Steuerberater verweist an dieser Stelle auf den 15b. Andere sprechen die vermeintlich fehlende Sicherheit bei Filminvestments an. Da kann sie der Fachmann beruhigen und erklärt unterschiedliche Sicherheitsbausteine, die man verwenden kann. Nach einer angeregten Diskussion entschließen sich weitere drei Personen, zur Beteiligung an einem solchen Vorhaben. Damit ist die Gruppe der privaten Investoren auf vier Teilnehmer angewachsen. Der Steuerberater ist mittlerweile sowohl von der Idee als auch von den Ausführungen des Filmfachmannes begeistert. Deshalb entschließt er sich ebenfalls, ein privater Filminvestor zu werden. Zusammen kommen die fünf Investoren auf ein Eigenkapital von zwei Mio. Euro, was bei entsprechender Fremdfinanzierung immerhin einer Investitionssumme von zehn Millionen Euro entsprechen kann. Skepsis Investorengruppe Sicherheitsbausteine Seite 12

13 Der Steuerberater übernimmt für alle privaten Filminvestoren die steuerliche Konzeption. Der Filmfachmann klärt mit den Investoren die Frage, ob in einen deutschen Film oder einen Hollywood-Film investiert werden soll. Für einen deutschen Film spricht, neben dem nationalen Bewusstsein auch die echte Förderung des Bundes für deutsche Filmprojekte. Allerdings könnte die Verwertung des Filmes auf den deutschsprachigen Raum begrenzt bleiben, falls nicht auf Englisch gedreht wird, was zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht feststeht. Hollywood-Filme hingegen haben die ganze Welt als Verwertungsmarkt. Es entbrennt eine heiße Diskussion unter den Investoren. Herr X möchte einen US-Amerikanischen Film drehen. Der Steuerberater hingegen argumentiert, dass die heimische Filmwirtschaft unterstützt werden solle. Schließlich schlägt der Filmfachmann deutsche Projekte vor, welche eine größere Rendite Chance als ein US Projekt bieten. So entschließt sich die Gruppe, in Deutschland zu investieren. Eine weitere Entscheidung die nun getroffen werden muss, ist folgende: Wird das gesamte Investitionsvolumen in ein Projekt investiert? Oder konzipiert man ein Portfolio aus drei kleineren Filmen? Oder produziert man einen Film gemeinsam mit einem Studio (Koproduktion)? Der Filmfachmann schlägt der Investorengruppe vor, einen großen Kinofilm als Koproduzent zu drehen. Diese Idee findet bei der Investorengruppe große, emotionale Zustimmung. Bevor der Filmfachmann Kontakt mit einem deutschen Produktionsdienstleister aufnimmt, um ein entsprechendes Filmprojekt zu definieren, muss noch die Sicherheitsstruktur für das Investment erörtert werden. Hierzu gibt es in erster Linie drei Möglichkeiten. Man investiert ohne Sicherheiten und hat dafür die Chance auf eine überdurchschnittliche Rendite. Man sichert den fremdfinanzierten Anteil der Investition ab, so dass im Extremfall das Eigenkapital verloren geht. Man wählt eine 100% Sicherheit und nimmt dafür die Abstriche der Rendite in Kauf. Die Investorengruppe beginnt zu diskutieren. Der Steuerberater plädiert für eine vollständige Absicherung des eingesetzten Kapitals, da seines Erachtens die Steuerersparnis im Vordergrund stünde und nicht eine überdurchschnittliche Rendite. Ein weiterer Beteiligter der Investorengruppe ist Chi- Investition in ein einzelnes Filmprojekt oder Portfolio Koproduktionen möglich Sicherheitskonzepte je nach Risikobereitschaft der Anleger umsetzbar. Seite 13

14 rurg und befindet sich derzeit in Scheidung. Er möchte volles Risiko gehen, da sich sein Vermögen durch die Filminvestition auch zivilrechtlich nach unten korrigiert. Herr X möchte im Ernstfall nicht seinen gesamten Verkaufsgewinn riskieren und plädiert deshalb für die goldene Mitte. Am Ende einigt man sich darauf, den Mittelweg zu beschreiten und im Ernstfall maximal das Eigenkapital zu riskieren. Um den goldenen Mittelweg beschreiten zu können, muss der Berater eine finanzierende Bank vorschlagen, die bereit ist, Fremdkapital ohne persönliche Haftung zur Verfügung zu stellen. Sie erklären der Investorengruppe, dass sie sich um eine Fremdfinanzierung in Höhe von 80% bemüht, die endgültige Zusage jedoch erst mit dem konkreten Filmprojekt erfolgen kann. Fremdfinanzierung für Private Filminvestition ist anzustreben. Die Investorengruppe entscheidet sich wegen der guten Renditeerwartungen ein Filmprojekt im Genre Thriller zu suchen. Nach einigen Wochen ist es dem Filmfachmann gelungen ein viel versprechendes Filmprojekt zu finden. Das Investitionsvolumen des Films beläuft sich auf 10 Millionen Euro, so dass die Investorengruppe zu 100 % an dem Filmprojekt beteiligt ist, wobei der Eigenkapitalanteil insgesamt nur 2 Millionen Euro oder 20% des Budgets beträgt. Auch die Verhandlungen, die der Berater mit verschiedenen Banken geführt hat, waren erfolgreich. Sie haben eine Bank gefunden, die das private Filminvestment zu 80% finanziert. Trotz geringerem Einsatz verbessern sich hierdurch Renditechancen und Liquidität der Investorengruppe. Die weitere Umsetzung des Films, wie die Auswahl der Schauspieler, die rechtliche Konzeption, die Verträge oder der angesprochene Setbesuch wird von den Beratern fachmännisch begleitet. Solche Entscheidungen lösen zwar innerhalb der Gruppe immer wieder Diskussionen aus aber Spaß macht dieses Investment allen Beteiligten. Das Ende des Szenarios lässt sich wie folgt zusammenfassen: Der Film kommt ins Kino. Er wird ein großer Erfolg auch außerhalb Deutschlands. Seite 14

15 4. Steuerrecht Diese Darstellung wurde unter Beachtung der derzeit geltenden gesetzlichen Vorschriften, der Rechtsprechung der Finanzgerichte und der allgemeinen Verwaltungsanweisungen der Finanzbehörden erstellt. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass die Finanzverwaltung oder die Finanzgerichte von unserer steuerlichen Beurteilung abweichen werden. Ebenso wenig können Änderungen in Verwaltungsanweisungen, Rechtsprechung oder gesetzlichen Grundlagen ausgeschlossen werden. Es ist vor diesem Hintergrund ausdrücklich darauf hinzuweisen, dass eine abschließende steuerliche Beurteilung allenfalls im Rahmen einer Außenprüfung und gegebenenfalls im Wege einer finanzgerichtlichen Entscheidung erfolgen kann. Steuerrecht private Filminvestition Bei der nachfolgenden Darstellung der Besteuerungsgrundsätze wird vorausgesetzt, dass die Kommanditanteile von natürlichen Personen im Privatvermögen gehalten werden. Private gewerbliche Filminvestitionen können erbschaftsteuerrechtlich bzw. bezüglich der Übertragung unter Lebenden sehr vorteilhaft sein. In geeigneten Fällen kann die Erbschaftssteuer vollständig reduziert werden. Nähere Ausführungen hierzu sind nicht Gegenstand dieser Broschüre. Bei näherem Interesse wird Kontaktaufnahme empfohlen. Erbschaftsteuerersparnis möglich Die Finanzverwaltung hat im Zusammenhang mit Film- und Fernsehfonds den sog. Medienerlass 1 veröffentlicht. Dieser ist bereits nach dem Wortlaut für Fonds anzuwenden, nicht jedoch für private Filminvestitionen. Der Medienerlass ist damit allenfalls als unterste Auffanggrenze zu verstehen. Medienerlass nicht anwendbar 4.1. Einkünfte aus Gewerbebetrieb Die Produktion von Filmen ist unabhängig von der Rechtsform eine originär gewerbliche Tätigkeit im Sinne des 15 Abs. 2 EStG. Wird in der Gesellschaftsform einer GmbH & Co. KG produziert, wird diese zudem durch die allein geschäftsführende GmbH gemäß 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägt. Die GmbH selbst ist Gewerbebetrieb kraft Rechtsform. Seite 15 Generierung von Einkünften aus Gewerbebetrieb. Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte werden den Gesellschaftern entsprechend ihrer Beteiligung zugerechnet.

16 4.2. Zurechnung der Einkünfte bei Personenunternehmen (GmbH & Co. KG / GmbH + atypisch Still) Das Ergebnis der Gesellschaft wird den Gesellschaftern als Mitunternehmer dieser Gesellschaft anteilig zugerechnet. Damit erhalten auch die Gesellschafter Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die Gesellschafter sind am Ergebnis (Verlust) der Gesellschaft entsprechend ihrer Kommanditanteile beteiligt. Zurechnung der Einkünfte und Verluste Sonderbetriebsausgaben mindern das steuerliche Ergebnis. In diesem Sinne sofort abzugsfähige Sonderbetriebsausgaben liegen hinsichtlich des Zinsaufwandes des Gesellschafters bei der partiellen Fremdfinanzierung des Gesellschaftsanteils auf Gesellschafterebene vor. 4.3.Gewinnerzielungsabsicht Gewinnerzielungsabsicht ist gegeben, wenn zum Zeitpunkt der Gründung der Gesellschaft bzw. zum Zeitpunkt des Beitritts der Gesellschafter eine große Wahrscheinlichkeit für die Erzielung eines Totalgewinnes vorliegt 2, die Gewinnerzielungsabsicht also überzeugend dargelegt werden kann. Gewinnerzielungsabsicht Bei einem etwaigen kurzfristigen Verkauf könnte die Gewinnerzielungsabsicht des Investors grundsätzlich in Frage gestellt werden, wenn der Investor bereits beim Erwerb ernsthaft in Betracht gezogen haben sollte, sich vor Erreichen eines Totalüberschusses wieder von der Beteiligung zu trennen. Dabei sind alle mit Gewissheit feststehenden Indizien, die für oder gegen das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht sprechen, zu berücksichtigen und in die Gesamtwürdigung einzubeziehen Gewinnermittlung. Der Gewinn der Gesellschaft wird nach 5 Abs. 1 EStG durch den Betriebsvermögensvergleich (Bilanzierung) ermittelt. Hierbei gilt grundsätzlich die Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz. Auf die kassenmäßige Vereinnahmung oder Verausgabung kommt es nicht an. Bilanzierung Seite 16

17 4.5. Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens Aufgrund des im Steuerrecht geltenden Aktivierungsverbots für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ( 5 Abs. 2 EStG), stellen die Filmproduktionskosten sofort abzugsfähige Betriebsausgaben dar. Das Aktivierungsverbot gilt entsprechend Medienerlass grundsätzlich auch dann, wenn die Gesellschaft bereits im Voraus verpflichtet ist, sämtliche Kosten an einen Auftragsproduzenten zu entrichten. Es sei denn, die vorschüssige Leistung der Produktionskosten wäre missbräuchlich ( 42 AO), was der Medienerlass allerdings nicht näher definiert, oder es handelt sich um Anzahlungen. Von einer Missbräuchlichkeit könnte auszugehen sein, wenn die vorab entrichteten Produktionskosten nicht spätestens im auf die Zahlung folgenden Wirtschaftsjahr tatsächlich für die Filmherstellung verwendet werden. Anzahlungen liegen begrifflich vor, wenn geleistete Zahlungen bei Nichterfüllung oder Schlechterfüllung ganz oder teilweise rückforderbar sind. Der Betriebsausgabenabzug soll in diesem Fall erst möglich sein, wenn die geschuldete und mit der Anzahlung vorab vergütete Leistung tatsächlich erbracht wird. Aktivierungsverbot für selbst hergestellte Filme 4.6 Sofortige Aufwandswirksamkeit Hinsichtlich der sofortigen Abzugsfähigkeit der Aufwendungen der Gesellschaft kommt es auf die Art der Aufwendungen an. Aufwendungen, die auf den Erwerb von abnutzbaren Wirtschaftsgütern mit einer Lebensdauer von mehr als einem Jahr verwendet werden, können nur im Rahmen der AfA-Raten zeitanteilig abgezogen (abgeschrieben) werden ( 7 Abs. 1 EStG), sofern es sich nicht um selbst hergestellte immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens handelt, für die ein Aktivierungsverbot besteht. Anzahlungen sind im Grundsatz zu aktivieren. Zeitraumbezogene Aufwendungen können insoweit sofort abgezogen werden, soweit sie das Wirtschaftsjahr der Leistung der Aufwendungen betreffen. Aufwand, der für periodenüberschreitende Aufwendungen, wie Miete, Versicherungen usw. geleistet wird, ist nur insoweit sofort abzugsfähig, soweit er das Wirtschaftsjahr betrifft, in dem die Aufwendungen geleistet wurden. Soweit dieser Aufwand spätere Wirtschaftsjahre betrifft, ist ein Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden. Seite 17

18 4.7. Vorauszahlungen Vorauszahlungen auf die Erbringung von Leistungen, die zum Abschlussstichtag noch nicht erbracht worden sind sind im Grundsatz wie Anzahlungen zu aktivieren 4 und zwar auch dann, wenn die Gegenleistung nicht zu einem aktivierbaren Wirtschaftsgut führt 5. Erst mit Erbringung der Gegenleistung aus dem bis dahin schwebenden Geschäft, soll der Aktivposten der Anzahlung aufgelöst werden können. Hingegen sind Vorauszahlungen gemäß Medienerlass sofort abzugsfähige Betriebsausgaben Abweichend hiervon behandelt die Finanzverwaltung im sog. Medienerlass Vorauszahlungen grundsätzlich als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben, soweit sie keine Anzahlungen darstellen 6. Was allerdings Anzahlungen sind, wird im Medienerlass nicht gesondert bestimmt; es gelten die allgemeinen Rechtsgrundsätze. Damit sind sofort fällig werdende (nicht rückzahlbare) Vorauszahlungen auf Aufwendungen für Produktionen im Jahr der Zahlung sofort abzugsfähig, auch wenn die Gegenleistung für die Zahlungen erst im nächsten Jahr erbracht wird Erzielung steuerpflichtiger Einkünfte Vor dem Zeitpunkt der zivilrechtlichen Entstehung einer Forderung besteht keine gesicherte Rechtsposition. In einkommensteuerlicher Hinsicht erzielt die Gesellschaft ihren Anspruch erst dann, wenn eine gesicherte Rechtsposition vorliegt und damit entsprechende Gewinne realisiert werden. Der Anspruch entsteht im Regelfall bei Auslieferung des fertigen Filmes (Nullkopie) am delivery date. Diesen Überlegungen steht auch der so genannte true and fair view Grundsatz nicht entgegen. Denn dieser Grundsatz bedeutet keine Aufgabe des Realisationsgrundsatzes und des Vorsichtsprinzips. Vielmehr ergänzt er lediglich diese beiden Grundsätze, macht sie jedoch weder überflüssig noch verkehrt er sie in ihr Gegenteil. Dieses Prinzip ist nicht tangiert, wenn Gewinne erst in ihrem Realisationszeitpunkt ausgewiesen werden 7. Das Abstellen auf den Realisationszeitpunkt führt auch nicht dazu, dass ein dem tatsächlichen Verhältnis nicht entsprechendes Bild der Vermögenslage der Gesellschaft gegeben würde. Seite 18

19 4.9. Lizenzvertrag: Verteilung steuerpflichtiger Einkünfte durch passive Rechnungsabgrenzung Üblicherweise ist davon auszugehen, dass die Verträge zwischen Filmhersteller und Verleiher grundsätzlich als Lizenzverträge anzusehen sind (vollständige Leistung der zeitraumbezogenen Filmlizenz). Bei einer Zahlung von Lizenzerlösen aus einem Lizenzvertrag im Voraus, d.h. vor vollständiger Erfüllung des Lizenzvertrages, sind diese zwar in voller Höhe zu erfassen; gleichzeitig aber ist ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten zur Verteilung der Einkünfte auf viele Jahre zu bilden. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich bei der Lizenzzahlung, um Minimum- bzw. Shortfall-Garantien oder Erlösanteile aus dem Waterfall handelt. Irrelevant ist auch, ob die Zahlung vor oder nach Lieferung des Filmes an den Vertrieb (Delivery) erfolgt. Verteilung der Einkünfte auf viele Jahre Die durch die Filmlizenz erzielte Einnahme, muss also zunächst Ertrag für eine Zeit nach dem Bilanzstichtag sein. Dies ist dann der Fall, wenn die der Leistung gegenüberstehende Gegenleistung noch nicht vollständig erbracht wurde. Sofern vom Vertrieb die vollständige Zahlung auf die Filmlizenz als Vorauszahlung auf die Lizenzzeit über den Bilanzstichtag hinaus geleistet wurde, ist die Lizenzvorauszahlungen beim Lizenzgeber als Ertrag für eine Zeit nach dem Bilanzstichtag passiv abzugrenzen.. Nach Bildung des Rechnungsabgrenzungspostens ist dieser in den Folgejahren über den Gesamtzeitraum der Lizenz ertragswirksam aufzulösen. Damit fällt der Ertrag durch Erbringung der Gegenleistung (Überlassung der Filmlizenz) über die gesamte Lizenzzeit verteilt an. Die lineare Auflösung über den Zeitraum der Vertragsdauer ergibt sich aus dem Forfaitierungs-Urteil des BFH 8 und weiterer Rechtsprechung Der BFH beruft sich auf die aus seiner Sicht gefestigte Rechtsprechung. Nach nunmehr ständiger Rechtsprechung des BFH bemisst sich die Höhe eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens nach dem zeitlichen Verhältnis der noch ausstehenden Gegenleistung zur gesamten Leistung. (...) Der passive Rechnungsabgrenzungsposten ist Ausdruck einer Seite 19

20 Leistungsverpflichtung, die der sofort erfolgswirksamen Vereinnahmung entgegensteht (...). Hieraus folgert der BFH, dass grundsätzlich nur eine lineare Auflösung in Betracht kommt. Diese Grundsätze lassen sich überzeugend auf langjährige Filmlizenzen anwenden, da Lizenzen über die zeitlich beschränkte Einräumung von Nutzungsrechten als pachtähnlich zu qualifizieren sind. Ein ausführliches Gutachten des Verfassers hierzu liegt vor. Bei Interesse wird Kontaktaufnahme empfohlen. 5. Verlustabzugsbeschränkungen 5.1. Verlustabzugsbeschränkung nach 2a EStG (Ausland) Es ist erforderlich, dass keine ausländische Betriebsstätte begründet bzw. unterhalten wird. Für den Fall der Durchführung von Koproduktionen kommt es unter der Annahme, dass zwischen der Gesellschaft und etwaigen ausländischen Koproduzenten keine Mitunternehmerschaften begründet werden nicht zu einer Beschränkung des Verlustabzugs gem. 2a EStG. Verlustbeschränkung Ausland Ob eine Tarifermäßigung gemäß 32 b EStG, ggf. bis zu einem Steuersatz von Null, aufgrund des negativen Progressionsvorbehalts in Frage kommen kann, ist strittig. Bei Interesse wird Kontaktaufnahme empfohlen. Negativer Progressionsvorbehalt 5.2. Verlustabzugsbeschränkung nach 15a EStG Nach 15 a EStG können die Kommanditisten die ihnen anteilig hinzugerechneten Verluste grundsätzlich nur in dem Umfang mit anderen positiven Einkünften ausgleichen, in dem sie eine Einlage geleistet und in der Gesellschaft belassen haben (Verlustausgleichsvolumen). Dieses Verlustausgleichsvolumen mindert sich durch die Verlustzuweisungen, aber auch durch Ausschüttungen der Gesellschaft, wenn diese nicht aus Gewinnen dotiert werden können und sich daher als Rückzahlung der Einlagen darstellen. In diesem Fall sind Ausschüttungen und die als Ausschüttungen geltenden anrechenbaren Kapitaler- Verlustbeschränkung Kommanditist Seite 20

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