Vertiefungsworkshop Nachfolge innerhalb der Familie

Transkript

1 Rechtlicher und steuerlicher Rahmen Vertiefungsworkshop Nachfolge innerhalb der Simone Brenner, BDO AG Rostock 1

2 Gliederung I. Aktueller Stand der Erbschaftsteuerreform II. Allgemeine Vorgehensweise der Nachfolgeplanung III. Steuerliche Gestaltung an Praxisbeispielen a. Übertragung Einzelunternehmen auf GmbH b. Übertragung einzelne Wirtschaftsgüter des Einzelunternehmens auf GmbH c. Übertragung GmbH-Anteile 2

3 I. Aktueller Stand der Erbschaftsteuerreform Stand der Entwicklungen: BVerfG-Urteil vom fordert Gesetzesänderung bis 30. Juni 2016 Gesetzesentwurf des Bundesministeriums der Finanzen vom Kabinettsbeschluss zum Gesetzesentwurf am Stellungnahme des Bundesrates vom Zentrale Punkte der Reform: Neudefinition des begünstigten Betriebsvermögens Gestaffelte Lohnsummenregelung nach Anzahl der Arbeitnehmer Verschonungsbedarfsprüfung ab einem Vermögen von EUR 26 Mio. 3

4 Begünstigtes Betriebsvermögen Aktuelle Regelung: land- und forstwirtschaftliches Vermögen, inländische Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften bei Beteiligung über 25% ( 13b I ErbStG) Ausgenommen: Vermögen, das zu mehr als 50% aus Verwaltungsvermögen besteht ( 13b II ErbStG) Wertpapiere und vergleichbare Forderungen Anteile an Kapitalgesellschaften bei Beteiligung bis zu 25% Beteiligungen an Gesellschaften mit Verwaltungsvermögensquote > 50% Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke Finanzmittel (nach gesonderter Prüfung) Vermögen ist insgesamt begünstigt oder nicht 4

5 Begünstigtes Betriebsvermögen Geplante Regelung: Vermögen, das seinem Hauptzweck nach einer gewerblichen, freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit dient ( 13b III n.f.) ein Wirtschaftsgut dient nicht dem Hauptzweck, wenn es ohne die eigentliche Unternehmenstätigkeit zu beeinträchtigen, aus dem Unternehmen herausgelöst werden kann der Hauptzweck ist tätigkeitsbezogen zu ermitteln lt. Entwurf kann als Indiz eine bisherige Nutzung zu mehr als 50% im Betrieb herangezogen werden Nicht begünstigtes Vermögen ist steuerpflichtig, wenn eine Geringfügigkeitsgrenze von 10% überschritten wird! 5

6 Begünstigtes Betriebsvermögen Geplante Regelung: Bei Übertragung von Unternehmen mit Beteiligungen ist eine konsolidierte Verbundvermögensaufstellung einzureichen (Vermeidung bisher möglicher Kaskadeneffekte) Positiv: Sofern Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit einer Beteiligungshöhe von bis zu 25% gehalten werden, die dem originären Hauptzweck des Unternehmens dienen, sollen diese ebenfalls begünstigt sein (bspw. 10% Anteile an einer Forschungsgesellschaft, von deren Ergebnis der Gesellschafter partizipiert) 6

7 Gestaffelte Lohnsummen nach Anzahl der Arbeitnehmer Beschäftigte bis 3 4 bis bis bis 20 ab 21 Regelverschonung (85 %) Haltefrist 5 Jahre / Keine Lohnsummenprüfung Haltefrist 5 Jahre / Lohnsumme mind. 250% Haltefrist 5 Jahre / Lohnsumme mind. 300% Haltefrist 5 Jahre / Lohnsumme mind. 400% Optionsverschonung (100 %) Haltefrist 7 Jahre / Keine Lohnsummenprüfung Haltefrist 7 Jahre / Lohnsumme mind. 500 % Haltefrist 7 Jahre / Lohnsumme mind. 565% Haltefrist 7 Jahre / Lohnsumme mind. 700 % 7

8 Gestaffelte Lohnsummen nach Anzahl der Arbeitnehmer Beispiel: Ein Unternehmer hat zwölf Beschäftigte und überträgt sein Unternehmen unentgeltlich an seinen Sohn. aktuelle Regelung: es ist grundsätzlich eine Regelverschonung zu 85% möglich (Haltefrist von 5 Jahren), wahlweise eine Optionsverschonung mit 100 % (Haltefrist von 7 Jahren) geplante Regelung: zusätzlich zu den genannten Voraussetzungen ist eine Mindestlohnsumme von 300% innerhalb der Lohnsummenfrist von 5 Jahren einzuhalten bzw. von 565% über 7 Jahre 8

9 Gestaffelte Lohnsummen nach Anzahl der Arbeitnehmer Auswirkung der neuen Mindestlohnsummen der Personaleinsatz kann u.u. nicht flexibel gestaltet werden: auf mögliche Veränderungen am Markt in den 5 bzw. 7 Jahren nach Übergabe des Betriebs kann nur eingeschränkt reagiert werden bspw. bei Auftragseinbrüchen oder notwendigen Umstrukturierungen Ausnahme kleine Unternehmen: Befreiung nach 13b ErbStG wird nur relevant sofern die persönlichen Freibeträge tatsächlich überschritten werden 9

10 Fazit zum derzeitigen Stand der Reform Konsequenzen für die Praxis Geplante Übertragungen ggf. zeitnah durchführen, um das geltende Recht zu nutzen Einbau einer Widerrufs- bzw. Rückabwicklungsklausel in den Schenkungsvertrag für den Fall nachteiliger Änderungen des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes zu Ungunsten des Steuerpflichtigen Änderungen des Entwurfs zum Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz sind wahrscheinlich 10

11 II. Allgemeine Vorgehensweise zur Nachfolgeplanung Erstellen einer Vermögensübersicht Prüfen der Erbfolge Entwurf einer Zielstruktur nach den Vorstellungen der Beteiligten 11

12 Einzelne Schritte der Nachfolgeplanung 1. Erstellen einer Vermögensübersicht Bewertung des Betriebsvermögens Bewertung des Privatvermögens 2. Prüfen der Erbfolge ggf. rechtliche Gestaltung (hier nicht weiter betrachtet) 3. Entwurf einer Zielstruktur Steuerliche Rahmenbedingungen Übertragungsvarianten 12

13 Formen ein Überblick Nachfolge 1. An Dritte 1) Verkauf 2) Beteiligung 3) Verpachtung 4) Verrentung 2. Innerhalb der 1) Schenkung ohne Gegenleistung 2) Schenkung mit Gegenleistung 3) Nießbrauch 13

14 Steuerliche Vorüberlegungen zur vorweggenommenen Erbfolge Teilentgeltliche Übertragungen können sich auswirken auf: Ertragsbesteuerung des Übergebenden (mögliche Aufdeckung stiller Reserven) des Übernehmenden (Buchwertfortführung vs. Anschaffungskosten) Erbschaft- und Schenkungsteuer Grunderwerbsteuer Umsatzsteuer 14

15 III. Steuerliche Gestaltung an einem Praxisbeispiel Ausgangssituation Einzelunternehmer Karl-Heinz (63) betreibt seit 1990 ein Einzelhandelsgeschäft für Damenmoden in Rostock und plant, sich in absehbarer Zeit zur Ruhe zu setzen Ehefrau Ingelore (65) bezieht seit diesem Jahr Altersrente Die beiden Söhne Jürgen und Paul arbeiten seit einiger Zeit im Unternehmen des Vaters und sind bereit, die Nachfolge gemeinsam anzutreten Tochter Katrin ist Architektin und hat keine Ambitionen, im Unternehmen des Vaters tätig zu werden 15

16 Vermögensübersicht Betriebsvermögen Aktiva Bilanz zum (in EUR) Passiva Grundstück/Gebäude Eigenkapital sonst. Anlagevermögen Bankdarlehen Waren Lieferverbindlichkeiten sonst. Umlaufvermögen Sonst. Verbindlichkeiten Verkehrswert des Grundstücks = ca. EUR > Substanzwert des Unternehmens = EUR

17 Vermögensübersicht Betriebsvermögen Bewertung nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren Ertragswert = zukünftig nachhaltig zu erzielender Jahresertrag x Kapitalisierungsfaktor Grundlage bilden die Betriebsergebnisse der drei letzten abgelaufenen Wirtschaftsjahre, für die ein Mittelwert gebildet wird (Durchschnittsertrag) als Mindestwert ist immer der Substanzwert anzusetzen 17

18 Vermögensübersicht Betriebsvermögen (in EUR) Gewinn lt. Steuerbilanz Hinzurechnungen + Ertragsteueraufwand (GewSt) Sonderabschreibungen Kürzungen./. Außerord. Erträge /. Unternehmerlohn Zwischensumme /. Ertragsteuern 30% Betriebsergebnis Durchschnittsertrag

19 Vermögensübersicht Betriebsvermögen Bewertung nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren zukünftig nachhaltig zu erzielender Jahresertrag EUR x Kapitalisierungsfaktor in ,21 = Ertragswert EUR Es wird angenommen, dass das Ertragswertverfahren vorliegend nicht zu einem offensichtlich falschen Ergebnis führt Ertragswert liegt über dem Substanzwert EUR (Mindestwert) 19

20 Vermögensübersicht Privatvermögen Neben dem Einzelunternehmen besitzt Karl-Heinz folgende Vermögenswerte: ein selbst bewohntes Einfamilienhaus in Rostock im Wert von EUR (gemeinsames Eigentum der Eheleute) ein Aktiendepot im Wert von EUR eine ganzjährig vermietete Eigentumswohnung auf Usedom im Wert von rund EUR

21 Gesetzliche Erbfolge 1. Nachlass ermitteln 2. Gesetzliche Erbansprüche/Pflichtteilsanspruch ermitteln 3. Berechnung der Erbschaftsteuer 21

22 Gesetzliche Erbfolge Nachlass ermitteln Betriebsvermögen: Ertragswert des Unternehmens Privatvermögen: Einfamilienhaus in Rostock (1/2) Wertpapierdepot Vermietete Eigentumswohnung auf Usedom Summe: EUR EUR EUR EUR EUR 22

23 Gütertrennung / Zugewinngemeinschaft Gesetzliche Erbfolge Pflichtteilsansprüche Erblasser Ehegatte 1. Ordnung Kinder Enkelkinder 2. Ordnung 3. Ordnung oder oder Eltern Geschwister Nichten/ Neffen Großeltern Tante/ Onkel Cousinen/ Cousins 23

24 Gesetzliche Erbfolge Gesetzliche Erbansprüche 1/6 Zugewinngemeinschaft Erblasser 1/2 Karl-Heinz EUR Ehefrau Ingelore 1/ EUR 1/6 1. Ordnung Sohn Jürgen Sohn Paul Tochter Katrin EUR EUR EUR Achtung: Nachlassvermögen ist gesamthänderisch gebunden (Erbengemeinschaft) 24

25 Vorweggenommene Erbfolge Vorstellungen des Übergebenden Karl-Heinz möchte sich und seine Ehefrau im Alter abgesichert wissen, dafür sollen u.a. die beiden privaten Immobilien und das Aktiendepot dienen die Söhne Jürgen und Paul sollen das Lebenswerk fortführen; der Wert des Unternehmens wird von ihm mit EUR beurteilt Tochter Katrin soll gegenüber den Söhnen nicht benachteiligt, sondern durch eine Ausgleichszahlung von EUR gleichgestellt werden 25

26 Vorweggenommene Erbfolge Vorstellungen der Kinder die Söhne Jürgen und Paul möchten das Unternehmen des Vaters fortführen sie planen künftig noch weitere Filialen zu eröffnen und haben als Gesellschaftsform die GmbH gewählt die Ausgleichszahlung für ihre Schwester Katrin soll vorrangig über Bankdarlehen finanziert werden Tochter Katrin ist mit der Ausgleichszahlung einverstanden; sie möchte das Geld als Startkapital nutzen, um sich als Architektin selbständig zu machen 26

27 Vorweggenommene Erbfolge Variante A Vorgehensweise die Söhne gründen zunächst eine GmbH Karl-Heinz überträgt sein gesamtes Unternehmen unter der Bedingung, dass Tochter Katrin eine Einmalzahlung von EUR erhält die Söhne finanzieren dies teilweise über Bankdarlehen Paul Jürgen Karl-Heinz Betrieb Katrin GmbH EUR

28 Vorweggenommene Erbfolge Variante A Ertragsteuerliche Auswirkungen als Gegenleistung für die Übertragung zählt ein Kaufpreis (Abstandszahlung) ebenso wie Ausgleichszahlungen an Dritte Steuerlich betrachtet kann ein Betrieb als Ganzes entweder voll entgeltlich oder voll unentgeltlich übertragen werden Vergleich der Gegenleistung mit dem Kapitalkonto des Unternehmers: Gegenleistung EUR < Kapitalkonto EUR voll unentgeltliche Übertragung (keine Veräußerung des Übergebers = keine Aufdeckung stiller Reserven; Buchwertfortführung durch den Übernehmer) 28

29 Vorweggenommene Erbfolge Variante A Erbschaftsteuerliche Auswirkungen durch die teilentgeltliche Übertragung erhöht sich der Wert der GmbH- Anteile um EUR (Ertragswert EUR /. Kaufpreis EUR ) diese Werterhöhung unterliegt grds. der Schenkungsteuer ( 7 Abs. 8 ErbStG) aufgrund der Begünstigungen für Betriebsvermögen fällt keine Schenkungsteuer an ( 13a, 13b ErbStG) die Geldschenkung an Tochter Katrin unterliegt ebenfalls der Schenkungsteuer ( 7 Abs. 1 ErbStG) aufgrund des Freibetrags von EUR keine Schenkungsteuer 29

30 Vorweggenommene Erbfolge Variante A Sonstige steuerliche Auswirkungen die Übertragung an die GmbH unterliegt der Grunderwerbsteuer Bemessungsgrundlage sind der auf das Grundstück entfallende Anteil vom Kaufpreis zzgl. übernommener Grundstücksverbindlichkeiten 5% Steuer von EUR = EUR die Übertragung des ganzen Betriebs unterliegt nicht der Umsatzsteuer 30

31 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Vorgehensweise die Söhne gründen zunächst eine GmbH Karl-Heinz überträgt sein Unternehmen, möchte aber das Betriebsgrundstück zurückbehalten (Wert ohne Grdst. = EUR ) Tochter Katrin soll eine Einmalzahlung von EUR erhalten Paul Jürgen Karl-Heinz Betrieb ohne Grdst. Katrin GmbH EUR

32 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Aktiva Bilanz zum (in EUR) Passiva Grundstück/Gebäude Eigenkapital sonst. Anlagevermögen Bankdarlehen Waren Lieferverbindlichkeiten sonst. Umlaufvermögen Sonst. Verbindlichkeiten das Grundstück und die Grundstückverbindlichkeit gehen nicht über (Verkehrs)Wert der übergehenden Wirtschafsgüter = EUR übernommene Verbindlichkeiten = EUR

33 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Ertragsteuerliche Auswirkungen der Betrieb wird nicht als Ganzes übertragen, da das Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage zurückbehalten wird die übernommen betrieblichen Verbindlichkeiten stellen ein Entgelt dar (!) einzelne Wirtschaftsgüter werden teilentgeltlich übertragen im Verhältnis Entgelt zu Verkehrswert: EUR Verbindlichkeiten + EUR Gleichstellungsgeld Katrin EUR Verkehrswert der Wirtschaftsgüter = 80% entgeltlicher Teil 33

34 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Ertragsteuerliche Auswirkungen für Karl-Heinz erfolgt die Übertragung zu 80% entgeltlich, der Veräußerungspreis beträgt die unentgeltliche Übertragung stellt eine Entnahme dar, der Teilwert beträgt EUR (= 20% von EUR ) im Rahmen der Betriebsaufgabe wird die Zurückbehaltung des Grundstücks mit dem Teilwert von EUR angesetzt (Verkehrswert EUR abzgl. Verbindlichkeiten EUR ) der Veräußerungspreis gemäß 16 EStG beträgt demzufolge EUR

35 Vorweggenommene Erbfolge Variante B (in EUR) Veräußerungspreis /. Veräußerungskosten 0./. Wert des Betriebsvermögens = Veräußerungsgewinn /. Freibetrag = zu versteuernder Veräußerungsgewinn x begünstigter Steuersatz (56% x durchschnittl. Steuersatz von 36%) 20% Einkommensteuer

36 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Ertragsteuerliche Auswirkungen im Gegensatz zur Übertragung des ganzen Betriebs erfolgt keine Fortführung der Buchwerte des Vaters für die GmbH erfolgt die Übertragung zu 80% entgeltlich, die Anschaffungskosten betragen EUR der unentgeltliche Teil der Übertragung stellt eine Einlage dar, der Teilwert beträgt EUR (= 20% von EUR ) die Anschaffungskosten betragen insg. EUR

37 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Erbschaftsteuerliche Auswirkungen durch die teilentgeltliche Übertragung erhöht sich der Wert der GmbH- Anteile um EUR (Verkehrswerte EUR /. Entgelt EUR ) diese Werterhöhung unterliegt der Schenkungsteuer ( 7 Abs. 8 ErbStG) aufgrund des Freibetrags von EUR für jeden Sohn fällt keine Schenkungsteuer an die Geldschenkung an Tochter Katrin unterliegt ebenfalls der Schenkungsteuer ( 7 Abs. 1 ErbStG) aufgrund des Freibetrags von EUR keine Schenkungsteuer 37

38 Vorweggenommene Erbfolge Variante B Sonstige steuerliche Auswirkungen es fällt keine Grunderwerbsteuer, da das Grundstück nicht übertragen wird die Übertragung der einzelnen Wirtschaftsgüter unterliegt der Umsatzsteuer der Erwerber hat einen entsprechenden Vorsteuerabzug 38

39 Vorweggenommene Erbfolge Zwischenfazit die Bewertung des Unternehmens bzw. einzelner Wirtschaftsgüter durch den Übergebenden, die Nachfolger und das Finanzamt kann häufig weit auseinanderfallen (Buchwert, Substanzwert, Ertragswert nach verschiedenen Verfahren) bei dem Nachfolgeplan sollten zunächst immer die persönlichen Vorstellungen der Beteiligten und erst anschließend die steuerlichen Möglichkeiten ausgelotet werden Es ist abzuwägen, ob Begünstigungen bei der Besteuerung der Betriebsaufgabe genutzt werden soll oder die stillen Reserven unversteuert übergehen sollen 39

40 Vorweggenommene Erbfolge Exkurs Annahme: Karl-Heinz betreibt sein Geschäft nicht als Einzelunternehmer, sondern in Form einer GmbH die bisherige Bewertung des Unternehmens durch Karl-Heinz mit EUR und nach dem Ertragswertverfahren mit EUR wäre ggf. zu hinterfragen (vereinfachend sollen diese Werte angenommen werden) Karl-Heinz überträgt seine GmbH-Anteile unter der Bedingung, dass Tochter Katrin eine Einmalzahlung von EUR erhält 40

41 Vorweggenommene Erbfolge Exkurs Vorgehensweise: Karl-Heinz Paul Jürgen GmbH EUR Katrin 41

42 Vorweggenommene Erbfolge das Gleichstellungsgeld an Tochter Katrin stellt für Karl-Heinz ein Veräußerungspreis dar, diesen versteuert er gem. 17 EStG Veräußerungspreis./. Veräußerungskosten./. Anschaffungskosten = Veräußerungsgewinn Exkurs Anwendung des Teileinkünfteverfahrens (60% steuerpfl. Teil) in Verbindung mit dem persönlichen Steuersatz 42

43 Vorweggenommene Erbfolge Exkurs (in EUR) Veräußerungspreis /. Veräußerungskosten 0./. Anschaffungskosten der Anteile = Veräußerungsgewinn /. steuerfreier Anteil 40% = zu versteuernder Veräußerungsgewinn x persönlicher Steuersatz 40% Einkommensteuer