Die Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz und ihre Ausnahmen
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- Willi Sachs
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1 Die Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz und ihre Ausnahmen Benedikt Hörtenhuber Erich Schaffer Institute for Austrian and International Tax Law 1
2 Agenda I. Bestandsaufnahme Maßgeblichkeit des UGB und Ausnahmen von der Maßgeblichkeit bis zum RÄG Maßgeblichkeit des UGB 2. Einschränkung durch den Maßgeblichkeitsvorbehalt 3. Verringerungen der Ausnahmen durch RÄG 2010 und Möglichkeiten zur punktuellen Angleichung des EStG II. Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz III. Ausnahmen von der Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz 1. Punktuelle Angleichungsmaßnahmen 2. Kann-Bestimmungen 3. 4 (1) und 4 (3) Gewinnermittler 4. Ansatz- und Bewertungsvorschriften 5. Abschreibungen 6. Investitionsbegünstigungen EStG IV. Conclusio Institute for Austrian and International Tax Law 2
3 I. Bestandsaufnahme Maßgeblichkeit des UGB und Ausnahmen von der Maßgeblichkeit bis zum RÄG 2014 Institute for Austrian and International Tax Law 3
4 2. Maßgeblichkeit des UGB 5 Abs 1 EStG: für rechnungslegunspflichtige Gewerbetreibende [ ] sind die unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend außer zwingende steuerrechtliche Vorschriften treffen abweichende Regelungen Inhaltliche Bestimmung der GoB Jedenfalls die in 201 Abs 2 UGB kodifizierten Grundsätze Auch Einzelregelungen, die auf diesen Prinzipien beruhen zb strenges Niederstwertprinzip des 207 UGB als Konkretisierung des Vorsichtsprinzips Bewertungsvorschriften des UGB generell maßgeblich für EStG Institute for Austrian and International Tax Law 4
5 3. Einschränkung durch den Maßgeblichkeitsvorbehalt 5 Abs 1 EStG: für rechnungslegunspflichtige Gewerbetreibende [ ] sind die unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend außer zwingende steuerrechtliche Vorschriften treffen abweichende Regelungen Maßgeblichkeitsvorbehalt soll unterschiedlichen Zielsetzungen des UGB und EStG Rechnung tragen Zwingende Vorschriften des EStG? Jedenfalls kodifizierte Regelungen in 4-14 EStG Auch allgemeine steuerliche Rechtsgrundsätze? Institute for Austrian and International Tax Law 5
6 2. Verringerung der Ausnahmen durch RÄG 2010 und 2014 RÄG 2010: Aufhebung unternehmensrechtlicher Wahlrechte 198 Abs 3 UGB: Aktivierungsverbot für Ingangsetzungs- und Erweiterungsaufwendungen 203 Abs 5 UGB: Aktivierungspflicht des derivativen Geschäfts-(Firmen-)werts 207 Abs 2 UGB: Wegfall der Möglichkeit für Abschreibungen im Umlaufvermögen wegen zukünftiger Wertschwankungen RÄG 2014: Annäherung der Unternehmensbilanz an die Steuerbilanz: 189a Z 3 UGB: Übernahme des Teilwerts in das UGB 201 Abs 2 Z 7 UGB: Schätzungen anhand von Erfahrungswerten 203 Abs 3 UGB: Aktivierungspflicht für angemessene Teile der Gemeinkosten 204 Abs 1a: Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter Streichung des 205 UGB (keine Bildung unversteuerter Rücklagen) Streichung des 208 Abs 2 UGB (generelle Zuschreibungsverpflichtung) sowie entsprechende Anpassung des 6 Z 13 EStG 211 Abs 2 UGB: Abzinsung langfristiger Rückstellungen Institute for Austrian and International Tax Law 6
7 1. Möglichkeiten zur punktuellen Angleichung des EStG Zahlreiche Stellungnahmen zum RÄG 2014 Vorgeschlagene Angleichungsmaßnahmen im EStG Zulässigkeit pauschaler Wertberichtigungen bei Forderungen ( 6 Z 2 lit a EStG) Angleichung der Rückstellungsbewertung (Zinssatz, Pauschalrückstellungen, Aufwandsrückstellungen, Bewertung von Pensionsrückstellung) Angleichung der Firmenwertabschreibung auf 10 Jahre ( 8 Abs 3 EStG) Verzicht der Aktivierung von Geldbeschaffungskosten ( 6 Z 3 EStG) Aktivierungsmöglichkeit angemessener Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten Zulässigkeit weiterer Abschreibungsmethoden Nachteil: Ziel der Einheitsbilanz wird damit nicht erreicht Institute for Austrian and International Tax Law 7
8 II. Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz Institute for Austrian and International Tax Law 8
9 Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz Gänzliche Neukodifizierung der Maßgeblichkeit in 5 Abs 1 EStG: Maßgeblichkeitsverweis Konkreter Verweis auf unternehmensrechtliche GoB Umfassender Maßgeblichkeitsverweis verdrängt allgemeine ertragsteuerrechtliche Prinzipien Maßgeblichkeitsvorbehalt Taxativer Ausnahmekatalog von der Maßgeblichkeit in 1-2 Paragraphen im EStG Zwingende steuerliche Abweichungen? Mögliche steuerliche Abweichungen? Einheitsbilanz in stärkst möglicher Form? Institute for Austrian and International Tax Law 9
10 Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz Mögliche Neukodifizierung: Die Vorschriften des dritten Buches des UGB ( UGB) sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich, außer die 6-7 dieses Gesetzes treffen abweichende Regelungen. Ausgestaltung des Ausnahmekatalogs wird im Zentrum der steuerrechtlichen Debatte stehen Taxative Wirkung muss sichergestellt sein! Institute for Austrian and International Tax Law 10
11 III. Ausnahmen von der Maßgeblichkeit unter einer Einheitsbilanz Institute for Austrian and International Tax Law 11
12 1. Punktuelle Angleichungsmaßnahmen brauchen keine Ausnahme sein Punktuelle Maßnahmen um das Steuerrecht an das Unternehmensrecht anzunähern brauchen keine Ausnahme sein, zb: RÄG 2014 abweichende Regelungen: Abschreibung des Firmenwerts ( 8 Abs 3 EStG) Abzinsung von Rückstellungen ( 9 Abs 5 EStG) strl Zulässigkeit von Pauschalrückstellungen sowie pauschale Wertberichtigung von Forderungen Angleichung der Rückstellungsbewertung 14 EStG an 211 UGB Institute for Austrian and International Tax Law 12
13 2. Kann-Bestimmungen Kann-Bestimmungen im EStG brauchen keine Ausnahme sein (Wahlrechte): Teilwertabschreibung Wahlrecht zur TWA für 4 (1) Gewinnermittler? Rückstellungsbildung Wahlrecht zur Bildung von RSt für 4 (1) Gewinnermittler? Jedoch steuerrechtliche Ausnahmen zu RSt-Bildung wohl notwendig, zb: Verbot von Aufwandrückstellungen Sonderregelung zur Bildung von Abfertigungs- und Pensionsrückstellungen in den taxativen Ausnahmekatalog aufzunehmen Institute for Austrian and International Tax Law 13
14 3. 4 (1) und 4 (3) - Gewinnermittler Zukunft der Gewinnermittlung für 4 (1) und 4 (3) EStG Ermittler unklar Keine Pflicht zur Aufstellung einer unternehmensrechtlichen Bilanz Zusammenführung von 4 (1) und 5 (1) EStG Gewinnermittler unproblematisch Abweichendes Wirtschaftsjahr Gewillkürtes Betriebsvermögen Frage der Ausgestaltung der Gewinnermittlung nach 4 Abs 3 EStG unter einer Einheitsbilanz Steuerliche Sonderregelungen wohl in den taxativen Ausnahmekatalog aufzunehmen Institute for Austrian and International Tax Law 14
15 4. Ansatz- und Bewertungsvorschriften Deutliche Straffung von 6 EStG Verwendung unternehmensrechtlicher Begriffsdefinitionen Steuerliche Sondervorschrift wohl häufig notwendig, wenn unternehmensrechtliches Pendant fehlt Verlustausgleichsbeschränkungen in 6 Z 2 lit c und lit d EStG Entstrickungsbesteuerung nach 6 Z 6 EStG Institute for Austrian and International Tax Law 15
16 5. Abschreibungen Zulässigkeit anderer Abschreibungsmethoden ( 7 EStG) Steuerpolitischer Spielraum Verschiedene steuerliche Sonderbestimmungen zur Abschreibung ( 8 EStG) Vorgegebene Nutzungsdauer Betriebsgebäuden (Abs 1 und Abs 2) Firmenwert (Abs 3) PKW (Abs 6) Abweichende Abschreibungsmethoden für Außergewöhnliche technische/wirtschaftliche Abnutzung (Abs 4) Absetzung für Substanzverringerung (Abs 5) Gemischter Befund Steuerrechtliche Sonderbestimmungen teils notwendig (zb Abs 1+2) Steuerpolitischer Spielraum Institute for Austrian and International Tax Law 16
17 6. Investitionsbegünstigungen EStG Keine Sonderbestimmung für GWG nötig Bereits geregelt in 204 Abs 1a UGB Sonstige Investitionsbegünstigungen bei steuerneutraler Implementierung einer Einheitsbilanz wohl in den Ausnahmekatalog aufzunehmen Institute for Austrian and International Tax Law 17
18 IV. Conclusio Institute for Austrian and International Tax Law 18
19 Conclusio Großes Potential zur Angleichung von unternehmensund steuerrechtlicher Gewinnermittlung Dennoch umfangreicher Ausnahmekatalog wohl notwendig zumindest bei möglichst steuerneutraler Implementierung der Einheitsbilanz Einheitsbilanz sollte nicht Anlass für Steuerverschärfung sein Taxative Ausgestaltung des Ausnahmekatalogs schlussendlich entscheidend Institute for Austrian and International Tax Law 19
20 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit! INSTITUT FÜR ÖSTERREICHISCHES UND INTERNATIONALES STEUERRECHT Welthandelsplatz 1, Gebäude D3, 1020 Wien Österreich Benedikt Hörtenhuber, MSc. LL.B. Erich Schaffer, MSc. LL.B. T /-5925 F / benedikt.hoertenhuber@wu.ac.at erich.schaffer@wu.ac.at Institute for Austrian and International Tax Law 20
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