Newsletter Umsatzsteuer-Info November 2016
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- Kathrin Arnold
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1 Newsletter Umsatzsteuer-Info November 2016 Inhaltsverzeichnis: Aus der Rechtsprechung 1 Vorsteueraufteilung bei unterschiedlich genutzten Gebäuden 1 Abkürzungsverzeichnis 4 Veranstaltungshinweise 5 Broschürenhinweis 6 Aus der Rechtsprechung Vorsteueraufteilung bei unterschiedlich genutzten Gebäuden Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar 1, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. 2 Gesetzlich wird hierzu bestimmt, dass eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. 3 Diese Vorschriften sind richtlinienkonform auszulegen. Der BFH hat sich aktuell mit der Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden auseinandergesetzt. 4 Im Urteilsfall führte die Grundstücksgemeinschaft R von 1999 bis 2004 auf einem ihr gehörenden Grundstück Arbeiten zum Abriss eines alten Gebäudes und zum Neubau eines Wohn- und Geschäftshauses durch. Dieses Gebäude wurde im Jahr 2004 fertiggestellt und umfasst sechs Wohnund Geschäftseinheiten sowie zehn Tiefgaragenplätze. Für die Steuerjahre 1999 bis 2003 berechnete die R ihr Recht auf Abzug der für den Abriss und den Neubau gezahlten Umsatzsteuer als Vorsteuer anhand eines Umsatzschlüssels steuerfreier zu steuerpflichtiger Vermietung. Nach diesem Aufteilungsschlüssel entsprach der abziehbare Teil der Umsatzsteuer 78,15 %. Im Jahr 2004 wurden einige Teile des Gebäudes, die ursprünglich zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwendet werden sollten, letztlich umsatzsteuerfrei vermietet. Zur Vorsteuerberichtigung 1 15 Absatz 4 Satz 1 UStG 2 15 Absatz 4 Satz 2 UStG 3 15 Absatz 4 Satz 3 UStG 4 BFH-Urteil v , XI R 31/09, DStR 2016, 2280 St-Info 1
2 erklärte die R in ihrer Steuererklärung für das Jahr 2004 einen Berichtigungsbetrag, den sie anhand des Umsatzschlüssels bestimmt hatte. In dieser Steuererklärung gab sie auch die abziehbaren Umsatzsteuerbeträge an, die auf die Gegenstände und Dienstleistungen entfielen, die für die Nutzung, Erhaltung und Unterhaltung dieses Gebäudes erworben worden waren. Das Finanzamt stellte die Vorsteuerberichtigung mit der Begründung in Frage, dass nach dem Inkrafttreten des 15 Absatz 4 Satz 3 UStG am 01. Januar 2004 der Umsatzschlüssel nur dann herangezogen werden könne, wenn keine andere Methode der wirtschaftlichen Zuordnung der gemischt genutzten Gegenstände und Dienstleistungen möglich sei. Da das Finanzamt annahm, dass es möglich und genauer sei, die Zuordnung der für den Abriss und den Neubau eines Gebäudes verwendeten Gegenstände und Dienstleistungen anhand des Flächenschlüssels zu bestimmen, war es der Ansicht, dass die R diesen Aufteilungsschlüssel hätte anwenden müssen. Das FG Düsseldorf 5 hob diesen Änderungsbescheid mit der Begründung teilweise auf, dass der Flächenschlüssel nur in Bezug auf die Umsatzsteuer angewandt werden könne, die für ab dem 1. Januar 2004 entstandene Kosten geschuldet werde. Beide Parteien legten gegen dieses Urteil Revision ein. Vor einer Entscheidung legte der für das Verfahren zuständige XI. Senat des BFH dem EuGH bezüglich der Vereinbarkeit des 15 Absatz 4 Satz 3 UStG mit dem Unionsrecht sowie der Vorsteuerberichtigung aufgrund einer Gesetzesänderung auch unter dem Gesichtspunkt der Vereinbarkeit einer solchen Vorsteuerkorrektur mit dem Vertrauensschutz und der Rechtssicherheit mehrere Fragen vor. Der EuGH traf seine Entscheidung am 9. Juni , dem sich der BFH in seinem jetzt vorliegenden Nachfolgeurteil angeschlossen hat: Bei der Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes kann für den Vorsteuerabzug - im Gegensatz zu den Eingangsleistungen für die Nutzung, Erhaltung und Unterhaltung - nicht darauf abgestellt werden, welche Aufwendungen in bestimmte Teile des Gebäudes eingehen; vielmehr kommt es insoweit auf die prozentualen Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes an. Bei der Herstellung eines solchen Gebäudes ermöglicht der objektbezogene Flächenschlüssel regelmäßig eine sachgerechte und präzisere Berechnung des Rechts auf Vorsteuerabzug als der gesamtumsatzbezogene oder der objektbezogene Umsatzschlüssel. Die Neuregelung der Aufteilungsmethode für den Vorsteuerabzug durch den am 1. Januar 2004 in Kraft getretenen 15 Absatz 4 Satz 3 UStG kann eine Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse 7 bewirken. Einer entsprechenden Vorsteuerberichtigung stehen weder die allgemeinen unionsrechtlichen Grundsätze der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes entgegen noch liegt darin eine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung in Vorjahre. 5 FG Düsseldorf, Urteil v , 1 K 996/07 U, EFG 2010, Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft GbR v , EU:C:2016:417, DStR 2016, a Absatz 1 UStG St-Info 2
3 Soweit Gegenstände und Dienstleistungen von einem Steuerpflichtigen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug unionsrechtlich nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt. Dieser Pro-rata-Satz wird grundsätzlich für die Gesamtheit der vom Steuerpflichtigen bewirkten Umsätze festgelegt. Die Mitgliedstaaten können jedoch abweichende Regelungen treffen. Objektbezogene Vorsteueraufteilung aus Baukosten Im Fall der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes erweist sich eine Zuordnung der Gegenstände oder Dienstleistungen zu den Umsätzen, für die sie verwendet werden, als nur schwerlich durchführbar. Hierfür spricht, dass bei der Errichtung eines Gebäudes eine Vielzahl von Eingangsleistungen für sämtliche Gebäudeteile anfallen (zum Beispiel für Wände, Decken, Fassade, Dach, Elektro-, Wasser- und Heizungsinstallation). Eine direkte Zuordnung der Kosten zu den steuerpflichtig oder steuerfrei vermieteten Flächen wäre zwar theoretisch denkbar, aber praktisch unmöglich. Demgegenüber ist die Zuordnung der für die Nutzung, Erhaltung oder Unterhaltung eines gemischt genutzten Gebäudes erworbenen Gegenstände und Dienstleistungen (wie zum Beispiel Renovierungsmaßnahmen entweder in steuerfrei vermieteten Räumen oder in steuerpflichtig verwendeten gewerblichen Räumen) zu den unter Verwendung dieses Gebäudes ausgeführten verschiedenen Ausgangsumsätzen allgemein leicht und einwandfrei durchführbar. Dass mithin bei Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines gemischt genutzten Gebäudes für den Vorsteuerabzug auf die Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes abzustellen ist und es für den Vorsteuerabzug aus Eingangsleistungen für die Nutzung, Erhaltung oder Unterhaltung des Gebäudes dagegen darauf ankommt, wie der Gebäudeteil genutzt wird, für den die betreffenden Aufwendungen entstehen, entspricht im Ergebnis der bisherigen Rechtsprechung und Praxis. Aufteilung nach Flächen- oder Umsatzschlüssel Bei der Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes ermöglicht der objektbezogene Flächenschlüssel in der Regel eine präzisere Berechnung des Rechts auf Vorsteuerabzug als die Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach den Gesamtumsätzen des Unternehmens. Denn die Bestimmung des Prorata-Satzes nach dem Gesamtumsatz des Unternehmens hat nur pauschalen Charakter und lässt außer Betracht, für welchen Bereich des Unternehmens die jeweilige Eingangsleistung bezogen wurde. In den Fällen der Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes kommt ein objektbezogener Flächenschlüssel in der Regel auch gegenüber einem objektbezogenen Umsatzschlüssel zu einer präziseren Vorsteueraufteilung. Er ist sachgerecht. 8 Neue Rechtsstreitigkeiten deuten sich aber an: Die Vorsteuerbeträge sind dann nicht nach dem Verhältnis der Flächen aufzuteilen, wenn die Nutzflächen nicht miteinander vergleichbar sind, etwa wenn die Ausstattung der den unterschiedlichen Zwecken dienenden Räume (zum Beispiel Höhe der Räume, Dicke der Wände und Decken, Innenausstattung) erhebliche Unterschiede aufweist. Insoweit ist nicht davon auszugehen, dass sich die Eingangsbezüge gleichmäßig auf die Fläche verteilen, sodass 8 15 Absatz 4 Satz 2 UStG St-Info 3
4 der Flächenschlüssel sich nicht als genauere Aufteilung erweist. So könnte etwa eine besonders aufwendige Ausstattung der Wohnräume bei gleichzeitig einfacher Ausstattung der zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze genutzten Räume bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach dem Flächenverhältnis zur Annahme eines unverhältnismäßig hohen Anteils des steuerpflichtig verwendeten Leistungsbezugs und damit zu einem zu hohen Vorsteuerabzug führen. Das gilt im umgekehrten Fall entsprechend. Eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Flächen scheidet auch dann aus, wenn es z. B. um nicht zu einer Gesamtnutzfläche zu addierende Nutzflächen innerhalb eines Gebäudes und auf dessen Dach geht (zum Beispiel bei der Vermietung einer Dachfläche zur Installation einer Photovoltaikanlage) oder wenn eine Aufteilung nach dem Flächenschlüssel aus sonstigen Gründen nicht präziser ist. Führt die Berechnung des Rechts auf Vorsteuerabzug unter Anwendung des Flächenschlüssels zu keinem präziseren Ergebnis, gilt somit der Umsatzschlüssel. Objektbezogener Umsatzschlüssel versus Pro-rata-Satz nach dem Gesamtumsatz Es wird in 15 Absatz 4 Satz 3 UStG nicht ausdrücklich geregelt, ob sich das dort bestimmte Verhältnis an dem Gesamtbetrag der Umsätze des Unternehmens oder an den Umsätzen des einzelnen Objekts orientiert. Um den Pro-rata-Satz des Vorsteuerabzugs möglichst präzise zu berechnen, gilt dabei die Methode, die eine genauere Aufteilung ermöglicht. Die Vorsteuerbeträge sind anhand des objektbezogenen Umsatzschlüssels aufzuteilen, wenn sie den Gegenstand selbst betreffen und die objektbezogene gegenüber einer gesamtumsatzbezogenen Aufteilung genauer ist, weil ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zu den Ausgangsumsätzen durch Verwendung (Nutzung) dieses Gebäudes besteht (zum Beispiel durch Vermietung). Wird das Gebäude dagegen für Umsätze des gesamten Unternehmens verwendet (wie zum Beispiel ein Verwaltungsgebäude), gehören die Aufwendungen zur Herstellung des Gebäudes zu den allgemeinen Aufwendungen des Unternehmers und hängen direkt und unmittelbar mit seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zusammen. Dies rechtfertigt es nach Auffassung des BFH auch, Vorsteuerbeträge nach dem gesamtumsatzbezogenen Umsatzschlüssel aufzuteilen. Praxishinweis Die Diskussion, Vorsteueraufteilung nach dem Flächen- oder dem Umsatzschlüssel werden bleiben. Es wird sich im zu entscheidenden Einzelfall die Frage stellen, ob ein erheblicher Unterschied in der Ausstattung besteht oder ein Flächenschlüssel aus sonstigen Gründen nicht präziser ist. Es bleibt zu hoffen, dass die Finanzverwaltung zur Klärung von weiteren Auslegungsfragen in einem BMF-Schreiben eingehend Stellung beziehen wird. Abkürzungsverzeichnis AEAO Anwendungserlass Abgabenordnung AO Abgabenordnung ArEV Arbeitsentgeltverordnung St-Info 4
5 BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Nichtveröffentlichte Urteile des Bundesfinanzhofes, Zeitschrift (Haufe-Verlag) BMF Bundesfinanzministerium BStBl Bundessteuerblatt DB Der Betrieb (Zeitschrift) DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) DstRE Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst (Zeitschrift) EFG Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift, Stollfuss-Verlag) EstDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EstG Einkommensteuergesetz EstR Einkommensteuer-Richtlinien EuGH Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften FA Finanzamt FG Finanzgericht FinMin Finanzministerium FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift) GStB Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift) GmbHG GmbH-Gesetz HGB Handelsgesetzbuch HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift) JStG Jahressteuergesetz LSt Lohnsteuer LStR Lohnsteuer-Richtlinien MwStSystRL Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie OFD Oberfinanzdirektion SGB Sozialgesetzbuch StÄndG Steueränderungsgesetz UR Umsatzsteuer-Rundschau (Zeitschrift) UStAE Umsatzsteuer-Anwendungserlass UStDV Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung UStG Umsatzsteuergesetz USt-IdNr. Umsatzsteuer-Identifikationsnummer UStR Umsatzsteuer-Richtlinien Vfg Verfügung Veranstaltungshinweise Aktuelles zur Lohnsteuer Montag, 28. November 2016, 14:00-18:00 Uhr, IHK Köln, Geschäftsstelle Leverkusen, Preis: 80 Euro Donnerstag, 15. Dezember 2016, 09:00-16:00 Uhr, IHK Köln, Börsen-Saal, Preis: 120 Euro Aktuelles zur Umsatzsteuer 2017 Mittwoch, 30. November 2016, 09:00-13:00 Uhr, IHK Köln, Börsen-Saal, Preis: 80 Euro St-Info 5
6 Die Erbschaftsteuerreform Neue Perspektiven für Unternehmens- und Vermögensnachfolge Montag, 12. Dezember 2016, 16:00-18:00 Uhr, IHK Köln, Camphausen-Saal, Preis: kostenfrei Weitere Informationen und die Möglichkeit, sich online anzumelden, finden Sie im Internet unter der Dok-Nr ( ), Dok.-Nr ( ), Dok.- Nr ( ) und Dok.-Nr ( ). Broschürenhinweis Über folgenden Link gelangen Sie zum DIHK-Broschürenprogramm. Dort können Sie sich über aktuelle Broschüren rund um das Thema Steuern informieren. Neu: Broschüre zur Erbschaftsteuer erschienen Nach langem Ringen wurde die Erbschaftsteuerreform endlich abgeschlossen. Die neuen Regelungen waren aufgrund der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom Dezember 2014 notwendig geworden, da dadurch die bisherigen Vorschriften teilweise für verfassungswidrig erklärt wurden. Für Unternehmensnachfolger, aber auch für Unternehmer, die ihre Unternehmen übertragen wollen, sind die Neuregelungen von großer Bedeutung. Die Broschüre gibt einen Überblick über die vielfältigen Neuregelungen im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Hierbei stehen die Übertragungen von Betriebsvermögen im Vordergrund. Durch Grafiken und Beispiele wird ein praktischer Bezug hergestellt. Das bisherige Verschonungskonzept für unentgeltlich übertragbares Betriebsvermögen wurde im Grundsatz beibehalten. In Zukunft wird aber lediglich noch das begünstigte Betriebsvermögen von der Erbschaft- und Schenkungsteuer verschont. Die Abgrenzung zum nicht begünstigten Verwaltungsvermögen wird damit zukünftig elementar. Zudem werden neue Regelungen und Begriffe eingeführt: Verschonungsbedarfsprüfung, Abschmelzung des Verschonungsabschlages, Vorababschlag für Familienunternehmen oder die Stundung. Die Publikation kann zu einem Preis von 18,50 Euro bestellt werden beim DIHK-Verlag über den Internet- Bestellshop: Broschüre Realsteuer-Hebesätze Der Gewerbesteuer-Hebesatz einer Stadt oder Gemeinde stellt - neben einer Reihe weiterer Kriterien - einen wichtigen Standortfaktor dar. Die Industrie- und Handelskammer zu Köln hat die Liste der Realsteuer-Hebesätze in Nordrhein-Westfalen bis zum Jahr 2016 aktualisiert. Die Dokumentation enthält die Hebesätze der Grundsteuer B und der Gewerbesteuer für alle nordrhein-westfälischen Städte und Gemeinden. Die Hebesatzliste ist kostenlos. Ein Nachdruck oder Vervielfältigung, auch auszugsweise, auf Papier und elektronischen Datenträgern sowie Einspeisung in Datennetze ist nur mit Genehmigung des Herausgebers gestattet. Alle Angaben wurden mit größter Sorgfalt erarbeitet und zusammengestellt. Für die Richtigkeit und Vollständigkeit des Inhalts sowie für zwischenzeitliche Änderungen übernimmt die IHK keine Gewähr. Verfasser: Diplom-Finanzwirt Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf St-Info 6
7 Ihre Ansprechpartner für weitere steuerliche Auskünfte: Dr. Tobias Rolfes Tel Fax Dr. Timmy Wengerofsky Tel Fax Ihre Ansprechpartnerin für organisatorische Auskünfte: Beate Konik Tel Fax ViSdP: Achim Hoffmann Tel Fax Industrie- und Handelskammer zu Köln Unter Sachsenhausen Köln St-Info 7
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