Reisekosten. Normen. R 37 LStR Reisekostenbegriff

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1 Reisekosten Normen R 37 LStR Reisekostenbegriff (1) Reisekosten sind Fahrtkosten ( R 38 ), Verpflegungsmehraufwendungen ( R 39 ), Übernachtungskosten ( R 40 ) und Reisenebenkosten ( R 40a), wenn diese so gut wie ausschließlich durch die berufliche Tätigkeit des Arbeitnehmers außerhalb seiner Wohnung und einer ortsgebundenen regelmäßigen Arbeitsstätte (Absatz 2) veranlasst sind. Der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers steht der Vorstellungsbesuch eines Stellenbewerbers gleich, auch wenn dieser keine regelmäßige Arbeitsstätte hat. Erledigt der Arbeitnehmer im Zusammenhang mit seiner beruflichen Tätigkeit auch in einem mehr als geringfügigen Umfang private Angelegenheiten, so sind die beruflich veranlassten von den privat veranlassten Aufwendungen zu trennen. Ist das nicht - auch nicht durch Schätzung - leicht und einwandfrei möglich, so gehören die gesamten Aufwendungen zu den nach 12 EStG nicht abziehbaren Aufwendungen für die Lebensführung. Aufwendungen, die nicht so gut wie ausschließlich durch die berufliche Tätigkeit veranlasst sind, z. B. Bekleidungskosten, sowie Aufwendungen für die Anschaffung von Koffern und anderer Reiseausrüstungen, sind keine Reisekosten. Für die steuerliche Berücksichtigung der Reisekosten sind zu unterscheiden: 1. Dienstreise (Absatz 3) 2. Fahrtätigkeit (Absatz 4) 3. Einsatzwechseltätigkeit (Absatz 5) Anlass und Art der beruflichen Tätigkeit, die Reisedauer und den Reiseweg hat der Arbeitnehmer aufzuzeichnen und anhand geeigneter Unterlagen, z. B. Fahrtenbuch ( R 31 Abs. 9 Nr. 2 Satz 3 ), Tankquittungen, Hotelrechnungen, Schriftverkehr, nachzuweisen oder glaubhaft zu machen. Regelmäßige Arbeitsstätte (2) Regelmäßige Arbeitsstätte ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers, z. B. Betrieb oder Zweigbetrieb. Der Arbeitnehmer muss an diesem Mittelpunkt wenigstens einen Teil der ihm insgesamt übertragenen Arbeiten verrichten. Bei einem Arbeitnehmer, der außerhalb des Betriebs tätig wird, kann der Betrieb ohne weitere Ermittlungen als regelmäßige Arbeitsstätte anerkannt werden, wenn er regelmäßig in der Woche mindestens 20 % seiner vertraglichen Arbeitszeit oder durchschnittlich im Kalenderjahr an einem Arbeitstag je Arbeitswoche im Betrieb tätig wird. Dienstreise (3) Eine Dienstreise ist ein Ortswechsel einschließlich der Hin- und Rückfahrt aus Anlass einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit. Eine Auswärtstätigkeit liegt vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätte beruflich tätig wird. Bei einer längerfristigen vorübergehenden Auswärtstätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte ist nur für die ersten drei Monate eine Dienstreise anzuerkennen; nach Ablauf der Dreimonatsfrist ist die auswärtige Tätigkeitsstätte als neue regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen. Im Übrigen gilt Folgendes: 1. Eine urlaubs- oder krankheitsbedingte Unterbrechung der Auswärtstätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte hat auf den Ablauf der Dreimonatsfrist keinen Einfluss. Andere Unterbrechungen, z. B. durch vorübergehende Tätigkeit an der regelmäßigen Arbeitsstätte, führen nur dann zu einem Neubeginn der Dreimonatsfrist, wenn die Unterbrechung mindestens vier Wochen gedauert hat. 1

2 2. Bei auswärtigen Tätigkeitsstätten, die sich infolge der Eigenart der Tätigkeit laufend örtlich verändern, z. B. bei dem Bau einer Autobahn oder der Montage von Hochspannungsleitungen, gilt die Dreimonatsfrist nicht. Sie gilt ebenfalls nicht für Arbeitnehmer, die über einen längeren Zeitraum hinweg eine Auswärtstätigkeit an täglich mehrmals wechselnden Tätigkeitsstätten innerhalb einer Gemeinde oder deren Umgebung ausüben, z. B. Reisevertreter. Für die Berücksichtigung von Fahrtkosten gelten auch Fahrten zwischen mehreren regelmäßigen Arbeitsstätten in demselben Dienstverhältnis oder innerhalb eines weiträumigen Arbeitsgebietes von einer Tätigkeitsstätte zur nächsten als Dienstreisen. Fahrtätigkeit (4) Eine Fahrtätigkeit liegt bei Arbeitnehmern vor, die ihre Tätigkeit auf einem Fahrzeug ausüben. Eine solche kann ohne weitere Ermittlungen angenommen werden, wenn der Arbeitnehmer durchschnittlich weniger als 20 % seiner vertraglichen Arbeitszeit außerhalb des Fahrzeugs tätig ist. Die Fahrtätigkeit beschränkt sich nicht auf das Fahren oder Begleiten des Fahrzeugs. Das Be- und Entladen des Fahrzeugs und andere Tätigkeiten (Bereitschaftsdienst usw.) an einem ortsfesten Arbeitsplatz (z.b. Betrieb, Zweigbetrieb des Arbeitgebers) gehören jedoch nicht dazu. Eine Fahrtätigkeit wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Arbeitnehmer auf dem Fahrzeug übernachten kann (z.b. Schiff, LKW-Kabine). Übt der Arbeitnehmer vorübergehend keine Fahrtätigkeit aus (z.b. Teilnahme an einer Fortbildungsveranstaltung), gilt das Fahrzeug als regelmäßige Arbeitsstätte. z.b. Berufskraftfahrer, Beifahrer, Linienbusfahrer, Straßenbahnführer, Taxifahrer, Müllfahrzeugführer, Lokführer und Zugbegleitpersonal Einsatzwechseltätigkeit (5) Eine Einsatzwechseltätigkeit liegt bei Arbeitnehmern vor, die bei ihrer individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten eingesetzt werden; dies gilt auch für Leiharbeitnehmer. Absatz 4 Satz 6 gilt entsprechend. Für die Anerkennung einer Einsatzwechseltätigkeit ist die Anzahl der während eines Kalenderjahres erreichten Tätigkeitsstätten ohne Bedeutung. z.b. Bauarbeiter R 38. Fahrtkosten als Reisekosten Allgemeines (1) Fahrtkosten sind die tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels entstehen. Bei öffentlichen Verkehrsmitteln ist der entrichtete Fahrpreis einschließlich etwaiger Zuschläge anzusetzen. Benutzt der Arbeitnehmer sein Fahrzeug, so ist der Teilbetrag der jährlichen Gesamtkosten dieses Fahrzeugs anzusetzen, der dem Anteil der zu berücksichtigenden Fahrten an der Jahresfahrleistung entspricht. Der Arbeitnehmer kann auf Grund der für einen Zeitraum von zwölf Monaten ermittelten Gesamtkosten für das von ihm gestellte Fahrzeug einen Kilometersatz errechnen, der so lange angesetzt werden darf, bis sich die Verhältnisse wesentlich ändern, z. B. bis zum Ablauf des Abschreibungszeitraums oder bis zum Eintritt veränderter Leasingbelastungen. Abweichend von Satz 3 können die Fahrtkosten auch mit pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die das Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nach der höchsten Wegstrecken- und Mitnahmeentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festsetzt. 2

3 Fahrtätigkeit (2) Bei einer Fahrtätigkeit sind die Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Betrieb, Standort, Fahrzeugdepot oder Einsatzstelle entweder, wenn der Einsatzort nicht ständig wechselt, als Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach R 42 oder, wenn der Einsatzort ständig wechselt, als Aufwendungen für Fahrten bei einer Einsatzwechseltätigkeit nach Absatz 3 zu berücksichtigen. Einsatzwechseltätigkeit (3) Bei einer Einsatzwechseltätigkeit können die Fahrtkosten grundsätzlich nur dann als Reisekosten angesetzt werden, wenn die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle mehr als 30 km beträgt. Werden an einem Arbeitstag mehrere Einsatzstellen aufgesucht, können die Fahrtkosten insgesamt als Reisekosten berücksichtigt werden, wenn mindestens eine der Einsatzstellen mehr als 30 km von der Wohnung entfernt ist. Hat der Arbeitnehmer mehrere Wohnungen, muss die Entfernungsvoraussetzung für sämtliche Wohnungen erfüllt sein. Bei einem weiträumigen Arbeitsgebiet ist für die Entfernungsberechnung die Stelle maßgebend, an der das Arbeitsgebiet verlassen wird. Vorsicht neue BFH- Rechtsprechung! Erstattung durch den Arbeitgeber (4) Der Arbeitnehmer hat seinem Arbeitgeber Unterlagen vorzulegen, aus denen die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Erstattung und, soweit die Fahrtkosten bei Benutzung eines privaten Fahrzeugs nicht mit den pauschalen Kilometersätzen nach Absatz 1 Satz 5 erstattet werden, auch die tatsächlichen Gesamtkosten des Fahrzeugs ersichtlich sein müssen. Der Arbeitgeber hat diese Unterlagen als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren. Erstattet der Arbeitgeber die pauschalen Kilometersätze, hat er nicht zu prüfen, ob dies zu einer unzutreffenden Besteuerung führt. Wird dem Arbeitnehmer für die Auswärtstätigkeit ein Kraftfahrzeug zur Verfügung gestellt, dürfen die pauschalen Kilometersätze nicht steuerfrei erstattet werden. H 38 Fahrtkosten als Reisekosten ( Auszug ) Einzelnachweis - Zu den Gesamtkosten eines Fahrzeugs gehören die Betriebsstoffkosten, die Wartungs- und Reparaturkosten, die Kosten einer Garage am Wohnort, die Kraftfahrzeugsteuer, die Aufwendungen für die Halterhaftpflicht- und Fahrzeugversicherungen, die Absetzungen für Abnutzung, die Zinsen für ein Anschaffungsdarlehen (BFH vom BStBl 1983 II S. 17) sowie Aufwendungen infolge von Verkehrsunfällen. Dagegen gehören nicht zu den Gesamtkosten z. B. Park- und Straßenbenutzungsgebühren, Aufwendungen für Insassen- und Unfallversicherungen sowie Verwarnungs-, Ordnungs- und Bußgelder; diese Aufwendungen sind mit Ausnahme der Verwarnungs-, Ordnungs- und Bußgelder als Reisenebenkosten abziehbar (R 40a ). - Bei einem geleasten Fahrzeug gehört eine Leasingsonderzahlung im Kalenderjahr der Zahlung in voller Höhe zu den Gesamtkosten ( BFH vom BStBl II S. 643 ). - Den Absetzungen für Abnutzung ist bei Personenkraftwagen und Kombifahrzeugen grundsätzlich eine Nutzungsdauer von 6 Jahren zugrunde zu legen (BMF vom BStBl I S ). Bei einer hohen Fahrleistung kann auch eine kürzere Nutzungsdauer anerkannt werden. Bei Kraftfahrzeugen, die im Zeitpunkt der Anschaffung nicht neu gewesen sind, ist die entsprechende Restnutzungsdauer unter Berücksichtigung des Alters, der Beschaffenheit und des voraussichtlichen Einsatzes des Fahrzeugs zu schätzen (BMF vom BStBl I S. 483). - Ein Teilnachweis der tatsächlichen Gesamtkosten ist möglich. Der nicht nachgewiesene Teil der Kosten kann geschätzt werden. Dabei ist von den für den Steuerpflichtigen ungünstigsten Umständen auszugehen. (BFH vom BStBl II S. 854 ). 3

4 Pauschale Kilometersätze - Bei Benutzung eines privaten Fahrzeugs können die Fahrtkosten mit folgenden pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden (BMF vom BStBl I S. 541): 1. bei einem Kraftwagen 0,30 Euro je Fahrtkilometer, 2. bei einem Motorrad oder einem Motorroller 0,13 Euro je Fahrtkilometer, 3. bei einem Moped oder Mofa 0,08 Euro je Fahrtkilometer, 4. bei einem Fahrrad 0,05 Euro je Fahrtkilometer. Für jede Person, die aus beruflicher Veranlassung bei einer Dienstreise mitgenommen wird, erhöht sich der Kilometersatz nach Nummer 1 um 0,02 Euro und der Kilometersatz nach Nummer 2 um 0,01 Euro. Zusätzliche Aufwendungen, die durch die Mitnahme von Gepäck verursacht worden sind, sind durch die Kilometersätze abgegolten. - Neben den Kilometersätzen können etwaige außergewöhnliche Kosten angesetzt werden, wenn diese durch Fahrten entstanden sind, für die die Kilometersätze anzusetzen sind. Außergewöhnliche Kosten sind nur die nicht voraussehbaren Aufwendungen für Reparaturen, die nicht auf Verschleiß (BFH vom BStBl 1974 II S. 186) oder die auf Unfallschäden beruhen, und Absetzungen für außergewöhnliche technische Abnutzung und Aufwendungen infolge eines Schadens, der durch den Diebstahl des Fahrzeugs entstanden ist (BFH vom BStBl 1993 II S. 44 ); dabei sind entsprechende Schadensersatzleistungen auf die Kosten anzurechnen. Kosten, die mit dem laufenden Betrieb eines Fahrzeugs zusammenhängen, wie z. B. Aufwendungen für eine Fahrzeug- Vollversicherung, sind keine außergewöhnlichen Kosten (BFH vom BStBl II S. 814 und vom BStBl 1992 II S. 204). Steuerlich wird nicht anerkannt, wenn der Arbeitnehmer anstelle eines individuell ermittelten Kilometersatzes die Kfz-Kosten anhand der in den ADAC-Tabellen aufgeführten Kilometersätze nachweisen will. R 39. Verpflegungsmehraufwendungen als Reisekosten Allgemeines (1) Als Verpflegungsmehraufwendungen sind unter den Voraussetzungen des 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG bei Dienstreisen, Einsatzwechseltätigkeit und Fahrtätigkeit einheitliche Pauschbeträge anzusetzen. Der Einzelnachweis von Verpflegungsmehraufwendungen berechtigt nicht zum Abzug höherer Beträge. Die Pauschbeträge sind auch dann anzuwenden, wenn der Arbeitnehmer Mahlzeiten vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten unentgeltlich oder teilentgeltlich erhalten hat ( R 31 Abs. 8 ); behält der Arbeitgeber in diesen Fällen für die Mahlzeiten Beträge ein, die über den amtlichen Sachbezugswerten liegen, so ist der Differenzbetrag nicht als Werbungskosten abziehbar. Ist ein Arbeitnehmer an einem Tag mehrfach auswärts tätig, sind die Abwesenheitszeiten im Sinne des 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG zusammenzurechnen. Bei einer Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit gilt die Dreimonatsfrist des 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG nicht. => Ab dem Veranlagungszeitraum 2006 gilt die Dreimonatsfrist auch bei der Einsatzwechseltätigkeit. Konkurrenzregelung (2) Soweit für denselben Kalendertag Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Dienstreise, Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit oder wegen einer doppelten Haushaltsführung ( R 43 Abs. 8 ) anzuerkennen sind, ist jeweils der höchste Pauschbetrag anzusetzen. Besonderheiten bei Auslandstätigkeiten (3) Für den Ansatz von Verpflegungsmehraufwendungen bei Auslandsdienstreisen, Einsatzwechseltätigkeit bzw. Fahrtätigkeit im Ausland gelten länderweise unterschiedliche Pauschbeträge 4

5 (Auslandstagegelder), die vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der höchsten Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz bekanntgemacht werden. Für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Länder ist der für Luxemburg geltende Pauschbetrag maßgebend; für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Übersee- und Außengebiete eines Landes ist der für das Mutterland geltende Pauschbetrag maßgebend. Werden an einem Kalendertag eine Auslands- und eine Inlandsdienstreise durchgeführt, ist für diesen Tag das entsprechende Auslandstagegeld maßgebend, selbst dann, wenn die überwiegende Zeit im Inland verbracht wird. Im Übrigen ist beim Ansatz des Auslandstagegeldes Folgendes zu beachten: 1. Bei Flugreisen gilt ein Land in dem Zeitpunkt als erreicht, in dem das Flugzeug dort landet; Zwischenlandungen bleiben unberücksichtigt, es sei denn, dass durch sie Übernachtungen notwendig werden. Erstreckt sich eine Flugreise über mehr als zwei Kalendertage, so ist für die Tage, die zwischen dem Tag des Abflugs und dem Tag der Landung liegen, das für Österreich geltende Tagegeld maßgebend. 2. Bei Schiffsreisen ist das für Luxemburg geltende Tagegeld und für die Tage der Einschiffung und Ausschiffung das für den Hafenort geltende Tagegeld maßgebend. Die Verpflegungsmehraufwendungen bei Auslandsdienstreisen sind dem BMF-Schreiben vom (BStBl I 2000, 424) zu entnehmen. Die seit geltenden Pauschbeträge enthält das BMF-Schreiben vom (BStBl I 2004, 1052). H 39 Verpflegungsmehraufwendungen als Reisekosten ( Auszug ) Ständig wechselnde auswärtige Tätigkeitsstätten - Sucht der Arbeitnehmer den Betrieb seines Arbeitgebers mit einer gewissen Nachhaltigkeit fortdauernd und immer wieder auf, um von dort aus seine berufliche Tätigkeit an ständig wechselnden auswärtigen Tätigkeitsstätten anzutreten, so kann er Mehraufwendungen für Verpflegung nicht für die Dauer der Abwesenheit von seiner Wohnung, sondern erst ab Beginn seiner Auswärtstätigkeit außerhalb des Betriebes steuerlich geltend machen (BFH vom BStBl II VI R 16/04). - Bei Übernachtung am auswärtigen Tätigkeitsort richtet sich die Höhe des Verpflegungsmehraufwands bei Auswärtstätigkeiten i. S. d. 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG nach der Abwesenheit des Arbeitnehmers von seiner Wohnung am Ort des Lebensmittelpunkts. Nicht entscheidend ist die Abwesenheitsdauer von der Unterkunft am Einsatzort. Der Abzug des Verpflegungsmehraufwands ist auf die ersten drei Monate des Einsatzes an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt (BFH vom BStBl II VI R 7/02). R 40. Übernachtungskosten Allgemeines (1) Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung entstehen. Benutzt der Arbeitnehmer ein Mehrbettzimmer gemeinsam mit Personen, die zu seinem Arbeitgeber in keinem Dienstverhältnis stehen, so sind die Aufwendungen maßgebend, die bei Inanspruchnahme eines Einzelzimmers im selben Haus entstanden wären. Führt auch die weitere Person eine Dienstreise durch, so sind die tatsächlichen Unterkunftskosten gleichmäßig aufzuteilen. Wird durch Zahlungsbelege nur ein Gesamtpreis für Unterkunft und Frühstück nachgewiesen und lässt sich der Preis für das Frühstück nicht feststellen, so ist der Gesamtpreis zur Ermittlung der Übernachtungskosten wie folgt zu kürzen: 1. bei einer Übernachtung im Inland um 4,50 Euro, 5

6 2. bei einer Übernachtung im Ausland um 20 % des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Dienstreise mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden. Werbungskostenabzug (2) Die Übernachtungskosten können bei einer Dienstreise und bei einer Fahrtätigkeit als Reisekosten angesetzt und als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber nach Absatz 3 oder 3 Nr. 13 EStG steuerfrei ersetzt worden sind. Bei Übernachtungen im Ausland dürfen die Übernachtungskosten ohne Einzelnachweis der tatsächlichen Aufwendungen mit Pauschbeträgen (Übernachtungsgelder) angesetzt werden; Absatz 3 Satz 2 ist anzuwenden. Die Pauschbeträge werden vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der höchsten Auslandsübernachtungsgelder nach dem Bundesreisekostengesetz bekannt gemacht. Sie richten sich nach dem Ort, der nach R 39 Abs. 3 Satz 4 Nummer 1 und 2 maßgebend ist. Für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Länder und Gebiete ist R 39 Abs. 3 Satz 2 anzuwenden. Für die Dauer der Benutzung von Beförderungsmitteln darf ein Übernachtungsgeld nicht angesetzt werden. Erstattung durch den Arbeitgeber (3) Für jede Übernachtung im Inland darf der Arbeitgeber einen Pauschbetrag von 20 Euro steuerfrei zahlen. Dies gilt nicht, wenn der Arbeitnehmer die Unterkunft vom Arbeitgeber oder auf Grund seines Dienstverhältnisses von einem Dritten unentgeltlich oder teilentgeltlich erhalten hat. Bei Benutzung eines Schlafwagens oder einer Schiffskabine darf der Pauschbetrag nur dann steuerfrei gezahlt werden, wenn die Übernachtung in einer anderen Unterkunft begonnen oder beendet worden ist. Die steuerfreie Zahlung des Pauschbetrags für eine Übernachtung im Fahrzeug ist nicht zulässig. H 40 Übernachtungskosten als Reisekosten ( Auszug ) Übernachtungen im Inland Bei Übernachtungen im Inland müssen die Übernachtungskosten grundsätzlich im Einzelnen nachgewiesen werden. Sie können geschätzt werden, wenn sie dem Grunde nach zweifelsfrei entstanden sind (BFH vom BStBl II S. 775 = SIS ). 40a. Reisenebenkosten Allgemeines (1) Reisenebenkosten sind unter den Voraussetzungen von R 37 Abs. 1 die tatsächlichen Aufwendungen z.b. für 1. Beförderung und Aufbewahrung von Gepäck, 2. Ferngespräche und Schriftverkehr beruflichen Inhalts mit dem Arbeitgeber oder dessen Geschäftspartner, 3. Straßenbenutzung und Parkplatz sowie Schadensersatzleistungen infolge von Verkehrsunfällen, wenn die jeweils damit verbundenen Fahrtkosten nach R 38 als Reisekosten anzusetzen sind. Werbungskostenabzug (2) Die Reisenebenkosten können in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden. 6

7 Steuerfreiheit der Arbeitgebererstattungen (3) Die Erstattung der Reisenebenkosten durch den Arbeitgeber ist nach 3 Nr. 16 EStG steuerfrei, soweit sie die tatsächlichen Aufwendungen nicht überschreitet. Der Arbeitnehmer hat seinem Arbeitgeber Unterlagen vorzulegen, aus denen die tatsächlichen Aufwendungen ersichtlich sein müssen. Der Arbeitgeber hat diese Unterlagen als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren. Nach R 4.12 EStR 2005 gilt für Geschäftsreisen : Die Regelungen in den LStR zu Reisekosten sind sinngemäß anzuwenden. Der Ansatz pauschaler Kilometersätze ist nur für private Beförderungsmittel zulässig. Auszüge Themenlexikon Datev / Lexinform, Elektronisches Wissen Datev / Lodas Aufteilung der Aufwendungen bei teils beruflich teils privat veranlassten Tagungen Im sog. Kreta-Urteil hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass die Frage, ob Zuwendungen an den Arbeitnehmer z. B. in Form einer Auslandsreise im überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen oder für den Arbeitnehmer steuerpflichtigen Arbeitslohn darstellen, einheitlich zu würdigen ist, das heißt, eine Aufteilung der Zuwendung in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Teil kommt im Normalfall nicht in Betracht. Eine Aufteilung ist ausnahmsweise dann möglich, wenn eine leichte und eindeutige Abgrenzbarkeit gegeben ist ( BFH vom , BStBl II S. 97 ). Dieses bisher geltende Aufteilungsverbot hat der Bundesfinanzhof in ausdrücklicher Abweichung von seiner bisherigen Rechtsprechung aufgegeben ( BFH , AZ.: VI R 32/03). Das Urteil wurde noch nicht im Bundessteuerblatt Teil II veröffentlicht. Der VI. Senat des Bundesfinanzhofs vertritt nunmehr die Auffassung, dass bei einer gemischt veranlassten Reise (sowohl betriebliche Zielsetzung als auch Zuwendung eines steuerpflichtigen geldwerten Vorteils) eine Aufteilung nach objektiven Gesichtspunkten grundsätzlich durchgeführt werden müsse. 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, in dem das Aufteilungsverbot bei gemischt veranlassten Aufwendungen für die Lebensführung geregelt ist, könne auf der Einnahmeseite keine Anwendung finden. Weder das Fehlen eines geeigneten Aufteilungsmaßstabs noch das zeitliche Ineinanderfließen der unterschiedlichen Reisebestandteile könne eine andere Beurteilung rechtfertigen. Sei eine eindeutige Ermittlung oder Berechnung der Besteuerungsgrundlagen nicht möglich, seien sie zu schätzen ( 162 AO). Auch bei einer gemischt veranlassten Reise müsse man jedoch zuerst diejenigen Aufwendungen herausrechnen, die sich leicht und eindeutig entweder dem betriebsfunktionalen Bereich (z. B. Miete für Tagungsräume) oder dem Bereich, dessen Zuwendung sich als steuerpflichtiger geldwerter Vorteil darstelle (z. B. touristisches Programm, gemeinsame Feiern), zuordnen ließen. Nur diejenigen Kosten, die nicht direkt zugeordnet werden können (Flugkosten, Hotel, Verpflegung usw.) seien gem. 162 AO aufzuteilen, wobei als sachgerechter Aufteilungsmaßstab grundsätzlich das Verhältnis der Zeitanteile der unterschiedlichen Reisebestandteile heranzuziehen sei. Bei den Verpflegungsmehraufwendungen ist dieser Aufteilungsmaßstab aber nur auf die steuerlich abzugsfähigen Reisekostenpauschalen anzuwenden; der übersteigende Betrag gehört zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Es bleibt abzuwarten ob und ggf. in welchem Umfang die Finanzverwaltung diese Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs anwendet. Der Arbeitnehmer nimmt im Auftrag seines Arbeitgebers an Verkaufsverhandlungen mit einem Kunden in Tokio teil. Die Verhandlungen erstrecken sich über eine Woche. Der Arbeitgeber trägt die Aufwendungen 7

8 für Flug, Unterkunft und Verpflegung. Im Hinblick darauf, dass der Arbeitnehmer ohnehin einmal in Japan seinen Urlaub verbringen wollte, ihm dies aber bisher zu teuer war, nimmt er unmittelbar im Anschluss an die Verkaufsverhandlungen seinen Jahresurlaub. Höhere Flugkosten entstehen dadurch nicht. Die durch den anschließenden Urlaub bedingten Übernachtungs- und Verpflegungskosten sind keine Reisekosten. Den Flugkosten liegt eine konkrete berufliche Veranlassung zugrunde. Sie sind deshalb als Reisekosten steuerfrei. Mitnahme der Ehefrau Bei Arbeitnehmern in leitender Funktion kann es vorkommen, dass sie bei den Dienstreisen insbesondere bei Auslandsdienstreisen von ihrer Ehefrau begleitet werden. Die Mitnahme beruht häufig auf gesellschaftlicher Grundlage, weil sich die Arbeitnehmer erfahrungsgemäß gewissen Repräsentationspflichten nicht entziehen können. Soweit Aufwendungen (Flug-, Hotel-, Verpflegungsoder Nebenkosten) für die mitreisende Ehefrau vom Arbeitgeber übernommen werden, gehören diese in vollem Umfang zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, soweit nicht ausnahmsweise durch die Ehefrau eine fremde Arbeitskraft ersetzt wird. Übernachten die Ehegatten in einem Doppelzimmer, können dem Arbeitnehmer diejenigen Übernachtungskosten steuerfrei erstattet werden, die bei Inanspruchnahme eines Einzelzimmers im selben Hotel entstanden wären (der Arbeitnehmer muss sich diese Kosten vom Hotel schriftlich bestätigen lassen). Pauschalierung der Lohnsteuer mit 25 % bei steuerpflichtigen Verpflegungsmehraufwendungen Durch die Absenkung der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwand sind Fälle aufgetreten, in denen ein Teil der Reisekostenvergütung versteuert werden muss, weil der Arbeitgeber aufgrund arbeitsvertraglicher oder tarifvertraglicher Vereinbarungen gezwungen ist, höhere Pauschalen für Verpflegungsmehraufwand zu zahlen, als dies nach den für die Steuerfreiheit seit geltenden Bestimmungen möglich ist. So ergeben sich z. B. für den Bereich des öffentlichen Dienstes steuerpflichtige Beträge, da die reisekostenrechtlichen Bestimmungen einiger Länder in bestimmten Fällen höhere Ersatzleistungen für Verpflegungsmehraufwand vorsehen, als sie nach den steuerlichen Bestimmungen steuerfrei gezahlt werden können. Für die Besteuerung der steuerpflichtigen Teile von Reisekostenvergütungen gilt Folgendes: Werden aus irgendeinem Grund (z. B. wegen einer arbeitsvertraglichen Regelung, einer Betriebsvereinbarung, eines Tarifvertrags oder aufgrund gesetzlicher Reisekostenvorschriften der Länder) höhere Ersatzleistungen für Verpflegungsmehraufwand gezahlt, als diejenigen Beträge, die nach den Ausführungen unter der vorstehenden Nr. 9 steuerfrei sind (24, 12 oder 6 ), so ist der übersteigende Betrag steuerpflichtig. Es ist zulässig, die Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen mit Fahrkostenvergütungen und Übernachtungskostenvergütungen zusammenzurechnen, wenn dort die steuerfreien Beträge noch nicht voll ausgeschöpft sind. In diesem Fall ist die Summe der Vergütungen steuerfrei, soweit sie die Summe der steuerfreien Einzelvergütungen nicht übersteigt. Zur Erleichterung des Verfahrens wurde deshalb ab eine Pauschalierungsvorschrift eingeführt, wonach die steuerpflichtigen Teile von Vergütungen für Verpflegungsmehraufwand pauschal mit 25 % versteuert werden können, soweit die steuerfreien Verpflegungspauschalen (24, 12 oder 6 ) nicht um mehr als 100 % überschritten werden (sog. 100 %-Grenze). Pauschaliert der Arbeitgeber mit 25 %, so löst dies Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus. Fahrtkosten / Fortbildung Fahrtkosten, die durch eine längere Fortbildungsmaßnahme (Lehrgang und Praktikum) entstehen, sind auch ohne Bestehen eines Arbeitsverhältnisses nur für die ersten drei Monate nach Dienstreisegrundsätzen berücksichtigungsfähig (rechtskräftiges Urteil FG Brandenburg vom K 2837/01, EFG 2003, 1370). 8

9 Sind Fortbildungsveranstaltungen nicht dienstlich angeordnet und finden sie in den Betriebsräumen des ArbG statt, greift die Abzugsbeschränkung des 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ein. Diese setzt nicht voraus, dass der ArbN seine regelmäßige Arbeitsstätte zum Zwecke eines Arbeitseinsatzes aufsucht. Sie greift auch ein, wenn die regelmäßige Arbeitsstätte freiwillig zum Zwecke der Fortbildung angefahren wird ( BFH- Urteil vom VI R 30/02, BStBl II 2003, 495 ). Dreimonatsfrist kommt dann nicht in Betracht, wenn die Fortbildung ständig unterbrochen wird, z.b. Fortbildungen lediglich an Wochenenden, unter der Woche Arbeitseinsatz im Betrieb. Dreimonatsfrist / Neuregelungen Urteilen vom (VI R 25/04, VI R 16/04, VI R 7/02, VI R 34/04 und VI R 70/03 ) hat der BFH teilweise seine Rechtsprechung zum Werbungskostenabzug bei Arbeitnehmern mit Einsatzwechseltätigkeiten geändert, die sich auf die LStR und LStH auswirkt. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wurden neue Vereinbarungen getroffen. Das BMF hat mit Datum (Az. IV C 5 - S /05 ) ein Schreiben herausgebracht, das sich mit dem Werbungskostenabzug und Arbeitgeberersatz bei Arbeitnehmern mit Auswärtstätigkeit an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten beschäftigt :... II. Ständig wechselnde Tätigkeitsstätten (Einsatzwechseltätigkeit) mit auswärtiger Übernachtung Der BFH hat mit Urteilen vom , VI R 7/02 und VI R 34/04 (BStBl 2005 II ) entschieden, ein Arbeitnehmer, der typischerweise an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten beruflich tätig ist und dabei am Ort einer solchen auswärtigen Tätigkeitsstätte vorübergehend eine Unterkunft bezieht, begründet keine doppelte Haushaltsführung (Änderung der Rechtsprechung). Die BFH-Urteile sind allgemein anzuwenden. Hieraus folgt, dass bei einem Arbeitnehmer mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten und Übernachtung am auswärtigen Tätigkeitsort die Übernachtungs- und Fahrtkosten in vollem Umfang und zeitlich unbegrenzt als Werbungskosten nach 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar sind. Der Ersatz dieser Aufwendungen durch den Arbeitgeber ist nach 3 Nr. 13 und 16 EStG steuerfrei. R 43 Abs. 12 LStR ist überholt. Bei Arbeitnehmern mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten und Übernachtung am auswärtigen Tätigkeitsort können die Unterkunftskosten zeitlich unbegrenzt als Werbungskosten abgezogen oder vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden. R 40 Abs. 3 LStR ist anzuwenden. Die Fahrtkosten für die Wege zwischen Wohnung und dem Tätigkeitsort und - unabhängig von der Entfernung - für die Wege zwischen auswärtiger Unterkunft und Tätigkeitsstätte können in tatsächlicher Höhe oder mit pauschalen Kilometersätzen (>H 38 (Pauschale Kilometersätze) LStH) als Werbungskosten abgezogen oder vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden (R 38 Abs. 1 und 4 LStR). In diesen Fällen ist die 30-km-Grenze nach R 38 Abs. 3 LStR nicht zu beachten. Bei Arbeitnehmern mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten und auswärtiger Unterkunft ist für die Ermittlung der Verpflegungsmehraufwendungen auf die Abwesenheitszeit von der Heimatwohnung abzustellen. Nach 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG ist der Werbungskostenabzug von Verpflegungsmehraufwendungen bzw. die steuerfreie Erstattung auf die ersten drei Monate der Tätigkeit an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte beschränkt. Für den Neubeginn der Dreimonatsfrist gilt R 37 Abs. 3 LStR entsprechend. Die Dreimonatsfrist ist für das Jahr 2005 noch nicht anzuwenden (BMF- Schreiben vom , BStBl 2005 I S. 673 ): 9

10 Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist dieses Urteil aus Vertrauensschutzgründen allgemein erst für nach dem beginnende Lohnzahlungs- bzw. Veranlagungszeiträume vorbehaltlich einer etwaigen Gesetzesänderung anzuwenden. Entsprechendes gilt für die Regelung in Nummer 3 Einsatzwechseltätigkeit des BMF-Schreibens vom (BStBl 2004 I S. 582 ), wonach nach Ablauf der Dreimonatsfrist die Abwesenheitszeit von der auswärtigen Unterkunft maßgebend ist. Für den Zeitraum bis zum ist nicht zu beanstanden, wenn bei einer längerfristigen vorübergehenden Einsatzwechseltätigkeit an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte weiterhin nach R 39 Abs. 1 Satz 5 LStR verfahren wird. III. Ständig wechselnde Tätigkeitsstätten (Einsatzwechseltätigkeit) mit täglicher Rückkehr Der BFH hat mit Urteil vom , VI R 70/03 (BStBl 2005 II ) entschieden, für die Wege eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und ständig wechselnden Tätigkeitsstätten ist die Entfernungspauschale nach 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG nicht anzusetzen. Das BFH-Urteil ist - unter Beachtung von R 38 Abs. 3 LStR - allgemein anzuwenden. Hieraus folgt, dass bei Arbeitnehmern mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten die Fahrtkosten zeitlich unbegrenzt als Werbungskosten abgezogen oder vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden können (R 38 Abs. 1 und Abs. 4 LStR). Die 30-km-Grenze nach R 38 Abs. 3 LStR bleibt zu beachten. 30 km Grenze ist strittig, BFH hat hierzu nicht Stellung genommen. Nach 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG ist die steuerfreie Erstattung von Verpflegungsmehraufwendungen bzw. der Werbungskostenabzug auf die ersten drei Monate der Tätigkeit an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte beschränkt. Für den Neubeginn der Dreimonatsfrist gilt R 37 Abs. 3 LStR entsprechend. Die Dreimonatsfrist ist für das Jahr 2005 noch nicht anzuwenden (BMF- Schreiben vom , BStBl 2005 I S. 673 ). IV. Weitere Auswirkungen der geänderten Rechtsprechung des BFH Die in H 43 (6-12) LStH 2005 unter dem Stichwort Wahlrecht aufgeführte Möglichkeit für Arbeitnehmer mit Einsatzwechseltätigkeit, zwischen den Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung und den Fahrtkosten nach R 38 Abs. 3 LStR zu wählen, ist entfallen. Die Pauschalierungsmöglichkeit von Verpflegungsmehraufwendungen nach 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG gilt nunmehr auch uneingeschränkt (Wegfall der doppelten Haushaltsführung infolge der geänderten Rechtsprechung) für Arbeitnehmer mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten und Übernachtung am auswärtigen Tätigkeitsort. In den Fällen ständig wechselnder Tätigkeitsstätten liegt in der Gestellung des Kraftfahrzeugs durch den Arbeitgeber für Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte kein geldwerter Vorteil vor, wenn die Tätigkeitsstätten - bei täglicher Rückkehr - mehr als 30 km von der Wohnung des Arbeitnehmers entfernt sind oder der Arbeitnehmer auswärts übernachtet. Auf die Dauer der Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte kommt es nicht an. Ein geldwerter Vorteil entsteht nur noch bei täglicher Rückkehr zur Wohnung und einer Entfernung von nicht mehr als 30 km. Die Regelungen zu Dienstreisen und Fahrtätigkeit sind unverändert anzuwenden (R 37 bis 40 a und R 43 LStR). V. Anwendung Dieses Schreiben ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Es ist nicht zu beanstanden, wenn Steuerpflichtige für Zeiträume bis einschließlich 2005 nach den Regelungen der LStR 2005 verfahren. Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht (ESt-Kartei NW, 9 EStG, Fach 3). 10

11 Fahrtkosten Die Fahrtkosten für Fahrten zwischen Wohnung und Einsatzstelle sowie für Fahrten zwischen mehreren Einsatzstellen können als Reisekosten angesetzt werden (R 38 Abs. 3 LStR). Für Fahrten zwischen Wohnung und Einsatzstelle gilt dies jedoch nur dann, wenn die Entfernung mehr als 30 km beträgt und soweit die Dauer der Tätigkeit an derselben Einsatzstelle nicht über drei Monate hinausgeht. Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, sind diese Fahrten wie Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu behandeln. Zur Nichtanwendung der Dreimonatsregelung siehe das BFH-Urteil vom (VI R 70/98, BStBl II 2004, 962). Ist der vorübergehende auswärtige Einsatzort der dauerhaften Tätigkeitsstätte nicht gleich-, sondern untergeordnet, so ist auf die Kosten für Fahrten des ArbN zwischen Wohnung und Einsatzort die Abzugsbeschränkung des 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG nicht anwendbar. Es handelt sich - dem Typus nach - auch nach Ablauf von drei Monaten weiterhin um Dienstreisen, die zu Werbungskosten i.s.d. 9 Abs. 1 Satz 1 EStG führen können. Soweit die Verwaltung in R 38 Abs. 3 LStR eine andere Rechtsauffassung vertritt, folgt dem der BFH nicht. Unter Beachtung dieser Grundsätze ist eine steuerfreie Erstattung der Fahrtkosten nach Dienstreisegrundsätzen auch nach Ablauf der Dreimonatsfrist möglich. Ein ArbN, der typischerweise an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig ist und dabei am Ort einer solchen auswärtigen Tätigkeitsstätte vorübergehend eine Unterkunft bezieht, kann die Entfernungspauschale weder für die Wege zwischen seiner Wohnung und dem Tätigkeitsort noch - unabhängig von der Entfernung - für die Wege zwischen auswärtiger Unterkunft und Tätigkeitsstätte ansetzen (BFH Urteil vom , VI R 34/04, DB 2005, 1887). Die Aufwendungen für solche Fahrten sind in der nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten Höhe abziehbar. Der BFH lässt in seinem Urteil ausdrücklich offen, ob die Entfernungspauschale bzgl. der Fahrten zwischen Wohnung und Einsatzort, der weniger als 30 km entfernt liegt, weiterhin anzuwenden ist. Mit Urteil vom (VI R 70/03, BFH/NV 2005, 1688) hat der BFH allerdings entschieden, dass für Wege zwischen Wohnung und ständig wechselnden Einsatzstellen die Entfernungspauschale nicht anzuwenden ist. Die Entfernung betrug in dem entschiedenen Fall 93 km. Fahrten des ArbN zwischen seiner Wohnung und dem Betriebsbzw. Firmensitz, von dem aus die Auswärtstätigkeit auf wechselnden Tätigkeitsstätten angetreten wird, betreffen die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Mit Urteil vom (VI R 70/03, DStR 2005, 1403) hat der BFH eingehend dargelegt, dass der Anwendungsbereich des 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG sich auf die Wege (Fahrten) zwischen Wohnung und der regelmäßigen Arbeitsstätte beschränkt. Arbeitsstätte i.s.d. Vorschrift ist nur die regelmäßige Arbeitsstätte. Dies ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des ArbN (R 37 Abs. 2 Satz 1 LStR). Es ist dabei nicht von Belang, in welchem zeitlichen Umfang der ArbN an der regelmäßigen Arbeitsstätte beruflich tätig wird. Ob ein ArbN eine regelmäßige Arbeitsstätte innehat, richtet sich nicht danach, welche Tätigkeit er an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat bzw. welches konkrete Gewicht dieser Tätigkeit zukommt. Wo der Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit liegt, bestimmt sich nicht nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung. Entscheidend sowohl für die Berücksichtigung von Fahrtkosten nach 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als auch von Verpflegungsmehraufwendungen nach 4 Abs. 5 Nr. 5 Satz 2 EStG (i.v.m. 9 Abs. 5 EStG) ist, ob ein ArbN den Betriebssitz des ArbG oder sonstige ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung, denen er zugeordnet ist, nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht. Sinn der Anwendung der Entfernungspauschale ist es, dass sich der ArbN auf die immer gleichen Wege einstellen und so - etwa durch Fahrgemeinschaften, öffentliche Verkehrsmittel - auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken kann. Für die Wege zwischen dem Betriebs- bzw. Firmensitz als regelmäßige Arbeitsstätte des ArbN und ständig wechselnden Tätigkeitsstätten kann nicht die Entfernungspauschale angesetzt werden; abziehbar sind die hierfür nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten Aufwendungen. Überdies ist bei diesen Fahrten die Wohnung des Stpfl. weder Ausgangsnoch Endpunkt. Die Entfernungspauschale des 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist auch nicht anwendbar für Wege (Fahrten) zwischen Wohnung und ständig wechselnden Tätigkeitsstätten (Einsatzstellen). Bei Sammelbeförderungen durch den ArbG scheidet mangels Aufwands des ArbN ein Werbungskostenabzug für diese Fahrten aus (BFH Urteil vom , VI R 25/04, DStRE 2005, 996). Beispiel 1: Die Nachbarn A und B sind Arbeitskollegen und üben eine Einsatzwechseltätigkeit aus. A fährt mit dem eigenen Pkw zu einer Einsatzstelle, die weniger als 30 km von seiner Wohnung entfernt liegt, und nimmt B mit. 11

12 Lösung 1: Da die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle weniger als 30 km beträgt, ist die Fahrt als Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu behandeln und sowohl bei A als auch bei B durch Ansatz der Entfernungspauschale zu berücksichtigen. Fraglich ist, ob die 30 km-regelung des R 38 Abs. 3 LStR noch anzuwenden ist. Mit Urteil vom (VI R 70/03, BFH/NV 2005, 1688) hat der BFH entschieden, dass für Wege zwischen Wohnung und ständig wechselnden Einsatzstellen die Entfernungspauschale nicht anzuwenden ist. Für A und B gelten danach die Dienstreisegrundsätze. Auch nach Ablauf von drei Monaten handelt es sich weiterhin um Dienstreisen, die zu Werbungskosten i.s.d. 9 Abs. 1 Satz 1 EStG führen können (BFH Urteil vom , VI R 70/98, BStBl II 2004, 962). Beispiel 2: Die Nachbarn A und B sind Arbeitskollegen und üben eine Einsatzwechseltätigkeit aus. Sie sind fünf Monate auf einer Einsatzstelle tätig, die 40 km von ihren Wohnungen entfernt liegt. A fährt täglich mit dem eigenen Pkw zur Einsatzstelle und nimmt B mit. Lösung 2: Da die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle mehr als 30 km beträgt, sind hinsichtlich der Fahrten die Reisekostengrundsätze anzuwenden. Folglich sind bei A für die ersten drei Monate die tatsächlich angefallenen Pkw-Kosten bzw. der pauschale Kilometersatz von 0,30 /km als Werbungskosten zu berücksichtigen, wobei Erstattungen durch den ArbG anzurechnen sind. B kann für diese Fahrten keine Werbungskosten geltend machen, da ihm keine Aufwendungen entstanden sind. Nach Ablauf der Dreimonatsfrist sind die Fahrten zur Einsatzstelle als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu berücksichtigen, für die sowohl bei A als auch bei B die Entfernungspauschale anzusetzen ist. Mit Urteil vom (VI R 70/03, BFH/NV 2005, 1688) hat der BFH entschieden, dass für Wege zwischen Wohnung und ständig wechselnden Einsatzstellen die Entfernungspauschale nicht anzuwenden ist. Für A und B gelten danach die Dienstreisegrundsätze. Auch nach Ablauf von drei Monaten handelt es sich weiterhin um Dienstreisen, die zu Werbungskosten i.s.d. 9 Abs. 1 Satz 1 EStG führen können (BFH Urteil vom , VI R 70/98, BStBl II 2004, 962). Verpflegungsmehraufwendungen Die Höhe des Verpflegungsmehraufwands richtet sich bei Einsatzwechseltätigkeit nach der Abwesenheit des ArbN von seiner Wohnung am Ort des Lebensmittelpunkts. Nicht entscheidend ist die Abwesenheitsdauer von der auswärtigen Unterkunft am Einsatzort (BFH Urteil vom , VI R 7/02, BFH/NV 2005, 1686). Sucht der ArbN den Betrieb seines ArbG mit einer gewissen Nachhaltigkeit fortdauernd und immer wieder auf, um von dort aus seine berufliche Tätigkeit an ständig wechselnden auswärtigen Tätigkeitsstätten anzutreten, so kann er Mehraufwendungen für Verpflegung nicht für die Dauer der Abwesenheit von seiner Wohnung, sondern erst ab Beginn seiner Auswärtstätigkeit außerhalb des Betriebes steuerlich geltend machen (BFH Urteil vom , VI R 16/04, BFH/NV 2005, 1692). Nach Auffassung der Verwaltung ist die Dreimonatsregelung bei der Einsatzwechseltätigkeit allerdings nicht anzuwenden (R 39 Abs. 1 Satz 5 LStR). Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Thüringen vom (III 643/00, EFG 14/2001, 884) ist der Verpflegungsmehraufwand bei einer Einsatzwechseltätigkeit allerdings ebenfalls auch auf drei Monate beschränkt. Das Argument, 4 Abs. 5 Nr. 5 Satz 5 EStG beziehe sich nur auf den vorangegangenen Satz 2 und damit nicht auf die in Satz 3 geregelte Einsatzwechseltätigkeit überzeugt das Gericht nicht. Ein Verweis auf Satz 3 ist nicht erforderlich, denn durch den in Satz 3 enthaltenen Verweis auf Satz 2 sollen alle Auswärtstätigkeiten gleich behandelt werden. Der BFH bestätigt mit Urteil vom (VI R 43/03, BStBl II 2005, 357) diese Rechtsprechung. Siehe dazu auch das BMF-Schreiben vom (BStBl I 2005, 673), wonach die BFH-Rechtsprechung erst nach dem anzuwenden ist. 12

13 Reisekosten als Betriebsausgaben Die Aufwendungen anlässlich einer längerfristigen vorübergehenden Auswärtstätigkeit sind gem. 4 Abs. 5 EStG nur begrenzt als Betriebsausgaben abzugsfähig. Die jeweiligen Verpflegungsmehraufwendungen sind gem. 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG innerhalb eines Dreimonatszeitraums i.h. der Pauschbeträge abzugsfähig. Verpflegungsmehraufwendungen wegen Fahrtätigkeit Ob Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen wegen Fahrtätigkeit zu gewähren sind, entscheidet sich nicht nach den abstrakten Merkmalen eines bestimmten Berufsbildes, sondern nach dem konkreten Einsatz des betreffenden Arbeitnehmers (BFH-Urteil vom VI R 154/00, BStBl II 2002, 779). Für eine Flugbegleiterin und einen Flugzeugführer stellt der Einsatzflughafen die regelmäßige Arbeitsstätte dar. Dort befinden sich die betrieblichen Einrichtungen des ArbG, die die Stpfl. mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufsuchen, um einen Teil ihrer Arbeitsleistung in Gestalt der Flugvor- und Nachbereitung sowie gelegentlicher Fortbildung zu erbringen (BFH-Urteile vom VI R 30/02, BStBl II 2003, 495 und vom VI R 40/03, BStBl II 2004, 1074). Für die dortigen Tätigkeiten sind Verpflegungsmehraufwendungen nicht zu berücksichtigen. Nach der Vereinfachungsregelung der Verwaltung in R 32 Abs. 2 LStR kann bei einem außerhalb des Betriebs tätigen ArbN ohne weitere Ermittlungen der Betrieb als regelmäßige Arbeitsstätte anerkannt werden, wenn der ArbN dort regelmäßig in der Woche mit mindestens 20 % seiner vertraglichen Arbeitszeit oder durchschnittlich im Kj. an einem Arbeitstag je Arbeitswoche tätig wird. Aus dieser Vereinfachungsregelung lässt sich jedoch nicht der Umkehrschluss ziehen, dass bei einem Unterschreiten der Grenzen keine regelmäßige Arbeitsstätte vorliegen kann. Vorsteuerabzug Das Vorsteuerabzugsverbot für Reisekosten des Unternehmers und seines Personals, soweit es sich um Verpflegungskosten, Übernachtungskosten oder um Fahrtkosten für Fahrzeuge des Personals handelt (bisher 15 Abs. 1a Nr. 2 UStG) wurde durch das StÄndG 2003 aufgehoben. Die Änderung dient der Rechtsbereinigung. Die durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 eingeführte Regelung zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges für Reisekosten steht teilweise nicht im Einklang mit den Vorschriften der 6. RLEWG. Der BFH hat mit Urteil vom (V R 49/00, BStBl II 2001, 266), bezüglich des Vorsteueranspruchs aus Aufwendungen des Unternehmers, soweit er im eigenen Namen Übernachtungsleistungen seiner Arbeitnehmer bestellt hat und darüber in einer Rechnung ihm gegenüber abgerechnet wird, auf einen Vorrang des Gemeinschaftsrechts (Artikel 17 Abs. 2 Buchst. a der 6. RLEWG) gegenüber der für den Unternehmer ungünstigeren Regelung des nationales Umsatzsteuerrechts erkannt. Die Finanzverwaltung hat die Konsequenzen aus diesem Urteil in dem BMF- Schreiben vom (BStBl I 2001, 251) gezogen. Der Vorsteuerabzug wird seitdem im Vorgriff auf eine gesetzliche Regelung wieder gewährt. Das BMF-Schreiben vom (BStBl I 2001, 251) nimmt zum Vorsteuerabzugs bei Reisekosten wie folgt Stellung ( ) : 1. Der Unternehmer kann aus Rechnungen für Übernachtungen anlässlich einer Geschäftsreise des Unternehmers oder einer unternehmerisch bedingten Auswärtstätigkeit des ArbN (Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit, Fahrtätigkeit, doppelte Haushaltsführung) unter den weiteren Voraussetzungen des 15 UStG den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Voraussetzung hierfür ist, dass der Unternehmer als Empfänger der Übernachtungsleistungen anzusehen ist (vgl. Abschn. 192 Abs. 16 ff. UStR) und die Rechnung mit dem gesonderten Ausweis der USt dementsprechend auf den Namen des Unternehmers - nicht jedoch auf den Namen des ArbN - ausgestellt ist. 13

14 Wenn das Hotel nicht nur die reine Übernachtung in Rechnung stellt, sondern der Rechnungsbetrag auch das Frühstück umfasst, braucht eine Kürzung um den Frühstücksanteil nicht vorgenommen zu werden, weil auch Verpflegungskosten des Unternehmers anlässlich einer Geschäftsreise den Vorsteuerabzug ermöglichen. 2. Der Unternehmer kann aus Verpflegungskosten anlässlich einer Geschäftsreise den Vorsteuerabzug unter den weiteren Voraussetzungen des 15 UStG in Anspruch nehmen, wenn die Aufwendungen durch Rechnungen mit gesondertem Ausweis der USt auf den Namen des Unternehmers bzw. durch Kleinbetragsrechnungen i.s.d. 33 UStDV belegt sind. Das Abzugsverbot aus 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG gilt nicht für Verpflegung, welche die Pauschalen i.s. des 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG überschreitet und ertragsteuerlich nicht berücksichtigungsfähig ist. 3. Erstattet der ArbG anlässlich einer Auswärtstätigkeit des ArbN diesem entstandene Verpflegungsmehraufwendungen ganz oder teilweise, kann hieraus - weil keine Umsätze für das Unternehmen vorliegen - ein Vorsteuerabzug nicht vorgenommen werden, auch wenn die entstandenen Verpflegungsmehraufwendungen durch Rechnungen belegt sind. Lediglich in Fällen, in denen die Verpflegungsleistungen anlässlich einer unternehmerisch bedingten Auswärtstätigkeit des ArbN vom ArbG empfangen (vgl. Abschn. 192 Abs. 16 UStR) und in voller Höhe getragen werden, kann der ArbG den Vorsteuerabzug hieraus in Anspruch nehmen, wenn die Aufwendungen durch Rechnungen mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer auf den Namen des Unternehmers oder durch Kleinbetragsrechnungen i.s.d. 33 UStDV belegt sind. Ein Vorsteuerabzug aus Reisekostenpauschbeträgen (sog. Tagegelder, Übernachtungsgelder, Kilometergelder) ist aufgrund des Wegfalls der 36 bis 38 UStDV ab ebenfalls weiterhin nicht zulässig. Für Fahrtkosten ist der Vorsteuerabzug zu 100 % möglich, wenn der Pkw sich im Unternehmensvermögen befindet. Für im Privatvermögen befindliche Fahrzeuge können lediglich die Vorsteuern abgezogen werden, die unmittelbar auf gelegentliche unternehmerisch bedingte Fahrten entfallen (Abschn. 192 Abs. 21 Nr. 2 Buchst. a Satz 6 UStR). Ermittelt der Unternehmer den Betriebsausgabenabzug für unternehmerisch bedingte Fahrten für sein Privatfahrzeug mit 0,30 pro gefahrenen Kilometer, ist ein Vorsteuerabzug aus diesen Kfz-Kosten - mangels ordnungsgemäßer Rechnung - nicht möglich. Ist der ArbG Empfänger von Aufwendungen, die den Pkw des ArbN betreffen, so kann er auch hier die Vorsteuer abziehen. Entsprechend ist der Vorsteuerabzug auch für Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel gegeben. Somit gilt : Die USt auf Kfz-Kosten für Fahrzeuge, die der Unternehmer wegen Unterschreitens der 10 %-Grenze in 15 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht dem unternehmerischen Bereich zuordnen konnte, ist grundsätzlich - mangels»bezugs für das Unternehmen«- nicht als Vorsteuer abziehbar ( 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Es können jedoch ausnahmsweise solche Vorsteuerbeträge in voller Höhe abgezogen werden, die unmittelbar und ausschließlich auf die unternehmerische Verwendung des Fahrzeugs entfallen, z.b. Vorsteuerbeträge aus Reparaturaufwendungen für einen Unfall während einer unternehmerischen Fahrt oder aus Benzinkosten für eine längere - von den übrigen Fahrten abgrenzbare - Geschäftsreise (vgl. Abschn. 192 Abs. 21 Nr. 2 Buchst. a Satz 6 UStR). Beispiel 1: Unternehmer U macht am eine eintägige Geschäftsreise und ist deswegen 16 Stunden von seiner Wohnung und seinem Betrieb abwesend. Für seine Verpflegung hat er dabei in Gaststätten insgesamt 59,30 aufgewendet. Hierüber hat U ordnungsgemäße zum Vorsteuerabzug berechtigende Kleinbetragsrechnungen mit Angabe des Steuersatzes von 16 %. Weiterhin hat er eine ordnungsgemäße Kleinbetragsrechnung über Benzin i.h.v. 30,68. Der Pkw wird zu 60 % unternehmerisch genutzt und ist in vollem Umfang Unternehmensvermögen. Lösung 1: Aus den Verzehrrechnungen in den Gaststätten hat U einen Vorsteuerabzug. Der Vorsteuerabzug aus den Kleinbetragsrechnungen beträgt (vgl. Abschn. 194 Abs. 1 UStR) 59,30 x 16 : 116 = 8,18. Nach 14

15 15 Abs. 1 UStG ist die Vorsteuer aus dem Benzinaufwand abziehbar und abzugsfähig. Die Vorsteuer beträgt (siehe Abschn. 194 Abs. 2 UStR): 30,68 x 16 : 116 = 4,23. Beispiel 2: Unternehmer U hat bei einer Geschäftsreise, die vom Uhr bis zum Uhr gedauert hat, für Verpflegung folgende Beträge gezahlt: , , ,22 Außer für den liegen ordnungsgemäße Kleinbetragsrechnungen vor. Lösung 2: : Ertragsteuerrechtlich können nach 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG keine Verpflegungsmehraufwendungen als Betriebsausgaben abgezogen werden, da die Geschäftsreise nicht mindestens 8 Stunden gedauert hat. Umsatzsteuerrechtlich ist der Vorsteuerabzug i.h.v. 16/116 von 20,45 = 2,82 möglich : Ein Vorsteuerabzug ist i.h.v. 16/116 von 51,13 = 7,05 möglich : Ohne ordnungsgemäße Rechnung ist kein Vorsteuerabzug möglich. Beispiel 3: Der ArbN befindet sich vom Uhr bis zum Uhr auf einer Dienstreise. Er hat dafür folgende Aufwendungen: für die gefahrenen 400 km Benzinkosten für den eigenen PKW 40,90 Übernachtung inklusive Frühstück 100,00 USt dafür gesondert ausgewiesen 16,00 Kleinbetragsrechnungen von Gaststätten am ,00 am ,00 Der ArbG erstattet dem ArbN die nach 3 Nr. 16 EStG höchstmöglichen Aufwendungen. Lösung 3: Ein Vorsteuerabzug aus den Benzinkosten ist nicht möglich. Der Vorsteuerabzug aus den Kleinbetragsrechnungen der Gaststätten ist aus Vereinfachungsgründen möglich, der hierfür der Name des Unternehmers nicht erforderlich ist. Folgender Vorsteuerabzug ist möglich: : 4,14, ,76 Bei der Rechnung für die Übernachtung handelt es sich nach 33 UStDV nicht um eine Kleinbetragsrechnung (der Bruttobetrag beträgt mehr als 100 ). Der Vorsteuerabzug ist nur dann möglich, wenn der Unternehmer als Empfänger der Übernachtungsleistungen anzusehen ist und die Rechnung mit dem gesonderten USt auf den Namen des Unternehmers ausgestellt ist. Es empfiehlt sich somit, dass der Unternehmer auf seinen Namen das Hotelzimmer für seinen ArbN bestellt. Quellen : DATEV / Lexinform, DATEV Elektronisches Wissen Lodas 15