Kapitalanlage und Steuern Themenbrief 16/2013 Wichtige Erlasse der Finanzverwaltung

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1 Kapitalanlage und Steuern Themenbrief 16/2013 Wichtige Erlasse der Finanzverwaltung für die private Geldanlage Teil 1 Inhaltsverzeichnis 1. Einführung Abgeltungsteuer Prämien wertlos gewordener Optionen als Werbungskosten beim Termingeschäft Aufbewahrung von Unterlagen durch Anleger Auszahlungen durch den Insolvenzplan der Lehman Brothers Neue Datensatzbeschreibung für die Meldung freigestellten Kapitalerträge Kopien von NV-Bescheinigungen Weitere Einzelfragen zur Abgeltungsteuer - Ergänzung des Anwendungserlasses Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen bei schädlicher Darlehenspolice Umgang mit dem Freistellungsauftrag Bemessung der Kapitalertragsteuer bei Kursdifferenzpapieren ab Depotübertrag ohne Gläubigerwechsel... 6 Depotübertrag mit Gläubigerwechsel... 6 Bedeutung der Ersatzbemessungsgrundlage für die abgeltende Wirkung des Kapitalertragsteuerabzugs Besteuerung der Aktionäre der Hapimag Berücksichtigung von gezahlten Stückzinsen bei Ehegatten... 8

2 axis-themenbrief Kapitalanlage und Steuern Abstandnahme vom Steuerabzug vom Kapitalertrag bei Personengesellschaften Steuerbescheinigungen durch inländische Zweigstellen ausländischer Banken Steuerliche Behandlung des Umtausches von Griechenland-Anleihen... 9 Grundsatzschreiben... 9 Tauschangebot der Republik Griechenland für bestimmte griechische Staatsanleihen Auswirkung des Euro-Gipfels vom auf die Bilanz Steuerabzug vom Kapitalertrag bei Unterstützungskassen Zinsanteil bei unverzinslichen Kapitalforderungen Behandlung von Renten- und Lebensversicherungen gegen finanzierten Einmalbetrag Geänderter Kapitalertragsteuerabzug bei Dividenden Steuerbescheinigung für beschränkt Steuerpflichtige Umfangreicher BMF-Anwendungserlass

3 1. Einführung Bei der Besteuerung der Kapitalerträge nach 20, 23 oder 32d EStG sowie dem InvStG gelingt in einer Reihe von Fällen nicht immer sofort der Durchblick. Ähnlich sieht es bei der Behandlung nach der AO und nach dem ErbStG aus. Das liegt vor allem an der Vielzahl von verschiedenen Produkten. Hinzu kommen noch die Sonderbestimmungen zu geschlossenen Fonds, Quellen- oder Kapitalertragsteuer und die Behandlung von Investmentfonds. Dazu kommen die neuen Regeln der Abgeltungsteuer. Nachfolgend im Überblick aktuelle Schreiben von BMF, FinMin der Länder, OFD sowie LfSt, die im Wesentlichen seit Neujahr 2010 bis heute zu Themen rund um die steuerliche Behandlung der Geldanlage ergangen sind. Die bieten zu den entsprechenden Themenbereichen zumindest oft den Einstieg in die Problematik und verweisen auf wichtige Urteile. Dabei sind zunehmend auch schon viele Verfügungen enthalten, die sich - neben dem umfangreichen und aktualisierten Anwendungserlass - mit der Abgeltungsteuer beschäftigen. Die Auflistung ist thematisch unterteilt und gibt die jeweilige Materie des Schreibens in einem kurzen Tenor wider. Aufgrund des Umfangs dieser Zusammenstellung ist der Gesamtbeitrag in mehrere Teile aufgegliedert. 2. Abgeltungsteuer 2.1. Prämien wertlos gewordener Optionen als Werbungskosten beim Termingeschäft In dem Urteil vom 26. September 2012 (IX R 50/09) hat der BFH entschieden, dass das Recht auf einen Differenzausgleich, Geldbetrag oder Vorteil auch dann i. S. von 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.f. beendet wird, wenn ein durch das Basisgeschäft indizierter negativer Differenzausgleich durch Nichtausüben der (wertlosen) Forderung aus dem Termingeschäft vermieden wird. Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder findet das Urteil keine Anwendung auf Fälle des 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3a EStG unter Geltung der Abgeltungsteuer. Zudem sind die Grundsätze des BFH-Beschlusses vom , IX B 154/10, BStBl II S. 454 zu den Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Erwerb eines Knock-Out-Zertifikats weiterhin für die Fälle des 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.f. anwendbar (BMF , IV C 1 - S 2256/07/10005 :013). Dieser Erlass übersieht, dass dasjenige, das nach früherem Recht in diesen Fällen Werbungskosten war, heute zu den abzugsfähigen Aufwendungen nach 20 Abs. 4 Satz 1 EStG zählt. Damit findet die gewandelte Rechtsprechung des BFH auch im neuen Recht (ab 2009) Anwendung. Nicht zuletzt ist dies auch eine Konsequenz verschiedener Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts zum Bereich der Veräußerungsgeschäfte Aufbewahrung von Unterlagen durch Anleger Kapitalerträge, die nach 32d Abs. 1 EStG mit einem besonderen Steuersatz besteuert wurden und der abgeltenden Wirkung nach 43 Abs. 5 EStG unterlegen haben, dürfen zur Ermittlung der Summe der positiven Überschusseinkünfte nach 147a AO nicht einbezogen werden und damit zusammenhängende Aufzeichnungen und Unterlagen über Einnahmen und Werbungskosten sind nach 147a AO nicht aufbewahrungspflichtig (BMF , IV A 3 - S 0062/08/ , AEAO zu 147a AO). Hinweis: Diese Anweisung zu den Ordnungsvorschriften für die Aufbewahrung von Unterlagen bedeutet, dass Anleger nicht alleine nur anlässlich der Höhe ihrer privaten Kapitaleinnahmen ihre Bankbelege sechs Jahre lang aufbewahren müssen und nicht automatisch der Außenprüfung unterliegen, nur weil sie mit ihren Gewinnen, Dividenden und Zinsen jährlich über private Überschusseinkünfte erzielen Auszahlungen durch den Insolvenzplan der Lehman Brothers Zahlungen auf Grundlage des Insolvenzplans der Lehman Brothers stellen in ihrer Eigenschaft als Teilrückzahlungskomponente ein Veräußerungsgeschäft i. S. des 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG dar, wenn sie niedriger als der Nennwert der Forderung sind (OFD Rheinland , Kurzinfo ESt Nr. 006/2013). Der Veräußerungsgewinn beträgt 0 ; der nicht zurückgezahlte Teil des Nennwertes ist als schlichter Forderungsausfall zu würdigen (BMF , IV C 1 - S 2252/10/10013, BStBl. I 2012 S. 953 Rdn. 60 ff.). Werden Lehman-Zertifikate zu einem symbolischen Preis verkauft und deckt dieser nicht die entstandenen Transaktionskosten, so liegt keine Veräußerung i. S. des 20 Abs. 2 Satz 2 EStG vor; die dadurch entstehenden Verluste sind nicht anzuerkennen (Rdn. 59). Beispiel: Der Nennwert des Lehman-Zertifikats beträgt Auf Grundlage des Insolvenzplans wurden dem Stpfl. 20% des Nennwertes (200 ) zurückgezahlt. Lösung: Hinsichtlich der Teilrückzahlung i. H. von 20% des Nennwertes liegt ein Veräußerungsgeschäft i. S. des 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG vor. Der Veräußerungsgewinn beträgt 0 (Rückzahlung i. H. von 200 abzgl. anteiliger Anschaffungskosten i. H. von 200 ). Der nicht zurückgezahlte Teil des Nennwertes i. H. von 800 (80%) ist als schlichter Forderungsausfall zu werten und einkommensteuerrechtlich unbeachtlich

4 2.4. Neue Datensatzbeschreibung für die Meldung freigestellten Kapitalerträge Das BZSt hat die neue Datensatzbeschreibung für Meldungen der tatsächlich freigestellten Kapitalerträge nach 45d Abs. 1 EStG zur Verfügung gestellt. Diese Datensatzbeschreibung ist erst für Meldungen ab dem gültig. Die Datensatzbeschreibung erläutert den Aufbau der zu übermittelnden Daten, wenn per ELMA5 oder ElsterFT die Daten gemäß 45d Abs. 1 EStG übermittelt werden sollen. Datensatzbeschreibung erläutert den Aufbau der zu übermittelnden Daten, wenn MB-Kassetten per Magnetbandkassette übermittelt wird. Datensatzbeschreibung ElsterFT erläutert den Aufbau der zu übermittelnden Daten wenn per ElsterFT übermittelt wird. ElsterFT veranschaulicht die Installation der Software und die Übermittlung der Daten über ElsterFT erläutert den Aufbau der zu übermittelnden Daten Kopien von NV-Bescheinigungen Das BMF-Schreiben zu den Einzelfragen zur Abgeltungsteuer lässt in Rz. 256 neben dem Original einer NV-Bescheinigung auch die Verwendung einer Kopie zu. Voraussetzung ist, dass ein Mitarbeiter des zum Steuerabzug Verpflichteten auf der Kopie vermerkt, dass das Original der NV-Bescheinigung vorgelegen hat. Nach Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder bestehen keine Bedenken, dass in Fällen, in denen ein Mitarbeiter eines anderen Kreditinstitutes für das zum Steuerabzug verpflichtete Institut tätig wird (sog. Verbundunternehmen), auf der Kopie vermerkt wird, dass das Original der NV-Bescheinigung vorgelegen hat (OFD Magdeburg , S St 214 V) Weitere Einzelfragen zur Abgeltungsteuer - Ergänzung des Anwendungserlasses Das 120-seitige neue BMF-Schreiben vom (IV C 1 - S 2252/10/10013, BStBl 2012 I S. 953) regelt weitere Einzelfragen zur Abgeltungsteuer, passt die aktuelle Rechtsentwicklung an und dient der Ergänzung des BMF-Schreibens vom (IV C 1 - S 2252/08/10004, BStBl 2010 I S. 94) unter Berücksichtigung der Änderungen durch das BMF- Schreiben vom (IV C 1 - S 2252/10/10010, BStBl I S. 1305). Geändert wurde insbesondere: Veräußerungserlös der hingegebenen Wertpapiere Anschaffungskosten der erlangten Wertpapiere Vermögensverwaltende Personengesellschaften ( 20 Abs. 2 Satz 3 EStG Eintritt eines Gesellschafters Aktien- und Reverse-Split Transaktionskostenpauschale - all-in-fee Anteilstausch Verluste Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen ( 32d EStG) Ausnahme auf Antrag bei GmbH-Ausschüttungen ( 32d Abs.2 Nr. 3 EStG) Günstigerprüfung Übertragungen zur Begründung eines Treuhandverhältnisses Unentgeltliche Depotüberträge ( 43 Abs. 1 Satz 5 und 6 EStG) Einbehalt der Kapitalertragsteuer bei ausländischen Versicherungsunternehmen Anrechnung ausländischer Quellensteuer, ausländischer Steuern in Nicht-DBA-Fällen, in DBA-Fällen, fiktiver Quellensteuer im Steuerabzugsverfahren Korrekturen beim Kapitalertragsteuerabzug Korrektur ausländischer Quellensteuer Freistellungsauftrag NV-Bescheinigung bei steuerbefreiten Körperschaften Erstattung der Kapitalertragsteuer in besonderen Fällen Erstattung bei juristischer Person des öffentlichen Rechts aus Treuhandkonten Kapitalertragsteuerabzug bei beschränkter Steuerpflicht Aktualisierung der amtlichen Muster in Anlage 1 und 2 Für die Anwendung der Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne sind die Grundsätze dieses neuen Schreibens auf alle offenen Fälle anzuwenden. Das sind Kapitalerträge, die nach 2008 zufließen und der Erlass ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2009 anzuwenden. Es wird jedoch nicht beanstandet, wenn die Grundsätze für die Erhebung der Kapitalertragsteuer erst zum 1. April - 4 -

5 2013 angewendet werden. Dann bleibt es im Übrigen beim Schreiben in der Fassung vom 16. November 2010 (BStBl I S. 1305) Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen bei schädlicher Darlehenspolice Wird eine vor 2005 abgeschlossene Lebensversicherung steuerschädlich i.s.d. 10 Abs. 1 Nr. 2b bb, cc und dd EStG eingesetzt - zur Tilgung oder Sicherung von Darlehen, deren Finanzierungskosten Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind - gehören die außerrechnungsmäßigen und rechnungsmäßigen Zinsen aus den in den Beiträgen enthaltenen Sparanteilen zu den Einkünften aus Kapitalvermögen nach 20 Abs. 1 Nr. 6, 52 Abs. 36 Satz 5 EStG. In diesen Fällen muss das Versicherungsunternehmen bei Verrechnung oder Auszahlung von Zinsen (z.b. bei Fälligkeit der Versicherung) Kapitalertragsteuer einbehalten ( 43 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Nach 29 EStDV haben Sicherungsnehmer, Versicherungsunternehmen und - nehmer dem für die Einkommensbesteuerung des Versicherungsnehmers örtlich zuständigen Finanzamt unverzüglich die Fälle anzuzeigen, in denen Ansprüche aus Versicherungsverträgen für Darlehen eingesetzt werden (BMF , IV A 3 - S 0361/12/10001 BStBl 2012 I S. 686). Das ab dem Veranlagungszeitraum 2005 geltende Schreiben ersetzt das BMF- Schreiben vom , IV A 4 - S /95 und beinhaltet folgende Sachverhalte nach 9 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (zu 180 Abs. 2 AO): Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht der Zinsen Regelungsinhalt des Feststellungsbescheids Gesonderte Feststellung bei steuerunschädlicher Verwendung Änderung der Verwendung nach zunächst steuerunschädlicher Verwendung Über- bzw. Unterschreitung des Drei-Jahres-Zeitraums nach 10 Abs. 2 Satz 2. c EStG Örtliche Zuständigkeit Die Steuerpflicht der außerrechnungsmäßigen und rechnungsmäßigen Zinsen aus den in den Versicherungsbeiträgen enthaltenen Sparanteilen sind gesondert festzustellen. Der Feststellungsbescheid ergeht gegenüber dem Versicherungsnehmer als Steuerschuldner und außerdem ergeht eine Mitteilung über die Verpflichtung zur Einbehaltung und Abführung von Kapitalertragsteuer. Mit Eintritt der Unanfechtbarkeit des Feststellungsbescheids ist die Entscheidung über die Steuerpflicht der Zinserträge für die Versicherten, das Versicherungsunternehmen und die Finanzbehörden verbindlich. Dies gilt sowohl für die Einbehaltung und Abführung der Kapitalertragsteuer als auch für die spätere Festsetzung der Einkommensteuer und Korrektur des Feststellungsbescheides, diese ist nur nach Maßgabe der 129, 164, 165, AO zulässig Umgang mit dem Freistellungsauftrag Nach 44a Abs. 1 EStG kann bei Kapitalerträgen i. S. d. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, 4, 6, 7 und 8 bis 12 sowie Satz 2 EStG, die einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Gläubiger zufließen, eine Abstandnahme vom Steuerabzug durch Vorlage eines Freistellungsauftrags des Gläubigers der Kapitalerträge ( 44a Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. Abs. 2 Nr. 1 EStG) erreicht werden. Die OFD Frankfurt ( , S 2400 A St 54) erläutert sehr ausführlich den Umgang zu folgenden Themen: Freistellungsvolumen NV-Bescheinigungen und Freistellungsauftrag Unvollständiger Freistellungsauftrag Freistellungsauftrag bei Ehegatten Geltungsdauer des Freistellungsauftrags Beendigung eines Freistellungsauftrages Vordruck Vertretung bei der Erteilung von Freistellungsaufträgen Erteilung von Freistellungsaufträgen per Telefax 2.9. Bemessung der Kapitalertragsteuer bei Kursdifferenzpapieren ab 2009 Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer in Veräußerungs- oder Einlösungsfällen ( 20 Abs. 2 EStG) ist die Differenz zwischen dem Veräußerungspreis und den Anschaffungskosten. Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, sind mindernd zu berücksichtigen. Hierunter fallen die Veräußerungskosten oder in den Fällen der Ausübung von Verkaufsoptionen die durch den Optionsnehmer bereits geleisteten Optionsprämien, 20 Abs. 4 EStG. Ein Abzug weiterer Beträge ist gemäß 20 Abs. 9 Satz 1 EStG nicht möglich. Für Wertpapiere und Kapitalforderungen in fremden Währungen werden Währungsgewinne oder -verluste ab dem VZ 2009 berücksichtigt, denn nach 43a Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit 20 Abs. 4 Satz 1 EStG gilt, dass bei nicht in Euro getätigten Geschäften die Einnahmen und etwaigen Aufwendungen im Zusammenhang mit der Veräußerung im Zeitpunkt der Veräußerung und die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Anschaffung in Euro umzurechnen sind. Somit werden auch Währungs

6 ergebnisse mit in die Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer einbezogen und unterliegen damit auch der Abgeltungsteuer (OFD Frankfurt v S 2406 A 1 St 54). Depotübertrag ohne Gläubigerwechsel Bei einem Depotübertrag ohne Gläubigerwechsel mangelt es eindeutig an einer Veräußerung. Deshalb kommt es bei der die Wirtschaftsgüter im Sinne des 20 Abs. 2 EStG abgebenden Stelle (abgebende Depotbank) zu keinem Einbehalt der Kapitalertragsteuer. Die Kapitalertragsteuer entsteht erst bei einer späteren Einlösung oder Veräußerung (oder einem späteren entgeltlichen Depotübertrag) durch den Steuerpflichtigen. Für den Einbehalt der Kapitalertragsteuer im Veräußerungszeitpunkt ist dann die übernehmende Stelle (neue Depotbank) zuständig. Bei einem Depotübergang innerhalb Deutschlands hat die abgebende Depotbank gemäß 43a Abs. 2 Satz 3 EStG der neuen Depotbank im Inland die Anschaffungsdaten der entsprechenden Wirtschaftsgüter im Sinne des 20 Abs. 2 EStG zu übermitteln, damit diese dann bei einer späteren Veräußerung die Bemessungsgrundlage für den Kapitalertragsteuerabzug zutreffend ermitteln kann. Zu einem grenzüberschreitenden Depotübertrag ins Ausland enthält 43a EStG keine Regelungen. Grundsätzlich gilt, dass eine neue ausländische Depotbank nicht zum Einbehalt der deutschen Kapitalertragsteuer verpflichtet ist und wenn es in diesem Staat keine vergleichbaren Regelungen gibt, auch keine Kapitalertragsteuer einzubehalten ist. Sofern der Steuerpflichtige jedoch in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist, sind diese Kapitalerträge im Rahmen der Veranlagung zu erklären, 32d Abs. 3 EStG. Diese Erträge unterliegen dem besonderen Steuersatz von 25 %. Wird das Depot allerdings von einer ausländischen Bank an eine deutsche Bank übertragen, ist der Nachweis der tatsächlichen Anschaffungsdaten bei einem Übertrag aus einem anderen Staat, der in 43a Abs. 2 Satz 5 EStG (beispielsweise Mitgliedsstaat der Europäischen Gemeinschaft oder anderen Vertragsstaat des EWR -Abkommens) aufgeführt ist, möglich. Für einen solchen Nachweis sieht 43a Abs. 2 Satz 5 EStG eine Bescheinigung des ausländischen Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstituts vor, die der Steuerpflichtige bei der neuen Depotbank einreichen kann. Bei einem Depotübertrag aus einem nicht in 43a Abs. 2 Satz 5 EStG aufgeführten Staat ist ein solcher Nachweis nicht zulässig, so dass hier die Ersatzbemessungsgrundlage zur Anwendung kommt. Die Ersatzbemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer beträgt gemäß 43a Abs. 2 Satz 7 EStG 30 % der Einnahmen aus der Veräußerung oder Einlösung der Wirtschaftsgüter im Sinne des 20 Abs. 2 EStG. Depotübertrag mit Gläubigerwechsel Die Übertragung von Wirtschaftsgütern im Sinne des 20 Abs. 2 EStG von dem Depot eines Steuerpflichtigen in das Depot eines anderen Steuerpflichtigen gilt grundsätzlich als Veräußerung im Sinne des 43 Abs. 1 Satz 4 EStG. Daher hat die übertragende Depotbank den Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen. Gemäß 43a Abs. 2 Satz 8 EStG gilt der Börsenpreis zum Zeitpunkt der Übertragung zuzüglich Stückzinsen als Einnahmen aus der Veräußerung. Dabei ist gemäß 43a Abs. 2 Satz 9 EStG der niedrigste am Vortag der Übertragung im regulierten Markt notierte Kurs anzusetzen. Sollte ein Börsenpreis nicht vorliegen, so sieht 43a Abs. 2 Satz 10 EStG eine Ersatzbemessungsgrundlage vor. Hiernach gelten 30 % der Anschaffungskosten der Wirtschaftsgüter als Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer. Bei einer späteren Einlösung oder Veräußerung der Wirtschaftsgüter im Sinne des 20 Abs. 2 EStG durch den neuen Gläubiger hat die übernehmende auszahlende Stelle (übernehmende Depotbank) ebenfalls einen Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen. Die Kapitalertragsteuer bemisst sich dabei, wie bereits dargestellt, nach 43a Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit 20 Abs. 4 Satz 1 EStG nach der Differenz zwischen Veräußerungspreis und Anschaffungskosten unter Berücksichtigung etwaiger Veräußerungskosten. Als Anschaffungskosten hat die Depotbank des neuen Gläubigers gemäß 43a Abs. 2 Satz 11 EStG den Börsenpreis zum Zeitpunkt der Einbuchung anzusetzen. Die gezahlten Stückzinsen haben bereits im Zeitpunkt der Anschaffung den allgemeinen Verlusttopf erhöht, 43a Abs. 3 EStG. Dabei ist gemäß 43a Abs. 2 Satz 12 der niedrigste am Vortag der Übertragung im amtlichen Handel notierte Kurs zu verwenden. Sollte ein Börsenpreis nicht vorliegen, sieht 43a Abs. 2 Satz 13 EStG wiederum eine Ersatzbemessungsgrundlage vor. Hiernach gelten bei der späteren Veräußerung durch den neuen Gläubiger 30 % der Einnahmen aus der Veräußerung oder der Einlösung der Wirtschaftsgüter als Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer. Der Steuerpflichtige, der das Depot überträgt, hat jedoch die Möglichkeit, seiner Bank anzuzeigen, dass der Depotübertrag unentgeltlich erfolgt. Dies führt dazu, dass der Depotübertrag nicht als Veräußerung behandelt mit. Es wird kein Veräußerungsgewinn oder -verlust realisiert. Ein Kapitalertragsteuerabzug findet zu diesem Zeitpunkt nicht statt

7 Allerdings hat auch in diesen Fällen die übertragende Depotbank der übernehmenden Depotbank die Anschaffungsdaten der übertragenen Wirtschaftsgüter im Sinne des 20 Abs. 2 EStG mitzuteilen, damit diese bei einer späteren Veräußerung die Bemessungsgrundlage (= Gewinn) zutreffend ermitteln kann. Weiterhin hat die übertragende Bank den unentgeltlichen Vorgang ihrem Betriebsstättenfinanzamt anzuzeigen, 43 Abs. 1 Satz 6 EStG. Die Meldung muss folgende Angaben enthalten: 1. Bezeichnung der auszahlenden Stelle, 2. das zuständige Betriebsstättenfinanzamt, 3. das übertragene Wirtschaftsgut, der Übertragungszeitpunkt, der Wert zum Übertragungszeitpunkt und die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts, 4. Name, Geburtsdatum, Anschrift und Identifikationsnummer des Übertragenden, 5. Name, Geburtsdatum, Anschrift und Identifikationsnummer des Empfängers sowie die Bezeichnung des Kreditinstituts, der Nummer des Depots, des Kontos oder des Schuldbuchkontos, 6. soweit bekannt, das persönliche Verhältnis (Verwandtschaftsverhältnis, Ehe, Lebenspartnerschaft) zwischen Übertragendem und Empfänger. Eine Meldung ist jedoch nicht erforderlich, wenn es sich um die Übertragung von Altbeständen handelt, die nicht der Abgeltungsteuer unterliegen. Bedeutung der Ersatzbemessungsgrundlage für die abgeltende Wirkung des Kapitalertragsteuerabzugs Ist die Ersatzbemessungsgrundlage höher als der tatsächliche Gewinn, entfaltet die einbehaltene Kapitalertragsteuer abgeltende Wirkung. Der Steuerpflichtige kann aber im Rahmen der Veranlagung einen Ausgleich herbeiführen, Rz. 182 in Verbindung mit Rz. 145 und 194 des BMF-Schreibens vom Hierzu hat er entsprechende Eintragungen in der Anlage KAP vorzunehmen und diese nachzuweisen. Die zu viel einbehaltene Kapitalertragsteuer wird dann im Rahmen der Veranlagung angerechnet und ggf. erstattet. Ist die Ersatzbemessungsgrundlage allerdings niedriger als der tatsächliche Gewinn, tritt die Abgeltungswirkung nur ein, soweit die Erträge tatsächlich dem Steuerabzug unterlegen haben. Für den darüber hinausgehenden Betrag besteht eine Veranlagungspflicht nach 32d Abs. 3 EStG. Keine Veranlagungspflicht besteht jedoch, wenn der nicht der Besteuerung zu Grunde gelegte Betrag pro Veranlagungszeitraum weniger als 500, beträgt und keine anderen Gründe für eine Veranlagungspflicht nach 32d Abs. 3 EStG vorliegen; Rz. 183 des BMF-Schreibens vom Besteuerung der Aktionäre der Hapimag Das Geschäftsmodell der Hapimag sieht den Verkauf eigener Aktien vor, wobei die Aktionäre keine Dividende erhalten. Vielmehr werden zeitlich befristet gültige Wohnberechtigungspunkte gutgeschrieben. Mit diesen Punkten haben die Aktionäre die Möglichkeit, die von der Hapimag bewirtschafteten Ferienanlagen Häuser oder Wohnungen unentgeltlich zu nutzen. Für die genutzte Wohnung müssen lediglich die anteiligen Nebenkosten gezahlt werden. Darüber hinaus fallen jährliche Verwaltungskostenbeiträge an. Nach der Rechtsprechung des BFH ( , I R 32/92, BStBl 1993 II S. 399) erzielt der Aktionär in diesen Fällen einen sonstigen Bezug aus Aktien i. S. des 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG. Der Zufluss eines derartigen sonstigen Bezugs liegt zum Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung einer Wohnung an den Aktionär vor. Er ist gemäß 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit dem üblichen Mittelpreis des Verbrauchsortes (= Vergleichsmiete) zu bewerten. Die Nutzung der Wohnung durch die Aktionäre selbst ist dem steuerlich nicht relevanten Bereich der privaten Lebensführung der Aktionäre zuzurechnen, so dass die im Zusammenhang mit der Wohnungsnutzung anfallenden Nebenkosten (z.b. Reisekosten) steuerlich nicht abziehbar sind. Die jährlichen Verwaltungskostenbeiträge des Aktionärs, die unabhängig von der Nutzung der Wohnung aufzubringen sind, stellen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen dar und konnten bis zum VZ 2008 steuermindernd geltend gemacht werden. Nach Einführung der Abgeltungsteuer zum ist ein Abzug tatsächlicher Werbungskosten grundsätzlich ausgeschlossen; Werbungskosten können bei der Ermittlung der Einkünfte lediglich in Höhe des Sparer-Pauschbetrages berücksichtigt werden ( 20 Abs. 9 EStG). Hapimag vertritt die Auffassung, dass die Nutzung der Ferienwohnungen eine verdeckte Gewinnausschüttung (vga) darstelle. Bei der Bewertung der vga seien jedoch die jährlichen Verwaltungskostenbeiträge und die geschuldeten Nebenkosten gegen zu rechnen und nur die darüber hinausgehenden Nutzungsvorteile als steuerpflichtiger Kapitalertrag anzusetzen. Im Ergebnis soll das ab 2009 geltende Werbungskostenabzugsverbot umgangen werden. Beim FG Münster ist unter 11 K 4508/11 E eine Klage zu der Frage anhängig, wie der Nutzungsvorteil aus der zeitlich vorübergehenden Nutzung nach Maßgabe eines Wohnungsberechtigungspunktesystems steuerrechtlich zu würdigen ist. In einem Gutachten der Hapimag AG kommen die Gutachter zu dem Ergebnis, dass der Nutzungswert je Wohnpunkt bei rund 2-7 -

8 bzw. ab 2010 bei 0,40 liege. Das Verfahren soll in Deutschland als Musterverfahren geführt werden. Nach der OFD Münster (akt. Kurzinfo ESt 9/2011 vom ) soll an der bisherigen Verwaltungsauffassung festgehalten werden, da das vorgelegte Gutachten weder der BFH-Rechtsprechung noch den Grundsätzen der Abgeltungsteuer entspreche. Die Rechtsgrundsätze des BFH-Urteils vom seien daher weiterhin anzuwenden. Es bestünden keine Bedenken, Einspruchsverfahren in gleich gelagerten Fällen nach 363 Abs. 2 Satz 1 AO ruhen zu lassen. Aussetzung der Vollziehung ist nicht zu gewähren Berücksichtigung von gezahlten Stückzinsen bei Ehegatten Gezahlte Stückzinsen werden ab dem VZ 2009 in den allgemeinen Verlusttopf eingestellt. Bei Ehegatten sind bis zu drei allgemeine Verlusttöpfe vorzuhalten (je ein Topf für Konten und Depots des Ehemannes, je ein Topf für Konten und Depots der Ehefrau, je ein Topf für Gemeinschaftskonten und -depots). Der gemeinsame Freistellungsauftrag gilt zwar für alle Konten und Depots, eine übergreifende Verlustverrechnung ist aber im VZ 2009 noch nicht möglich (OFD Frankfurt , S 2406 A 2 St 54, DB 2012 S. 1779). Das Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitut trägt am Jahresende bestehende Verlustüberhänge getrennt nach den drei Töpfen auf das nächste Jahr vor. Um für das abgelaufene Kalenderjahr eine übergreifende Verlustverrechnung zu erreichen, müssen die Ehegatten bis zum 15. Dezember des laufenden Jahres bei dem Kreditinstitut einen Antrag auf Ausstellung der Verlustbescheinigung ( 43a Absatz 3 Satz 4 und 5 EStG) stellen und die Zusammenveranlagung einschließlich der jeweiligen Kapitalerträge wählen ( 32d Absatz 4 EStG). Mit Wirkung ab dem Jahr 2010 haben die Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute im Rahmen des Steuerabzugsverfahrens eine übergreifende Verlustverrechnung über alle beim Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitut geführten Konten und Depots der Ehegatten (Einzelkonten und -depots; Gemeinschaftskonten und -depots) vorzunehmen, wenn die Ehegatten einen gemeinsamen Freistellungsauftrag erteilt haben, vgl. auch BMF-Schreiben vom zu Einzelfragen zur Abgeltungsteuer, Rz. 217 ff Abstandnahme vom Steuerabzug vom Kapitalertrag bei Personengesellschaften Aufgrund der Neuorganisation der Verbandssysteme der Gesetzlichen Krankenversicherung wurde der bestehende AOK- Bundesverband der Krankenkassen kraft Gesetzes zum in eine GbR umgewandelt. Um die Abstandnahme vom Steuerabzug auch für Personengesellschaften i. S. des 212 Abs. 1 SGB V zu ermöglichen, wurde durch das JStG 2010 vom der 44a Abs. 4a EStG neu in das Gesetz aufgenommen. In der Begründung zum JStG 2010 wurde ausgeführt, dass der vom Gesetzgeber angeordnete Formwechsel es nicht rechtfertige, die nicht steuerpflichtigen Sozialversicherungsträger oder deren steuerbefreite Landesverbände endgültig mit KapESt zu belasten. Die Steuerbefreiungen sollten vielmehr auch nach der Umwandlung weiter greifen. 44a Abs. 4a EStG ist erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem zufließen ( 52a Abs. 1 EStG). 44a Abs. 4a EStG ordnet aber lediglich die entsprechende Anwendung des 44a Abs. 4 EStG an. Damit ist der 44a Abs. 4a EStG nur für Kapitalerträge i. S. des 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, 6, 7 und 8-12 sowie Satz 2 EStG zu berücksichtigen. Um eine darüber hinausgehende Abstandnahmemöglichkeit zu gewährleisten, wurde 44a EStG durch das Beitreibungsrichtlinien-Umsetzungsgesetz vom um den Abs. 8a ergänzt. Danach ist 44a Abs. 8 EStG entsprechend auf Personengesellschaften i. S. des 212 Abs. 1 SGB V anzuwenden. 44a Abs. 8a EStG ist ebenfalls auf Kapitalerträge anzuwenden, die nach dem zufließen (OFD Magdeburg , S St 214) Steuerbescheinigungen durch inländische Zweigstellen ausländischer Banken Die OFD Frankfurt übersendet ein nach dem Stand vom erstelltes Verzeichnis der ausländischen Unternehmen, die derzeit in Deutschland Bankgeschäfte betreiben dürfen. Die inländischen Zweigstellen und -niederlassungen dieser Unternehmen sind nach 45a Abs. 3 Satz 1, 43 Abs. 1 Nr. 7b Satz 2 EStG zur Ausstellung von Steuerbescheinigungen über Kapitalertragsteuer berechtigt, soweit die in 20 Abs. 1 und 2 EStG bezeichnete Leistung für Rechnung der ausschüttenden Körperschaft von der inländischen Zweigstelle erbracht worden ist (BMF , BStBl 2010 I S. 79, Rz. 52, , BStBl 2010 I S. 1305, , BStBl 2011 I S. 1098) Nach 53b Abs. 1 KWG kann ein Einlagenkreditinstitut oder ein Wertpapierhandelsunternehmen mit Sitz in einem anderen Staat des Europäischen Wirtschaftsraums ohne Erlaubnis der Bundesanstalt im Inland eine Zweigniederlassung errichten und Bankgeschäfte mit Ausnahmen des Investmentgeschäfts betreiben oder Finanzdienstleistungen erbringen. Die Beaufsichtigung erfolgt durch die Aufsichtsbehörde des Herkunftslandes und nur eingeschränkt durch die Bundesanstalt

9 2.14. Steuerliche Behandlung des Umtausches von Griechenland-Anleihen Grundsatzschreiben Mitte März wurden griechische Anleihen in neue Titel getauscht. Am Umtausch beteiligen sich private Anleger mit einem Nennwert von rund 200 Mrd. Euro. Nun müssen sie die Abgeltungsteuer beachten. Am wurden griechische Staatsanleihen im Wert von 177,25 Mrd. Euro in neue Titel getauscht. An dem Umtausch beteiligen sich mehr als 95 Prozent der privaten Anleger mit einem Nennwert von rund 197 Mrd. Euro. Der größte Teil von Ihnen wurde durch die von der griechischen Regierung eingeführte Zwangsklausel dazu gezwungen. Betroffen waren sowohl nach griechischem als auch nach britischem Recht begebene Anleihen. Die Gläubiger konnten sich bis zum 23. März entscheiden, doch bei Ablehnung droht die griechische Regierung mit dem Totalausfall und die Gläubiger haben keinen Anspruch auf die Einbuchung der neuen Anleihen des Euro- Stabilisierungsfonds EFSF sowie griechischer Titel. Im Rahmen der Umschuldungsmaßnahme unterbreitete Griechenland seinen Gläubigern der in Annex I des "Invitation Memorandums" vom 24. Februar 2012 aufgeführten Anleihen ein Umtauschangebot - unter Berücksichtigung des beim Schuldenschnitt ausgehandelten Forderungsverzichts in Höhe von 53,5 Prozent -, ihre gehaltenen Anleihen zu tauschen, wobei es vier Möglichkeiten gibt. Bezogen auf jeweils nominal Euro setzt sich das Umtauschangebot aus vier Bestandteilen zusammen und ist in Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt steuerlich zu behandeln (BMF , IV C 1 - S 2252/0:016, BStBl 2012 I S. 306 und , IV C 1 - S 2252/08/10004, Rz. 64ff., BStBl 2010 I S. 94): 1. Neue Anleihen im Gesamtnennbetrag von 315 ( New Bonds ) - 20 unterschiedliche neue Griechenlandanleihen mit Laufzeiten von 11 bis 30 Jahren. Der Zins für diese Anleihen steigt von zwei Prozent schrittweise auf 4,3 Prozent ab dem Kupontermin Neue Anleihen des EFSF im Gesamtnennbetrag von 150 (PSI Payment Notes) - neue Anleihen mit Laufzeiten von ein und zwei Jahren und der Tilgung in 2013 und 2014, die Kupons bringen 0,4 und 1,0 Prozent. Steuerlich maßgebend ist als Veräußerungserlös die Summe der Börsenkurse aller neuen Anleihen - Anleihen Griechenlands und PSI des EFSF am Tag der Depoteinbuchung. Ist zu diesem Zeitpunkt kein Börsenkurs festgestellt, gilt deren niedrigster Kurs am ersten Handelstag. Sofern es sich bei den hingegebenen Anleihen um ehemalige Finanzinnovationen handelt, besteht für bis Ende 2008 erworbene Titel kein Bestandsschutz vor der Abgeltungsteuer. 1. Optionsschein (Besserungsschein, sog. GDP-linked Securities) mit einem fiktiven Nennwert von 315, deren Zahlung von der Entwicklung des griechischen Bruttoinlandsprodukts abhängt. Hierbei handelt es sich um eine Nullkupon-Anleihe, gekoppelt an das Bruttoinlandsprodukt. Er wirft also eine kleine Rendite ab, wenn sich die griechische Wirtschaft rasch erholt - ab 2015 bis zu ein Prozent zusätzlich an Zins. Die Einbuchung der Optionsscheine setzen die Banken aus Vereinfachungsgründen mit Anschaffungskosten von Null an. Damit führt eine spätere Veräußerung der Papiere in voller Höhe des Veräußerungspreises zu Kapitaleinkünften, die der Kapitalertragsteuer unterliegen. 3. Short-term EFSF Notes mit sechs Monaten Laufzeit. Die gibt es als Ersatz für die aufgelaufenen Stückzinsen aus den Altanleihen. Sie werden steuerlich bei Einbuchung analog wie die GDPlinked Securities behandelt, also mit Null angesetzt. Praxishinweis: Die Investmentfonds können sich auf der Grundlage des Kabinettbeschlusses über den Regierungsentwurf auf die Sachlage einstellen, indem sie kurz vor dem Dividendenstichtag keine Käufe mehr tätigen. Die detaillierten Einzelheiten der jeweiligen Transaktionen stehen auf der Internetseite: Die Deutsche Schutzvereinigung für Wertpapierbesitz (DSW) organisiert die Klagen, die deutsche Privatanleger gegen Griechenland vorbereiten und ihr Geld zurückhaben wollen. Die DSW rechnet damit, dass Anleger Schadenersatzklagen in Höhe eines dreistelligen Millionenbetrages einreichen und will die an vielen deutschen Gerichten anhängige Klagen bündeln. Die DSW vertritt Sparer, die im Schnitt Euro investiert haben. Jeder von ihnen zahlt zwischen 100 und 400 Euro für die Vorbereitung der Klagen. Im Zuge der Rettungsaktionen haben Anleger durch den Tausch bis zu 80 Prozent ihrer Investition verloren und für viele war der Schnitt nicht freiwillig: So genannte Collective Action Clauses (CAC) zwangen einen kleinen Teil der Gläubiger, gegen ihren Willen mitzumachen, die griechische Regierung fügte die CAC in jene Staatsanleihen bei den Emissionsbedingungen ein, die griechischem Recht unterworfen waren. Die EU-Verordnung über juristische Zuständigkeiten EuGVVO besagt, dass Verbraucher an ihrem Heimatort gegen Vertragspartner klagen dürfen. Anleger können also in Deutschland - 9 -

10 prozessieren. Doch so einfach ist das nicht. Jedes Gericht muss entscheiden, ob es sich zuständig sieht und außerdem ist nicht klar, ob die Anleger überhaupt einen Vertrag mit dem griechischen Staat geschlossen haben, oder nicht vielmehr mit der Bank, die ihnen die Anleihen verkauft hat. Daher schätzen Experten die Erfolgsaussichten der Initiative als gering ein, da sich die Rechtswidrigkeit des Schuldenschnitts kaum begründen lässt, denn der Schuldenschnitt war Teil des Abkommens zwischen Euro-Zone, Europäischer Zentralbank und Internationalem Währungsfonds und vom Bundestag bestätigt. Es ist schwer vorstellbar, dass deutsche Gerichte dieses Vorgehen als rechtswidrig einstufen werden und eher ein Schiedsgericht der Weltbank darüber entscheiden muss. Dieses hatte schon Gläubigern Argentiniens zu ihrem Geld verholfen, nachdem das Land insolvent gegangen war. Hinweis: Der Umtausch der griechischen Staatsanleihen ist vergleichbar mit dem ehemaligen Schuldenschnitt in Argentinien, auch dort erfolgte ein Umtausch. Aufgrund der Zahlungsschwierigkeiten setzte die argentinische Regierung Ende Dezember 2001 Zins- und Tilgungszahlungen aus, worauf die Wertpapierkurse für diese sog. Argentinien-Anleihen erheblich fielen erklärte sich das Land für zahlungsunfähig und rief den Staatsnotstand aus. Die Wertpapiere wurden nunmehr von den Banken als Finanzinnovation eingestuft, weil bei notleidenden Papieren kein offener Ausweis von Stückzinsen erfolgen darf und die Wertpapiere seitdem flat gehandelt werden. Anleger konnten die Kursverluste mit Argentinien-Anleihen nicht als negative Kapitaleinnahmen geltend machen, weil der realisierte Verlust mit einer notleidenden Anleihe einen nicht steuerbarer typischen Vorgang auf der Vermögensebene darstellt. Mittlerweile ist das Umschuldungsangebot des Staates Argentinien vom abgelaufen, wobei Anleger über einen Forderungsverzicht bis zu 66 Prozent ihres Nennwerts verloren und drei Jahre lang keine Zinsen erhalten hatten. Die Inhaber der alten Argentinien- Anleihen konnten diese in neue Schuldverschreibungen und GDP- Bonds (reine Ertragsscheine) umwandeln. Auch hier gilt die Annahme des Tauschangebotes durch die Gläubiger steuerlich als Veräußerung der alten und gleichzeitig als Anschaffung der neuen Argentinien-Anleihen; maßgeblich war der Börsenwert der Altanleihen im Zeitpunkt der Zuteilung der neuen Wertpapiere. Rund ein Viertel der Anleger war damals nicht auf das Umtauschangebot eingegangen. Sie sitzen folglich noch immer auf ihren Bonds oder haben sie auf sog. ABRA-Zertifikate übertragen lassen. Die alten Argentinien-Anleihen notieren weiterhin an der Börse, ohne Aussicht auf Tilgung zum Nennwert oder Zinszahlungen. Die ABRA- Zertifikate waren damals durch Gründung von der Deutschen Schutzvereinigung für Wertpapierbesitz (DSW) mit einem europäischen Bankenkonsortium zum Schutz der Interessen der Argentinien- Gläubiger eingeführt worden. Tauschangebot der Republik Griechenland für bestimmte griechische Staatsanleihen Die Republik Griechenland hat den Inhabern bestimmter griechischer Staatsanleihen das Angebot unterbreitet, diese Anleihen in 6-monatige European Financial Stability Facility (EFSF)- Notes einzutauschen. Für die Abwicklung dieses Umtausches sind die Tz 65 und 66 des BMF-Schreibens vom 9. Oktober 2012 (IV C 1 - S 2252/10/10013, BStBl 2012 I S. 953) anzuwenden (Bayerisches LfSt , S /2 St32). Hiernach ist als Veräußerungserlös für die hingegebenen Wertpapiere der Börsenkurs der erlangten Wertpapiere am Tag der Depoteinbuchung anzusetzen. Anschaffungskosten der erlangten Wertpapiere der Börsenkurs der hingegebenen Wertpapiere im Zeitpunkt der Depotausbuchung anzusetzen. Auswirkung des Euro-Gipfels vom auf die Bilanz Nach dem Beschluss der Staats- und Regierungschefs der Euro-Staaten vom sollten sich auch private Gläubiger an der Sanierung der griechischen Staatsfinanzen beteiligen. Danach sollten die privaten Gläubiger einen Forderungsverzicht in Höhe von 50 % des Nominalbetrags der im Umlauf befindlichen griechischen Staatsanleihen leisten. Ein entsprechender Forderungsverzicht ist durch ein am abgeschlossenes Umtauschprogramm vollzogen worden, indem durch einen Schuldenschnitt private Gläubiger ihre alten Staatsanleihen gegen neue Schuldpapiere mit einem geringeren Wert und längeren Laufzeiten eingetauscht haben. Für zwischen dem Beschluss des Euro-Gipfels vom und dem Abschluss des Anleihentauschs liegende Bilanzstichtage ist folglich unter den Voraussetzungen des 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG eine Teilwertabschreibung der unter das zwischenzeitlich vollzogene Austauschprogramm fallenden Staatsanleihen zulässig. Der 50-prozentige Forderungsverzicht stellt dabei die Untergrenze für eine mögliche Teilwertabschreibung dar. Der Teilwertabschreibung steht auch das BFH-Urteil vom , I R 98/10 nicht entgegen. Das Urteil hat grundsätzlich auch Auswirkungen auf die Bewertung von Staatsanleihen, jedoch liegt im Falle der griechischen Staatsanleihen eine besondere Situation vor, da sich in den Marktwerten dieser Staatsanleihen bestehende Bonitäts- und Liquiditätsrisiken widerspiegeln

11 Soweit Wertminderungen jedoch ohne konkrete Bonitäts- und Liquiditätsrisiken lediglich mit gesunkenen Marktzinsen begründet werden, kommen Teilwertabschreibungen nicht in Betracht. Das BFH-Urteil vom wurde vom BMF ( , IV C 6 S 2171 b/0: 005, 2012/ , BStBl 2012 I S. 939) mit einer Übergangsregelung im BStBl 2012 II S. 716 veröffentlicht. Danach sind die Grundsätze des Urteils über den entschiedenen Einzelfall hinaus anwendbar, wenn es sich um festverzinsliche Wertpapiere im Umlaufvermögen handelt, kein Bonitätsund Liquiditätsrisiko hinsichtlich der Rückzahlung der Nominalbeträge besteht und die Wertpapiere bei Endfälligkeit zu ihrem Nennwert eingelöst werden können. Aus Vertrauensschutzgründen und unter Beachtung des subjektiven Fehlerbegriffs können die Rechtsprechungsgrundsätze bei im Umlaufvermögen gehaltenen festverzinslichen Wertpapieren frühestens in der ersten nach dem (Tag der BFH-Entscheidung) aufzustellenden Bilanz berücksichtigt werden; spätestens in der ersten auf einen Bilanzstichtag nach dem (Tag der Veröffentlichung des BFH- Urteils im BStBl II) aufzustellenden Bilanz angewendet werden. Die Bewertung festverzinslicher Wertpapiere im Anlagevermögen wird durch diese Regelung nicht berührt (OFD Münster, akt. Kurzinfo ESt 15/2012 vom ) Steuerabzug vom Kapitalertrag bei Unterstützungskassen Zu der Frage, ob einer wegen Überdotierung partiell steuerpflichtigen Unterstützungskassen eine Bescheinigung im Sinne des 44 a Abs. 4 Satz 3 und Abs. 8 Satz 3 EStG erteilt werden kann und damit auch die Billigkeitsregelung gemäß Rz. 300 und 300a der BMF-Schreiben vom und (BStBl 2010 I S. 94 und BStBl 2010 I S. 1305) Anwendung findet, bitte ich folgende Auffassung zu vertreten: Sinn und Zweck der in den o.a. BMF-Schreiben geregelten Billigkeitsmaßnahme ist die Vermeidung sachlicher Härten wegen der fehlenden Anrechnungsmöglichkeit von einbehaltener Kapitalertragsteuer bei steuerbefreiten Körperschaften. Diese Regelung gilt für Fälle nach 44a Abs. 4 EStG, bei denen eine Bescheinigung i.s. von 44a Abs. 4 Satz 3 EStG erteilt werden kann, jedoch dem Schuldner die Bescheinigung nicht vorlag und der Schuldner von der Möglichkeit der Änderung der Steueranmeldung nach 44b Abs. 5 EStG keinen Gebrauch gemacht hat (OFD Frankfurt , S 2405 A St 54, DStR 2012 S. 1390) Zinsanteil bei unverzinslichen Kapitalforderungen Bei Rückzahlung einer länger als ein Jahr unverzinslich gestundeten Kapitalforderung ist der Rückzahlungsbetrag in einen nicht steuerbaren Tilgungs- und einen nach 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG steuerbaren Zinsanteil gem. 12 Abs. 3 BewG aufzuteilen. Gleichzeitig können durch die Gewährung eines unverzinslichen Darlehens die Voraussetzungen einer Schenkung i. S. des 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG erfüllt sein. Daher ist zu prüfen, ob eine Schenkung vorliegt, sodass die Versteuerung nach BFH- Beschluss vom (VIII B 70/099 gemäß 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zurücktritt (OFD Münster , Kurzinfo ESt Nr. 09/2012) Behandlung von Renten- und Lebensversicherungen gegen finanzierten Einmalbetrag Seit den 90er Jahren werden Versicherungsmodelle angeboten, bei denen dem Anleger eine zusätzliche private Altersversorgung in Aussicht gestellt wird, die er durch Bankkredit und Steuerersparnisse finanziert. Der Anleger schließt hierfür eine Renten- oder Kapitallebensversicherung gegen Einmalbetrag ab, aus der er eine lebenslange Altersversorgung bezieht, oftmals ergänzt um eine umfangreiche Hinterbliebenenversorgung. Der Einmalbetrag (die Versicherungsprämie) wird durch ein Bankdarlehen finanziert. Während der Finanzierungsdauer von ca. 10 bis 15 Jahren entstehen dem Anleger zumeist erhebliche Verluste aus 20 EStG und/oder 22 EStG. Während bei Rentenversicherungen, die unter 22 EStG fallen, weiterhin der Fremdfinanzierungsaufwand als Werbungskosten anerkannt werden kann, wird bei Lebensversicherungen, deren Erträge unter 20 EStG als Kapitaleinkünfte fallen, nach Einführung der Abgeltungsteuer als Werbungskosten lediglich der Sparer-Pauschbetrag ( 20 Abs. 9 EStG) i.h. von 801, bei zusammenveranlagten Ehegatten i.h. von 1.602, abgezogen. Ein Abzug von darüber hinaus gehenden Werbungskosten ist ab dem nicht mehr zulässig. Dies gilt auch für Altverträge, d.h. Abschluss des Vertrages vor Einführung der Abgeltungsteuer (OFD Münster , S St 22-31) Geänderter Kapitalertragsteuerabzug bei Dividenden Durch das OGAW-IV-Umsetzungsgesetz kam es zur Änderung des Kapitalertragsteuerverfahrens für depotverwahrte Aktien, Investmentanteile, ADRs, GDRs und IDRs sowie Anteilen an REIT-Aktiengesellschaften. Bei Dividendenausschüttungen auf Aktien und bei Investmentfonds ab dem wird der Steuereinbehalt nicht mehr wie bisher durch die AG selbst, sondern durch die Depotbank durchgeführt wenn sich Aktien

12 oder Investmentfondsanteile in einem inländischen Sammeloder Streifbanddepot befinden. Wird die Dividende auf ein ausländisches Depot ausgezahlt, ist sie als letzte inländische Stelle zum Kapitalertragsteuerabzug verpflichtet. Durch diese Verlagerung kann die Bank künftig in der Steuerbescheinigung bestätigen, dass die Steuer tatsächlich abgeführt wurde. Zudem wird dadurch erreicht, dass Kompensationszahlungen anlässlich eines Leerverkaufs gegenüber dem Leerverkäufer generell nicht mehr in Höhe der Netto- sondern der Bruttodividende belastet werden und somit steuerliche Anreize zum Abschluss solcher Geschäfte entfallen. Werden Aktien als effektive Stücke gehalten und werden die Dividenden dem Anleger gegen Aushändigung der Dividendenscheine ausbezahlt oder gutgeschrieben (Tafelgeschäft), hat die Bank nach 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ebenfalls einen Steuereinbehalt vorzunehmen. Das BMF hat mehreren Schreiben Anwendungsfragen zu den Änderung des Kapitalertragsteuerverfahrens durch das OGAW- IV-Umsetzungsgesetz beantwortet. Nachfolgende Schreiben gelten im Vorgriff auf die gesetzliche Änderung bis zum (BMF , IV C 1 - S 2252/09/10003 :006): Das OGAW-IV-Umsetzungsgesetz beinhaltet u.a. die Umsetzung der neugefassten europäischen Investmentfonds- Richtlinie 2009/65/EG (sog. OGAW IV-Richtlinie, Organismen für gemeinsame Anlagen in Wertpapieren) im InvG; die bis zum in nationales Recht umzusetzen war. Das Gesetz wurde am im BStBl I, S verkündet. Das BMF-Schreiben vom (IV C 1 - S 2400/11/10002 :001) nimmt zu verschiedenen Fragen der Kreditwirtschaft im Zusammenhang mit den Änderungen des Kapitalertragsteuerverfahrens Stellung. Das BMF-Schreiben vom (IV C 1 - S 2400/11/10002 :001) beschäftigt sich mit der Berücksichtigung von Freistellungsaufträgen sowie Verrechnung von Verlusten im Zusammenhang mit dem Zufluss von Kapitalerträgen i. S. v. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG in der Fassung des OGAW-IV-Umsetzungsgesetzes durch die auszahlende Stelle. Wird ihr ein Freistellungsauftrag erteilt, der auch Dividenden i. S. d. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG erfasst, oder führt diese einen Verlustausgleich unter Einbeziehung dieser Dividenden durch, hat die auszahlende Stelle insoweit vom Steuerabzug Abstand zu nehmen ( 44a Abs. 10 Satz 2 EStG). Nach der Gesetzesbegründung (BR-Drucks. 850/10 S. 166) soll an dem Grundsatz festgehalten werden, dass die Kapitalertragsteuer bei Dividendenausschüttungen dem Land zusteht, in dem sich der Ort der Leitung der Gesellschaft befindet (Emittentenland). Nach bisheriger Rechtslage führten die Verrechnung von Verlusten und die Berücksichtigung von Freistellungsaufträgen nicht zu einer Minderung des Steueraufkommens aus Dividendenerträgen. Die Erstattungsbeträge waren bei den zerlegungsrelevanten Kapitalerträgen i. S. d. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6, 7 und Nr. 8 bis 12 EStG zu berücksichtigen. Damit dieser Grundsatz weiterhin Anwendung findet, sind die Erträge und die hierauf entfallende Kapitalertragsteuer unabhängig von einer etwaigen Verlustverrechnung oder noch nicht ausgeschöpften Freistellungsaufträgen in die hierfür vorgesehene Zeile der Kapitalertragsteuer- Anmeldung gesondert einzutragen, wenn Kapitalerträge i. S. d. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG zufließen. Die zu berücksichtigenden Verlustverrechnungs- und Freistellungsvolumina sind in der Kapitalertragsteuer-Anmeldung, wie bisher, bei den Kapitalerträgen i. S. d. 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6, 7 und Nummer 8 bis 12 EStG in Abzug zu bringen. Entsprechendes gilt für die Kürzung der Kapitalertragsteuer auf Grund der Kirchensteuer. Kapitalertragsteuer bei Leerverkäufen von Aktien über den Dividendenstichtag (BMF , IV C 1 -S 2252/09/10003: 004, BStBl 2010 I S. 753). Hinweis: Die oben genannten BMF-Schreiben werden mit Wirkung ab dem aufgehoben. Der Bereich der Kapitalertragsteuer- Erhebung bzw. -Erstattung im Zusammenhang mit Leerverkäufen von Aktien bzw. Investmentanteilen wurde im Rahmen des OGAW- IV-Umsetzungsgesetzes mit Wirkung ab dem umfassend neu geregelt. Nur für Vorgänge vor 2012 sind die Schreiben weiterhin anzuwenden. 18 Abs. 21 InvStG hat im Gesetzgebungsverfahren keine Änderungen erfahren. Da diese Regelung nach ihrem Wortlaut nur für zugeflossene Kapitalerträge Anwendung findet, ist in Fällen, in denen einem Dachfonds ausschüttungsgleiche Erträge eines Zielfonds nach 2010 und vor 2012 als zugeflossen gelten, die Vorlage der durch das BMF-Schreiben geforderten Berufsträgerbescheinigung Voraussetzung für die Erstattung der Kapitalertragsteuer durch das Kreditinstitut (BMF , IV C 1 - S 2252/09/10003 :006) Steuerbescheinigung für beschränkt Steuerpflichtige Für ab 2012 zufließende Kapitalerträge gem. 50d Abs. 1 Satz 2, 3 EStG ist eine geänderte Steuerbescheinigung nach Muster III von beschränkt Steuerpflichtigen für Konten und Depots bei Einkünften i.s. der 13, 15, 18, 21, 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 1a, 2 EStG zu verwenden (BMF , IV C 1 - S 2401/08/10001 :006). Hintergrund: Beschränkt steuerpflichtige Gläubiger von Kapitalerträgen i.s. des 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 a EStG (Kapitalerträgen gemäß 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2; entsprechendes gilt für Kapitalerträge im Sinne des 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2a und Nr. 2 Satz 2) können für nach 2011 zufließende Kapitalerträge gem. 50d Abs. 1 Satz 2, 3 EStG in der Fassung des OGAW- IV-Umsetzungsgesetzes eine Kapitalertragsteuererstattung nur gegen Vorlage einer Bescheinigung im Sinne des 45a Abs. 2 EStG beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) beantragen

13 Aufgrund dieser Vorgabe wurde das Muster III der Steuerbescheinigung überarbeitet Umfangreicher BMF-Anwendungserlass Die Verwaltung beantwortete in einem umfangreichen Schreiben (BMF , IV C 1 - S 2252/08/10004, BStBl 2010 I S. 9) rund ein Jahr nach Einführung der Abgeltungsteuer auf insgesamt 105 Seiten eine Reihe von Einzelfragen zur Anwendung der seit Neujahr 2009 geltenden Regeln. Dabei wurde von der bisherigen Sichtweise in einigen Punkten abgewichen. Hierbei wird es von der Verwaltung nicht beanstandet, wenn die Änderungen beim Kapitalertragsteuerabzug erst im Jahr 2010 sukzessive rückwirkend auf den 1. Januar 2010 umgesetzt werden (BMF , IV C 1 - S 2252/08/10004). Das BMF hat mit Schreiben v (IV C 1 - S 2252/10/10010, BStBl 2010 I S. 1305) seinen 105-seitigen Anwendungserlass zur Abgeltungsteuer ergänzt, indem einige Rz. geändert und andere neu eingefügt werden. Die neuen Anweisungen tangieren auch die Ausstellung von Steuerbescheinigungen hinsichtlich des Antrags auf ehegattenübergreifende Verlustverrechnung, was ab dem Anwendung findet

14 Ansprechpartner Rolfjosef Hamacher Rechtsanwalt Fachanwalt für Steuerrecht, Fon 0221/ Fax 0221/ Bernhard Fuchs Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Fon 0211/ Fax 0211/ Dipl.-Finw. Heinrich Bürmann Rechtsanwalt, Steuerberater, Fon 030/ Fax 030/ axis RECHTSANWÄLTE GmbH Rechtsanwaltsgesellschaft Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Littenstraße 10, Berlin Fon: , Fax: Heinrichstraße 155, Düsseldorf Fon: , Fax: axis GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: axis actuarial services GmbH Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Solvency Fabrik GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: axis consulting GmbH Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Die Ausführungen in dieser Publikation sollen einer allgemeinen Information dienen. Ein Anspruch auf Vollständigkeit kann aufgrund der Komplexität der behandelten Themen nicht erhoben werden; ebenso wird eine einzelfallbezogene Beratung hierdurch nicht ersetzt. Die Einheiten der axis-beratungsgruppe übernehmen keine Haftung für die Folgen einer Verwendung dieser in der Publikation dargelegten Informationen