Inhaltsverzeichnis. d) Zusammenfassung III.3. Entwicklung der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes

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1 Vorwort... V Abkürzungsverzeichnis... XVII Kapitel 1: Einleitung... 1 I. Einführung in das Problem der Werterhellung... 1 II. Problemstellung... 2 III. Historische Entwicklung... 5 III.1. Die Berücksichtigung werterhellender Umstände in der Rechtsprechung... 5 III.2. Entwicklung der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes... 6 a) Strenges Stichtagsprinzip und subjektive Kenntnis zum Bilanzstichtag... 6 b) Berücksichtigung nachträglicher Umstände bei ungewisser Höhe zum Bilanzstichtag... 8 c) Rückgriff auf das RG: Berücksichtigung der besseren Einsicht d) Zusammenfassung III.3. Entwicklung der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes III.4. Die gesetzliche Verankerung werterhellender Umstände a) Rechtslage vor dem Rechnungslegungsgesetz 1990: Werterhellende Umstände als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung b) Rechtslage ab dem Rechnungslegungsgesetz c) Zusammenfassung Kapitel 2: Werterhellende Umstände als Ausdruck des Grundsatzes der richtigen Periodenabgrenzung I. Überblick II. Die richtige Periodenabgrenzung als Aufwands- und Ertragszuordnung II.1. Das Ziel richtiger Periodenabgrenzung: Aufwands- und Ertragszuordnung II.2. Die abgeschlossene Entwicklung zum Stichtag II.3. Die nicht abgeschlossene Entwicklung zum Stichtag II.4. Die richtige Periodenabgrenzung mittels Stichtagsprinzips III. Die Anwendung der richtigen Periodenabgrenzung in der Steuerbilanz VII

2 IV. Ergebnis Kapitel 3: Werterhellende Umstände als Ausdruck des Vorsichtsprinzips I. Die ausdrückliche Erwähnung unter dem Vorsichtsprinzip I.1. Das Vorsichtsprinzip als Zuordnungskriterium I.2. Das Vorsichtsprinzip als Grundlage der Werterhellung II. Der mögliche Zweck des 201 Abs 2 Z 4 lit b UGB III. Der Inhalt des Vorsichtsprinzips IV. 201 Abs 2 Z 4 lit b UGB: Berücksichtigung zukünftiger Risiken und Verluste? IV.1. Die Entstehung von Risiken und Verlusten IV.2. Die Berücksichtigung erkennbarer Risiken und drohender Verluste a) Eingrenzung durch das Realisationsprinzip b) Der Zeitpunkt des Vorliegens erkennbarer Risiken c) Der Zeitpunkt des Vorliegens drohender Verluste d) Ergebnis IV.3. Die Berücksichtigung von Risiken und Verlusten in der Bilanz a) Konkretisierung durch Bestimmungen über Bilanzposten b) Die Berücksichtigung von Verlusten in Bilanzposten c) Die Berücksichtigung von Risiken in Bilanzposten d) Ergebnis IV.4. Die Notwendigkeit der Berücksichtigung zukünftiger Risiken und Verluste in 201 Abs 2 Z 4 lit b a) Die Berücksichtigung aufgrund des Kapitalerhaltungsgrundsatzes b) Berücksichtigung aufgrund der Informationsfunktion des Jahresabschlusses c) Ergebnis V. 201 Abs 2 Z 4 lit b als Ausdruck einer stichtagskonformen, vorsichtigen Bewertung V.1. Einschränkung des Vorsichtsprinzips durch das Stichtagsprinzip V Abs 2 Z 4 lit b UGB als Ausdruck der werterhellenden Informationserlangung bei erkennbaren Risiken und drohenden Verlusten VI. Die Anwendung des 201 Abs 2 Z 4 lit b in der Steuerbilanz VI.1. Die Gewinnermittlung nach 5 Abs 1 EStG VI.2. Die Gewinnermittlung nach 4 Abs 1 EStG VIII

3 VI.3. Die werterhellende Berücksichtigung erkennbarer Risiken und drohender Verluste in der Steuerbilanz VII. Ergebnis Kapitel 4: Die Maßgeblichkeit des Stichtagsprinzips I. Der Stichtag als maßgeblicher Zeitpunkt des Ansatzes und der Bewertung II. Die Entstehung des Problems der Werterhellung III. Werterhellende Umstände als Ausdruck des Stichtagsprinzips IV. Die Werterhellung in Literatur und Rechtsprechung IV.1. Die Berücksichtigung werterhellender Umstände als Bilanzierungsgrundsatz IV.2. Grundsätzliche Unterschiede im Inhalt und in der Anwendung IV.3. Abgrenzung nach RG und RFH IV.4. Abgrenzung nach der Rechtsprechung des VwGH und österreichischer Literatur IV.5. Abgrenzung nach der Rechtsprechung des BFH und der deutschen Literatur IV.6. Zusammenfassende Abgrenzung werterhellender und wertbeeinflussender Umstände IV.7. Problematik der Abgrenzung in Rechtsprechung und Literatur V. Die unterschiedlichen Wertaufhellungskonzeptionen V.1. Subjektive und objektive Konzeption V.2. Die subjektive Wertaufhellungskonzeption V.3. Die objektive Wertaufhellungskonzeption V.4. Objektive oder subjektive Wertaufhellungskonzeption? a) Die Unterschiede beider Konzeptionen b) Das Problem der Bestimmung der Wissbarkeit c) Das Problem der Bestimmung der objektiven Verhältnisse d) Fehlen eines maßgeblichen Abgrenzungskriteriums VI. Das maßgebliche Abgrenzungskriterium VI.1. Das Objektivierungserfordernis von Ansatz und Bewertung VI.2. Realisierbarer Marktwert zum Stichtag als Maßstab a) Objektivierungserfordernis: Stichtagswert als objektiver Wert b) Bestimmung des realisierbaren Marktwertes VI.3. Die objektiv vorliegenden Ansatzvoraussetzungen zum Stichtag als Maßstab VI.4. Die Berücksichtigung der Entwicklung nach dem Stichtag IX

4 a) Das Kriterium der Vorhersehbarkeit als Abgrenzung werterhellender Umstände b) Einfluss der nachträglichen Entwicklung auf den realisierbaren Marktwert c) Der mögliche Rückschluss als Abgrenzung werterhellender Umstände VII. Die Anwendung des Stichtagsprinzips und der Werterhellung in der Steuerbilanz VIII. Ergebnis Kapitel 5: Der Stichtagsansatz als Abgrenzungsmaßstab I. Die Eigenschaften des objektiven Stichtagsansatzes II. Der grundlegende Ansatzzeitpunkt von Vermögensgegenständen II.1. Der Zeitpunkt der Aktivierung von Vermögensgegenständen II.2. Der Realisationszeitpunkt als maßgeblicher Ansatzzeitpunkt von Forderungen III. Die nachträgliche Entwicklung als Ansatzkriterium von Vermögensgegenständen III.1. Die Anwendung der Werterhellung auf Vermögensgegenstände III.2. Der mögliche Rückschluss auf einen am Stichtag realisierten Gewinn a) Gewinnrealisation zum Stichtag b) Der Rückschluss aus der Wirksamkeit bzw Unwirksamkeit eines Rechtsgeschäftes nach dem Stichtag c) Der Rückschluss aus einem nachträglich festgestellten Gewinnanspruch i. Der nachträglich ermittelte Gewinnanspruch als werterhellender Umstand? ii. Bestimmbarkeit der Höhe des Gewinnanspruches ausreichend iii. Werterhellung nur bei Feststellung eines vom Stichtag unveränderten Gewinnanspruches d) Der Rückschluss aus einem Gewinnausschüttungsbeschluss i. Ausschüttungsbeschluss als Wertaufhellung: Zwei unterschiedliche Auffassungen ii. BGH und EuGH: Phasengleiche Dividendenrealisation mit unterschiedlichen Begründungen iii. BFH und VwGH: Ausschüttungsbeschluss als wertverändernder Umstand X

5 iv. Gewinnermittlung und Ausschüttungsbeschluss als werterhellende Umstände? e) Ereignisse nach dem Bilanzstichtag als werterhellende Umstände bei bestrittenen Forderungen? i. Die Problematik bestrittener Forderungen ii. Realisation erst im Zeitpunkt eines rechtsfähigen Urteils oder einer Einigung iii. Bestehen Ausnahmen vom Ansatzverbot bei bestrittenen Forderungen? iv. Zahlungseingang nach dem Stichtag als werterhellender Umstand? f) Rückerstattungsanspruch der Kapitalgesellschaft bei verdeckter Gewinnausschüttung g) Die werterhellende Berücksichtigung nachträglicher Steuererstattungsansprüche i. Werterhellung bei unzweifelhaften Erstattungsansprüchen ii. Erfolgreiche Rechtsmittelentscheidung nach dem Stichtag als werterhellender Umstand? iii. Nachsicht als wertverändernder Umstand IV. Der grundlegende Ansatzzeitpunkt von Schulden IV.1. Der Ansatzzeitpunkt von gewissen Verbindlichkeiten IV.2. Die Entstehung von ungewissen Verbindlichkeiten und drohenden Verlusten IV.3. Der Ansatzzeitpunkt von Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten IV.4. Der Ansatzzeitpunkt von Rückstellungen für drohende Verluste V. Die nachträgliche Entwicklung als Ansatzkriterium von Schulden V.1. Die grundsätzliche Berücksichtigung werterhellender Umstände V.2. Die drohende Inanspruchnahme als werterhellender Umstand a) Tatsächliche Inanspruchnahme als Werterhellung? -Zwei Auffassungen b) Tatsächliche Inanspruchnahme als Werterhellung c) Tatsächliche Inanspruchnahme als Wertveränderung d) Rückstellungsbildung bei Vorhersehbarkeit aufgrund objektiv (werterhellender) Umstände zum Bilanzstichtag e) Die Notwendigkeit objektiver Anhaltspunkte zum Bilanzstichtag f) Wertverändernde Umstände XI

6 g) Werterhellende Umstände h) Abweichende Grundsätze im Steuerrecht? i. Der Inhalt der EStR ii. Kritik an den EStR iii. Inanspruchnahme bereits am Bilanzstichtag? iv. Ergebnis V.3. Nicht verwirklichtes Risiko als werterhellender Umstand? a) Nicht verwirklichtes Risiko bis zur Bilanzaufstellung b) BFH: Rechtskräftiges Urteil nach dem Stichtag nicht werterhellend c) Verzicht oder Erlass einer Verbindlichkeit: keine Wertaufhellung d) Pauschalrückstellung: Berücksichtigung der nachträglichen Entwicklung i. Werterhellung bei Pauschalrückstellungen: Zwei Auffassungen ii. Berücksichtigung wertverändernder Umstände? iii. Fehlende objektive Anhaltspunkte im Einzelfall rechtfertigen die Werterhellung iv. Kritik an der Berücksichtigung werterhellender Umstände v. Rechtfertigung der Werterhellung: Vorrang des Einzelbewertungsgrundsatzes vi. Werterhellung bei Pauschalrückstellungen: Zusammenfassung e) Ergebnis V.4. Werterhellung bei Rückstellungsbildung für drohende Verluste a) Tatsächlicher Verlust als werterhellender Umstand? i. Bildung und Werterhellung bei Drohverlustrückstellungen ii. BFH: Verlust auch bei Eigenverlag als werterhellender Umstand iii. BFH: Verlust aus Modeartikelgeschäft zu berücksichtigen iv. Maßgeblichkeit der Wertermittlung von Leistung und Gegenleistung zum Stichtag v. BFH: Verlustberücksichtigung aufgrund ungenutzter Mieträumlichkeiten vi. Ergebnis b) Der Wegfall des drohenden Verlustes nach dem Bilanzstichtag i. Drohverlustrückstellung auch bei nachträglichem Verlustentfall? XII

7 ii. EuGH: Zahlungseingang nach dem Stichtag keine rückwirkende Neubewertung iii. Problem der Pauschalbewertung Vorrang des Einzelbewertungsgrundsatzes iv. BFH: Ablehnung der Rückstellung bei späterem Zahlungseingang v. Ergebnis VI. Der relevante Stichtagsansatz im Steuerrecht Kapitel 6: Der Stichtagswert als Abgrenzungsmaßstab I. Die Eigenschaften des objektiven Stichtagswertes I.1. Die Eigenschaften im Überblick I.2. Der am Markt zum Stichtag realisierbare Wert als relevanter Stichtagswert I.3. Die Berücksichtigung der den Stichtagswert beeinflussenden tatsächlichen Entwicklung zum Stichtag I.4. Die Berücksichtigung der den Stichtagswert beeinflussenden Erwartung zum Stichtag I.5. Die Berücksichtigung von objektiven Anhaltspunkten nach dem Stichtag zur Ermittlung des objektiven Stichtagswertes II. Der Einfluss unterschiedlicher Bewertungsmethoden II.1. Bewertung durch Dritte II.2. Bewertung durch den Unternehmer a) DieBewertung==durch UnternehmerUnternehmerbewertung Notwendigkeit der Bewertung durch den Unternehmer b) Das Schätzungserfordernis des Unternehmers c) Die Berücksichtigung nachträglicher Umstände als Schätzungsgrundlage III. Rückschlüsse der nachträglichen Entwicklung auf den objektiven Stichtagswert III.1. Rückschlüsse in der Rechtsprechung und Literatur III.2. Rückschlüsse als Beweisfrage III.3. Rückschlüsse aus dem nachträglich erzielten Verkaufspreis III.4. Rückschlüsse aus der Kurs- oder Preisentwicklung nach dem Stichtag III.5. Rückschlüsse aus rechtlichen Entscheidungen III.6. Rückschlüsse aus Rechtsgeschäften, Vertragsänderungen und sonstigen Handlungen nach dem Stichtag III.7. Rückschlüsse bei der Forderungsbewertung a) Die grundsätzliche Bewertung von Forderungen XIII

8 b) Die Berücksichtigung werterhellender Umstände c) Konkurseröffnung nach dem Stichtag d) Erfüllung der Forderung nach dem Stichtag: Werterhellung? e) Werterhellung bei pauschaler Wertberichtigung f) Ergebnis III.8. Rückschlüsse aus der nachträglichen Feststellung der Anspruchshöhe IV. Werterhellung bei pauschalen Bewertungsmethoden V. Die Werterhellung bei einem vom Stichtagswert abweichenden Wert V.1. Einschränkung des Stichtagswertes durch das Vorsichtsprinzip V.2. Die Werterhellung bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung a) Voraussichtlich dauernde Wertminderung als Voraussetzung der Abschreibung b) Tatsächlich zukünftige Entwicklung Werterhellung? c) Maßgeblichkeit der objektiven Anhaltspunkte zum Stichtag d) Problematik der werterhellenden Berücksichtigung bei stark schwankenden Werten e) Ergebnis V.3. Die Abweichung vom Stichtagswert aufgrund des erweiterten Niederstwertprinzips eine Frage der Werterhellung? V.4. Werterhellungsprobleme aufgrund von Besonderheiten bei der Bewertung von Schulden a) Die Bewertung von Verbindlichkeiten und Rückstellungen b) Festgestellte Höhe nach dem Stichtag werterhellend zu berücksichtigen? c) Abgrenzung der Bewertungsebene von der (werterhellenden) Sachverhaltsebene d) Die (werterhellende) Berücksichtigung von Zukunftswerten V.5. Das going-concern-prinzip und die Werterhellung und dessen Einfluss auf die Stichtagsbewertung a) Das going-concern-prinzip als Bewertungsgrundsatz b) Rückbeziehung von Sanierungsmaßnahmen zur Abwendung der Unternehmensbeendigung VI. Der relevante Stichtagswert im Steuerrecht XIV

9 VII. Ergebnis Kapitel 7: Zusammenfassung Quellenverzeichnis Stichwortverzeichnis XV