Deutscher. AnwaltSpiegel. Spezial. Private Clients. In Zusammenarbeit mit

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1 Deutscher AnwaltSpiegel Private Clients In Zusammenarbeit mit

2 2 // Editorial Editorial Sehr geehrte Damen und Herren, mit der ersten ausgabe des Deutschen AnwaltSpiegels möchte Ihnen das Private Clients Team von SJ Berwin einen aktuellen Überblick über steuerliche und juristische Entwicklungen in den bei der Beratung von Private Clients relevanten Bereichen verschaffen. Das Private Clients Team von SJ Berwin berät seit vielen Jahren vermögende Privatpersonen, Unternehmerpersönlichkeiten, Familienunternehmen und deren Gesellschafter, Banken, Family Offices und Vermögensverwalter in steuerlichen und juristischen Angelegenheiten. Die Beratung ist dabei von einem internationalen, interdisziplinären und wirtschaftlichen Ansatz geprägt. Abgerundet wird die heutige Premiere zum einen durch einen Gastbeitrag von Claus Vogt. Der Geschäftsführer eines BaFin-regulierten Portfolioverwalters für vermögende Privatanleger, Unternehmen, Stiftungen und institutionelle Inves - toren, der Aequitas Capital Partners GmbH, berichtet über den Teufelskreis der Staatsverschuldung. Ferner finden Sie eine Unternehmenspräsentation des FOSTER Forschungsinstituts für Family Offices, dessen hauptsächliche Tätigkeit in der kontinuierlichen und persönlichen Vernetzung von Familienunternehmen, Family-Office-Managern und Anbietern von Family-Office-Dienstleistungen besteht. Sollten Sie Anregungen zu weiteren Themen für zukünftige ausgaben zum Thema Private Clients haben, würden wir uns über Ihre Ideen freuen. Sofern Sie Interesse daran haben, über weitere Veranstaltungen des Private Clients Teams informiert zu werden, möchten wir Sie bitten, mit uns Kontakt aufzunehmen, so dass wir Sie in unseren Verteiler aufnehmen können. Wir wünschen Ihnen eine spannende und gewinnbringende Lektüre. Ihr Private Clients Team SJ Berwin

3 3 // Inhalt Inhalt 4 Governance Kodex für Familien - unternehmen Leitlinien für die verantwortungsvolle Unternehmensführung Dr. Ulf Gibhardt, Pawel Blusz, 6 Beteiligungsgrenze gesenkt Auswirkungen des BVerfG-Beschlusses zur rückwirkenden Absenkung der Beteiligungs grenze von 17 EStG auf die Vermögensstrukturierung Dr. Jan F. Bron, Karsten Seidel, 8 Steuerpflicht oder Steuerfreiheit von Erstattungszinsen? BFH entwickelt Rechtsprechung zur Besteuerung von Erstattungszinsen weiter Dr. Jan F. Bron, 10 Ausgliederung von Vermögen zur Vorbereitung der Erbfolge Wie ist die unentgeltliche Übertragung von Anteilen ertragsteuerlich zu behandeln? Prof. Dr. Andreas Söffing, Frankfurt am Main Matthias Full, 12 Deutsches Recht und Schweizer Unternehmen Deutsches Recht beeinflusst die Vertragsbeziehungen zwischen schweizerischen Vermögensverwaltern und deutschen Kunden Dr. Hilger von Livonius, München 14 Mit der CD kamen die Anzeigen Entwicklung und Praxis der Selbstanzeige Dr. Michael Kreft, München 17 Kapitalerträge und private Ver äußerungsgeschäfte Änderungen durch das Jahressteuer gesetz 2010 Dr. Jan F. Bron, Karsten Seidel, 21 Glänzende Idee? Steuerliche Rahmenbedingungen bei Investments in Gold und Edelmetalle Karsten Seidel, 24 Erbschaft- und Schenkungsteuer Verwaltungsanweisungen zum neuen Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht Dr. Ulf Gibhardt, Pawel Blusz, 26 Unternehmenspräsentation Das FOSTER Forschungsinstitut für Family Offices Petra Riedel, Michael Staab, 27 Gastbeitrag Staatsverschuldung die Welt am Scheideweg Warum Staatsbankrotte keine Schwarzmalerei mehr sind, sondern Alltagsgeschäft Claus Vogt, München 30 Übersicht Autoren dieser Ausgabe 31 Kontakt und Impressum

4 4 // Private Clients Governance Kodex für Familienunternehmen Leitlinien für die verantwortungsvolle Unternehmensführung Die Unternehmensberatungsgesellschaft INTES und die Zeitung Welt am Sonntag haben sich bereits im Jahr 2004 das Ziel gesetzt, einen Governance Kodex für Familien unternehmen zu entwerfen, der Familienunternehmen und ihren Partnern einen verlässlichen Rahmen für die Beur - teilung und Optimierung ihrer individuellen Governance-Strukturen geben soll. Der Kodex von 2004 wurde nun in Zu sammenarbeit mit Vertretern der Fa - milienunternehmen überarbeitet und am erneut vorgestellt. Der bisher bekannte Deutsche Cor - porate Governance Kodex richtet sich in seiner Präambel in erster Linie an börsennotierte Gesellschaften. Das verdeutlicht auch die inhaltliche Ausrichtung: Im Vorder - grund stehen die aus dem dualen Führ ungs - system (Vorstand Aufsichtsrat) resultierenden Probleme, Principle-Agent-Inter - essenkonflikte sowie der Anlegerschutz. Mit dem Governance Kodex für Familien - unternehmen wurde hingegen der Versuch unternommen, der besonderen Situation der traditionsreichen deutschen Familien - unternehmen in Form von Personen - gesellschaften oder personalistischen Kapital gesellschaften Rechnung zu tragen. Wesentlicher Inhalt im Überblick Der neue Governance Kodex für Familienunternehmen grenzt sich schon in der Präambel von dem Deutschen Corporate Governance Kodex ab und betont das Bedürfnis nach einer eigenständigen Regelung, die die Vielfalt von Familienunternehmen hinsichtlich der Rechtsform, der Größenordnung, der Finanz ierungsform und der Inhaber strukturen berücksichtigt. Der Governance Kodex richtet sich deshalb an Familien unternehmen, die als unter der bestimmenden Inhaberschaft einer Familie mit generationsübergreifender Ausrichtung stehende Unternehmen definiert werden. Im Anschluss an die Präambel enthält der Governance Kodex für Familien - unternehmen Empfehlungen zu sieben Bereichen: Bekenntnis zu einem verantwortungs - vollen Umgang mit der Inhaberrolle Inhaber Aufsichtsgremium Unternehmensführung Ergebnisermittlung und -verwendung Übertragbarkeit der Inhaberschaft, Ausscheiden aus dem Inhaberkreis Family Governance Der Kodex empfiehlt insbesondere, dass die Inhaber eindeutige Aussagen zum Verbleib des Unternehmens im Familienbesitz sowie zur Rolle der Inhaber bei der Führung und Kontrolle des Unternehmens machen. Die Inhaber sollen ferner klare Regelungen für das Engagement der Familienmitglieder schaffen. Hierzu gehören auch Bestimmungen, nach welchen Kriterien die Personen ausgewählt werden und wer für diese Entscheidungen zuständig ist. Sofern ein Aufsichtsgremium nicht bereits gesetzlich vorgeschrieben ist, empfiehlt der Kodex die Einrichtung eines eigenständigen und freiwilligen Aufsichts - gremiums. Dessen Aufgaben, Kompetenzen, Berichterstattung und Zusammensetzung sollen klar bestimmt sein. Der Kodex legt außerdem nahe, bei der Zusammensetzung des Aufsichtsgremiums familienunabhängige Personen zur Gewährleistung der Objektivität zu berücksichtigen. Zudem soll u.a festgelegt werden, in welchem Umfang familienangehörige Mitglieder im Aufsichtsgremium werden können und ob bzw. unter welchen Voraussetzungen ein ausgeschiedenes Mitglied der Unternehmensführung zum Vorsitzenden des Aufsichtsgremiums gewählt werden kann. Den Inhabern wird weiter empfohlen, eine Altersgrenze festzusetzen, bei deren Erreichen die Mitglieder des Aufsichtsgremiums aus ihrem Amt scheiden sollen. Diese Bestimmung entschärft das Streitpoten - tial, das häufig besteht, wenn verdiente Aufsichtsratsmitglieder ihre Funktion nicht freiwillig abgeben möchten. Der Kodex rät Familienunternehmen zu einer langfristig angelegten Nachfolgeplanung. Diese soll mindestens eine verbindliche Altersgrenze für Mitglieder der Unternehmensführung, Überlegungen zur Vorbereitung potentieller Nachfolger, zur Eigenständiges Regelwerk, das der Vielfalt gerecht werden soll: der neue Governance Kodex für Familienunternehmen. Auswahlentscheidung sowie zur Gestaltung des Übergabeprozesses enthalten. Entsprechende Regelungen schaffen Transparenz für alle Beteiligten im Hinblick darauf, ab wann die Unternehmensführung an die nachfolgende Generation abgegeben wird. Darüber hinaus sollte ein Notfallplan vorhanden sein, der festlegt, was bei ungeplantem vorzeitigem Eintritt des Nachfolgefalls zu geschehen hat. Die Praxis zeigt, dass die überwiegende Mehrheit der mittelständischen Unternehmen das Thema der Nachfolgeplanung zwar für relevant, allerdings nicht für akut wichtig hält. Typischerweise wird deshalb die Nachfolgefrage hinausgezögert, was im Ernstfall den Bestand des Unternehmens gefährden kann. Da das Familienunternehmen durch die bestimmende Inhaberschaft einer Familie gekennzeichnet ist, sollen die Inhaber des Unternehmens Vorkehrungen treffen, die sicherstellen, dass die Unternehmensanteile in der Familie bleiben. Dies setzt voraus, dass zum einen Klarheit über die Familienzugehörigkeit geschaffen wird. Zum anderen werden die Anteilsübertragungen nur innerhalb eines festgelegten Personenkreises gestattet. Den Inhabern soll darüber Fortsetzung: nächste Seite â fotolia

5 5 // Private Clients æ Fortsetzung hinaus stets die Möglichkeit eines angemessenen Austritts zur Verfügung stehen, dessen Voraussetzungen und Folgen einer expliziten Regelung bedürfen. Dies gilt insbesondere für die Bewertung der Anteile und die Auszahlungsmodalitäten des Auseinandersetzungsguthabens. Die Frage der Abfindung hat durch die neuen Bewertungsregeln im Rahmen der zum in Kraft getretenen Erbschaft- und Schenkungsteuerreform an Bedeutung gewonnen. Viele Gesellschaftsverträge von Familienunter - nehmen sehen nach wie vor eine Abfindung zum Buchwert vor, um die Liquiditätsbelastung für das Unternehmen zu reduzieren. Sofern jedoch dieser Abfindungswert unter dem Ertragswert der Anteile liegt, gilt die Abfindungszahlung als schenkungsteuerbare Zuwendung an die verbleibenden Gesellschafter. Scheidet ein Gesellschafter aus und erhält eine Abfindung zum Buchwert, kann unter Umständen Schenkungsteuer fällig werden. Die Familie sollte ferner Regeln zur Kommunikation entwickeln, die den Umgang innerhalb der Inhaberfamilie sowie zwischen Unternehmen und Familie und das Auftreten in der Öffentlichkeit regeln. Darüber hinaus sollte ein effektives Konfliktmanagement verhindern, dass die in der Familie bestehenden Konflikte innerhalb des Unternehmens ausgetragen werden. Bewertung des Kodex aus praktischer Sicht Zunächst ist festzuhalten, dass im Gegensatz zum Deutschen Corporate Governance Kodex eine gesetzliche Verankerung des Governance Kodex für Familienunternehmen fehlt. Es handelt sich daher lediglich um Empfehlungen, deren Umsetzung im Ermessen der jeweiligen Familiengesellschafter liegt. Eine Nichtbeachtung oder Abweichung vom Kodex zieht keine rechtlichen Konsequenzen nach sich. Der Kodex enthält eine Auflistung von typischen Problemfeldern, die in einer Gesellschaft geregelt sein sollten. Insofern handelt es sich um eine durchaus taugliche Checkliste für die im Einzelfall abzuschließenden Rechtsgeschäfte (Gesellschaftsverträge, Gesellschaftervereinbarungen, Poolverträge, Verfügungen von Todes wegen, Eheverträge). Da jedoch der Kodex über die Grenzen eines Fragenkatalogs selten hinausgeht, werden den Familienunternehmen kaum Lösungen an die Hand gegeben. Wird anhand des Kodex eine eigene Familienverfassung erarbeitet, ist besondere Vorsicht geboten. In erster Linie müssen die Familienmitglieder die Frage der Verbindlichkeit von Regelungen im eigenen Familienkodex entscheiden. Nicht selten begegnet man in der Praxis Familienverfassungen, deren rechtliche Verbindlichkeit ungeklärt ist. In diesen Fällen stellt sich die Frage nach dem Rangverhältnis zu anderen Reglements, insbesondere zum Gesellschaftsvertrag. Besonders misslich gestaltet sich die Lage, wenn der Familienkodex im Widerspruch zu bereits existierenden oder künftigen gesellschaftsrechtlichen Regelungen steht. Selbstverständlich können Bestimmungen des eigenen Familienkodex auch lediglich als moralisch bindend geregelt werden. In diesem Fall stellt sich jedoch die Frage nach dem Sinn solcher Regelungen. Im Gegensatz zu einem aus Transaktionen bekannten Letter of Intent wird ein Familienkodex im Zweifel mehrere Jahrzehnte in Kraft bleiben und etwaigen Änderungen der Lebenssituation der Familienmitglieder und Interessenwidersprüchen ausgesetzt sein. Der Letter of Intent erfüllt den Zweck einer antizipierten moralischen Einigung auf die wesentlichen Punkte einer Transaktion. Mit dem Abschluss der Transaktionsverträge wird der Letter of Intent obsolet, da sich die Parteien auf sämtliche relevanten Punkte in der gebotenen Ausführlichkeit verständigt haben. Diese Interessenlage trifft jedoch für einen Familienkodex nicht zu, da dieser parallel zu gesellschaftsrechtlichen, familienrechtlichen und erbrechtlichen Regelungen fortbestehen soll. Sobald das Familienunternehmen die erste Hürde der Verbindlichkeit überwunden und sich für die Verbindlichkeit der Regelungen ausgesprochen hat, muss eine sorgfältige und widerspruchsfreie Regelung sichergestellt werden: Wo und wie werden entsprechende Bestimmungen umgesetzt? Je nach Rechtsform ist es unter Umständen von den Gesellschaftern nicht erwünscht, dass familienbezogene Regelungen im Rahmen der Publizitätspflichten der Öffentlichkeit zugänglich gemacht werden. Hierbei bietet es sich an, die entsprechenden Bestimmungen nicht in Gesellschaftsverträgen, sondern in Gesellschaftervereinbarungen oder Poolverträgen vorzusehen. Schließlich muss bei der Umsetzung auch auf die Absicherung der jeweiligen familieninternen Regelungen geachtet werden. Es müssen Kontrollstrukturen und/oder Sanktionen vorgesehen werden, um die entsprechende Umsetzung in Eheverträgen, Testamenten und anderen Vereinbarungen zu garantieren. Fazit Der Governance Kodex für Familienunternehmen versucht in seinen Empfehlungen einen Spagat zwischen der für Familien - unternehmen notwendigen Flexibilität und der Notwendigkeit unternehmensüber - greifender Regelungen zu erreichen. Leider geht durch diese Zielkollision die Regelungstiefe verloren, da die Inhaber von Familienunternehmen lediglich auf mögliche Probleme hingewiesen werden, die benötigten praxistauglichen Empfehlungen fehlen jedoch. Es muss sogar bezweifelt werden, ob ein einheitlicher Leitfaden für Familien - unternehmen aufgrund ihrer Vielfalt überhaupt möglich ist. Unterm Strich ist die Regelung jedoch trotz einiger Selbstverständlichkeiten zu begrüßen und sollte als eine grobe Checkliste für Inhaber von Familienunternehmen und für die sie betreffenden Governance-Probleme betrachtet werden. Die Erarbeitung der auf die individuellen Situationen zugeschnittenen Lösungen muss hierbei allerdings die Beratungspraxis übernehmen. Bei der Umsetzung ist stets auf die Übereinstimmung des vereinbarten Familienkodex mit den Regelungen im Gesellschaftsvertrag und in etwaigen Gesellschaftervereinbarungen zu achten. Ein Familienkodex, der den Regelungen des Gesellschaftsvertrags widerspricht, ist nämlich leider keine Seltenheit. ulf.gibhardt@sjberwin.com pawel.blusz@sjberwin.com Dr. Ulf Gibhardt Partner Rechtsanwalt/ Steuerberater Pawel Blusz Rechtsanwalt

6 6 // Private Clients Beteiligungsgrenze gesenkt Auswirkungen des BVerfG-Beschlusses zur rückwirkenden Absenkung der Beteiligungs grenze von 17 EStG auf die Vermögensstrukturierung Im Jahr 1999 wurde die Beteiligungsgrenze für steuerpflichtige Anteilsveräußerungen bei Kapitalgesellschaften von über 25% auf 10% abgesenkt. Dadurch waren Anteilsveräußerungen ab dem steuerpflichtig, wenn der Gesellschafter innerhalb von fünf Jahren zu mindestens 10% an der Gesellschaft beteiligt war, während es vor dem einer Beteiligung von über 25% bedurft hätte. Durch diese Neuregelungen wurden auch Wertsteigerungen in Beteiligungen zwischen 10% und 25% steuerlich erfasst, die bis zur Verkündung der gesetzlichen Neuregelung am entstanden waren und die nach der zuvor geltenden Rechts lage steuerfrei hätten realisiert werden können. In Bezug auf diese Wertsteigerungen, die ein Steuerpflichtiger noch steuerfrei hätte realisieren können, hat die Gesetzesänderung also eine Rückwirkung entfaltet. Ähnlich verhält es sich mit der weiteren Absenkung der Beteiligungsgrenze von 10% auf 1% durch das Steuersenkungsgesetz vom (Verkündung im BGBl. am ). Die Beteiligungsgrenze von 1% galt dabei grundsätzlich für Veräußerungen ab dem (ggf. etwas später, wenn das Wirtschaftsjahr der veräußerten Gesellschaft nicht kalenderjahrgleich war). Auch durch diese Absenkung wurden Beteiligungen steuerverstrickt, die vor dem Inkrafttreten des Gesetzes steuerfrei hätten veräußert werden können. Verfassungsrechtliche Anforderungen Aus verfassungsrechtlichen Gründen sind rückwirkende Gesetzesänderungen jedoch nicht uneingeschränkt zulässig. Wenn der Gesetzgeber die Rechtsfolge eines der Vergangenheit zugehörigen Verhaltens nachträglich belastend ändert, bedarf dies einer besonderen Rechtfertigung. Durch das Rechtsstaatsprinzip und die im Grundgesetz verankerten Grundrechte werden Sachverhalte, die bereits ins Werk gesetzt worden sind, besonders geschützt. Gerade im Steuerrecht werden grundsätzlich sogenannte echte und unechte Rückwirkungen unterschieden. Eine Rechtsnorm entfaltet echte Rückwirkung, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll ( Rückbeziehung von Rechtsfolgen ). Das ist grundsätzlich verfassungsrechtlich unzulässig. Soweit belastende Rechtsfolgen einer Norm erst nach ihrer Verkündung eintreten, tatbestandlich aber von einem bereits ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden ( tatbestandliche Rückanknüpfung ), liegt eine unechte Rückwirkung vor. Eine solche unechte Rückwirkung ist nicht grundsätzlich unzulässig, jedoch muss der Gesetzgeber dem verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz in hinreichendem Maße Rechnung tragen. Dabei sind die Interessen der Allgemeinheit, die mit der Regelung verfolgt werden, und das Vertrauen des Einzelnen auf bereits getroffene Dispositionen abzuwägen. Die Regelung zur Steuerpflicht von Anteilsveräußerungen wurde zwar während des Jahres 1999 geändert (Verkündung des Gesetzes am ), dennoch liegt für Veräußerungen bis zum keine echte Rückwirkung vor. Ursächlich hierfür ist eine Besonderheit in der Rechtsprechung des BVerfG zu unterjährigen Änderungen von Steuergesetzen. Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer und entsteht erst mit Ablauf eines Veranlagungszeitraumes (Kalenderjahr). Damit kommt es durch eine Gesetzesänderung im Laufe eines Jahres nicht zur Änderung einer bereits entstandenen Steuerschuld eine echte Rückwirkung scheidet demnach aus. Die rückwirkende Besteuerung von bestimmten Anteilsveräußerungen an Kapitalgesellschaften lässt sich nur in bestimmten Fällen rechtfertigen. Allerdings geht die Absenkung der Beteiligungsgrenze auf 10% mit einer unechten Rückwirkung einher, soweit durch sie Wertsteigerungen in die Steuerpflicht mit einbezogen werden (Beteiligungen zwischen 10% und 25%), die ohne die Gesetzesänderung steuerfrei hätten realisiert werden können. Diese unechte Rückwirkung lässt sich verfassungsrechtlich nur teilweise rechtfertigen, wie auch das BVerfG mit Beschluss vom (Az. 2 BvL 748/05, 2 BvL 753/05, 2 BvL 1738/05) entschieden hat. Der Beschluss des BVerfG verlangt daher, dass Wertsteigerungen in Beteiligungen an Kapitalgesellschaften von mindestens 10% (bis maximal 25%), die bis zum entstanden sind, auch bei einer Veräußerung nach dem steuerfrei bleiben müssen. Entsprechendes muss bei der Absenkung der Beteiligungsgrenze von 10% auf 1% gelten. Bundesfinanzministerium hat schon reagiert Vor diesem Hintergrund hat das Bundes - finanzministerium (BMF) mit seinem Schreiben vom zu einigen Fallgruppen Stellung genommen. Dies betrifft insbesondere die Fallkonstellation, in der eine Beteiligung von mindestens 10%, aber höchstens 25% nach dem veräu- Fortsetzung: nächste Seite fotolia â

7 7 // Private Clients æ Fortsetzung ßert wurde bzw. wird. Bei dieser Fallgruppe handelt es sich um wesentliche Beteiligungen nach dem Steuerentlastungsgesetz (Beteiligung von mindestens 10%), die nach dem Gesetzeswortlaut durch die Verkündung der Gesetzesänderung am steuerverstrickt wurden (über 25%ige Beteiligungen waren auch vor der Änderung bereits steuerpflichtig). Das BMF führt hierzu aus, dass der Gewinn aus der Veräußerung der Anteile insoweit nicht steuerbar ist, als er auf den Wertzuwachs bis zum entfällt. Zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns tritt abweichend von 17 Abs. 2 EStG der gemeine Wert der veräußerten Anteile zum an die Stelle der ursprünglichen Anschaffungskosten. Beispiel 1 des Bundesfinanzministeriums: A ist seit 1990 zu 10% an der A-AG (Anschaffungskosten umgerechnet Euro) beteiligt. Er veräußert die Beteiligung am für Euro. Der Wert der Beteiligung belief sich am auf umgerechnet Euro. Die beim Verkauf realisierten stillen Reserven ( Euro) dürfen nur besteuert werden, wenn sie nach dem entstanden sind. Es dürfen im Veranlagungszeitraum 2010 daher nur Euro ( Euro [Veräußerungspreis] abzüglich Euro [Wert der Beteiligung zum ]) im Teileinkünfteverfahren besteuert werden. Der steuerpflichtige Veräußerungsgewinn im Jahr 2010 beträgt demnach Euro x 60% = Euro. Soweit es sich um börsennotierte Anteile an Kapitalgesellschaften handelt, ist dies der Börsenkurs vom Liegt für den keine Notierung vor, ist der letzte innerhalb von 30 Tagen im regulierten Markt notierte Kurs anzusetzen. Soweit es sich nicht um börsennotierte Anteile handelt, will die Finanzverwaltung grundsätzlich aus Vereinfachungsgründen eine zeitanteilige, lineare (monatsweise) Betrachtung anstellen, also den steuerbaren Wertzuwachs anhand des Verhältnisses der Besitzzeit nach dem im Vergleich zur Gesamthaltedauer ermitteln. Beispiel 2 des Bundesfinanzministeriums: A hat am Anteile i.h.v. 20% an der C-GmbH erworben (Anschaffungskosten: umgerechnet Euro). Am veräußerte A die Anteile für Euro. Die Gesamtbesitzzeit für die Anteile an der C- GmbH beträgt 150 volle Monate und einen angefangenen Monat (aufgerundet 151 Monate). Auf den Zeitraum bis entfallen 124 volle Monate und ein angefangener Monat (abgerundet 124 Monate). Der Wertzuwachs von Euro für die Anteile an der C-GmbH ist zu einem Anteil von 124/151 = Euro steuerbar. Unter Berücksichtigung des Teileinkünfteverfahrens beträgt der steuerpflichtige Veräußerungsgewinn im Jahr 2009 demnach Euro x 60% = Euro. Von diesem Grundsatz abweichend soll jedoch der Steuerpflichtige einen tatsächlichen höheren Wertzuwachs bis zum nachweisen können. Umgekehrt behält sich jedoch auch die Finanzverwaltung vor, bei einem offensichtlichen Widerspruch der linearen Aufteilung zu den tatsächlichen Wertverhältnissen eine andere sachgerechte Aufteilung des Wertzuwachses vorzunehmen und einen niedrigeren Wertzuwachs bis zum zu berücksichtigen. In Bezug auf Veräußerungsverluste stellt die Finanzverwaltung klar, dass der Beschluss des BVerfG keine Auswirkungen hat. Mit Blick auf die Absenkung der Beteiligungsgrenze durch das Steuersenkungsgesetz vom auf mindestens 1% führt die Finanzverwaltung aus, dass die in Bezug auf die Absenkung auf die 10%-Grenze dargestellten Grundsätze hier entsprechend anzuwenden sind und dass das Gesetz am verkündet worden sei. Damit will das BMF möglicherweise suggerieren, dass auf den abzustellen sei, also bei Beteiligungen zwischen 1% und 10% lediglich die bis zum entstandenen Wertsteigerungen steuerfrei bleiben können. Es sprechen u.e. jedoch gute Gründe dafür, dass auch die Wertsteigerungen zwischen der Verkündung und dem späteren Inkrafttreten des Gesetzes (grundsätzlich ) steuerfrei zu bleiben haben. Handlungsempfehlungen Steuerpflichtige, die in der Vergangenheit Anteile veräußert haben, sollten überprüfen, inwieweit diese Besteuerung zulässig war, und sich gegen etwaige zu hohe Steuerbescheide wehren. Dabei ist zu beachten, dass der Beschluss des BVerfG auf bereits ergangene Steuerbescheide nur Auswirkungen hat, wenn diese noch änderbar sind. Soweit also im Einzelfall keine verfahrensrechtlichen Änderungsmöglichkeiten der entsprechenden Steuerbescheide bestehen, kann der Steuerpflichtige von der Entscheidung nicht mehr profitieren. Bei der Überprüfung von Steuerbescheiden ist insbesondere auf Wertsteigerungen zu achten, die vor dem eingetreten sind. Bei der Veräußerung von Anteilen zwischen 1% und 10% an einer Kapitalgesellschaft sollte grundsätzlich Entsprechendes für Wertsteigerungen gelten, die bis zum eingetreten sind. Auch bei der Beurteilung und Deklaration von künftigen Anteilsveräußerungen ist der Beschluss des BVerfG zu beachten, soweit die veräußerten Anteile von einer der Absenkungen der Beteiligungsgrenze betroffen sind. Entsprechende Sorgfalt ist also im Rahmen der Veranlagung von Veräußerungsgewinnen geboten, wenn bereits vor dem bzw. vor dem eine Beteiligung an der entsprechenden Gesellschaft gehalten wurde. Um die Relevanz des Beschlusses des BVerfG im konkreten Einzelfall feststellen zu können, muss bei jeder Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften die Anteilshistorie zumindest bis zum Jahr 1999 zurückverfolgt werden. jan.bron@sjberwin.com Dr. Jan F. Bron Steuerberater Karsten Seidel Rechtsanwalt/ Steuerberater karsten.seidel@sjberwin.com

8 8 // Private Clients Steuerpflicht oder Steuerfreiheit von Erstattungszinsen? BFH entwickelt Rechtsprechung zur Besteuerung von Erstattungszinsen weiter jedoch weder bei einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzugsfähig. Durch diese Zuweisung der Nachzahlungszinsen zum nicht steuerbaren Bereich können die Zinsen auch nicht mit einer Einkunftsart in einem für die Abzugsfähigkeit erforderlichen Zusammenhang stehen. Seit dem Jahr 1999 können Nachzahlungszinsen auch nicht mehr als Sonderausgaben abgezogen werden. Umgekehrt waren die vom Finanzamt an Steuerpflichtige gezahlten Erstattungszinsen nach der Rechtsprechung lange Zeit als steuerpflichtig zu behandeln. Nach 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder gewährt worden ist. Unter diese Definition fallen auch Erstattungszinsen. Sie waren entsprechend als Einkünfte aus Kapitalvermögen steuerpflichtig. Nach dem Wegfall des Sonderausgabenabzugs für Nachzahlungszinsen stieß die Besteuerung der Erstattungszinsen jedoch zunehmend auf Unverständnis. Geradeaus oder Richtungswechsel welche Auswirkungen hat das BFH-Urteil auf die Besteuerung von Erstattungszinsen? Bestimmte Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, insbesondere Einkommensteuernachforderungen oder Einkommensteuererstattungen, sind nach den 233 ff. AO mit 0,5% pro Monat zu verzinsen, wobei der Zinslauf im Regelfall 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Steuer entstanden ist. Kommt es beispielsweise im Jahr 3 noch zu Steuernachzahlungen oder Erstattungen für das Jahr 1, fallen auf die Nachzahlungen an das Finanzamt bzw. die Erstattungen des Finanzamts an den Steuerpflichtigen Zinsen an. Sind Nachzahlungszinsen an das Finanzamt zu entrichten, wirken sich diese Steuernachzahlungen nicht steuermindernd aus. Voraussetzung für den Abzug von Aufwendungen als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben ist zwar lediglich der wirtschaftliche Zusammenhang mit einer Einkunftsart. Nach 12 Nr. 3 EStG sind Steuern vom Einkommen sowie Nachzahlungszinsen als auf diese Steuern entfallende Nebenleistungen istock Rechtsprechungsänderung des BFH Mit seinem Urteil vom (Az. VIII R 33/07) hat der BFH nun seine Rechtsprechung zur Besteuerung von Erstattungszinsen weiterentwickelt und sie partiell geändert. Dem Urteilsfall lag ein Sachverhalt zugrunde, in dem der Kläger für erwartete Einkommensteuernachzahlungen ein Termingeldkonto unterhielt, aus dem er Kapitaleinkünfte erzielte. Im Jahr 2000 leistete er von dem auf dem Termingeldkonto angelegten Geld eine Nachzahlung für seine Einkommensteuer 1996 und zahlte die auf die Forderung des Finanzamts angefallenen Zinsen. Zudem vereinnahmte der Kläger im Jahr 2000 Erstattungszinsen für eine Steuererstattung für den Veranlagungszeitraum In seiner Einkommensteuererklärung versuchte er die Nachzahlungszinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen anzusetzen. Vom Finanzamt erhielt er jedoch diesbezüglich eine Abfuhr. Weiterhin berücksichtigte das Finanzamt die vereinnahmten Erstattungszinsen als Einnahmen aus Kapitalvermögen. Der BFH kam in dem sich anschließenden finanzgerichtlichen Verfahren zu dem Ergebnis, dass Nachzahlungszinsen nach 12 Abs. 3 EStG zu den nicht abziehbaren Ausgaben gehören. Sie können also auch nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Insofern bestätigte das Gericht die Auffassung des Finanzamts. In Bezug auf die Erstattungszinsen gab das Gericht jedoch der Klage statt. Der BFH änderte seine Rechtsprechung dahingehend, dass vom Finanzamt an den Steuerpflichtigen gezahlte Zinsen (Erstattungszinsen) beim Empfänger nicht der Besteuerung unterliegen, soweit sie auf Einkommensteuer (oder andere gemäß 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Steuern) entfallen. Zu diesem Ergebnis kam der BFH aufgrund der folgenden Überlegungen: Auch wenn Erstattungszinsen gemäß 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG grundsätzlich beim Empfänger Fortsetzung: nächste Seite â

9 9 // Private Clients æ Fortsetzung der Besteuerung unterliegen können, wird dieser Grundsatz durch die Regelung des 12 Nr. 3 EStG durchbrochen. Die Norm des 12 Nr. 3 EStG regelt zwar unmittelbar nur die Nichtabziehbarkeit von Ausgaben. Umgekehrt wird jedoch auch nicht daran gezweifelt, dass vom Finanzamt erstattete Steuern nicht als Einnahmen zu versteuern sind. Vergleichbar verhält es sich mit den ebenfalls von 12 Nr. 3 EStG erfassten Zinsen. Durch die Regelung werden die steuerlichen Nebenleistungen (ebenfalls) nicht nur einem ge - setzlichen Abzugsverbot unterworfen, vielmehr werden sie generell dem nicht steuerbaren Bereich zugewiesen. Diese gesetzgeberische Grundsatzentscheidung strahlt auf den umgekehrten Vorgang der Erstattung aus: Erstattungen fließen somit dem Steuerpflichtigen nicht im Rahmen einer Einkunftsart zu. Dadurch, dass die Rechtsprechung damit sowohl Nachzahlungszinsen als auch Erstattungszinsen aus dem steuerbaren Bereich herausnimmt, besteht nun auch keine Ungleichbehandlung von Nachzahlungsund Erstattungszinsen mehr. Nicht geäußert hat sich der BFH zu der Frage, ob Erstattungszinsen nur bei der Einkommensteuer oder auch bei der Körperschaftsteuer nicht steuerbar sind. Der BFH hatte hierzu vor nicht allzu langer Zeit (BFH vom , Az. I R 39/09) die Ungleichbehandlung von Erstattungszinsen (Steuerpflicht) und von aufgrund von 10 Nr. 2 KStG nicht abzugsfähigen Nachzahlungszinsen noch als verfassungsrechtlich unbedenklich angesehen. Dabei hatte er wesentlich mit der rechtsformneutralen Besteuerung argumentiert. Obwohl der BFH seine Rechtsprechung lediglich für natürliche Personen geändert hat, sollte diese geänderte Rechtsprechung auch auf Körperschaften durchschlagen (a.a. offenbar zumindest aufgrund des Jahressteuergesetzes 2010 OFD Rheinland vom ). Reaktion des Gesetzgebers Mit dem Jahressteuergesetz 2010 hat der Gesetzgeber versucht, die Steuerpflicht von Erstattungszinsen gesetzlich zu fixieren und der Rechtsprechung auch mit Wirkung für die Vergangenheit entgegenzutreten. Zu diesem Zweck wurde 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ein weiterer Satz angefügt, wonach Erstattungszinsen Erträge im Sinne des Satzes 1 von 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG sind. Die Regelung soll für alle noch offenen Fälle zur Anwendung kommen. Der Gesetzgeber sieht die Steuerpflicht als sachlich zutreffend an, da ohne die Regelung ein Steuerpflichtiger, der zum Ausgleich für verspätete Einkommensteuer - erstattungen Zinsen vom Finanzamt erhält, steuerlich günstiger gestellt sei, als ein Steuerpflichtiger, der bereits früher erhaltene Erstattungen zinsbringend bei seiner Bank anlegt. An der Nichtabzugsfähigkeit von Nachzahlungszinsen störte sich der Gesetzgeber hingegen nicht. Vielmehr sieht er den (zwischenzeitlich möglich gewesenen) Sonderausgabenabzug von Nachzahlungszinsen unverändert als nicht zu recht - fertigen an. Anderenfalls könnten sich Steuerpflichtige durch zu niedrige Steuer - vorauszahlungen (Kreditierung der Steuerschuld durch das Finanzamt) gegenüber Steuerpflichtigen besserstellen, die Bankdarlehen zur sofortigen Zahlung ihrer Einkommensteuerschulden aufnehmen. Ausweislich der Gesetzesbegründung (BT-Drs. 17/3549, 22) empfindet der Gesetzgeber das Vorhaben, die Steuerpflicht von Erstattungszinsen gesetzlich zu fixieren, als bewusste Entscheidung, die konsequent daran anknüpfe, dass private Schuldzinsen nicht abzugsfähig, Guthabenzinsen aber steuerpflichtig sind. Auswirkung der Gesetzesänderung Ob die gesetzgeberische Intention der Steuerpflicht von Erstattungszinsen mit dem Jahressteuergesetz 2010 erreicht wurde, ist fraglich. Denn in dem oben geschilderten Urteil führt der BFH explizit aus, dass er an seiner bisherigen Rechtsprechung festhält. Danach sei der öffentlich-rechtliche Erstattungsanspruch eine sonstige Kapitalforderung jeder Art i.s.v. 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Erstattungszinsen i.s.d. 233a AO werden auch als Gegenleistung dafür gezahlt, dass der Steuerpflichtige dem Fiskus wenn auch gezwungenermaßen Kapital zur Nutzung überlassen habe, wozu er letztlich nicht verpflichtet gewesen sei. Der BFH hat in seinem Urteil gerade nicht daran gezweifelt, dass Erstattungszinsen von 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG erfasst werden. Somit hat der Gesetzgeber mit seiner Ergänzung des 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nur nochmals wiederholt, wovon die Rechtsprechung ohnehin bereits ausgegangen ist. Interessant ist, dass der BFH die Steuerfreiheit der Erstattungszinsen mit der Regelung des 12 Nr. 3 EStG begründet, die durch das Jahressteuergesetz 2010 jedoch gerade keine Änderung erfahren hat. Es ist auch nicht ersichtlich, warum 12 Nr. 3 EStG aufgrund einer Änderung des 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG anders ausgelegt werden bzw. der Anwendungsbereich des 12 Nr. 3 EStG beschnitten werden sollte. Dies gilt nicht zuletzt deshalb, weil die aktuelle Auslegung des BFH verfassungsrechtlich geboten scheint. Sollte hingegen angenommen werden, dass die gesetzgeberische Intention der Steuerpflicht von Erstattungszinsen erreicht sei, so wäre zugleich zu fragen, ob es in der Folge nicht auch zu einer Lösung des Zusammenhangs von Zinsaufwendungen mit der Hauptforderung (Steuerzahlung) kommt und das entsprechende Abzugsverbot von Zinsaufwendungen aufgehoben ist, was der Gesetzgeber wohl auch nicht intendiert haben dürfte. Insofern sollte trotz der Gesetzesänderung durch das Jahressteuergesetz 2010 unverändert von einer Steuerfreiheit von Erstattungszinsen ausgegangen werden können. Steuerpflichtige sollten sich daher unverändert auf die o.g. BFH-Rechtsprechung berufen. Der Vollständigkeit halber sei noch auf ein aktuelles Urteil des Finanzgerichts Münster vom (Az. 5 K 3626/ 03 E) hingewiesen. Darin hält das FG die rückwirkende Anordnung der Steuerpflicht von Erstattungszinsen durch das Jahressteuergesetz 2010 für zulässig und geht von einer Steuerpflicht von Erstattungszinsen aus. Auf das vom BFH in seiner Entscheidung angesprochene Kernproblem (Verhältnis zu 12 Nr. 3 EStG) geht das FG Münster leider nicht ein. Es hat jedoch die Revision gegen seine Entscheidung zugelassen (Az. BFH VIII R 1/11). Steuerpflichtige sollten daher unter Verweis auf dieses anhängige Verfahren weiterhin Rechtsbehelf gegen Bescheide einlegen, die eine Steuerpflicht der Erstattungszinsen annehmen. jan.bron@sjberwin.com Dr. Jan F. Bron Steuerberater

10 10 // Private Clients Ausgliederung von Vermögen zur Vorbereitung der Erbfolge Wie ist die unentgeltliche Übertragung von Anteilen ertragsteuerlich zu behandeln? Im Rahmen der Nachfolgeplanung besteht häufig das Bedürfnis, dass vor der Übertragung des Unternehmens auf den Unter - nehmensnachfolger bestimmte Wirtschaftsgüter (z.b. Immobilien) aus dem Unternehmen herausgelöst werden. Sei es, um die Altersversorgung des Unternehmers darstellen zu können oder um einen gerechten Ausgleich zwischen den Erben erreichen zu können. Beispiel Vater V ist Alleingesellschafter der V GmbH & Co. KG. Den gesamten Anteil an der Komplementär-GmbH sowie 100% des Kommanditkapitals möchte er im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf seine Tochter T übertragen. Seinen unternehmerisch nicht ganz so erfahrenen Sohn S möchte er nicht benachteiligen und ihm eine bisher an die V GmbH & Co. KG vermietete Immobilie übertragen. Steuerrechtlich gehört die an die V GmbH & Co. KG vermietete Immobilie zum sogenannten Sonderbetriebsvermögen des V bei der V GmbH & Co. KG. Um zu vermeiden, dass die Entnahme der Immobilie aus dem Sonderbetriebsvermögen zur Aufdeckung von stillen Reserven führt, soll die Immobilie zunächst Ausgliedern und weitergeben: Die Vorbereitung der Erbfolge bedarf sorgfältiger Planung. aus dem Sonderbetriebsvermögen in eine gewerblich geprägte Schwester-GmbH & Co. KG überführt werden (Vorabseparierung der Immobilie auf eine Schwester- GmbH & Co. KG). Fraglich ist, wie die unentgeltliche Übertragung der Anteile an der V GmbH & Co. KG vom Vater auf die Tochter ertragsteuerlich zu behandeln ist. Die unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils erfolgt gemäß 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert, so dass es nicht zur Aufdeckung und Versteuerung der in dem Mitunternehmeranteil steckenden stillen Reserven kommt. Voraussetzung für die Anwendung des 6 Abs. 3 EStG ist jedoch, dass von der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils sämtliche zu diesem Mitunternehmeranteil gehörenden wesentlichen Betriebsgrundlagen erfasst werden. Werden einzelne wesentliche Betriebsgrundlagen nicht mit übertragen, so findet die Vorschrift des 6 Abs. 3 EStG und damit die Buchwertfortführung keine Anwendung. Von dieser Notwendigkeit zur Mitübertragung sind nicht nur die Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens, sondern auch die Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens betroffen, sofern es istock sich um wesentliche Betriebsgrundlagen handelt. Insoweit ist es für die Anwendung des 6 Abs. 3 EStG schädlich, wenn Wirtschaftsgüter (z.b. Immobilien) nicht mit auf den Beschenkten übertragen werden, sondern in ein anderes Betriebsvermögen (z.b. Schwester-GmbH & Co. KG) überführt werden. Nach Auffassung der Finanzverwaltung gilt dies gemäß den Grundsätzen der Gesamtplanrechtsprechung nicht nur für den Fall, dass die Wirtschaftsgüter zeitgleich mit der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils von diesem separiert werden, sondern auch dann, wenn sie im Vorfeld der unentgeltlichen Übertragung noch in einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils vorab separiert werden (vgl. hierzu auch BMF-Schreiben vom , BStBl. I 2005, S. 458 Rn. 7). Rechtsprechungstendenzen Die Voraussetzung der Übertragung sämtlicher zu einem Mitunternehmeranteil gehörenden wesentlichen Betriebsgrundlagen findet sich nicht nur in 6 Abs. 3 EStG, sondern auch im Anwendungsbereich der Tarifvergünstigung der 16, 34 EStG sowie bei der Einbringung von Mitunternehmeranteilen in eine Kapital- oder Personengesellschaft nach 20, 24 UmwStG. Zur Darstellung der aktuellen Rechtsprechungstendenzen i.v.m. der Vorabseparierung von wesentlichen Betriebsgrundlagen muss daher die Rechtsprechung zu diesen Vorschriften einbezogen werden. Zu der Frage der Auslagerung von wesentlichen Betriebsgrundlagen im engen Zusammenhang mit der Einbringung eines Mitunternehmeranteils in eine GmbH gemäß 20 UmwStG hat der BFH in seinem Urteil vom (Az. I R 72/08, BStBl. II 2010, 471) Stellung genommen. In diesem Fall wurde im Vorfeld (sechs Wochen zuvor) der Einbringung der Mitunternehmeranteile in eine GmbH ein Grundstück der KG von dieser auf eine gewerblich geprägte Schwesterpersonengesellschaft übertragen. Der I. Senat des BFH sah die Vorabseparierung des Grundstücks aus der Fortsetzung: nächste Seite â

11 11 // Private Clients æ Fortsetzung Mitunternehmerschaft für die Anwendung des 20 UmwStG als unschädlich an, so dass die Einbringung des Mitunternehmeranteils in die GmbH zum Buchwert erfolgen konnte. Nach Auffassung des BFH ist nämlich die Auslagerung einer wesentlichen Betriebsgrundlage aus dem einzubringenden Mitunternehmeranteil steuerlich anzuerkennen, sofern sie auf Dauer erfolgt und deshalb andere wirtschaftliche Folgen auslöst als die Einbeziehung des betreffenden Wirtschaftsguts in den Einbringungsvorgang. Etwas anderes soll nur dann gelten, wenn die Auslagerung kurzfristig danach wieder rückgängig gemacht wird. Zu einer anderen Beurteilung kommt dagegen der IV. Senat des BFH (BFH-Urteil vom , Az. IV R 49/08, BStBl. II 2010, S. 726) bei einer Vorabseparierung i.v.m. der Anwendung der Tarifermäßigung i.s.d. 16, 34 EStG. In dem Urteilsfall ging es um die Tarifbegünstigung des Gewinns aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils. Im engen zeitlichen Zusammenhang mit der Veräußerung wurden verschiedene sowohl zum Gesamthandsvermögen als auch zum Sonderbetriebsvermögen der KG gehörende Wirtschaftsgüter steuerneutral auf eine Schwesterpersonengesellschaft übertragen. Dabei handelte es sich um einen 100%igen Anteil an einer GmbH, eine Beteiligung an einer Tochterpersonengesellschaft sowie um Grundstücke, die sich im Eigentum der Mitunternehmer befunden haben und die zum Sonderbetriebsvermögen der KG gehörten. Der BFH hat ausgeführt, dass die Vorabseparierung der Beteiligungen (100%-Anteil an der Tochterkapitalgesellschaft sowie Anteil an der Tochterpersonengesellschaft) für die Anwendung der Tarifbegünstigung unschädlich sei. Dies hat er damit begründet, dass auch der Gewinn aus der Veräußerung eines Teilbetriebs tarifbegünstigt sein könne, so dass es unschädlich sein müsse, wenn einzelne Teilbetriebe oder auch Mitunternehmeranteile von der Veräußerung ausgenommen werden (vgl. auch BFH vom , Az. IV R 74/06 zu dem Fall der Veräußerung eines Teilbetriebs 1 unter Zurückbehaltung des Teilbetriebs 2). Eine das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft sei einem Teilbetrieb gleichgestellt, daher sei auch die Übertragung der Beteiligung an der Tochterkapitalgesellschaft unschädlich. Schädlich sei jedoch ggf. die steuerneutrale Überführung der Grundstücke aus dem Sonderbetriebsvermögen, sofern diese eine wesentliche Betriebsgrundlage der Mitunternehmerschaft darstellten. Insoweit beurteilt der IV. Senat die Frage der Auslagerung von wesentlichen Betriebsgrundlagen in Bezug auf die Tarifbegünstigung nach 34 EStG anders als der I. Senat in Bezug auf die Anwendung des 20 UmwStG. Auch in seinem Urteil vom (Az. IV R 52/08, BFH/NV 2010, S. 1544) hat der IV. Senat des BFH die Vorabseparierung von wesentlichen Betriebsgrundlagen als schädlich angesehen. In diesem Urteil hat er entschieden, dass bei zeitgleicher Übertragung eines im Sonderbetriebsvermögen befindlichen Grundstücks und des Mitunternehmeranteils die Voraussetzungen zur steuerneutralen Übertragung des Mitunternehmeranteils nach 6 Abs. 3 EStG respektive des 7 Abs. 1 EStDV a.f. nicht erfüllt seien. Es sei somit zur Aufdeckung von stillen Reserven in dem unentgeltlich übertragenen Mitunternehmeranteil gekommen. Eine Entscheidung über die Anwendung der Gesamtplangrundsätze hat der IV. Senat jedoch vermieden und dies mit einem Verweis auf die im zu beurteilenden Sachverhalt bestehende Zeitgleichheit von Ausgliederung und Übertragungsakt begründet. Das FG Münster hat in seinem Urteil vom (Az. 14 K 2937/06 E; EFG 2010, S. 369) die Auffassung vertreten, dass die Gesamtplanrechtsprechung für eine Einbringung nach 20 und 24 UmwStG anzuwenden sei, jedoch eine Vorabseparierung wesentlicher Betriebsgrundlagen nicht schädlich sei, sofern diese unter Aufdeckung der stillen Reserven erfolge. Ein in diesem Zusammenhang interessanter Aspekt ist, dass auch in dem Sachverhalt, der dem Urteil des I. Senats des BFH vom zugrunde lag, die Vorabseparierung zu einer Aufdeckung der stillen Reserven geführt hatte. Der im Schrifttum vertretenen Auffassung, dass es nicht darauf ankomme, ob bei der Vorabseparierung die stillen Reserven aufgedeckt würden oder nicht, folgt das FG Münster nicht. Gegen dieses Urteil wurde Revision eingelegt, das Revisionsverfahren erfolgt vor dem X. Senat des BFH. Konsequenzen für die Beratungspraxis Die höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage der Schädlichkeit einer Vorabseparierung von wesentlichen Betriebsgrundlagen im Anwendungsbereich der 6 Abs. 3 EStG, 16, 34 EStG sowie 20, 24 UmwStG ist zurzeit nicht einheitlich. Während der I. Senat eine auf Dauer angelegte Vorabseparierung als unschädlich angesehen hat, ist nach Auffassung des IV. Senats eine Vorabseparierung im Rahmen der Gesamtplanrechtsprechung gegebenenfalls schädlich. Im Ausgangsbeispiel wäre nach der Rechtsprechung des IV. Senats die Vorabseparierung des Grundstücks auf die Schwester-GmbH & Co. KG gegebenenfalls schädlich, so dass die unentgeltliche Übertragung des Mitunternehmeranteils nicht gemäß 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert erfolgen könnte. Es käme zur Aufdeckung und Versteuerung der in dem Mitunternehmeranteil steckenden stillen Reserven. Der Rechtsprechung des I. Senats folgend wäre die Vorabseparierung des Grundstücks auf die Schwester-GmbH & Co. KG unschädlich, wenn die Übertragung auf die Schwester-GmbH & Co. KG auf Dauer angelegt wäre. Die unentgeltliche Übertragung des Mitunternehmeranteils an der V GmbH & Co. KG vom Vater auf die Tochter wäre somit zum Buchwert möglich. Aufgrund dieser uneinheitlichen Sichtweise der beiden Senate sollte man in der Beratungspraxis bei der Vermögensstrukturierung aus Vorsichtsgründen davon ausgehen, dass eine Vorabseparierung im Anwendungsbereich der Gesamtplanrechtsprechung letztlich schädlich sein könnte. Sofern eine Vorabseparierung angedacht ist, sollte diese mit so großem zeitlichem Abstand zur Übertragung des Mitunternehmeranteils erfolgen, dass man sich nach Möglichkeit nicht mehr im Anwendungs - bereich der Gesamtplanrechtsprechung befindet. Prof. Dr. Andreas Söffing Partner Steuerberater andreas.soeffing@sjberwin.com Matthias Full Diplom-Kaufmann matthias.full@sjberwin.com

12 12 // Private Clients Deutsches Recht und Schweizer Unternehmen Deutsches Recht beeinflusst die Vertragsbeziehungen zwischen schweizerischen Vermögensverwaltern und deutschen Kunden Viele Deutsche nehmen die Dienstleistungen von schweizerischen Banken und Finanzdienstleistern in Anspruch. Diese werben teils aktiv auf dem deutschen Markt um Kunden, teils kommen die Kunden aber auch auf eigene Initiative in die Schweiz, um z.b. Vermögensverwaltungsleistungen nach zufragen. Spätestens seit dem sogenannten Fidium-Fall dürfte klar sein, dass sich schweizerische Unternehmen auch dann mit Fragen des deutschen (Bankaufsichts-)Rechts befassen müssen, wenn sie deutsche Kunden betreuen, ohne in Deutschland eine physische Präsenz zu unterhalten. Dazu gehören auch Fragen bezüglich der Wirksamkeit einer im Einzelfall getroffenen Rechtswahl und von Gerichtsstandsvereinbarungen. Erlaubnispflicht in Deutschland Der am vom Bundes - verwaltungsgericht (BVerwG) letztinstanzlich entschiedene Fall Fidium (Az. BVerwG 8 C 2.09) bestätigte das bereits seit längerer Zeit der Verwaltungspraxis der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (Ba- Fin) zugrunde liegende Marktortprinzip, wonach für die Feststellung, ob eine Tätigkeit einer Erlaubnis nach 32 des deutschen Kreditwesengesetzes (KWG) bedarf, entscheidend darauf abzustellen ist, wo die Auswirkungen dieser Tätigkeit eintreten. Werden Leistungen an in Deutschland ansässige Personen erbracht oder zielgerichtet solchen Personen angeboten, sitzen also die Empfänger im Inland im Sinne von 32 KWG und handelt es sich nicht um einen Fall der sogenannten passiven Dienstleistungsfreiheit, dann bedarf der Leistungserbringer regelmäßig einer deutschen Erlaubnis und zwar unabhängig davon, ob der Leistungserbringer in Deutschland irgendwelche eigenen organisatorischen Einheiten unterhält oder nicht. Auch wenn diese Sichtweise seit jeher starken Angriffen in der juristischen Literatur ausgesetzt war, ist sie im Zweifel erforderlich, um die in Deutschland lebenden Personen umfassend vor unseriösen Dienstleistern zu schützen und zu verhindern, dass die deutschen aufsichtsrechtlichen Rahmen bedingungen (z.b. durch Verlagerung von Unternehmen in Drittstaaten und Kontaktanbahnung über moderne Kommunikationsmittel wie das Internet) unterlaufen werden. Dass die BaFin diesen auf den Leistungsempfänger abstellenden Ansatz in ihrer ständigen Verwaltungspraxis dann ins Gegenteil verkehrt, wenn es um die Leistungserbringung durch im Inland ansässige Personen geht, ist zwar inkonsequent (und in aller Regel auch nicht geboten), ändert hieran aber nichts. Folgen eines Verstoßes gegen die Erlaubnispflicht Die Folgen eines Verstoßes gegen 32 KWG sind vielschichtig: Zunächst einmal muss der die unzulässigen Geschäfte Betreibende damit rechnen, dass ihm die BaFin die weitere Geschäftstätigkeit in Deutschland untersagt. Des Weiteren stellt ein Verstoß gegen 32 KWG eine Straftat dar, die mit Geld- oder Freiheitsstrafe geahndet werden kann. Daneben stellt sich die Frage, inwieweit bei einem Verstoß gegen 32 KWG die Wirksamkeit der mit dem Kunden abgeschlossenen vertraglichen Vereinbarungen beeinträchtigt ist. Hierzu gibt es verschiedene Auffassungen: Während die einen meinen, dass diese Verträge wegen eines Verstoßes gegen ein gesetzliches Verbot nichtig sein sollen, sind die anderen der Auffassung, dass ein Verstoß gegen 32 KWG die Wirksamkeit der zugrunde liegenden vertraglichen Vereinbarungen grundsätzlich unberührt lassen soll. Nach einer neueren, eher vermittelnden Ansicht sollen die vertraglichen Vereinbarungen nur insoweit nichtig sein, als es der Schutzzweck des 32 KWG gebietet. Schließlich gibt es auch die Auffassung, dass trotz grundsätzlicher Beibehaltung der Wirksamkeit des abgeschlossenen Vertrages die BaFin durch einen Verwaltungsakt mit privatrechtsgestaltender Wirkung unmittelbar in das mit dem Leistungsempfänger begründete Rechtsverhältnis eingreifen könne. Im Hinblick darauf, dass in der Regel noch nicht der Abschluss eines einzelnen Vertrags (z.b. über eine Vermögensverwaltung) einen Verstoß gegen 32 KWG begründet, sondern erst das nachhaltige Betreiben dieses Geschäfts, erscheint eine zur Nichtigkeit der vertraglichen Vereinbarungen führende Anwendung des 134 BGB zwar nicht zwingend. Doch die Diskussion zeigt, dass ein Tätigwerden ohne erforderliche KWG-Erlaubnis für den Leistungserbringer erhebliche zivilrechtliche Unsicherheiten mit sich bringen kann. Dies betrifft im äußersten Fall die Wirksamkeit aller mit dem Kunden getroffenen Vereinbarungen, d.h. auch die Vergütungsansprüche des Vermögensverwalters. Daneben ist zu bedenken, dass 32 KWG nach allgemeiner Auffassung als Schutzgesetz im Sinne von 823 Abs. 2 BGB anzusehen ist (vgl. BGH-Urteil vom , Az. VI ZR 339/04) und ein Verstoß gegen 32 KWG daher einen Schadenersatzanspruch der jeweiligen Vertragspartei begründen kann. Entsprechend dem Prinzip der Naturalrestitution könnte sich dieser Schadenersatzanspruch auch auf die bereits für die Vermögensverwaltung gezahlte Vergütung erstrecken, wobei eine Anrechnung der bereits erbrachten Leistungen im Wege der Vorteilsausgleichung in der Regel ausgeschlossen sein sollte. Nach einer Entscheidung des BGH vom (Az. VI ZR 303/09) können auch Vertreter und Organe des die Leistung erbringenden Instituts (z.b. Vorstände) gegenüber dem Kunden gesamtschuldnerisch haften. Gerichtsstandsvereinbarungen Schweizerische Vermögensverwalter vereinbaren in der Regel in ihren Verträgen mit deutschen Kunden einen schweizerischen Gerichtsstand. Diese Vereinbarung dürfte jedoch aufgrund der Bestimmungen des sogenannten Lugano-Übereinkommens (LugÜ) oftmals unbeachtlich sein. Das hat zur Folge, dass der Kunde die Wahl hat, den Vermögensverwalter entweder an dessen Sitz oder an seinem eigenen Wohnsitz zu verklagen, während der Vermögensverwalter den Kunden grundsätzlich nur an dessen Wohnsitz verklagen kann. Voraussetzung ist, dass der Kunde den betreffenden Vertrag für seinen privaten Bereich abschließt, gegenüber dem Vermögensverwalter also als Verbraucher auftritt. Während die Regelungen des LugÜ über die Zuständigkeit bei Verbrauchersachen früher (d.h. vor Inkrafttreten von dessen revidierter Fassung in der Schweiz zum ) nur dann zum Fortsetzung: nächste Seite â