Internationale Rechnungslegung

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2 Internationale Rechnungslegung Die wesentlichen Vorschriften nach IFRS und HGB mit Aufgaben und Lösungen Von Prof. Dr. Rainer Buchholz Steuerberater Hochschule für angewandte Wissenschaften, Fachhochschule Würzburg-Schweinfurt 9., völlig neu bearbeitete Auflage ERICH SCHMIDT VERLAG

3 Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über abrufbar. Weitere Informationen zu diesem Titel finden Sie im Internet unter ESV. info / Auflage Auflage Auflage Auflage Auflage Auflage Auflage Auflage Auflage 2011 ISBN Alle Rechte vorbehalten. Der Autor und Verlag haben das vorliegende Buch mit großer Sorgfalt erstellt. Trotzdem können Fehler nicht ausgeschlossen werden. Der Autor und Verlag haften nicht für direkte oder indirekte Schäden, die aus der Anwendung der Informationen dieses Buches entstehen. Erich Schmidt Verlag GmbH & Co. KG, Berlin Druck und Weiterverarbeitung: Danuvia Druckhaus, Neuburg a.d. Donau

4 Vorwort zur 9. Auflage In der Neuauflage wurden zahlreiche Aktualisierungen vorgenommen. Die neuen Vorschriften zur Bilanzierung von Finanzinstrumenten (insbesondere nach IFRS 9) wurden ergänzend in den Anhang aufgenommen. Darüber hinaus wurden die Bilanzierung von Rückstellungen (nach dem Working Draft "Liabilities") und von Leasingverhältnissen (nach ED/2010/9 "Leases") grundlegend überarbeitet. Außerdem wurde der Ertragsausweis nach ED/2010/6 "Revenue from Contracts with Customers" mit aufgenommen. Die Ermittlung des Earnings per Share wird im siebten Kapitel ausführlicher als bisher erläutert. Auch der übrige Lehrbuchtext wurde vollständig überarbeitet und an die aktuellen Entwicklungen angepasst. Ansonsten wurde das Konzept des Lehrbuchs beibehalten. Im Mittelpunkt steht eine möglichst einfache Stoffvermittlung, die durch viele Beispiele, Merksätze und mehr als 170 Abbildungen umgesetzt wird. Hierdurch werden die Lehrinhalte anschaulich dargestellt. Im Aufgaben- und Lösungsteil mit über 240 Aufgaben kann der Leser sein Wissen überprüfen. Zum schnellen Überblick und zur Stoffwiederholung werden die wichtigsten Vorschriften des HGB und der IFRS am Schluss des Buchs tabellarisch gegenübergestellt. Ein Dictionary erleichtert den Umgang mit den Originalbegriffen der IFRS. Ich danke der Lektorin des Erich Schmidt Verlags, Frau Dr. Teuchert-Pankatz, für die kompetente und harmonische Zusammenarbeit. Für Hinweise und Anmerkungen meiner Leser bin ich auch zukünftig sehr dankbar. Sie erreichen mich per unter der Adresse: Würzburg, im Januar 2011 Rainer Buchholz Vorwort zur 1. Auflage Die internationalen Verflechtungen der Wirtschaft führen zu einer immer stärkeren Bedeutung der internationalen Rechnungslegung. Wer im Rechnungswesen erfolgreich bleiben will, muss sich mit den internationalen Vorschriften von IAS und US-GAAP vertraut machen. Daher werden in diesem Buch neben den Grundlagen und Prinzipien internationaler Rechnungslegung die wesentlichen internationalen Vorschriften zur Bilanzierung, zur Gewinn- und Verlustrechnung und zu den übrigen Jahresabschlusskomponenten

5 VI Vorwort behandelt. Zum besseren Verständnis erfolgt die Darstellung im Vergleich zum Handelsrecht, das den meisten Lesern bekannt sein dürfte. Ergänzende Informationen können meinen Lehrbüchern (zur Buchhaltung und zum Jahresabschluss nach HGB und IFRS) entnommen werden, die im Buchhandel erhältlich sind. Das vorliegende Buch wendet sich an Studierende und Praktiker, die sich mit den internationalen Rechnungslegungsvorschriften einfach und schnell vertraut machen wollen. Zu diesem Zweck werden die Lehrinhalte durch zahlreiche Beispiele, Abbildungen und Merksätze didaktisch anschaulich aufbereitet. Ein umfangreicher Aufgaben- und Lösungsteil dient der Selbstkontrolle und Vertiefung des erarbeiteten Wissens. Zwei englischsprachige Klausuren mit Lösungen ermöglichen die Stoffüberprüfung in der international üblichen Sprache. Für den eiligen Leser enthält der Anhang die wesentlichen Vorschriften nach HGB, IAS und US-GAAP im Vergleich. Mein ganz besonderer Dank gilt Herrn Martin Beck für sein herausragendes Engagement im Bereich der technischen Bearbeitung dieses Buches sowie für seine zahlreichen konstruktiven Hinweise zur Verbesserung des Manuskripts. Der Lektorin des Erich Schmidt Verlages, Frau Dr. Teuchert-Pankatz, danke ich für die verständnisvolle Zusammenarbeit. Für Verbesserungsvorschläge bin ich auch sehr zukünftig dankbar. Sie erreichen mich per unter: Würzburg, im Oktober 2000 Rainer Buchholz

6 Inhaltsübersicht Erstes Kapitel: Grundlagen internationaler Rechnungslegung Gründe für internationale Rechnungslegung International Financial Reporting Standards (IFRS) Rechnungslegungszwecke nach IFRS und HGB Bestandteile des Jahresabschlusses IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen Zweites Kapitel: Prinzipien internationaler Rechnungslegung Underlying Assumptions Qualitative Characteristics Constraints Grundsätze bei Bilanzänderungen Drittes Kapitel: Internationale Bilanzierung Grundlegende Ansatzvorschriften Ansatz von Leasingobjekten (Sachanlagen) Ansatz von Intangible Assets Ansatz von Research and Development Costs Ansatz des Goodwills Ansatz von Deferred Taxes Ansatz von Liabilities Ansatz des Equitys Ausweis von Posten Viertes Kapitel: Internationale Bewertung Grundlegende Bewertungsvorschriften Bewertung von Property, Plant and Equipment Bewertung von Intangible Assets Bewertung des Goodwills Bewertung von Financial Assets Bewertung von Inventories Bewertung von Trade Receivables Bewertung von Liabilities Bewertung des Equitys

7 VIII Inhaltsübersicht Fünftes Kapitel: Internationale Gesamtergebnisrechnung Verfahren der Erfolgsermittlung Erfolgsermittlung nach IFRS Erfolgsermittlung im HGB Sechstes Kapitel: Internationale Kapitalflussrechnung Zielsetzung Inhalt Beurteilung der Leistungsfähigkeit Siebtes Kapitel: Weitere internationale Rechnungslegungsinstrumente Eigenkapitalveränderungsrechnung Anhang Segmentberichterstattung Achtes Kapitel: Internationaler Konzernabschluss Inhalt und Bestandteile Aufstellungspflicht Konsolidierungsarten Vollkonsolidierung verbundener Unternehmen Teilkonsolidierung ergänzender Unternehmen Neuntes Kapitel: Internationale Rechnungslegung bei SMEs Bilanzierung bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen Bewertung bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen Aufgaben Lösungen Anhang A. Übersicht über wichtige Vorschriften B. IFRS-Vorschriften und Internetadressen C. Neuerungen für Finanzinstrumente D. Dictionary (Englisch Deutsch)

8 Inhaltsverzeichnis Vorwort... V Inhaltsübersicht... VII Abkürzungsverzeichnis... XV Erstes Kapitel: Grundlagen internationaler Rechnungslegung Gründe für internationale Rechnungslegung International Financial Reporting Standards (IFRS) Entwicklung der IFRS Aufbau der IFRS Nationale Gültigkeit IFRS im Einzel- und Konzernabschluss Umstellung des Jahresabschlusses auf IFRS Verhältnis von IFRS und US-GAAP Rechnungslegungszwecke nach IFRS und HGB Theoretische Umsetzung Praktische Umsetzung Bestandteile des Jahresabschlusses IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen Zweites Kapitel: Prinzipien internationaler Rechnungslegung Underlying Assumptions Going Concern Principle Accrual Basis Qualitative Characteristics Understandability Relevance Reliability Faithful Representation Neutrality Substance over form Prudence Completeness Comparability und Consistency... 50

9 X Inhaltsverzeichnis 3. Constraints Grundsätze bei Bilanzänderungen Drittes Kapitel: Internationale Bilanzierung Grundlegende Ansatzvorschriften Definitionen Ansatzkriterien Einzelne Ansatzpflichten und Ansatzverbote Ansatz von Leasingobjekten (Sachanlagen) Ansatz von Intangible Assets Aktivierung nach IFRS Immaterielle Vermögensgegenstände im HGB Ansatz von Research and Development Costs Aktivierung nach IFRS Forschungs- und Entwicklungskosten im HGB Ansatz des Goodwills Aktivierung nach IFRS Firmenwerte im HGB Ansatz von Deferred Taxes Aktivierung und Passivierung nach IFRS Latente Steuern im HGB Ansatz von Liabilities Passivierung nach IFRS Rückstellungen im HGB Ansatz des Equitys Ausweis von Posten Bilanzgliederung nach IFRS Erläuterung einzelner Bilanzposten Buchungstechnik nach IFRS Bilanzgliederung nach HGB Geplante Bilanzänderungen nach IFRS Viertes Kapitel: Internationale Bewertung Grundlegende Bewertungsvorschriften Historical Costs Weitere Werte im Framework

10 Inhaltsverzeichnis XI 2. Bewertung von Property, Plant and Equipment Ausgangswerte Abschreibungen Planmäßige Wertminderung Außerplanmäßige Wertminderung Zuschreibungen Wertaufholung im Cost Model Wertsteigerung im Revaluation Model Bewertung von Sachanlagen bei Verkaufsabsicht Bewertung von Intangible Assets Ausgangswerte Abschreibung und Zuschreibung Bewertung des Goodwills Ausgangswerte Abschreibung nach Impairment Only-Approach Bewertung von Financial Assets Ausgangswerte Folgebewertung von Wertpapieren Abschreibung und Zuschreibung einzelner Kategorien Spezialfall: Fair Value-Option Abschreibung und Zuschreibung derivativer Instrumente Abschreibung und Zuschreibung von Beteiligungen Spezialfall: Investment Properties Bewertung von Inventories Ausgangswerte Abschreibung und Zuschreibung Spezialfall: Langfristfertigung Bewertung von Trade Receivables Ausgangswerte Abschreibung und Zahlungseingang Bewertung von Liabilities Ausgangswerte Abschreibung und Zuschreibung Spezialfall: Fremdwährungsverbindlichkeiten Bewertung des Equitys Gezeichnetes Kapital und Rücklagen Spezialfall: Eigene Anteile

11 XII Inhaltsverzeichnis Fünftes Kapitel: Internationale Gesamtergebnisrechnung Verfahren der Erfolgsermittlung Erfolgseinflüsse durch Lagerbestandsänderungen Methoden der Erfolgsermittlung Gesamtkostenverfahren Umsatzkostenverfahren Erfolgsermittlung nach IFRS Aufbau der Gesamtergebnisrechnung GuV-Rechnung nach Nature of Expense Method Gliederung und Postenerläuterung Erfolgsspaltung GuV-Rechnung nach Cost of Sales Method Erfolgsermittlung im HGB Sechstes Kapitel: Internationale Kapitalflussrechnung Zielsetzung Inhalt Aufbau und Fondsdefinition Veränderungen des Zahlungsmittelfonds Ermittlung von Zahlungen Formale Gestaltung Beurteilung der Leistungsfähigkeit Siebtes Kapitel: Weitere internationale Rechnungslegungsinstrumente Eigenkapitalveränderungsrechnung Anhang Segmentberichterstattung Zielsetzung Inhalt Segmentabgrenzung Segmentinformationen Achtes Kapitel: Internationaler Konzernabschluss Inhalt und Bestandteile Aufstellungspflicht Konsolidierungsarten

12 Inhaltsverzeichnis XIII 4. Vollkonsolidierung verbundener Unternehmen Technik der Abschlusserstellung Kapitalkonsolidierung Erstkonsolidierung bei vollständiger Beherrschung Folgekonsolidierung bei vollständiger Beherrschung Behandlung von Minderheitsgesellschaftern Erstkonsolidierung bei unvollständiger Beherrschung Folgekonsolidierung bei unvollständiger Beherrschung Spezialfall: Negativer Firmenwert Konsolidierungsvergleich von IFRS und HGB Weitere Konsolidierungen Schuldenkonsolidierung Zwischenergebniskonsolidierung Aufwands- und Ertragskonsolidierung Konsolidierungsvergleich von IFRS und HGB Teilkonsolidierung ergänzender Unternehmen Quotenkonsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen Equity-Methode für assoziierte Unternehmen Neuntes Kapitel: Internationale Rechnungslegung bei SMEs Bilanzierung bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen Bewertung bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen Aufgaben Lösungen Anhang A. Übersicht über wichtige Vorschriften Grundlagen Prinzipien Ansatz und Ausweis Bewertung GuV-Rechnung/Gesamtergebnisrechnung Kapitalflussrechnung Weitere Rechnungslegungsinstrumente Konzern

13 XIV Inhaltsverzeichnis B. IFRS-Vorschriften und Internetadressen C. Neuerungen für Finanzinstrumente D. Dictionary (Englisch Deutsch) Literaturverzeichnis Stichwortverzeichnis

Inhaltsverzeichnis. Vorwort... V Inhaltsübersicht... VII Abkürzungsverzeichnis... XV. Erstes Kapitel: Grundlagen internationaler Rechnungslegung...

Inhaltsverzeichnis. Vorwort... V Inhaltsübersicht... VII Abkürzungsverzeichnis... XV. Erstes Kapitel: Grundlagen internationaler Rechnungslegung... Inhaltsverzeichnis Vorwort... V Inhaltsübersicht... VII Abkürzungsverzeichnis... XV Erstes Kapitel: Grundlagen internationaler Rechnungslegung... 1 1. Gründe für internationale Rechnungslegung... 1 2.

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