Propädeutische Übung zum Steuerrecht WS 2016/2017

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1 Fall 12 A betreibt einen Dönerimbiss. Er verkauft neben andern türkischen Köstlichkeiten ca Döner im Jahr. Für jeden Döner entstehen folgende vollständig ermittelte Einzelkosten: Kalbfleisch 100 g Fladenbrot 200 g Gemüseeinlage 50 g Soßen 5 g 0,50 EUR 0,10 EUR 0,35 EUR 0,05 EUR Die Herstellung eines Döners dauert 4 Arbeitsminuten. Ein Angestellter verdient bei A 12 EUR/Std. Aus der Buchführung und Betriebsabrechnung ergeben sich folgende weitere Zahlen: 1 Lebensmittel EUR 2 Fertigungslöhne einschl. darauf entfallender AG-Anteile zur gesetzlichen Sozialversicherung EUR 3 AfA Kühlschrank Lebensmittel 400 EUR 4 AfA Grill für Dönerspieß 400 EUR 5 AfA Kücheneinrichtung 80 % Fertigung 20 % allgemeine Verwaltung EUR 6 Reinigungskosten EUR 7 Kosten Buchhaltung 50 % Einkauf Lebensmittel 10 % Fertigung 40 % allgemeine Verwaltung EUR 8 Kosten für Flyer und Werbeplakate 500 EUR 9 Entwicklungskosten für neue Rezepte 800 EUR Absetzungen für Abnutzung wurden nach der linearen Methode vorgenommen. Die Herstellkosten für alle im Dönerimbiss angebotenen Waren belaufen sich auf EUR. Frage: Ermitteln Sie die mindestens und die höchstzulässig anzusetzenden Herstellungskosten für einen Döner jeweils in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz. Teilwerte bzw. beizulegende Werte liegen noch über den höchstzulässigen Herstellungskosten. 1 Entspricht aus Vereinfachungsgründen der Summe der Materialeinzelkosten aller Produkte. 2 Entspricht aus Vereinfachungsgründen der Summe der Fertigungseinzelkosten aller Produkte. -1-

2 Fall 13 A betreibt eine Fabrik, die Maschinen und Geräte für die Bauwirtschaft herstellt. Der durch Inventur zum ermittelte Bestand umfasst zehn Transportgeräte der Marke Z". Die vollständig ermittelten Einzelkosten betragen für ein Gerät der Marke Z : Fertigungsmaterial (= Materialeinzelkosten) Fertigungslöhne (= Fertigungseinzelkosten) Lizenzgebühren (= Sondereinzelkosten der Fertigung) EUR EUR 300 EUR Aus der Buchführung und Betriebsabrechnung ergeben sich die folgenden Zahlen: 1 Fertigungsmaterial EUR 2 Lizenzgebühren (Herstellung) EUR 3 Fertigungslöhne einschl. darauf entfallender AG-Anteile zur gesetzlichen Sozialversicherung EUR 4 Aufwendungen für soziale Einrichtungen Fertigungsbereich EUR 5 Löhne, Gehälter Lagerverwaltung EUR 50% Materiallager 6 dazu AG-Anteil zur gesetzlichen Sozialversicherung EUR 50% Fertigwarenlager 7 AfA, Raumkosten, Sachversicherungen Lager EUR 8 AfA, Raumkosten, Sachversicherungen übrige Bereiche 50% Fertigung 40% allg. Verwaltung 10% Vertrieb 9 Gehälter Betriebsleitung, Kontrolle der Fertigung, Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Sozialversicherung EUR EUR 10 Betriebsleiter, Prüfer EUR 11 Aufwendungen für soziale Einrichtungen Betriebsleiter, Prüfer EUR 12 Aufwendungen Ausbildungsbereich einschl. Lehrlingsvergütung EUR 13 Gehälter einschl. AG-Anteil zur gesetzlichen Sozialversicherung, kaufmännische Verwaltung 14 Aufwendungen für soziale Einrichtungen kaufmännische Verwaltung 15 Geschenke, nicht abziehbar nach 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG 16 Teilwertabschreibung auf Computeranlage 5% Lohnbüro Fertigungsbereich 80% Verwaltung 15% Vertrieb 10% Materialbeschaffung 90% Vertrieb 80% allg. Verwaltung 20% Vertrieb 17 Zinsaufwendungen für Kredit zur Herstellung von Teleskopbaggern (sämtliche Bagger waren am verkauft und ausgeliefert) EUR EUR EUR EUR EUR 18 Gewerbesteuer EUR 19 Zinsaufwendungen allgemein 80% Fertigung 10% Verwaltung 20 kalkulatorische Zinsen auf das betriebsnotwendige 10% Vertrieb Eigenkapital EUR EUR 3 Entspricht aus Vereinfachungsgründen der Summe der Materialeinzelkosten aller Produkte. 4 Entspricht aus Vereinfachungsgründen der Summe der Fertigungseinzelkosten aller Produkte. -2-

3 Bis auf die kalkulatorischen Zinsen für das betriebsnotwendige Eigenkapital handelt es sich um aufwandsgleiche Kosten. Absetzungen für Abnutzung wurden nach der linearen Methode vorgenommen. Im Herbst 2015 ruhte die Abteilung Herstellung von Betonspritzgeräten wegen mangelnder Aufträge. Die allein hierdurch verursachten Kosten betragen EUR; sie sind in der obigen Aufstellung nicht enthalten. Frage: Ermitteln Sie die mindestens und die höchstzulässig anzusetzenden Herstellungskosten des Bestands an Fertigerzeugnissen jeweils in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz. Teilwerte bzw. beizulegende Werte liegen noch über den höchstzulässigen Herstellungskosten. Anlage 1 Auszug 6 Abs. 1 Nr. 1b EStG (Geltung ab ) 1 Bei der Berechnung der Herstellungskosten brauchen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung im Sinne des 255 Absatz 2 Satz 3 des Handelsgesetzbuchs nicht einbezogen zu werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. 2 Das Wahlrecht ist bei Gewinnermittlung nach 5 in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben. Anlage 2 Auszug aus R 6.3 EStR 2012 (Stand: ) R 6.3 Herstellungskosten (1) In die Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes sind auch angemessene Teile der notwendigen Materialgemeinkosten und Fertigungsgemeinkosten (>Absatz 2), der angemessenen Kosten der allgemeinen Verwaltung, der angemessenen Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung (>Absatz 3) sowie der Wertverzehr von Anlagevermögen, soweit er durch die Herstellung des Wirtschaftsgutes veranlasst ist >Absatz 4), einzubeziehen. (2) Zu den Materialgemeinkosten und den Fertigungsgemeinkosten gehören u. a. auch die Aufwendungen für folgende Kostenstellen: Lagerhaltung, Transport und Prüfung des Fertigungsmaterials, Vorbereitung und Kontrolle der Fertigung, Werkzeuglager, Betriebsleitung, Raumkosten, Sachversicherungen, Unfallstationen und Unfallverhütungseinrichtungen der Fertigungsstätten, Lohnbüro, soweit in ihm die Löhne und Gehälter der in der Fertigung tätigen Arbeitnehmer abgerechnet werden. (3) Zu den Kosten für die allgemeine Verwaltung gehören u.a. die Aufwendungen für Geschäftsleitung, Einkauf und Wareneingang, Betriebsrat, Personalbüro, Nachrichtenwesen, Ausbildungswesen, Rechnungswesen - z.b. Buchführung, Betriebsabrechnung, Statistik und Kalkulation-, Feuerwehr, Werkschutz sowie allgemeine Fürsorge einschließlich Betriebskrankenkasse. Zu den Aufwendungen für soziale Einrichtungen gehören z.b. Aufwendungen für Kantine einschließlich der Essenszuschüsse sowie für Freizeitgestaltung der Arbeitnehmer. Freiwillige soziale Leistungen sind nur Aufwendungen, die nicht arbeitsvertraglich oder tarifvertraglich vereinbart worden sind; hierzu können z.b. Jubiläumsgeschenke, Wohnungs- und andere freiwillige Beihilfen, Weihnachtszuwendungen oder Aufwendungen für die Beteiligung der Arbeit- -3-

4 nehmer am Ergebnis des Unternehmens gehören. Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung sind Beiträge an Direktversicherungen und Pensionsfonds, Zuwendungen an Pensionsund Unterstützungskassen sowie Zuführungen zu Pensionsrückstellungen. (4) Als Wertverzehr des Anlagevermögens, soweit er der Fertigung der Erzeugnisse gedient hat, ist grundsätzlich der Betrag anzusetzen, der bei der Bilanzierung des Anlagevermögens als AfA berücksichtigt ist. Es ist nicht zu beanstanden, wenn der Stpfl., der bei der Bilanzierung des angeschafften oder hergestellten beweglichen Anlagevermögens die AfA in fallenden Jahresbeträgen vorgenommen hat, bei der Berechnung der Herstellungskosten der Erzeugnisse die AfA in gleichen Jahresbeträgen ( 7 Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG) berücksichtigt. In diesem Fall muss der Stpfl. jedoch dieses Absetzungsverfahren auch dann bei der Berechnung der Herstellungskosten beibehalten, wenn gegen Ende der Nutzungsdauer die AfA in fallenden Jahresbeträgen niedriger sind als die AfA in gleichen Jahresbeträgen. Der Wertverzehr des der Fertigung dienenden Anlagevermögens ist bei der Berechnung der Herstellungskosten der Erzeugnisse auch dann in Höhe der sich nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Anlagevermögens ergebenden AfA in gleichen Jahresbeträgen zu berücksichtigen, wenn der Stpfl. Bewertungsfreiheiten, Sonderabschreibungen oder erhöhte Absetzungen in Anspruch genommen und diese nicht in die Herstellungskosten der Erzeugnisse einbezogen hat. Der Wertverzehr von Wirtschaftsgütern i.s.d. 6 Abs. 2 oder 2a EStG darf nicht in die Berechnung der Herstellungskosten der Erzeugnisse einbezogen werden. Teilwertabschreibungen auf das Anlagevermögen i.s.d. 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG sind bei der Berechnung der Herstellungskosten der Erzeugnisse nicht zu berücksichtigen. (5) Das handelsrechtliche Bewertungswahlrecht für Fremdkapitalzinsen gilt auch für die steuerliche Gewinnermittlung. Sind handelsrechtlich Fremdkapitalzinsen in die Herstellungskosten einbezogen worden, sind sie gem. 5 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz EStG auch in der steuerlichen Gewinnermittlung als Herstellungskosten zu beurteilen. (6) Die Steuern vom Einkommen gehören nicht zu den steuerlich abziehbaren Betriebsausgaben und damit auch nicht zu den Herstellungskosten. Entsprechendes gilt für die Gewerbesteuer ( 4 Abs. 5b EStG). Die Umsatzsteuer gehört zu den Vertriebskosten, die die Herstellungskosten nicht berühren. (7) Wird ein Betrieb infolge teilweiser Stilllegung oder mangelnder Aufträge nicht voll ausgenutzt, sind die dadurch verursachten Kosten bei der Berechnung der Herstellungskosten nicht zu berücksichtigen. (8) Bei am Bilanzstichtag noch nicht fertig gestellten Wirtschaftsgütern (>halbfertige Arbeiten) ist es für die Aktivierung der Herstellungskosten unerheblich, ob die bis zum Bilanzstichtag angefallenen Aufwendungen bereits zur Entstehung eines als Einzelheit greifbaren Wirtschaftsgutes geführt haben. (9) Soweit die Absätze 1 und 3 von R 6.3 Abs. 4 EStR 2008 abweichen, darf R 6.3 Abs. 4 EStR 2008 weiterhin für Wirtschaftsgüter angewendet werden, mit deren Herstellung vor Veröffentlichung der EStÄR 2012 im Bundessteuerblatt begonnen wurde. Hinweise zu R 6.3: Abraumvorrat: Kosten der Schaffung eines Abraumvorrats bei der Mineralgewinnung sind Herstellungskosten (>BFH vom BStBl 1979 II S. 143). Ausnutzung von Produktionsanlagen: Die nicht volle Ausnutzung von Produktionsanlagen führt nicht zu einer Minderung der in die Herstellungskosten einzubeziehenden Fertigungsgemeinkosten, wenn sich die Schwankung in der Kapazitätsausnutzung aus der Art der Produktion, wie z. B. bei einer Zuckerfabrik als Folge der Abhängigkeit von natürlichen Verhältnissen, ergibt (>BFH vom BStBl III S. 468). >R 6.3 Abs. 7-4-

5 Bewertungswahlrecht: Ein handelsrechtliches Bewertungswahlrecht führt steuerrechtlich zum Ansatz des höchsten nach Handels- und Steuerrecht zulässigen Werts, soweit nicht auch steuerrechtlich ein inhaltsgleiches Wahlrecht besteht (>BFH vom BStBl 1994 II S. 176). Zur Anwendung von R 6.3 Abs. 3 EStÄR 2012 >BMF vom (BStBl I S. 296). Geldbeschaffungskosten: gehören nicht zu den Herstellungskosten (>BFH vom BStBl II S. 574). Halbfertige Arbeiten: Bei Wirtschaftsgütern, die am Bilanzstichtag noch nicht fertiggestellt sind, mit deren Herstellung aber bereits begonnen worden ist, sind die bis zum Bilanzstichtag angefallenen Herstellungskosten zu aktivieren, soweit nicht von ihrer Einbeziehung abgesehen werden kann (>BFH vom BStBl 1979 II S. 143). >H 6.1 und >H 6.7 (Halbfertige Bauten auf fremdem Grund und Boden) Herstellungskosten: Begriff und Umfang > 255 Abs. 2 HGB sowie BFH vom (BStBl II S. 830). Kalkulatorische Kosten: Kalkulatorische Kosten sind nicht tatsächlich entstanden und rechnen deshalb nicht zu den Herstellungskosten. Das gilt z. B. für: Zinsen für Eigenkapital (>BFH vom BStBl III S. 238). Wert der eigenen Arbeitsleistung (fiktiver Unternehmerlohn des Einzelunternehmers >BFH vom BStBl II S. 713); nicht dagegen Tätigkeitsvergütung i. S. d. 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, die dem Gesellschafter von der Gesellschaft im Zusammenhang mit der Herstellung eines Wirtschaftsguts gewährt wird (>BFH vom BStBl II S. 427) >H 6.4 (Arbeitsleistung). Vorsteuerbeträge: Zur Behandlung von Vorsteuerbeträgen, die nach dem UStG nicht abgezogen werden können, als Herstellungskosten > 9b Abs. 1 EStG. Zinsen für Fremdkapital: > 255 Abs. 3 HGB sowie R 6.3 Abs. 5-5-