Die Abgeltungsteuer oder Option zur Veranlagung

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1 Die Abgeltungsteuer oder Option zur Veranlagung Ziel und Ablauf der Veranstaltung o o o o o o o o Informationen über die wesentlichen Eckpunkte der Abgeltungsteuer Die neue Anlage KAP und weitere Pflichteinträge in der ESt-Erklärung Erklärung Besteuerung einzelner Kapitalanlagen Auswirkungen private Kapitalanlagen und Wertpapiere im Betriebsvermögen Änderungen beim Kapitalertragsteuerabzug Gesonderter Tarif mit Ausnahmen Fallstudie Mit Ihnen ins Gespräch kommen 1

2 Nicht vergessen! Denken Sie dran, Ihr Handy nach der Veranstaltung wieder einzuschalten! Allgemeiner Hinweis 2

3 Gründe für die Einführung Peer Steinbrück 25 Prozent von x sind besser als 42 Prozent auf nix Gründe für die Einführung Hoher Anteil nicht versteuerter Kapitaleinkünfte Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens Finanzierung der Unternehmensteuerreform 2008 Steuerabzug an der Quelle kein Steuerabschlag, sondern endgültige Pauschalbesteuerung 3

4 Einkunftsarten Progressiver Einkommensteuersatz Einkünfte aus Land- und Forstbetrieb Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus selbständiger Arbeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit Einkünfte aus Kapitalvermögen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Sonstige Einkünfte i.s.d. 22 EStG Einkünfte aus Kapitalvermögen Abgeltungsteuer: 25% + Soli + KiSt Eckpunkte der Abgeltungsteuer Ab Einführung einer 25%igen Abgeltungsteuer + SolZ und ggf. Kirchensteuer (max. ca. 28%) auf Kapitalerträge (z.b. Zinsen/Dividenden) und Gewinne aus Veräußerungsgeschäften von privaten Kapitalanlagen (z.b. Aktien, festverzinsliche WP, Fondsanteile, Zertifikate) Wegfall der Spekulationsfrist von 1 Jahr echte Wertzuwachsbesteuerung ohne zeitliche Befristung Übergangsregelung für vor dem erworbene Papiere Wegfall Halbeinkünfteverfahren für Dividenden / V-Gewinne im Privatvermögen Wegfall des Werbungskostenabzugs/neuer Sparer- Pauschbetrag Abgeltungsteuer wird mittels Steuerabzug an der Quelle durch Kreditinstitut erhoben Einkommensteuer grundsätzlich mit Steuerabzug abgegolten; ESt-Veranlagung nur noch in Ausnahmefällen Spekulationsfrist für Immobilien (10 Jahre) bleibt Sonstige bewegliche Wirtschaftsgüter grds. 1 Jahre; evtl. 10 Jahre bei Nutzung als Einkunftsquelle 4

5 Staat Belgien Bulgarien Dänemark Deutschland Griechenland Irland Italien Litauen Luxemburg Malta Österreich Polen Portugal Rumänien Schweden Slowakei Tschechien Abgeltungsteuersätze auf Zinsen und Dividenden 15% 7% - 10% 12,5% - 10% 1% 25% 28% 20% 10% 25% 19% 8 25% 30% 19% 15% 25% 20% 28% 20% 27% 15% 15% 16% ESt-Spitzensatz einschließlich sonstiger Zuschläge 53,5% 24% 63% 44,31% 50,4%Finnland 40% 41% 44,15% 27% 38,95% 35% 50% 40% 42% 16% 56,6% 19% 32% Eckpunkte der Abgeltungsteuer Abgeltungsteuer drei Normkomplexe: 20 EStG: Einkünfte aus Kapitalvermögen 32d EStG: Besonderer Steuertarif 43 ff. EStG: Steuererhebung 5

6 Der Abgeltungsteuer unterliegende Erträge laufende Erträge aus Kapitalanlagen ( 20 Abs. 1) Dividenden Zinsen Erträge aus Finanzinnovationen ausgesch./thes. Fondserträge Stillhalterprämien endfällige (nicht begünst.) LV Gewinne aus Verkauf oder Einlösung ( 20 Abs. 2) von Aktien / Fondsanteilen Options- / Termingeschäften festverzinsliche WP Finanzinnovationen (Vollrisiko-)Zertifikaten Verkauf Gebrauchtpolicen LV Änderungen bei Einkünften 20 EStG Änderungen im im Bereich der laufenden Einnahmen = 20 20Abs. 1 EStG Grundsatz: % Abgeltungssteuer Veräußerungsgewinne aus Kapitalanlagen = 20 20Abs. 2 EStG Sparer-PB Ausnahme: Einbeziehung in in Veranlagung mit gesonderter oder Steuersatz % tarifliche ESt VZ

7 Änderung bei den lfd. Einnahmen Ab VZ 2009! Das HEV fällt für den Bereich 20 EStG weg -> volle Besteuerung! Teileinkünfteverfahren: wenn Ausschüttungen zu 13, 15, 18, 21 EStG gehören -> 40% steuerfrei Praktischer Hinweis Zeile 2 des Mantelbogens => neu Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer auf Kapitalerträge Losgelöst von der ESt-Erklärung ist es möglich, eine Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer auf Kapitalerträge einzureichen. Anlage KAP ist einzureichen. Siehe Anlage KAP Zeile 6. 7

8 Praktischer Hinweis Anlage KAP Abgeltungsteuer - Veranlagung Die Angabe sämtlicher Kapitalerträge ist insbesondere aus folgenden Gründen weiterhin erforderlich: Prüfung des Steuerabzugsbetrages Ausübung der Günstigerprüfung Abwahl der Abgeltungsteuer Ermittlung der Einkünfte/Bezüge Ermittlung der zumutbaren Eigenbelastung 8

9 Abgeltungsteuer - Einteilung Abgrenzung Einkunftsarten Zinsen mit Abgeltungsteuer durch unterjährigen Steuerabzug ohne unterjährigen Steuerabzug Abwahl ganz oder teilweise zugunsten der tariflichen ESt möglich Zinsen, die der tariflichen Einkommensteuer unterliegen 32d II EStG Anlage KAP Aufbau Kapitalerträge, die dem inländischen Steuerabzug unterlegen haben Zeile 7-14 Kapitalerträge, die der Abgeltungsteuer unterliegen aber nicht dem inländischen Steuerabzug unterlegen haben Zeile Kapitalerträge, die der tariflichen Einkommensteuer unterliegen Zeile

10 Anlage KAP: Zeile 7 14a Anlage KAP: Zeile

11 Anlage KAP: Zeile Zinsen Nachweis der Zinseinnahmen Jahresbescheinigung nach 24c EStG existiert nicht mehr Steuerbescheinigung für Kapitalerträge (BMF-Schreiben v ) Vom Mandant je Kreditinstitut anfordern! Beispiel M unterhält bei der örtlichen Commerzbank ein Konto. Die Zinserträge betragen Einnahmen aus Kapitalvermögen 1.500,00./. Sparer-Pauschbetrag 801,00 = Einkünfte aus Kapitalvermögen 699,00 11

12 Zinsen Lösung a) Freistellungsauftrag wurde i.h.v. 801 erteilt Einkünfte aus Kapitalvermögen 699,00 x 25% = 174,75 ( 44a Abs. 1 und Abs. 2 EStG) Zinsen Lösung b) Freistellungsauftrag wurde nicht erteilt Einkünfte aus Kapitalvermögen 699,00 x 25% = 174,75 bisher erhoben (1.500 x 25%) 375,00 Unterschiedsbetrag 200,25 Überprüfung des Steuerabzugs im Rahmen der ESt- Veranlagung ( insoweit ) 12

13 Zinsen Beispiel M unterhält bei der örtlichen Commerzbank und bei der Deutschen Bank jeweils ein Konto. Die Zinserträge betragen insgesamt Nur der Commerzbank wurde ein Freistellungsauftrag erteilt Zinsen Commerzbank 750 Zinsen Dt. Bank 750 (Steuerabzug: 25% von 750 = 187,50 ) Zinsen Lösung Einnahmen aus Kapitalvermögen 1.500,00./. Sparer-Pauschbetrag 801,00 = Einkünfte aus Kapitalvermögen 699,00 Abgeltungsteuer korrekt 174,75 Abgeltungsteuer bisher 187,50 Differenz 12,75 Überprüfung des Einbehalts im Rahmen der ESt- Erklärung 13

14 Zinsen Beispiel Dem M fließen in 2009 folgende Zinsen gem. 233a AO zu: a) Zinsen zur USt (im Zusammenhang mit Gewerbebetrieb) b) Zinsen zur Einkommensteuer Zinsen Lösung Zinsen zur Umsatzsteuer nach 233a AO Betriebseinnahmen bei der Ermittlung der Einkünfte aus 15 EStG Zinsen zur Einkommensteuer nach 233a AO 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG => ohne Abgeltungsteuer Nachversteuerung mit der Est-Erklärung (Z. 21) Günstigerprüfungsfall 14

15 Zinsen Beispiel K gewährt D ein Privatdarlehen. Hierfür erhält K in 2009 Zinsen in Höhe von Lösung K erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen ( 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG). Diese unterliegen der Abgeltungsteuer; ein Kapitalertragsteuerabzug erfolgt an der Quelle nicht. Eine Nachversteuerung hat mit der ESt-Erklärung zu erfolgen (Zeile 15) Zinsen Abwandlung K gewährt D ein Privatdarlehen. Hierfür erhält K in 2009 Zinsen in Höhe von D ist der Ehemann von K. Lösung K erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen ( 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG). Diese unterliegen nicht der Abgeltungsteuer (nahestehende Person, 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG). Zeile 22, da tarifliche ESt zur Anwendung kommt. 15

16 Zinsen Beispiel G gewährt seiner GmbH, an der er zu 100 % beteiligt ist, ein Darlehen. Darlehenszinsen in 2009: Die Beteiligung wird im Privatvermögen gehalten. Lösung Einkünfte aus Kapitalvermögen liegen vor. ( 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG) Kein Fall der Abgeltungsteuer ( 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG) Zeile 22, da Kapitalerträge der tariflichen ESt unterliegen Aktien Dividenden ab 2009 wieder in vollem Umfang steuerpflichtig ( Wegfall des Halbeinkünfteverfahrens ) 25% Abgeltungsteuer auf alle ab 2009 zufließenden Dividenden/GA ( auch bei Erwerb der Aktien/GmbH-Anteile vor ) Veräußerungsgewinne /-verluste Erwerb vor dem steuerpflichtig nur bei Erwerb + Veräußerung 1 Jahr - Veräußerungsgewinn unterliegt Halbeinkünfteverfahren - Versteuerung mit individuellem Steuersatz über ESt-Veranlagung - außerhalb Jahresfrist steuerfrei Erwerb nach dem Veräußerungsgewinn in vollem Umfang steuerpflichtig ( Wegfall des Halbeinkünfteverfahrens ) - Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung unbeachtlich - 25% Abgeltungsteuer Ausnahme: - Bei Beteiligung > 1% 17 EStG Teileinkünfteverfahren 60% Einnahmen + Ausgaben 16

17 Aktien Berechnung des Veräußerungsgewinns/ - verlustes Einnahmen aus der Veräußerung./. Anschaffungskosten (einschl. Anschaffungsnebenkosten)./. Veräußerungskosten (=sog. Transaktionskosten) = Veräußerungsgewinn /-verlust (=Bemessungsgrundlage) Beispiel Kauf von 100 Aktien für am zzgl. 90 Gebühren. Verkauf der 100 Aktien am für abzgl. 100 Gebühren. Veräußerungspreis ,00./. Anschaffungskosten zzgl. AN-Nebenkosten ,00./. Veräußerungskosten 100,00 = Veräußerungsgewinn 810,00 davon 25% Abgeltungsteuer 202,50 Aktien Beispiel A ist an einer GmbH beteiligt. Die GmbH-Anteile wird im Betriebsvermögen gehalten (Betriebsaufspaltung). A erhält eine offene Ausschüttung von der GmbH. Lösung Die Ausschüttung ist als Betriebseinnahme zu erfassen. Sie unterliegt dem Teileinkünfteverfahren ( 3 Nr. 40 EStG). Die Regelungen zur Abgeltungsteuer kommen nicht zur Anwendung. 17

18 Aktien KAP Zeile Abwandlung A ist an einer GmbH beteiligt. Die GmbH- Beteiligung wird im Privatvermögen gehalten. Lösung Mit der offenen Gewinnausschüttung erzielt A Einkünfte aus Kapitalvermögen. Diese Einkünfte unterliegen grundsätzlich der Abgeltungsteuer. Diese kann nach 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG abgewählt werden. Abwahlvoraussetzungen 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG Antrag + Beteiligung an KapGes mit ESt-Erklärung gilt für 5 VZ Widerruf möglich dann kein erneuter Antrag zu mind. 25% mittelbar oder unmittelbar WK-Abzug! günstigeralsabgeltungsteuer? zu mind. 1% und beruflich tätig Teileinkünfte-Regelung: 60% des Gewinns steuerpflichtig 60% der Werbungskosten abzugsfähig 18

19 Belastungsvergleich 2007/2008 Halbeinkünfte ESt- Belastung incl. SolZ ab 2009 Differenz Spitzensteuersatz von 45% 23,74% 26,38% 2,64% Grenzsteuersatz von 25% 13,19% 26,38% 13,19% Eingangssteuersatz von 15% 7,91% 15,83% 7,92% Gesamtbelastungsvergleich Anteile an KapG im Gewinn vor Steuern Steuern auf Gesellschaftsebene Steuerpflichtige Dividende Dividendenausschüttung Abgeltungsteuer (25%) ESt-Spitze (45%) Betriebsögen Privatverm 100,00-29,83 70,17 70,17-17, Teileinkünfte Abgeltungsteuer Besteuerungsverfahren Halbverfahren 100,00-29,83 70,17 42, ,95 bisher 100,00-38,65 61,35 30, ,81 SolZ -0,96-1,04-0,76 Steuern auf Gesellschafterebene -18,50-19,99-14,57 Gesamtbelastung -48,33-49,82-53,22 19

20 Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalanteilen ab VZ 2009 Kapitalanteile im Privatvermögen Kapitalanteile im Betriebsvermögen Beteiligung unter 1% Beteiligung ab 1% Abgeltungsteuer: 100% des Gewinns 25% Steuersatz Teileinkünfte-Regelung: 60% des Gewinns progressiver ESt-Tarif Gewinne/Verluste aus der Veräußerung von Kapitalanteilen ab VZ 2009 Besteuerung von Gewinnen/Verlusten aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften ab 2009 Anteile (Beteiligung an einer KapGes) sind im Beteiligungsdauer Beteiligungshöhe Steuerpflicht des Veräußerungsgewinns Aufwendungen Methode Steuersatz Privatvermögen in den letzten 5 Jahren < 1 % 100 % ( 20 II EStG) nur Transaktionskosten Abgeltung s- steuer 25 % ESt + SolZ + KiSt. > 1 % 60 % ( 17 EStG) WK zu 60 % 60 % ( 3 Nr. 40 S. 1 Bucht. a) EStG BA zu 60 % Teileinkünfteverfahren tarifliche ESt + SolZ + KiSt. Betriebsvermögen EU/PersGes irrelevant irrelevant KapGes 5 % ( 8b KStG) BA zu 100 % 95% steuerfrei 15 % KSt + SolZ + GewSt. 20

21 Festverzinsliche WP (ohne Finanzinnovationen) Zinsen ab 2009 fällige Zinsen/Erträge sind steuerpflichtig und unterliegen der 25%igen Abgeltungsteuer ( auch bei Erwerb vor ) Beim Erwerb gezahlte Stückzinsen = negative Einnahmen ( fließen in Verlustverrechnungstopf beim Kreditinstitut) Veräußerungs- / Einlösungsgewinne /-verluste Erwerb vor dem steuerpflichtig nur bei Erwerb + Veräußerung 1 Jahr - Versteuerung mit individuellem Steuersatz über ESt-Veranlagung - außerhalb Jahresfrist steuerfrei Erwerb nach dem Veräußerungsgewinn in vollem Umfang steuerpflichtig (einschl. Kursgewinne niedrig verzinsliche WP + Emissionsdisagio) - Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung unbeachtlich - 25% Abgeltungsteuer Festverzinsliche WP (ohne Finanzinnovationen) Berechnung des Veräußerung- /Einlösungsgewinns/ - verlustes Einnahmen aus der Veräußerung (einschließlich vereinnahmter Stückzinsen)./. Anschaffungskosten (einschl. Anschaffungsnebenkosten)./. Veräußerungskosten (=sog. Transaktionskosten) = Veräußerungsgewinn /-verlust (=Bemessungsgrundlage) Beispiel Kauf festverzinslicher WP am für zzgl. 100 Gebühren. Verkauf der festverzinslichen WP am für abzgl. 110 Gebühren bei Vereinnahmung von 250 Stückzinsen. Veräußerungspreis ,00 zzgl. vereinn. Stückzinsen 250, ,00./. Anschaffungskosten ,00 zzgl. AN-Nebenkosten 100, ,00./. Veräußerungskosten 110,00 = Veräußerungsgewinn 1.040,00 davon 25% Abgeltungsteuer 260,00 21

22 Lebensversicherung Beispiel A kündigt in 2009 einen Lebensversicherungsvertrag. Dieser wurde 1995 abgeschlossen. Eine schädliche Beleihung fand nicht statt. Lösung Alte Steuerfreiheit 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG a.f. gilt weiterhin (Laufzeit mehr als 12 Jahre, ohne schädliche Verwendung) Lebensversicherung Abwandlung A kündigt in 2009 einen Lebensversicherungsvertrag. Dieser wurde 2005 abgeschlossen. Lösung Ertrag ist steuerpflichtig und unterliegt der Abgeltungsteuer Ertrag: Veräußerungspreis - gezahlte Beiträge 22

23 Finanzinnovationen Zinsen/laufende Erträge Laufende Erträge (z.b. bei Stufen-/Gleitzins- oder Aktienanleihen) steuerpflichtig; bei Fälligkeit ab % Abgeltungsteuer ( auch bei Erwerb vor ) Veräußerungs- / Einlösungsgewinne /-verluste Keine Übergangsregelung (!) => Steuerpflicht ab 2009; auch für vor 2009 erworbene und nach 2008 fällige oder veräußerte Zerobonds / abgezinste Sparbriefe) Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung unbeachtlich BMG: Veräußerungs-/Einlösungsbetrag einschl. vereinnahmte Stückzinsen./. Anschaffungskosten (einschl. Anschaffungs-NK)./. Veräußerungskosten Kein Ansatz der (besitzzeitanteiligen) Emissionsrendite möglich! (Vollrisiko-)Zertifikate - weder Ertragszahlung noch Kapitalrückzahlung zugesagt - Erwerb vor dem bei Veräußerung/Einlösung innerhalb Jahresfrist steuerpflichtig; individueller Steuersatz bei Veräußerung/Einlösung außerhalb Jahresfrist - bei Erwerb vor dem generell steuerfrei - bei Erwerb nach dem nur bei Veräußerung/Einlösung vor dem steuerfrei - bei Erwerb nach dem nur bei Veräußerung/Einlösung nach dem steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer Erwerb nach dem bei Veräußerung/Einlösung steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer (Haltedauer unmaßgeblich) BMG: Veräußerungs-/Einlösungsbetrag./. Anschaffungskosten (einschl. Anschaffungs-NK)./. Veräußerungskosten 23

24 Options- und Termingeschäfte Erwerb vor dem bei Veräußerung/Glattstellung/Differenzenausgleich innerhalb Jahresfrist steuerpflichtig; individueller Steuersatz bei Veräußerung/Glattstellung/Differenzenausgleich außerhalb Jahresfrist steuerfrei Erwerb nach dem bei Veräußerung/Glattstellung/Differenzenausgleich steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer (Haltedauer unmaßgeblich) BMG: Einnahmen aus Veräußerung/Glattstellung./. Anschaffungskosten (einschl. Anschaffungs-NK)./. Veräußerungskosten (Transaktionskosten) oder Differenzausgleich / Vorteil./. Aufwendungen (= gezahlte Optionsprämie) Beachte allerdings: der Verfall von Optionsrechten wirkt sich! - bisher - nicht steuermindernd aus! Stillhalterprämien ( 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG) Aktie Aktienoption Stillhalter SOMIT: 1-0,38 = 0,62 Verlust z.b. Call (= Kauf) X-Aktie in 3 Monaten zum Preis von 14 ; heutiger Preis = 13 Bsp.: Aktienpreis in 3 Monaten = 15 = innerer Wert der Aktie (15-14 ) = 1 Optionsprämie = 0,38 24

25 Stillhalterprämien ( 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG) Erwerb vor dem Sonstige Einkünfte ( 22 Nr. 3 EStG) BMG: Stillhalterprämie./. Glattstellungsgebühr Erwerb nach dem Einkünfte aus Kapitalvermögen ( 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer BMG: Stillhalterprämie./. Glattstellungsgebühr Beachte allerdings: der gezahlte Barausgleich durch den Stillhalter darf derzeit - nicht abgezogen werden; wirkt sich also auch nicht steuermindernd aus! Veräußerung von LV-Verträgen Gebrauchtpolicen ( 20 Abs. 1 Nr. 6, Abs. 2 S. 1 Nr. 6) Bisher: nicht steuerbar! Betrachtung beim Veräußerer steuerpflichtiger Kapitalertrag BMG: Veräußerungserlös./. entrichtete Beiträge ( 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG) erstmals für Veräußerungen nach , falls LV-Vertrag nach dem abgeschlossen oder steuerschädlicher Altvertrag; 25% Abgeltungsteuer Betrachtung beim Erwerber steuerpflichtiger Ertrag soweit auf Besitzzeit des Erwerbers entfallend (=> anzuwenden ab 2008; ab % Abgeltungsteuer) BMG: Versicherungsleistung./. (Summe AK + entrichtete Beiträge) 25

26 Investmentfondsanteile Veräußerung oder Rückgabe von Investmentanteilen wird zukünftig unabhängig von der Jahresfrist erfasst. Fondsprivileg ( vom Fonds erzielte Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalanlagen können steuerfrei ausgeschüttet werden) entfällt für alle ab dem vom Fonds neu erworbenen Wertpapiere ( Neugewinne ) Übergangsvorschrift für steuerfreie Ausschüttung v. Altgewinnen ( aus vom Fonds bis zum angeschafften Wertpapieren) Zwischengewinnbesteuerung bleibt (wohl) erhalten (Überraschung!) Zwischengewinne sind die im Verkaufs- oder Rückgabepreis enthaltenen Entgelte für vereinnahmte oder aufgelaufene Zinsen, die vom Fonds noch nicht ausgeschüttet oder thesauriert und infolgedessen beim Anleger noch nicht steuerpflichtig wurden; vergleichbar mit Stückzinsen Investmentfondsanteile Zu den steuerpflichtigen ausschüttungsgleichen Erträgen gehören wie bisher nur die thesaurierten ordentlichen (laufenden) Fondserträge (wie z.b. Zinsen, Dividenden, Mieten) Thesaurierte außerordentliche Fondserträge (z.b. aus Wertpapierveräußerungs-, Termin- und Stillhaltergeschäften) gehören hingegen nicht zu den ausschüttungsgleichen Erträgen und bleiben somit auch zukünftig steuerfrei ( Steuerpflicht erst im Zeitpunkt der Ausschüttung und nur, soweit Neugewinne ausgeschüttet werden) Beibehaltung der Besteuerung akkumulierter Erträge bei ausländischen Thesaurierungsfonds ( Nachholung Kapitalertragsteuerabzug bei Veräußerung/Rückgabe) 26

27 Investmentfondsanteile Dividenden, Zinsen, Mieterträge (inländische Grundstücke) Bei Ausschüttung und Thesaurierung in voller Höhe steuerpflichtig ab 2009 einheitlicher (Abgeltung)steuersatz von 25% Mieterträge (ausländische Grundstücke) Bei Ausschüttung und Thesaurierung in voller Höhe steuerfrei ( ab 2009 kein Progressionsvorbehalt mehr) Gewinne aus der Veräußerung in- und ausländischer Grundstücke Bei Ausschüttung und Thesaurierung von Gewinnen, die innerhalb von 10 Jahren realisiert wurden (inl. Grdst.) steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer (ausl. Grdst.) steuerfrei (ab 2009 kein Progressionsvorbehalt) außerhalb von 10 Jahren realisiert wurden (inl. und ausl. Grdst.) steuerfrei Investmentfondsanteile Wertpapierveräußerungsgewinne / Options- und Termingeschäfte ( Verkauf von Aktien, Rentenpapieren, Risikozertifikaten, Zielfondsanteilen) Bei Ausschüttung und Thesaurierung von Altgewinnen ( Erwerb der Wertpapiere durch den Fonds vor ) steuerfrei Bei Ausschüttung von Neugewinnen ( Erwerb der Wertpapiere durch den Fonds nach dem ) in voller Höhe steuerpflichtig Bei Thesaurierung von Neugewinnen ( Erwerb der Wertpapiere durch den Fonds nach dem ) auch zukünftig steuerfrei 27

28 Investmentfondsanteile Zwischengewinne (=Behandlung wie Stückzinsen) Beim Kauf = negativer Kapitalertrag (Verrechnungstopf bei Bank) Vereinnahmter Zwischengewinn beim Verkauf in voller Höhe steuerpflichtig; 25% Abgstsatz Veräußerungsgewinn (-verluste) Erwerb vor dem innerhalb Jahresfrist => steuerpflichtig außerhalb Jahresfrist => steuerfrei (incl. aller Neugewinne!) Erwerb nach dem in voller Höhe steuerpflichtig; 25% Abgeltungsteuer Haltedauer unmaßgeblich Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Anteile an an KapGes // Investmentfonds Partiarische Darlehn/ stille Beteiligungen Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Zins-/ Dividendenansprüche Lebensversicherungen Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! im imrahmen von Termingeschäften Sonstige Kapitalforderungen 28

29 Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Anteile an an im KapGes // Zins-/ im Rahmen wenn von Termin- Investment- Dividenden- Beteiligung an ankapges min. 1% = geschäften fonds ansprüche 17 17EStG (nicht bei Investmentfonds) kein Teil- bzw. Halbeinkünfteverfahren Partiarische 20 20Abs. 2 EStG, wenn Sonstige Anteile nach Darlehn/ stille dem erworben Kapitalforderungen Beteiligungen sonst alter 23 23EStG (z.b. mit Zertifikate) einem Jahr Veräußerungsfrist Lebensversicherungen Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Anteile an an KapGes // Investmentfonds Partiarische Darlehn/ stille Beteiligungen Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Sonstige Kapitalforderungen (z.b. Zertifikate) entspricht im imergebnis bisheriger Regelung Lebensversicherungen Zins-/ Dividendenansprüche im imrahmen von Termingeschäften Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! 29

30 Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Anteile an an KapGes // Zins-/ im imrahmen Investment- Dividenden- von Terminfondansprüchgeschäften Partiarische Sonstige entspricht im imergebnis bisheriger Darlehn/ stille Kapitalforderungen Regelung jedoch Haltedauer nicht maßgeblich Beteiligungen (z.b. Zertifikate) 20 20Abs. 2 EStG anzuwenden, wenn Rechtserwerb nach dem Lebens versicherungen Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Anteile an an / Wertzuwächse, z.b. im imrahmen KapGes / Zins-/ von Termin- Investment- Dividenden- aus Abtretung von geschäften fonds ansprüche Forderungen aus einem partiarischen Darlehen bei Beendigung Sonstige des Darlehens Partiarische Veräußerung Kapitalforderungen einer stillen Darlehn/ stille Beteiligung (z.b. an an Zertifikate) Beteiligungen Gesellschaftsfremde 20 20Lebens- EStG, wenn WG bzw. Rechte versicherungen nach dem angeschafft Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! 30

31 Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Anteile bisher anveräußerung im KapGes // Zins-/ von Lebensversicherungen im Rahmennicht steuerbar von Termin- Investment- Dividenden Abs. 2 EStG geschäften fonds ansprüche erstmals anzuwenden bei Veräußerungen nach dem , wenn Versicherungsvertrag Partiarische Sonstige nach Darlehn/ stille abgeschlossen wurde Kapitalforderungen oder z.b. Beteiligungen Veräußerung vor Ablauf von(z.b Jahren Zertifikate) Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! Kapitalanlagen nach 20 Abs. 2 EStG Veräußerung bzw. Abtretung Veräußerung bzw. Abtretung Lebensversicherungen Anteile betroffen an an sind vor allem im imrahmen KapGes // Zins-/ bestimmte (Index-)Zertifikate von Termin- Investment- Dividenden Abs. 2 EStG gilt geschäften fonds ansprüche für Erlöse, die nach dem zufließen wenn Partiarische die Forderung unter 20 Sonstige 20 Abs. Darlehn/ 1 Nr. stille 7 EStG a.f. fällt Kapitalforderungen und vor Beteiligungen dem erworben wurde: keine Besteuerung nach 20 20Abs. 2 EStG Lebens- weitere Übergangsfristen versicherungen Haltedauer nicht maßgeblich! Haltedauer nicht maßgeblich! 31

32 Ermittlung des Gewinns bei Veräußerungsgeschäften./../. == Einnahmen Veräußerungsnebenkosten AK inkl. Anschaffungsnebenkosten Gewinn/Verlust Besonderheiten bei: Lebensversicherungen (Beiträge = AK) Termingeschäften Investmentanteilen (Korrekturen nach 8 Abs. 5 InvStG) Wegfall des Halbeinkünfteverfahrens Privat Betrieb Wegfall Halbeinkünfteverfahren 25% Abgeltungsteuer Steuerbefreiung auf 40% Teileinkünfteverfahren individueller Steuersatz GmbH Wie bisher: 8b Abs. 1, 2, 5 KStG 95% steuerfrei 32

33 Wegfall des Halbeinkünfteverfahrens Altes Recht Neues Recht Dividende 100,00 100,00 steuerfrei nach HEV./. 50,00./. 0,00 Steuerpflichtig 50,00 100,00 Steuerbelastung 42 % 21,00 25 % 25,00 30 % 15,00 25 % 12,50 Ertrag nach Steuern 42 % 79,00 75,00 30 % 85,00 25 % 87,50 WK und Sparerpauschbetrag 750 Sparerfreibetrag 801 Sparerpauschbetrag WK-PB höherer Abzug von tats. WK möglich, z.b. Schuldzinsen Abschlussgebühren Vermögensverwaltungs-, Depot und Kontoführungsgebühren NEU kein Abzug von tats. WK im imbereich 20 20EStG möglich!!! Bei Zusammenveranlagung: Ausschöpfen nicht ausgenutzter Beträge (wie bisher)! 33

34 Einheitlicher Sparer-Pauschbetrag o o Einheitlicher Sparerpauschbetrag Ein Sparer-Pauschbetrag von 801 (Ledige) bzw (Ehegatten) ersetzt den bisherigen Sparer-Freibetrag und WK-Pauschbetrag Wegfall des Werbungskostenabzugs ( 20 Abs. 9 EStG) Tatsächlich angefallene Werbungskosten (z.b. Depotgebühren, Vermögensverwaltungsgebühren, Schuldzinsen, etc.) können ab 2009 nicht mehr in Abzug gebracht werden. HINWEIS: Veräußerungskosten sind hingegen weiterhin abzugsfähig Sparer-PBrealitätsnah? (a.a. Wenzel, DStR2009, 1182) Sparer-PBverfassungsgemäß? (siehewenzel, DStR2009, 1182) Das WK-Abzugsverbot ist gem. 52a Abs. 10 S. 10 EStG erstmals auf nach dem zufließende Kapitalerträge anzuwenden ( Damit wären in 2009 für 2008 belastete Depot- und Vermögensverwaltungsgebühren auch außerhalb der 10-Tagesfrist noch abzugsfähig, nicht hingegen in 2008 gezahlte Aufwendungen für 2009) Keine Übergangsregelung für Altfälle (z.b. kreditfinanzierter Erwerb von Aktien vor dem ) Verlustverrechnungsbeschränkung o Allgemeine Grundsätze Verluste aus Kapitalvermögen gem. 20 EStG n.f. (einschl. Veräußerungsverluste aus Termingeschäften/Zertifikaten/ Fondsanteilen) dürfen ab 2009 nicht mehr mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten verrechnet werden Verlustverrechnung nur noch innerhalb der der Abgeltungsteuer unterliegenden Einkunftsart Kapitalvermögen ( 20 EStG n.f.) möglich (z.b. mit Zinsen, Dividenden, Veräußerungs-/ Einlösungsgewinnen) o Verlustverrechnung im Steuerabzugsverfahren Kreditinstitute haben Verlustverrechnungsbeschränkung bereits beim Steuerabzug zu berücksichtigen. Zu diesem Zweck ist ein sog. Verlustverrechnungstopf beim Kreditinstitut zu bilden. In diesen Verlustverrechnungstopf fließen neben den vorgenannten Veräußerungsverlusten auch gezahlte Stückzinsen+Zwischengewinne 34

35 Verlustverrechnungsbeschränkung ( 20 (6) EStG) o Spezielle Verlustverrechnungsbeschränkung für Aktienverluste 2. Verluste aus Aktienverkäufen dürfen ausschließlich mit Gewinnen aus Aktienverkäufen verrechnet werden ( also keine Verrechnung möglich mit Zinsen, Dividenden, Stillhalterprämien sowie Veräußerungs-/Einlösungsgewinnen aus Rentenpapieren, Investmentanteilen, Termingeschäften oder Zertifikaten) Eingeschränkte Verlustverrechnung gilt lediglich für die Veräußerung von nach dem angeschafften Aktien, nicht jedoch für Verluste aus anderen Finanzmarktprodukten wie Zertifikate, Termingeschäfte, Investmentanteile 1. Verrechnung normaler Verluste (z.b. aus Zertifikaten) hingegen auch mit Aktiengewinnen möglich Aufgrund der gesonderten Verlustverrechnungsbeschränkung bei Aktienverlusten muss beim Kreditinstitut ein gesonderter (zweiter) Verlustverrechnungstopf gebildet werden. Verlustverrechnungsbeschränkung ( 20 (6) EStG) o Übergangsregelung für Altverluste Für Verluste aus dem Verkauf von Wertpapieren, die vor dem erworben wurden und damit sofern Verkauf innerhalb der Jahresfrist noch unter 23 EStG a.f. fallen, gelten Sonderregelungen Diese Altverluste können verrechnet werden sowohl - mit Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften i.s.d. 23 ESTG n.f. (z.b. Veräußerung privater Grundstücke innerhalb von 10 Jahren) als auch - mit Veräußerungs-/Einlösungsgewinnen aus Kapitalanlagen i.s.d. 20 Abs. 2 EStG n.f. (aber nicht mit laufenden Erträgen i.s.d. 20 Abs. 1 EStG n.f. wie Zinsen oder Dividenden) Keine gesonderte Verlustverrechnungsbeschränkung für alte Aktienverluste (also Verrechnung mit allen neuen V-Gewinnen) Übergangsregelung bis 2013 Verrechnung der Altverluste nur über ESt-Veranlagung möglich, nicht bereits beim Steuerabzug 35

36 Verlustverrechnungsbeschränkung ( 20 (6) EStG) Einkünfte 20 EStG Veräußerungseinkünfte (neu) Aktienveräußerungen Alte Spekulationsverluste 23 EStG bis 2013 Verlustausgleich bei Kapitaleinkünften ab VZ 2009 Verluste... aus Gewinneinkünften etc. Kapitalvermögen (Zinsen, Dividenden) Veräußerung von neuen Aktien Veräußerung von sonstigem Kapitalvermögen alten Spekulationsgeschäften (bis 2008) neuen Spekulationsgeschäften (ab 2009) können ab 2009 verrechnet werden mit positiven Einkünften aus... Gewinnein kün f- ten etc. + Kapitalvermö gen (Zinse n, Divide n- den) Veräußerung von neuen Aktien (bis 2013) neue Spe kulatio nsgew innen Veräußerung von alten Aktie n + + Veräußerung von sonst. Kapitalve r-rnögen (F 120 II EStG n. F.) (bis 2013)

37 o Kapitalertragsteuer ( 43, 43a EStG) Neue Tatbestände Ausländische Dividenden Stillhalterprämien Gewinne aus Veräußerung Aktien/GmbH-Anteile Gewinne aus Veräußerung Investmentanteile Gewinne aus Veräußerung Kapitalforderungen jeder Art Gewinne bei Termingeschäften o Einheitlicher Kapitalertragsteuersatz von 25% zzgl. Soli 5,5% und ggf. Kist 9% o Keine Einbehaltung KapESt, wenn - Freistellungsauftrag oder - Freistellungserklärung (neu!) - NV-Bescheinigung vorliegt Verlustverrechnungstopf Bank muss Verlustverrechnungstopf bilden Veräußerungs- und Einlösungsverluste, gezahlte Stückzinsen fließen in Verlustverrechnungstopf Unterjährige Verrechnung gesonderter Verlustverrechnungstopf für Aktien Negativsaldo im Verlustverrechnungstopf wird grundsätzlich vorgetragen Ausnahme: Antrag bis

38 Einbeziehung von 20 EStG in Veranlagung Zentrale Vorschrift: 32d EStG Abs. 1 Tarifvorschrift Abs. 2 Ausnahmen Abs. 2 Ausnahmen Abs. 3 Erträge ohne KapSt (Abgeltungstarif) Abs. 3 Erträge ohne KapSt (Abgeltungstarif) Abs. 4 Veranlagungswahlrecht (Abgeltungstarif) Abs. 4 Veranlagungswahlrecht (Abgeltungstarif) Abs. 5 ausländische Steuer Abs. 5 ausländische Steuer Abs. 6 Veranlagungswahlrecht (tarifliche ESt) Abs. 6 Veranlagungswahlrecht (tarifliche ESt) Pflichtveranlagung Pflichtveranlagung, wenn keine KapESt einbehalten wurde z.b.: ausländische Zinseinkünfte Veräußerung von GmbH-Anteilen Privatdarlehen Gleichwohl Gesonderter Steuersatz im imrahmen der Veranlagung! 38

39 Wahlveranlagung Wahlveranlagung nach 32d Abs. 4 EStG z.b. wegen: nicht ausgeschöpftem Sparer-PB eines nicht berücksichtigten Verlusts(-vortrags) nicht berücksichtigter ausl. Steuern einer beim KapSt-Abzugsverfahren nicht berücksichtigten KiSt-Pflicht Günstiger-Prüfung nach 32d Abs. 6 EStG: tarifliche Steuer < gesonderte Steuer? (maschinell und von Amts wegen) Wahlrecht nur einheitlich für alle Kapitalerträge! Wahlrecht nur einheitlich für alle Kapitalerträge! Gesonderter Steuersatz Grundsatz: Gesonderter Steuersatz nach 32d EStG: Anrechnung der ausl. Steuern Kirchensteuer wird zu zu1/4 auf die KapESt angerechnet ESt = Einkünfte aus KapVerm abzgl. (4 (4x anrechenbare ausl. Steuern) 4 + Kirchensteuersatz in % 4 + Kirchensteuersatz in % 25 % 39

40 Kirchensteuer Wahlrecht für Kist-Erhebung - unwiderruflicher Antrag bei der Bank oder - nachträgliche Veranlagung durch Finanzamt Berücksichtigung des SA-Abzugs im Steuerabzugsverfahren Kirchensteuer o Beispiel inländische Zinseinnahmen: EUR Kirchensteuer: 9% o Lösung Ermittlung BMG: = 244,50 EUR 4 + 0,09 Kirchensteuer: 244,50 x 9% = 22,01 EUR 40

41 Praxishinweis: Kirchensteuer + Sonderausgabenabzug Im Zusammenhang mit der Abgeltungsteuer erhobene Kirchensteuer ist nicht als Sonderausgaben abzugsfähig. Mantelbogen KAP Hinweis: Günstigerprüfung! Praxishinweis: Abgeltungsteuer + Spendenberechnung Zeile 57 Hinweis: Auch Kapitalerträge, die der Abgeltungsteuer unterliegen, wirken sich beim Spendenabzug erhöhend aus. 41

42 Praxishinweis: Abgeltungsteuer + agb Zeile Praxishinweis: Abgeltungsteuer + agb ( 2 Abs. 5b EStG) Zur Berechnung der Höhe der zumutbaren Belastung wird ein bestimmter Prozentteil des Gesamtbetrags der Einkünfte herangezogen. ( 33 Abs. 1 und Abs. 3 EStG) Gesamtbetrag der Einkünfte erfasst nicht mehr die der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkünfte. Über 2 Abs. 5b Satz 2 EStG sind die Kapitaleinkünfte zu erfassen. Zeile 73 Gesamthöhe (ohne Abzug von 801 / ) Auswirkung: Zumutbare Belastung ohne Eintragung der der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkünfte bereits höher als agb Keine Auswirkung auf Absetzungshöhe 42

43 Kirchensteuer mit ausl. Quellensteuer o Beispiel inländische Zinseinnahmen: EUR ausländische Quellensteuer: 650 EUR Kirchensteuer: 9% o Lösung Ermittlung BMG: x ,09 = 586,80 EUR Kirchensteuer: 586,80 x 9% = 52,81 EUR Solidaritätszuschlag: 586,80 x 5,5% = 32,27 EUR Tarifliche Einkommensteuer Ausnahme: tarifliche Einkommensteuer stille Gesellschaften, 20 20Abs. 1 Nr. 4, 4, Abs. 2 Nr. 4 und sonst. Kapitalforderungen, 20 20Abs. 1 Nr. 7, 7, Abs. 2 Nr. 7 bei nahe stehende Personen bei Kapitalgesellschaften, wenn Stpfl. oder Angehöriger zu zumehr als 10% beteiligt ist ist bei Back-to-back-Finanzierungen Einnahmen aus Lebensversicherungen, 20 20Abs.1 Nr. 6 S. S. 2 Es Esgelten die allg. Verlustregeln des 10d EStG. Grundsatz: Kein Sparer-PB! Ausnahme: Lebensvers.! 25 % 43

44 Back-To-Back-Finanzierung A Guthaben 100 T Bank Kredit 100 T Betrieb A Enger zeitlicher Zusammenhang oder Zinsvereinbarungen miteinander gekoppelt o Ausnahmen von der Abgeltungsteuer Begünstigte Kapital-Lebensversicherungen nach dem Auszahlung - nach Vollendung 60. Lebensjahres - nach Ablauf von 12 Jahren Keine Abgeltungsteuer, da nur 50% des Differenzbetrages versteuert werden o Nicht begünstigte Kapital-Lebensversicherungen steuerschädliche Altverträge und nicht begünstigte Neuverträge Abgeltungsteuer 25%! 44

45 o Ausnahmen von der Abgeltungsteuer Einführung eines Optionsrechts (=> Ausnahme von der AbgSt) bei (fremdfinanzierten) Anteilen an Kapitalgesellschaften für Stpfl., die zu mind. 25% an einer Kapitalgesellschaft beteiligt sind oder zu mind. 1% an einer Kapitalgesellschaft beteiligt sind und für die Kapitalgesellschaft beruflich tätig sind Versteuerung über individuellem Steuersatz (=> Teileinkünfteverfahren) anteiliger Werbungskostenabzug wäre möglich Anrechnung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuer Aktien Renten Fonds Kauf vor Gewinn steuerfrei 1 Kauf vor Gewinn steuerfrei 1 Kauf vor Gewinn steuerfrei 1 Zertifikate (ohne Kap.garantie) Kauf vor Gewinn steuerfrei 1 Kauf vor Gewinn steuerfrei 1 steuerpflichtig Kauf vor Gewinn steuerpflichtig 1 wenn außerhalb der Spekulationsfrist 45

46 Änderungen im Bereich der Spekulationsgeschäfte Private Veräußerungsgeschäfte 23 EStG 23 EStG Veräußerungsgewinne, die auf Wertsteigerungen beruhen (soweit nicht 17 17EStG, 21,22 UmwStG) Grundstücke, Gebäude etc. Erhöhung Freigrenze von 512 auf 600 Verlängerung der Spekulationsfrist auf 10 Jahre, wenn aus dem WG als Einkunftsquelle min. 1 Jahr Einkünfte erzielt wurden. andere WG andere WG 46

47 Private Veräußerungsgeschäfte 23 EStG Anwendung: Neuregelung 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG gilt bei Erwerb nach dem a Abs. 11 Satz 3 EStG altes Recht gilt letztmals für Geschäfte, bei denen Wirtschaftsgut / Recht vor dem erworben / begründet wurde 52a Abs. 11 Satz 4-6 EStG d.h. altes Recht gilt auch noch in 2009 Sonstige Änderungen 47

48 Jahresbescheinigung 24c EStG letztmalig für VZ 2008 zu erteilen 52a Abs. 12 EStG d.h. keine Bescheinigung von Veräußerungsgewinnen nach 23 EStG im VZ 2009 Kontenabruf 93 Abs. 7 AO Einschränkungen Veranlagungsantrag 32d Abs. 6 EStG Kapitalerträge für andere Besteuerungsgrundlagen maßgebend 2 Abs. 5b EStG VZ bis 2008 ( 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG auch 2009) Bundesgesetzliche Steuern Zustimmung Stpfl. Ggf. Schätzung nach 162 AO 48

49 Fallstudie 1 Max = Polizeibeamter Jahreseinkünfte = 60 T Kapitalanlagedepot 250 p.a. Festverzinsl. WP Hopy Real Estate p.a Aktien Hopy Real Estate => 0,10 p. Aktie Fallstudie 2 einkommensteuerliche Erfassung der Tätigkeitsvergütung, Dividende + Zinsen Steuerbelastung? Besteuerungsalternativen? Abwandlung Behandlung im Betriebsvermögen? Abwandlung Erhöhung der Beteiligung auf 2%? 49

50 Fallstudie Lösung 1 Die Zinserträge aus den festverzinslichen Wertpapieren führen zu Einnahmen aus Kapitalvermögen nach 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 i. V. mit 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Höhe der Zinseinnahmen im Jahr 2009 lt. Sachverhalt: ,00 Die Dividenden stellen Einnahmen aus Kapitalvermögen nach 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 i. V. mit 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Höhe der Dividendeneinnahmen im Jahr 2009 lt. Sachverhalt: ,00 Dem Grundsatz nach werden auch die Kapitaleinkünfte nach 20 Abs. 1 EStG durch den Überschuss der Einnahmen ( 8 EStG) über die Werbungskosten ( 9 EStG) ermittelt ( 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG). Bei der Berechnung der Einkünfte nach 20 Abs. 1 EStG ist der Abzug tatsächlicher Werbungskosten jedoch durch explizite Regelung des 20 Abs. 9 Satz 1 1. Halbs. EStG ausgeschlossen. Die tatsächlich getragenen Ausgaben für die Depotführung in Höhe von 250,00 sind somit steuerlich irrelevant. Fallstudie Lösung 2 Im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen wird lediglich der Sparer-Pauschbetrag von 801,00 ( 20 Abs. 9 Satz 1 2. Halbs. EStG) angesetzt. Eine Verdopplung des Sparer-Pauschbetrages auf 1.602,00 kommt nicht in Betracht, da der Sachverhalt keine Angaben über eine Ehefrau des Max beinhaltet. Einkünfte aus Kapitalvermögen nach 20 EStG: ,00 Abgeltungsteuer gem. 32d EStG die Kapitaleinkünfte grundsätzlich dem Kapitalertragsteuerabzug an der Quelle (d. h. bei der auszahlenden Stelle) nach 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG unterliegen. Die Kapitalertragsteuer beträgt 25 % der Einnahmen nach 43a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Wegen 43a Abs. 2 Satz 1 EStG unterliegen dem Steuerabzug die vollen Kapitalerträge ohne jeden Abzug. Bei der Berechnung der Kapitalertragsteuer ist hier zu berücksichtigen, dass lt. Sachverhalt kein Freistellungsauftrag ( 44a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) für das Jahr 2009 erteilt worden ist. 50

51 Fallstudie Lösung 3 Höhe der Kapitalertragsteuer auf die Kapitaleinkünfte: 6.250,00 Nach der bis Ende 2008 geltenden Rechtslage wurde gem. 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG die einbehaltene Kapitalertragsteuer auf die persönliche Einkommensteuerschuld angerechnet respektive erstattet. Seit dem ist mit dem Steuerabzug im Falle der Kapitalerträge die persönliche Einkommensteuer grundsätzlich abgegolten ( 43 Abs. 5 EStG), woraus auch die umgangssprachliche Bezeichnung der Kapitalertragsteuer als Abgeltungsteuer resultiert. Fallstudie Lösung 4 Auf Antrag erfolgt eine Neufestsetzung der Abgeltungsteuer nach 32d Abs. 4 i. V. mit 43 Abs. 5 Satz 3 EStG. Durch die sog. kleine Veranlagungsoption kann letztlich u. a. eine nachträgliche Berücksichtigung des Sparer- Pauschbetrages nach 20 Abs. 9 Satz 1 1. Halbs. EStG erreicht werden. Dabei ist zu beachten, dass der Sparer-Pauschbetrag maximal in Höhe der positiven Kapitalerträge gewährt wird ( 20 Abs. 9 Satz 4 EStG). Wird die kleine Veranlagungsoption beantragt, erfolgt auch hier eine Bruttobesteuerung; die tatsächlichen Werbungskosten ( 9 EStG) sind nach wie vor vom Ansatz im Rahmen der Einkünfteermittlung ausgeschlossen. 51

52 Fallstudie Lösung 5 Wird die kleine Veranlagungsoption beantragt, erfolgt auch hier eine Bruttobesteuerung; die tatsächlichen Werbungskosten ( 9 EStG) sind nach wie vor vom Ansatz im Rahmen der Einkünfteermittlung ausgeschlossen. Fallstudie Lösung 4 Alternativ kann Max mit Hilfe eines Antrags nach 32d Abs. 6 EStG die Aufnahme der Kapitaleinkünfte in die reguläre Besteuerung mit dem progressiven Tarif nach 32a EStG herbeiführen (sog. große Veranlagungsoption ). keine Werbungskosten Kein Teileinkünfteverfahren normaler Steuersatz 52

53 Fallstudie Lösung 5 BV Damit Max seine Kapitaleinnahmen im Betriebsvermögen einer gewerblichen Einzelunternehmung vereinnahmen könnte, müssten im Vorfeld die Stammrechte aus dem Kapitalanlagedepot, d. h. die Quellen, aus denen die Kapitalerträge fließen, dem Betriebsvermögen der Einzelunternehmung zugeordnet werden. Damit ist zuerst notwendig, das Aktienpaket und die festverzinslichen Wertpapiere dem Unternehmensbereich zuzuordnen. Je nach dem Unternehmensgegenstand der gewerblichen Einzelunternehmung dürften sie für die Qualifikation als notwendiges Betriebsvermögen (R 4.2 Abs. 1 Satz 1 EStR) oder als gewillkürtes Betriebsvermögen (R 4.2 Abs. 1 Satz 3 EStR) in Frage kommen. Die Art der Gewinnermittlung der Einzelunternehmen (Betriebsvermögensvergleich nach 4 Abs. 1 i. V. mit 5 Abs. 1 EStG oder Einnahmenüberschussrechnung nach 4 Abs. 3 EStG) ist dabei ohne Relevanz. Fallstudie Lösung 6 BV Eine unmittelbare Folge dieser Neueinordnung der Kapitalerträge wäre eine geänderte Art der Einkünfteermittlung. Insbesondere wäre auch der Zeitpunkt der steuerlichen Erfassung anders; das Zuflussprinzip hätte nur noch im Falle der Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG Relevanz, denn regelmäßig käme die Anwendung des Realisationsprinzips in Frage. Damit wären die Kapitalerträge nicht erst beim Zufluss, sondern bereits bei deren Entstehung als Forderung erfolgswirksam (Buchungssatz: per Forderung an Zins- vers. Beteiligungserträge) einzubuchen. Im Folgenden wird der Einfachheit halber unterstellt, dass sowohl das Zuflussprinzip nach 11 Abs. 1 EStG als auch das Realisationsprinzip nach 252 Abs. 1 Nr Halbs. HGB i. V. mit 5 Abs. 1 Satz 1 EStG (sog. Maßgeblichkeitsprinzip) zur Erfassung der betrachteten Kapitalerträge im Veranlagungsjahr 2009 führt. 53

54 Fallstudie Lösung 7 BV Hinsichtlich der Zinseinnahmen ändert sich durch die Zuordnung zum Betriebsvermögen vorerst nichts, wenn man von der Frage des Zeitpunkts der steuerlichen Vereinnahmung nach dem Realisationsprinzip abstrahiert. Im Falle der Dividenden kommt die (obligatorische) Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d) EStG in Frage. Die grundsätzliche Voraussetzung für die Anwendbarkeit des Teileinkünfteverfahrens des 3 Nr. 40 Satz 2 EStG, dass es sich um Bezüge i. S. des 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. mit 20 Abs. 8 EStG handeln muss, ist nunmehr erfüllt. Damit werden die Dividendeneinnahmen (ggf. außerbilanziell) für Zwecke der steuerlichen Ermittlung um 40 % der Einnahmen gekürzt. Fallstudie Lösung 8 BV Aus der erfolgten Umqualifizierung der Kapitalerträge in Einkünfte aus Gewerbebetrieb resultiert zugleich die Nichtanwendbarkeit des Abzugsverbotes nach 20 Abs. 9 Satz 1 2. Halbs. EStG. Damit können die tatsächlichen Depotführungskosten (250,00 ) nach 4 Abs. 4 EStG bei der Einkünfteermittlung als grundsätzlich abziehbare Betriebsausgaben angesetzt werden. Im Gegenzug entfiele der Ansatz des Sparer-Pauschbetrages nach 20 Abs. 9 Satz 1 1. Halbs. EStG, da es sich nicht mehr um Einkünfte aus Kapitalvermögen handelt. Allerdings wäre bei den Depotführungskosten eine sachgerechte Schätzung vorzunehmen, um zu bestimmen, welcher Anteil von ihnen auf die Zinseinnahmen entfällt; dieser Anteil wäre vollständig als Betriebsausgabe abziehbar. Der auf die Dividenden entfallende Anteil ist wegen der Bestimmung des 3c Abs. 2 EStG nur zu 60 % abziehbar. Im Zweifel dürfte eine einnahmeorientierte Aufteilung ( : ) von der Finanzverwaltung mangels der Möglichkeit der Gegenbeweisführung als sachgerecht anzuerkennen sein. 54

55 Fallstudie Lösung 9 BV Allerdings ist auch das zum Halbeinkünfteverfahren ergangene BMF-Schreiben vom IV C 1 - S /02 3), Aufteilung von Werbungskosten bei Einkünften aus Kapitalvermögen, die teilweise dem Halbeinkünfteverfahren unterliegen ( 3c Abs. 2 EStG), zu beachten. Danach wird als Maßstab für eine sachgerechte Aufteilung der gemischten Werbungskosten durch eine Schätzung grundsätzlich der Kurswert zum Abrechnungsstichtag vorgegeben. Darüber hinaus wird den Finanzämtern aufgegeben, bei gemischten Kosten (wie z. B. Depotgebühren) bis maximal 500 im Jahr aus Vereinfachungsgründen der vorgenommenen Aufteilung des Steuerpflichtigen zu folgen. Obwohl im Zuge der Unternehmensteuerreform 2008 zum das Halbein-künfte- durch das Teileinkünfteverfahren ersetzt worden ist und das Teileinkünfteverfahren künftig grundsätzlich nur im Betriebsvermögen gilt ( 3 Nr. 40 Satz 2 EStG), kann von der Fortgeltung der Grundsätze des BMF-Schreibens vom ausgegangen werden, so dass sich für die steuerliche Erfassung der Depotführungskosten als Betriebsausgabe Folgendes festhalten lässt: Fallstudie Lösung 10 BV Da im Sachverhalt der Kurswert weder von den Aktien noch von den festverzinslichen Wertpapieren zum Abrechnungsstichtag angegeben worden ist, und zugleich die Depotgebühren im Jahr 2009 weniger als 500 betragen, empfiehlt es sich sie als Betriebsausgaben in voller Höhe bei den Zinseinnahmen abzusetzen. Steuern gem. 32a Abs. 1 EStG 55

56 Fallstudie Lösung 11 BV Hinweise zur GewSt Im Gewerbeertrag sind die im Betriebsvermögen der Einzelunternehmung vereinnahmten Kapitalerträge zunächst grundsätzlich enthalten, und zwar Zinseinkünfte zu 100 % und die Dividendeneinkünfte aufgrund des Durchschlagens des Teileinkünfteverfahrens nach 3 Nr. 40 Buchst. d EStG für Zwecke der Gewerbesteuer zunächst nur zu 60 %. Die Tatsache, dass das Teileinkünfteverfahren sich erst im Wege einer außerbilanziellen Korrektur einkommensteuerlich auswirkt, ist dabei gewerbesteuerlich unerheblich; die außerhalb der Bilanz zu erfassenden Gewinnermittlungsmaßnahmen beeinflussen den Gewerbeertrag ebenfalls (Abschn. 38 Abs. 1 Satz 7 GewStR 1998). Da im vorliegenden Sachverhalt die Tatbestandsvoraussetzungen des 9 Nr. 2a GewStG (d. h. eine Beteiligung zum Beginn des Erhebungszeitraums 2009 von mindestens 15 % am Grundkapital der Kapitalgesellschaft) als nicht erfüllt anzusehen sind, kommt es aufgrund der Hinzurechnungsregelung nach 8 Nr. 5 Satz 1 GewStG (sog. Streubesitzklausel) zur Hinzurechnung der restlichen 40 % der Dividendenerträge zum Gewerbeertrag nach 7 Satz 1 GewStG. Die Hinzurechnung erfolgt allerdings erst nach Abzug der mit den Einnahmen in wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben, soweit sie nach 3c Abs. 2 EStG einkommensteuerlich unberücksichtigt bleiben. Deswegen werden letztlich 40 % der Dividendeneinkünfte hinzugerechnet. Alles in allem werden sowohl die Zinsen als auch die tatsächlich ausgeschütteten Divi-denden vollständig in den Gewerbeertrag einbezogen. Aufgrund der Tatsache werden auch die mit ihnen verbundenen Depotführungskosten i. H. von 250 in voller Höhe als Betriebsausgaben angesetzt, so dass die einkommensteuerliche Problematik der Betriebsausgabenzuordnung entfällt. Insgesamt erhöhen die Kapitaleinkünfte den Gewerbeertrag auf der Nettobasis wie folgt: Fallstudie Lösung 12 BV Hinweise zur ESt Die tarifliche Einkommensteuer wird gemindert, indem die Gewerbesteuer in Höhe einer pauschalen Anrechnung nach 35 Abs. 1 EStG i. H. des 3,8fachen des Gewerbesteuermessbetrages auf die anteilige Einkommensteuer (Ermäßigungshöchstbetrag) angerechnet wird. Der Ermäßigungshöchstbetrag wird ermittelt, indem die tarifliche Einkommensteuer mit dem Anteil der Summe der positiven gewerblichen Einkünfte an der Summe aller positiven Einkünfte multipliziert wird ( 35 Abs. 1 Satz 2 EStG). Der Abzug der Steuerermäßigung ist auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer beschränkt ( 35 Abs. 1 Satz 5 EStG). Zu weiteren Fragen zur Anwendung der pauschalierten Anrechnung nach 35 EStG nahm die Finanzverwaltung Stellung in dem BFM-Schreiben vom IV C a/08/10002, Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß 35 EStG, BStBl 2009 I S

57 Fallstudie Lösung 13 2% Hinweise zur ESt An den Ergebnissen würde sich bei den gemachten Annahmen lt. Sachverhalt regelmäßig nichts ändern. Begründung: (1) Der in Erwägung zu ziehende Antrag nach 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG zur Veranlagung der Kapitaleinkünfte aus einer qualifizierten Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (sog. unternehmerische Veranlagungsoption) betrifft nur Kapitalerträge i. S. des 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG. Im vorliegenden Sachverhalt wären davon nur die Dividenden betroffen. (2) Der Antrag kann für jede gehaltene Beteiligung gestellt werden. Damit ein entsprechender Antrag nach 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG gestellt werden kann, müssen allerdings alternativ folgende Voraussetzungen erfüllt werden: Entweder liegt eine Mindestbeteiligung von 25 % an der Kapitalgesellschaft vor (Alternative 1) oder neben einer Beteiligung von mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft kommt eine berufliche Tätigkeit für die Kapitalgesellschaft dazu (Alternative 2). Fallstudie Lösung 14 Prämisse Käme es zur Anwendung des 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG, dann hätte es folgende steuerliche Konsequenzen zur Folge: Statt der abgeltenden Wirkung der Kapitalertragsteuer nach 43 Abs. 5 EStG bzw. der Anwendung des gesonderten Steuertarifs für Einkünfte aus Kapitalvermögen nach 32d Abs. 1 EStG wird im Rahmen der regulären Veranlagung dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit eröffnet, die Werbungskosten (z. B. Refinanzierungsaufwendungen) grundsätzlich abzusetzen ( 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 2 i. V. m. 20 Abs. 9 EStG; aber 3c Abs. 2. Damit werden die Kapitaleinkünfte auf der Nettobasis ermittelt und gehen in die Ermittlung der Summe der Einkünfte, die nach den weiteren Ermittlungsschritten des 2 Abs. 3 bis 5 EStG dem progressiven Tarif nach 32a EStG unterworfen wird, ein. HINWEIS: Eine Günstigerprüfung sieht 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG, anders als die große Veranlagungsoption nach 32d Abs. 6 Satz 1 EStG, nicht vor. 57