Umsatzsteuer aktuell

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1 Informationen zu Entwicklungen im Umsatzsteuerrecht Umsatzsteuer aktuell Ausgabe 1, Februar 2015 BMF-Schreiben zu den Neuregelungen bei Kommunikationsleistungen und bei anderen sonstigen Leistungen Das am 30. Juli 2014 verkündete sogenannte Kroatien-Gesetz sah Neuregelungen zur Besteuerung der an Nichtunternehmer und bestimmte gleichgestellte Personen und Personenmehrheiten (im Weiteren: Verbraucher) erbrachten Telekommunikationsleistungen, Rundfunk- und Fernsehleistungen sowie auf elektronischem Wege erbrachten Leistungen vor (im Weiteren: Kommunikationsleistungen). Damit kam der deutsche Gesetzgeber unionsrechtlichen Vorgaben nach. Mit Schreiben vom 11. Dezember 2014 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) sich zu den Neuregelungen geäußert auf materiell-rechtlichem Gebiet zumeist in der Weise, dass es die Regelungen der zum 1. Januar 2015 geänderten Durchführungsverordnung zur Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (DVO [EU] 282/2011, im Weiteren: Verordnung ) in den Umsatzsteuer- Anwendungserlass (UStAE) einführt. Diese Regelungen umfassen auch Bestimmungen zu den grundstücksbezogenen Leistungen und zur langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln. Hinzu kommt eine Anzahl redaktioneller Änderungen. Da die Verordnung direkte Geltung hat und folglich von den Mitgliedsstaaten nicht in das eigene nationale Recht umgesetzt werden muss, sind die Änderungen des UStAE zwar lediglich deklaratorisch; allerdings kann die Art und Weise der Umsetzung durch das BMF mitunter etwas darüber verraten, wie das Ministerium die neuen Regelungen offenbar anzuwenden gedenkt. Alle nachfolgend geschilderten Regelungen des UStAE haben seit dem 1. Januar 2015 Geltung. Für im Jahr 2015 erbrachte Kommunikationsleistungen an Verbraucher, für die der Unternehmer bereits im Jahr 2014 das Entgelt oder Teile des Entgelts vereinnahmt hat, ist jedoch eine Vereinfachungsregelung vorgesehen. Änderungen bei den Kommunikationsleistungen Regelungen zum Leistungsort Mit der Neuregelung wurde der Leistungsort für Kommunikationsleistungen im Wesentlichen vereinheitlicht: Gleichgültig, ob es sich bei dem Kunden um einen Unternehmer oder um einen Verbraucher handelt, sind diese Leistungen jetzt in den meisten Fällen am Ort des Leistungsempfängers zu besteuern. Im Falle eines Verbrauchers ist dieser Ort dort, wo er seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt oder seinen Sitz hat (im Weiteren: Ansässigkeitsort). Zu diesen Begriffen finden sich im UStAE nähere Bestimmungen. Das heißt allerdings nicht, dass nicht auch weiterhin genau zwischen Unternehmern sowie gleichgestellten Personen einerseits (vgl. 3a Abs. 2 UStG, im Weiteren: Steuerpflichtige ) und Verbrauchern andererseits zu unterscheiden ist. Von dieser Unterscheidung wird es in den meisten Fällen insbesondere abhängen, ob der leistende Unter-

2 Umsatzsteuer aktuell Ausgabe 1, Februar nehmer nach dem Umsatzsteuerrecht des Zielstaates gegenüber seinem Abnehmer die Umsatzsteuer des Ziellandes ausweisen oder sich des Reverse-Charge-Verfahrens bedienen muss. Indessen ist die Unterscheidung als solche sehr einfach zu treffen: Ein leistender Unternehmer kann regelmäßig davon ausgehen, dass ein im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Empfänger von Kommunikationsleistungen ein Verbraucher ist, wenn er dem leistenden Unternehmer keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer mitteilt. Es empfiehlt sich allerdings, die mitgeteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer qualifiziert zu prüfen. Da der Verkäufer anders als im Warenverkehr nicht über eine Lieferadresse eines Verbrauchers verfügt, fällt es ihm naturgemäß schwerer, den Leistungsort zu bestimmen. Darum wurde ein System von Vermutungen eingeführt, um dem Unternehmer die Möglichkeit zu geben, anhand objektiver Kriterien den Leistungsort zu ermitteln. Nach ihrer Beweiskraft werden diese Beweismittel nachfolgend als primäre und sekundäre Informationen unterschieden. Primäre Informationen können für sich allein eine Vermutung begründen: Ist zum Beispiel der Ort des Festnetzanschlusses bekannt, über den die Kommunikationsleistungen erbracht werden, genügt dies für die Leistungsortsbestimmung. Wird die Leistung unter anderen Bedingungen erbracht, so kann der Ansässigkeitsort bei Leistungen an Verbraucher stattdessen durch sekundäre Informationen bestimmt werden nämlich dadurch, dass zwei sich nicht widersprechende Angaben aus einem nicht abschließenden Katalog möglicher Beweismittel herangezogen werden, die auf einen bestimmten Ort verweisen, so etwa Rechnungsadresse, IP-Adresse oder Bankverbindung. Das BMF gibt indessen in einem Beispiel zu verstehen, dass eine Bestimmung des Ansässigkeitsorts mit zwei sekundären Informationen (der UStAE spricht von Beweismitteln ) grundsätzlich hinter der oben genannten Bestimmung mit primären Tatsachen zurücktritt. Eine Bestimmung des Ansässigkeitsorts anhand zweier sekundärer Informationen scheint also nur dann Sinn zu ergeben, wenn primäre Informationen nicht zur Verfügung stehen. Liegt aber keine primäre Information vor und gelingt es nicht, zwei widerspruchsfreie sekundäre Informationen zu ermitteln, muss der tatsächliche Ansässigkeitsort ermittelt werden, was im Einzelfall schwierig sein kann. Eine primäre Information wird dann verdrängt, wenn drei sekundäre Informationen vorliegen, die widerspruchsfrei auf ein anderes Land verweisen. Denn der Unternehmer kann die vorstehenden Vermutungen zum Ansässigkeitsort mit drei sich nicht widersprechenden Beweismitteln zugunsten eines anderen Ansässigkeitsorts widerlegen. Das System der primären und sekundären Informationen ist allerdings nicht ganz konsistent. So findet sich unter den primären Informationen der Ort, an dem sich der Festnetzanschluss befindet, über den die Dienstleistung erbracht wird; dasselbe Kriterium findet sich jedoch und zwar auch in der Verordnung fast wortgleich im Beispielkatalog der sekundären Informationen. Verbraucher, die Kommunikationsleistungen an Orten wie Telefonzellen, Kiosk- Telefonen, WLAN-Hotspots, Hotellobbys usw. in Anspruch nehmen, gelten auch als an diesem Ort ansässig, wenn sie physisch anwesend sein müssen, damit der leistende Unternehmer die Leistung erbringen kann. Besondere Vorschriften gelten, wenn diese Leistungen in einem Beförderungsmittel des Personenverkehrs erbracht werden. Bei dem Umstand, dass die Leistung unter den genannten Voraussetzungen an einem der genannten Orte erbracht wurde, handelt es sich um eine primäre Information. Was Steuerpflichtige angeht, so hat das BMF an anderer Stelle eine gleichlautende Regelung in den UStAE eingefügt. Bei Kommunikationsleistungen an Verbraucher können primäre Informationen in anders gelagerten Fällen außerdem wie folgt ermittelt werden: Wird die Leistung über einen Festnetzanschluss erbracht, so gilt als Ansässigkeitsort wie erwähnt der Ort des Festnetzanschlusses; im Falle, dass die Leistung über ein mobiles Telekommunikationsnetz erbracht wird, soll der Leistungsort in dem Land liegen, das durch den Ländercode der verwendeten SIM-Karte bezeichnet wird. Weitere Regelungen zur Bestimmung des Leistungsorts gelten für den Fall, dass ein

3 Umsatzsteuer aktuell Ausgabe 1, Februar Decoder, eine Programm- oder eine Satellitenkarte verwendet wird. Für diesen Fall führt das BMF die Bedingungen für die Ansässigkeitsvermutung im Schreiben näher aus. Allerdings hat das Finanzamt ebenfalls die Möglichkeit, diese Vermutungen zu widerlegen. Das kann es aber nur dann, wenn ihm Hinweise vorliegen, dass der Unternehmer den Leistungsort falsch oder missbräuchlich bestimmt hat. Soweit jedoch ein Steuerpflichtiger eine Kommunikationsleistung in einer Telefonzelle, an einem Kiosk-Telefon, an einem WLAN-Hotspot, in einer Hotellobby usw. in Anspruch genommen hat, ist nur diese primäre Information für die Vermutung maßgeblich, sie kann nicht durch sekundäre Informationen infrage gestellt werden. Auch eine Widerlegung durch das Finanzamt ist (zumindest nach dem UStAE) offenbar nicht vorgesehen. Außerdem gibt es folgende besondere, unwiderlegbare Leistungsortsvermutung: Wird einem Verbraucher neben der kurzfristigen Vermietung von Wohn- oder Schlafräumen oder Campingplätzen auch eine Kommunikationsleistung erbracht, so ist diese Leistung zwingend am Ort der Vermietungsleistung steuerbar. Diese Regelung unterscheidet sich freilich von derjenigen, die in der Verordnung vorgesehen ist und in der kein Unterschied zwischen Steuerpflichtigen und Verbrauchern gemacht wird. In der Verordnung findet sich zwar kein ausdrückliches Erfordernis, dass die Kommunikationsleistung neben einer kurzfristigen Vermietung von Schlafräumen usw. zu erbringen sei wobei allerdings Hotellobbys in der Regelung, die widerleglich an den physischen Ort der Leistungserbringung anknüpft, ausdrücklich erwähnt werden. Das Schreiben sieht auch Regeln beispielsweise für den Fall vor, dass Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt des Verbrauchers in unterschiedlichen Ländern liegen. Diese Regelung gelangt auf dem Gebiet der Kommunikationsleistungen allerdings nur dann zur Anwendung, wenn der Leistungsort nicht im Wege von Vermutungen ermittelt wird. Die vorstehenden Regelungen verlangen die Erhebung und Speicherung der nötigen Informationen, mit denen sich der Leistungsort bestimmen lässt. Hierbei sollte beachtet werden, dass für die Aufbewahrung spezifische steuerliche Aufbewahrungsfristen gelten, die aber nicht in allen Fällen mit Daten- und Verbraucherschutzbestimmungen vereinbar sein dürften. Unternehmer, die Kommunikationsleistungen an Verbraucher in anderen Mitgliedsstaaten erbringen, sollten sich außerdem sehr genau über die im Zielland anwendbaren Regelsteuersätze informieren. Die Erfahrung hat gezeigt, dass andere EU-Mitgliedsstaaten mitunter sehr kurzfristig den Steuersatz ändern oder im Gegenteil Ankündigungen zur Änderung eines Steuersatzes sehr kurzfristig wieder zurückziehen. Das BMF geht bei den Vermutungen bisweilen recht rücksichtlos mit den Vorgaben der Verordnung um, unterlegt ihr eigene Interpretationen und lässt manches weg, das es (offenbar) für irrelevant hält. Das führt dazu, dass beide Regelungen nicht völlig deckungsgleich sind es kann darum ratsam sein, im Einzelfall die Regelungen im BMF-Schreiben mit der Verordnung zu vergleichen. Das Schreiben sieht außerdem beispielhafte Kataloge von verschiedenen Leistungen vor, die als Kommunikationsleistungen gelten sollen, und es ergänzt und ändert bestehende Leistungskataloge. Zum Besteuerungsverfahren bei Kommunikationsleistungen Im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die in anderen EU-Staaten Kommunikationsleistungen an Verbraucher erbringen, können sich seit Januar 2015 eines besonderen Besteuerungsverfahrens bedienen ( Mini-One-Stop-Shop, im Weiteren: MOSS). Der schon seit längerer Zeit bestehende MOSS für im Drittland ansässige Unternehmer umfasst seit Anfang 2015 außer den auf elektronischem Wege erbrachten sonstigen Leistungen auch die Telekommunikations- sowie die Rundfunkund Fernsehdienstleistungen. Im Schreiben finden sich außerdem nähere Vorschriften zu den damit verbundenen Aufzeichnungspflichten. Über Details unterrichten wir Sie in einer weiteren Ausgabe von Umsatzsteuer aktuell.

4 Umsatzsteuer aktuell Ausgabe 1, Februar Weitere Änderungen des UStAE Eine Definition der empfangenden Betriebsstätte als Leistungsempfängerin wurde in den UStAE eingefügt. Die Definition stammt, mit nur geringfügigen Änderungen am Wortlaut, aus der Verordnung. Die Verwaltung von Grundstücken und Grundstücksteilen sowie die Bearbeitung landwirtschaftlicher Grundstücke werden als Beispiele für grundstücksbezogene Leistungen in den UStAE eingefügt. Die Verwaltung von Grundstücken und Grundstücksteilen wurde ungeachtet dessen in den UStAE eingefügt, dass eine solche Vorschrift in der Verordnung und den (im BMF-Schreiben vom 18. Dezember 2012 angesprochenen) Leitlinien des Mehrwertsteuerausschusses in dieser Form nicht existiert. Bitte beachten Sie: Der Katalog der grundstücksbezogenen Leistungen in der DVO (EU) 1042/2013, die die eigentliche Durchführungsverordnung zur Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie ändert, soll erst ab dem 1. Januar 2017 gelten. Die Vermutungen, mit denen zum Beispiel Autovermietungsunternehmen den Leistungsort für die langfristige Vermietung von Beförderungsmitteln an Verbraucher bestimmen können, wurden in den UStAE überführt ebenso Regeln etwa für den Fall, dass Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt des Leistungsempfängers in unterschiedlichen Ländern liegen. Dazu bedarf es zweier sich nicht widersprechender, im UStAE genauer ausgeführter Beweismittel. In bestimmten Fällen kann das Finanzamt die Vermutung widerlegen. Schließlich wird die in der Verordnung vorgesehene Regelung für den Fall, dass ein Nichtunternehmer (oder eine gleichgestellte Person) in verschiedenen Ländern ansässig ist oder seinen Wohnsitz und seinen gewöhnlichen Aufenthalt in verschiedenen Ländern hat, auch für die sogenannten Katalogleistungen ( 3a Abs. 4 Satz 2 UStG) übernommen. Hierbei kommt es der Sache nach vornehmlich auf die Abgrenzung an, ob dieser Nichtunternehmer innerhalb oder außerhalb der EU ansässig ist. Ihre Ansprechpartner Bei Rückfragen stehen wir Ihnen gern zur Verfügung und vermitteln Ihnen auf Wunsch auch einen Ansprechpartner in Ihrer Nähe. StB Frank Gehring Tel.: frank.gehring@de.pwc.com RA StB Martin Diemer Tel.: martin.diemer@de.pwc.com Bestellung und Abbestellung Wenn Sie den PDF-Newsletter Umsatzsteuer aktuell bestellen möchten, senden Sie bitte eine leere mit der Betreffzeile Bestellung sowie dem genauen Namen Ihres Unternehmens an SUBSCRIBE_Indirect_Tax_Information@de.pwc.com. Wenn Sie den PDF-Newsletter Umsatzsteuer aktuell abbestellen möchten, senden Sie bitte eine leere mit der Betreffzeile Abbestellung an UNSUBSCRIBE_Indirect_Tax_Information@de.pwc.com.

5 Umsatzsteuer aktuell Ausgabe 1, Februar Die Beiträge sind als Hinweise für unsere Mandanten bestimmt. Für die Lösung einschlägiger Probleme greifen Sie bitte auf die angegebenen Quellen oder die Unterstützung unserer Büros zurück. Teile dieser Veröffentlichung/Information dürfen nur nach vorheriger schriftlicher Zustimmung durch den Herausgeber nachgedruckt und vervielfältigt werden. Meinungsbeiträge geben die Auffassung der einzelnen Autoren wieder. Februar 2015 PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft. Alle Rechte vorbehalten. PwC bezeichnet in diesem Dokument die PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, die eine Mitgliedsgesellschaft der PricewaterhouseCoopers International Limited (PwCIL) ist. Jede der Mitgliedsgesellschaften der PwCIL ist eine rechtlich selbstständige Gesellschaft.