Mandanten-Informationen Neuregelungen ab zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen und Gebäudereinigungsleistungen

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1 Mandanten-Informationen Neuregelungen ab zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen und Gebäudereinigungsleistungen Im Folgenden wird dargestellt, welche Auswirkungen sich durch die geänderte Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen und Gebäudereinigungsleistungen für Bauunternehmen, Generalunternehmer, Bauträger und auch Vermieter oder Makler ergeben. Bestehen bei Ihnen im Einzelfall Fragen oder Beratungsbedarf zu den Änderungen, wenden Sie sich bitte an uns: Rechtsanwalt/Steuerberater Andreas Kunath (SBC Steuerberater Rechtsanwälte, Büro Darmstadt, 06151/ oder

2 A. Gesetzliche Regelung Gemäß 13b Abs. 5 UStG schuldet der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer, wenn die an ihn erbrachte Leistung entweder - eine Werklieferung oder sonstige Leistung ist, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dient (Bauleistung), oder - eine sonstige Leistung ist, die der Reinigung von Gebäuden und Gebäudeteilen dient (Gebäudereinigungsleistung) und der Leistungsempfänger selbst Unternehmer ist, der seinerseits eine Bauleistung oder Gebäudereinigungsleistung erbringt. Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers besteht auch, wenn die Leistungen für den nichtunternehmerischen Bereich des Leistungsempfängers erbracht werden. Diese grundsätzliche gesetzliche Regelung insbesondere die Voraussetzung, dass der Leistungsempfänger seinerseits entsprechende Leistungen erbringen muss bedarf der Auslegung durch die Gerichte sowie der Finanzverwaltung (siehe im Folgenden unter B. und C.). Werklieferungen im vorstehenden Sinne sind Lieferungen, bei denen der leistende Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung übernommen hat und die hierbei verwendeten Stoffe selbst beschafft (und es sich dabei nicht nur um Nebensachen handelt). Bauleistungen im vorstehenden Sinne sind alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Dazu zählen neben den Arbeiten des Bauhauptgewerbes auch sog. Vorbereitungsleistungen zur Einrichtung der Baustelle sowie die Leistungen der Gerüstbauer. Nicht zu den Bauleistungen zählen reine Materiallieferung, das Zurverfügungstellen von Baugeräten, die Entsorgung von Bauschutt sowie die planerischen Leistungen der Architekten und Bauingenieure. Reparatur- und Wartungsarbeiten zählen nur dann zu den Bauleistungen, wenn die Netto- Vergütung mehr als EUR 500 beträgt und bei diesen Arbeiten Teile verändert, bearbeitet und ausgetauscht werden Zu den Gebäudereinigungsleistungen zählen alle pflegenden und schützenden Behandlung von Gebäuden und Gebäudeteilen, Fenster-, Hausfassaden- und die Bauendreinigung, Reinigung haustechnischer Anlagen und die Hausmeisterdienste und Objektbetreuung, wenn sie auch Gebäudereinigungsleistungen beinhalten. Nicht zu den Reinigungsleistungen gehören insbesondere die Schornsteinreinigung, die Schädlingsbekämpfung, der Winterdienst sowie die Reinigung von Inventar.

3 B. Bisherige Verwaltungsauffassung (bis einschließlich ) Nach bisheriger Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung war für die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers maßgeblich, dass er bei Gesamtbetrachtung seiner gesamten unternehmerischen Betätigung selbst nachhaltig Bauleistungen bzw. Gebäudereinigungsleistungen ausführt oder ausgeführt hat. Dies war nach bisheriger Verwaltungsauffassung dann der Fall, wenn die steuerbaren und nichtsteuerbaren Vorjahres-Weltumsätze des Unternehmers zu mehr als 10 % aus Bauleistungen- bzw. Gebäudereinigungsleistungen bestanden. Hat der Unternehmer zunächst keine Bauleistungen bzw. Gebäudereinigungsleistungen erbracht, beabsichtigt aber deren Erbringung, so war er dennoch als Bauleistungen bzw. Gebäudereinigungsleistungen erbringender Unternehmer anzusehen, wenn er nach außen erkennbar mit ersten Handlungen zur Erbringung solcher Leistungen begonnen hatte und diese die 10 %-Grenze voraussichtlich überschreiten werden. Daneben war bisher davon auszugehen, dass der Leistungsempfänger nachhaltig Bauleistungen erbringt, wenn er dem leistenden Unternehmer eine im Zeitpunkt der Ausführung gültige Freistellungsbescheinigung gemäß 48b EStG vorgelegt hat. Bei Vorlage einer gültigen Freistellungsbescheinigung nach 48b EStG konnte der leistende Unternehmer also auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers vertrauen. Für Bauträger galt darüber hinaus bisher die Regelung, dass sie selbst Bauleistungen erbringen, wenn die mit dem Kunden geschlossenen Verträge zu einem Zeitpunkt geschlossen wurden, in dem der Kunde noch Einfluss auf die Bauausführung und Baugestaltung nehmen konnte (was regelmäßig der Fall war). Bei Leistungen der Gebäudereinigern konnte der leistende Unternehmer auf die eigene Erbringung von Gebäudereinigungsleistungen des Leistungsempfängers (und damit auf dessen Steuerschuldnerschaft gemäß 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 in Verbindung mit Absatz 5 Satz 5 UStG ) vertrauen, wenn dieser dem leistenden Unternehmer einen im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültigen Nachweis gem. Vordruckmuster USt 1 TG vorgelegt hatte. Vorgenannte Verwaltungsauffassung musste im Anschluss an ein richtungsweisendes Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 22. August 2013 an die Rechtsprechung angepasst werden.

4 C. Neue Rechtsprechung und geänderte Verwaltungsauffassung (ab ) Nach der Rechtsprechung des BFH und der geänderten Verwaltungsauffassung kommt es für die Beurteilung, ob der Leistungsempfänger seinerseits selbst Bauleistungen bzw. Gebäudereinigungsleistungen ausgeführt, künftig darauf an, ob der Leistungsempfänger die an ihn erbrachte bauwerksbezogene Werklieferung oder sonstige Leistung (Bauleistung bzw. Gebäudereinigungsleistung) selbst zur Erbringung einer derartigen Werklieferung oder sonstige Leistung unmittelbar einsetzt. Es ist also die Verwendung der einzelnen Werklieferung oder sonstige Leistung (Bauleistung oder Gebäudereinigungsleistung) im Detail zu betrachten und nicht wie bisher die Gesamtleistung des Leistungsempfängers. Es ist künftig erforderlich, dass die erbrachte Werklieferung oder sonstige Leistung (Bauleistung bzw. Gebäudereinigungsleistung) mit der vom Leistungsempfänger erbrachten eigenen Leistung in unmittelbarem Zusammenhang steht. Dies stellt an den leistenden Unternehmer natürlich erhöhte Aufklärungsanforderungen, wofür der Leistungsempfänger die Werklieferung/sonstige Leistung tatsächlich verwendet. Denn nur bei unmittelbarem Zusammenhang geht die Umsatzsteuerschuld auch tatsächlich auf den Leistungsempfänger über. Grundsätzlich steht dem leistenden Unternehmer frei, in welcher Form er den Nachweis des unmittelbaren Zusammenhangs erbringt. Er kann sich hierfür aller geeigneten Belege oder Nachweise bedienen aus denen sich der unmittelbare Zusammenhang der Leistungen ergibt. Die bisher als Nachweis anerkannten Bescheinigungen (z.b. Freistellungsbescheinigung gemäß 48b EStG) gelten künftig lediglich als Indiz für eine eigene Leistungserbringung des Leistungsempfängers; uneingeschränkt vertrauen kann der Leistungserbringer darauf nicht mehr. Bei Leistungen der Gebäudereinigern kann der leistende Unternehmer aber weiterhin auf die eigene Erbringung von Gebäudereinigungsleistungen des Leistungsempfängers (und damit auf dessen Steuerschuldnerschaft gemäß 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 in Verbindung mit Absatz 5 Satz 5 UStG ) vertrauen, wenn dieser dem leistenden Unternehmer einen im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültigen Nachweis gem. Vordruckmuster USt 1 TG vorgelegt hat. Dies gilt allerdings nicht, wenn der leistende Unternehmer weiß, dass die vorgenannte Bescheinigung falsch ist oder weiß, dass der Leistungsempfänger die an ihn erbrachte Reinigungsleistung nicht unmittelbar zur Ausführung einer eigenen Gebäudereinigungsleistung verwendet. Gemäß Rechtsprechung des BFH gilt künftig insbesondere bei Bauträgern, dass diese im Rahmen ihrer Bauträgertätigkeit keine Bauleistungen bzw. bauwerksbezogene Werklieferungen mehr erbringen. Laut BFH erbringt der Bauträger (umsatzsteuerfreie) Grundstückslieferungen (Bau auf eigenem Grundstück) und zwar unabhängig davon, ob die Verträge mit den Kunden zu einem Zeitpunkt geschlossen werden, in dem der Kunde noch wesentlichen Einfluss auf die Bauausführung und Baugestaltung nehmen konnte (Abkehr von der bisherigen Verwaltungspraxis).

5 Damit scheidet für alle bauwerksbezogene Werklieferungen und sonstige Leistungen an Bauträger (im Zuge des Bauträgergeschäftes ab dem ) die Umkehr der Steuerschuldnerschaft aus. Tritt der Bauträger in anderen Fällen aber auch als Generalunternehmer auf (Bau/Werklieferung auf fremdem Grund und Boden des Kunden), so bleibt es bei der Umkehr der Steuerschuldnerschaft, sofern der Generalunternehmer die an ihn erbrachten Leistungen zur Ausführung seiner Werklieferung an den Kunden verwendet. Aber auch Vermieter oder Makler können von der Änderung betroffen sein und zwar immer dann, wenn sie selbst Bauleistungen und/oder Gebäudereinigungsleistungen empfangen und diese im Rahmen ihrer Tätigkeit an ihre Kunden durchreichen. Einen kurzen Einblick in die Änderungen sollen die folgenden (nicht abschließenden) Beispiele vermitteln: Fall 1 Sanitärunternehmer A wird vom Bauträger B beauftragt, in ein Gebäude mit 4 Eigentumswohnungen eine Zentralheizung, die A zu beschaffen hat, einzubauen. B wird die Wohnungen nach Fertigstellung an Privatpersonen veräußern. A erbringt an den B eine gebäudebezogene Werklieferung. Da allerdings B diese Werklieferung des A als Bauträger für (derzeit noch) sein eigenes Gebäude/Grundstück verwendet und nicht unmittelbar an seine Kunden weitergibt, liegt keine Umkehr der Steuerschuldnerschaft gemäß 13b UStG vor. Laut BFH erbringt B eine Grundstückslieferung an seine Kunden und keine Werklieferung. Schuldner der Umsatzsteuer bleibt A, der seine Rechnung an den B mit Umsatzsteuer ausstellen muss (Abkehr von der bisherigen Fall 2 Sanitärunternehmer A wird vom B beauftragt, in den Neubau der Familie C eine Zentralheizung, die A zu beschaffen hat, einzubauen. B agiert als Generalunternehmer für die Familie C beim der Errichtung des Neubaus. A erbringt an den B eine gebäudebezogene Werklieferung. Da B diese Werklieferung des A als Generalunternehmer für das Gebäude/Grundstück der Familie C verwendet, B diese Werklieferung also direkt an die Familie C weitergibt, liegt eine Umkehr der Steuerschuldnerschaft gemäß 13b UStG vor. Schuldner der Umsatzsteuer aus der Werklieferung des A an B ist der B ( 13b Abs. 5 Satz 2 i.v.m. Absatz 2 Nr. 4 Satz 1 UStG). A hat die Rechnung an den B ohne Umsatzsteuer auszustellen, aber mit dem Hinweis auf die Umkehr der Steuerschuldnerschaft. A muss in seinen Unterlagen einen Nachweis aufbewahren, dass der B die an ihn erbrachte Werklieferung unmittelbar an die Familie C durchleitet.

6 Fall 3 Malermeister A wird von Bauunternehmer B beauftragt, die Räume im eigenen Bürogebäude des B neu anzulegen. A erbringt an B eine Bauleistung, die jedoch nicht zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft gemäß 13b UStG führt. B verwendet die an ihn erbrachte Bauleistung seinerseits nicht unmittelbar zur Erbringung einer eigenen Bauleistung (sondern für eigene unternehmerische Zwecke). Schuldner der Umsatzsteuer bleibt A, der seine Rechnung an den B mit Umsatzsteuer ausstellen muss (Abkehr von der bisherigen Fall 4 Malermeister A wird von Bauunternehmer B beauftragt, die Räume im privaten Wohnhaus des B neu anzulegen. A erbringt an B eine Bauleistung, die jedoch nicht wie bisher zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft gemäß 13b UStG führt. B verwendet die an ihn erbrachte Bauleistung seinerseits nicht zur Erbringung einer Bauleistung (sondern für eigene private Zwecke). Schuldner der Umsatzsteuer bleibt A, der seine Rechnung an den B mit Umsatzsteuer ausstellen muss (Abkehr von der bisherigen

7 Fall 5 B ist Vermieter einer Wohnung. Der Mietvertrag des C enthält eine Klausel, wonach der C für laufende Schönheitsreparaturen sowie die Instandsetzung und Instandhaltung des Mietgegenstandes selbst verantwortlich ist und diese auf seine Kosten auszuführen hat. B beauftragt der Sanitärunternehmer A, der im Mietshaus des B diverse Reparaturen ausführt, gleich auch in der Wohnung des C die defekte Gastherme zu reparieren. A berechnet seine Leistung zur Reparatur der Therme in der Wohnung des C auftragsgemäß an B, der seinerseits die Reparatur der Therme an den A weiterberechnet. A erbringt eine Bauleistung an den B, der diese unmittelbar zur Ausführung eigener Bauleistungen an den C verwendet (B hat gegenüber dem C eine diesem obliegende Pflicht erfüllt). Die Bauleistung des A gegenüber dem B stellt eine Leistung im Sinne von 13b Abs. 5 Satz 2 i.v.m. Absatz 2 Nr. 4 Satz 1 UStG dar und führt zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft. Der Vermieter B wird damit plötzlich zum Schuldner der Umsatzsteuer aus der Leistung des A. A hat die Rechnung an den B ohne Umsatzsteuer auszustellen, aber mit dem Hinweis auf die Umkehr der Steuerschuldnerschaft (Abkehr von der bisherigen Fall 6 Makler B soll für das Haus des C einen Käufer suchen. Um den Allgemeinzustand des Haus vor Verkauf zu verbessern, lässt B das Haus des C von der Reinigungsfirma A komplett reinigen. A rechnet die Leistung an seinen Auftraggeber B ab, der die Reinigung seinerseits im Zuge der Gesamtabrechnung an den C mit abrechnet. A erbringt an B eine Gebäudereinigungsleistung. Da B diese Leistung an seinen Kunden C unmittelbar weitergibt, liegt in der Reinigungsleistung des A an B eine Leistung im Sinne von 13b Abs. 5 Satz 5 i.v.m. Absatz 2 Nr. 8 Satz 1 UStG vor. Makler B wird damit plötzlich zum Schuldner der Umsatzsteuer aus der Leistung des A. A hat die Rechnung an den B ohne Umsatzsteuer auszustellen, aber mit dem Hinweis auf die Umkehr der Steuerschuldnerschaft (Abkehr von der bisherigen Fall 7 Reinigungsunternehmen A wird vom Reinigungsunternehmen B beauftragt, die Räume im eigenen Bürogebäude von B zu reinigen. A erbringt an B eine Gebäudereinigungsleistung, die jedoch nicht zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft gemäß 13b UStG führt. B verwendet die an ihn erbrachte Gebäudereinigungsleistung seinerseits nicht unmittelbar zur Erbringung einer eigenen Gebäudereinigungsleistung (sondern für eigene unternehmerische Zwecke). Schuldner der Umsatzsteuer bleibt A, der seine Rechnung an den B mit Umsatzsteuer ausstellen muss (Abkehr von der bisherigen