Vorwort steuerli- ches Fehlverhalten nachhaltiger zu verfolgen

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1 Vorwort Als im Jahr 1972 dieser Kommentar zum ersten Mal erschien, spielte die darin behandelte Materie im Rechtsalltag eine allenfalls untergeordnete Rolle. Nach weitaus überwiegender allgemeiner Auffassung wurden Steuerstraftaten damals und bis weit hinein in die 70iger Jahre als Kavaliersdelikt angesehen. Entsprechend gering waren auf diesem Gebiet die wissenschaftlichen Beiträge. Auch in der veröffentlichten höchstrichterlichen Rechtsprechung waren Entscheidungen zu steuerstrafrechtlichen Problemen eher selten. Dies änderte sich im letzten Jahrzehnt grundlegend. Die Ursache für den festzustellenden Wandel liegt nicht nur darin begründet, dass die leeren öffentlichen Kassen die Handlungsträger des Staates dazu zwangen, steuerliches Fehlverhalten nachhaltiger als bisher zu verfolgen und eine Ahndung durch Gerichte herbeizuführen, sondern auch in dem Umstand, dass sich eine Änderung des Bewusstseins der Allgemeinheit vollzogen hat. Steuerstraftaten haben das Etikett Kavaliersdelikte verloren. Das Steuerstrafrecht rückt zunehmend in den Mittelpunkt der Aufmerksamkeit. Die höchstrichterliche Rechtsprechung zum Steuerstrafrecht hat beachtlich zugenommen. Richtungsweisende und weiterführende Entscheidungen des Bundesgerichtshofs und der Oberlandesgerichte prägen die Auslegung der 370 ff. AO. Es versteht sich, dass dies in der Darstellung berücksichtigt wird. Auch durch einen Federstrich der Rechtsprechung können herrschende Auffassungen zur Mindermeinung werden. Ein Weiteres kommt hinzu: Die zunehmende Bedeutung des Steuerstrafrechts in der Praxis hat zu einer Flut von Veröffentlichungen geführt. Längst nicht alle haben den Stellenwert, den sich die Verfasser vorstellten. Vor diesem Hintergrund besteht die Aufgabe einer Kommentierung auch darin, hier die Spreu vom Weizen zu trennen und dem Benutzer das an die Hand zu geben, was als wichtig eingeschätzt wird. Schließlich darf nicht übersehen werden, dass sich im Steuerstrafrecht ein Quantensprung vollzogen hat. Erstmals wurde durch 370a AO ein Verbrechenstatbestand in die AO eingefügt. Zu welchen Auswirkungen dies führen wird, lässt sich gegenwärtig noch nicht zuverlässig abschätzen. In der nunmehr vorgelegten Auflage habe ich mich bemüht, die Darstellung der fortschreitenden Entwicklung der steuerstrafrechtlichen Materie mit Augenmaß anzupassen. Anliegen des Kommentars ist es nach wie vor, nicht nur Strafverteidigern, sondern allen Beratern ein Arbeitsmittel zur Ver- KSt. Lfg. 30 Oktober 2002 I

2 Vorwort fügung zu stellen, das die nötige Kenntnis für eine umfassende und effektive Mandantenbetreuung vermittelt und zwar in allen Situationen einer Steuersache, vom drohenden Fahndungseingriff bis zum Schlußvertrag und zur Rechtsmittelinstanz. Aus vielen Gesprächen mit Benutzern weiß ich, dass die Wiedergabe wichtiger Sachverhalte und wörtlicher Zitate als sehr hilfreich empfunden wird, zumal dann, wenn es um Fundstellen geht, die nur schwer zugänglich sind. Daran soll auch in Zukunft festgehalten werden. Auf Anregungen und Verbesserungsvorschläge hoffe ich auch zukünftig. Ich bin dafür dankbar. Das Echo der Benutzer ist für den Autor wichtig; jede Darstellung lebt auch von den Gesprächen, die zwischen beiden geführt werden. Köln, im November 2002 Günter Kohlmann II

3 370a a AO 1977 Gewerbsmäßige oder bandenmäßige Steuerhinterziehung Mit Freiheitsstrafe von einem Jahr bis zu zehn Jahren wird bestraft, wer in den Fällen des gewerbsmäßig oder 2. als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung solcher Taten verbunden hat, in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt. In minder schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von drei Monaten bis zu fünf Jahren. Ein minder schwerer Fall liegt insbesondere vor, wenn die Voraussetzungen des 371 erfüllt sind. Inhaltsverzeichnis Rdnr. A. Allgemeines... 1 I. Bedeutung und Rechtsnatur der Vorschrift... 1 II. Entstehungsgeschichte... 2 III. Gesetzgeberische Motive... 3 IV. Kritik... 4 V. Zur Frage der Verfassungsmäßigkeit... 5 VI. Anwendungsbereich Zeitliche Geltung Örtliche Geltung... 9 B. Die Voraussetzungen im einzelnen I. Grundtatbestand des II. Qualifikationstatbestände a eingefügt durch Art. 2 des Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetzes v (BGBl. I 2001, 3922), mit Widmung v ; geändert durch das Fünfte Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen v (BGBl. I 2002, 2715), mit Wirkung v KSt. Lfg. 30 Oktober

4 AO a Gewerbs-/bandenmäßige Steuerhinterziehung Rdnr. 1. Gewerbsmäßige Steuerhinterziehung ( 370 a Nr. 1) a) Begriff der Gewerbsmäßigkeit b) In großem Ausmaß Bandenmäßige Steuerhinterziehung ( 370a Nr. 2) a) Begriff der Bande b) Bandenmäßige Begehung c) In großem Ausmaß d)einzelfälle III. Vorsatz IV. Täterschaft und Teilnahme C. Versuch und Vorbereitung D. Rechtsfolgen I. Strafe II. Nebenfolgen E. Selbstanzeige F. Verjährung G. Konkurrenzen I. Verhältnis zu II. Verhältnis zu III. Nichtzahlung der Umsatzsteuer Schädigung des Umsatzsteueraufkommens ( 26 b UStG) Gewerbsmäßige oder bandenmäßige Schädigung des Umsatzsteueraufkommens ( 26 c UStG) Verhältnis zu 370, 370a IV. Verhältnis zur Geldwäsche ( 261 StGB) V. Verhältnis zur Begünstigung ( 369 Abs. 1 Nr. 4 AO ivm. 257 StGB). 39 H. Verfahrensrechtliche Folgen I. Verdachtsanzeigen nach dem GwG II. Datenbank

5 Schrifttum 370 a AO 1977 Rdnr. III. Umsatzsteuer-Nachschau IV. Keine Einstellung nach 153, 153 a StPO, 398 AO V. Kein Strafbefehl VI. Ermittlungskompetenz VII. Keine Zuständigkeit des Strafrichters VIII. Notwendige Verteidigung IX. Zwangsmaßnahmen Rasterfahndung Telefon- und Wohnraumüberwachung Verdeckte Ermittler Beschlagnahme beim Berater Anordnung der U-Haft X. Rechtshilfe J. Auswirkungen für die Rechts- und Steuerberatung I. Strafbarkeitsrisiko wegen Geldwäsche II. Beratungsempfehlung III. Weitere Beschränkungen durch neue Gesetzesinitiativen KSt. Lfg. 30 Oktober

6 1 Allgemeines Rdnr a AO 1977 A. Allgemeines I. Bedeutung und Rechtsnatur der Vorschrift Der neue Tatbestand der gewerbs- und bandenmäßigen Steuerhinterziehung stellt einen bedeutsamen Einschnitt in das bestehende System des Steuerstrafrechts dar. Mit dieser Vorschrift weist das Steuerstrafrecht, das bisher ausschließlich Vergehenstatbestände kannte, erstmalig einen Verbrechenstatbestand ( 12 Abs. 1 StGB ivm. 369 Abs. 2 AO) auf. Dies führt zu folgenschweren Konsequenzen. Bislang hatte die gewerbs- und bandenmäßige Begehung ausschließlich strafschärfende Wirkung bei den Einfuhrabgabendelikten gem. 373 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 3, 374 Abs. 1. Offensichtlich wurde diese neue Norm vorrangig im Hinblick auf den Vortatenkatalog des 261 StGB konzipiert, um so auf materiell-rechtlicher Ebene eine Verknüpfung der Steuerhinterziehung mit den Sanktionen der Geldwäsche zu erreichen. Als taugliche Vortat einer Geldwäsche is des 261 Abs. 1 Nr. 1 StGB eröffnen sich auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht für die Ermittlungsbehörden weitreichende Kompetenzen. Nach dem Wortlaut des Entwurfs handelt es sich ersichtlich nicht um einen Anwendungsfall der sog. Regel-Beispieltechnik wie bei 370 Abs. 3, der Steuerhinterziehung in besonders schweren Fällen, oder um eine unselbständige Qualifizierung wie 373 (s. dort Rdnr. 5), sondern um einen eigenständigen Qualifikationstatbestand gegenüber dem allgemeinen Tatbestand der ( einfachen ) Steuerhinterziehung gem. 370 ( in den Fällen des 370 ), der eine Strafschärfung durch Hochstufung zum Verbrechen für den Fall der gewerbs- und bandenmäßigen Begehung enthält (vergleichbar der gewerbsmäßigen Bandenhehlerei gem. 260 a StGB). 370 wird demnach von 370a verdrängt. 1 II. Entstehungsgeschichte Der neue Tatbestand des 370a hat, obwohl in dieser Fassung erst seit wenigen Wochen in Kraft, bereits eine wechselvolle Geschichte hinter sich a war durch Art. 2 Nr. 3 des am verkündeten und insgesamt am in Kraft getretenen Gesetz zur Bekämpfung von Steuerverkürzungen bei der Umsatzsteuer und anderen Steuern (im folgenden abgekürzt: StVBG) in die Abgabenordnung eingefügt worden 2. In der Ursprungsfassung lautete er wie folgt: 2 1 Dazu näher Wegner, wistra 2002, BGBl. I 2001, 3922 (3924). KSt. Lfg. 30 Oktober

7 AO a Rdnr a af Gewerbsmäßige oder bandenmäßige Steuerhinterziehung Mit Freiheitsstrafe von einem Jahr bis zu zehn Jahren wird bestraft, wer gewerbsmäßig oder als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung solcher Taten verbunden hat, Steuern verkürzt oder für sich oder andere nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt. Mit Art. 4 desselben Gesetzes wurde außerdem der Geldwäschetatbestand des StGB neu gefaßt. Dessen 261 Abs. 1 Satz 3 StGB af lautete: In den Fällen des Satzes 2 Nr. 3 sowie im Falle des 370 a der Abgabenordnung gilt Satz 1 auch für unrechtmäßig erlangte Steuervergütungen sowie für Vermögensbestandteile, hinsichtlich derer Abgaben hinterzogen worden sind. Als Verbrechen (vgl. 12 Abs. 1 StGB ivm. 369 Abs. 2 AO) ist die schwere Steuerhinterziehung automatisch eine geeignete Vortat zur Geldwäsche ( 261 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1), ohne daß es insoweit einer Änderung des 261 bedurfte. Da allerdings die Bestimmung des Tatbestandmerkmals des Gegenstandes is des 261 Abs. 1 Satz 1 umstritten ist 1, sollte durch die vorbezeichnete Änderung im Zuge des StVBG klargestellt werden, daß ungeachtet dieser Streitigkeit die Ersparnis aus einer Steuerhinterziehung nach 370 a als integraler und untrennbarer Bestandteil des Gesamtvermögens in jedem Fall als tauglicher Gegenstand is des 261 Abs. 1 Satz 1 anzusehen ist 2. Damit sollen auch Vermögensbestandteile erfaßt werden, die zwar nicht aus der Steuerstraftat selbst hervorgegangen sind, jedoch in einem klaren Zusammenhang mit dieser stehen. Dies sei notwendig, um auch das Negativum einer hinterzogenen Steuer überhaupt fassen zu können 3. Folgende flankierende Maßnahmen zur Bekämpfung des Umsatzsteuer- Betrugs sieht das StVBG u.a. noch vor, die soweit hier relevant, nachstehend im Zusammenhang erläutert werden: weiterer straf- und bußgeldrechtlicher Schutz der Schädigung des Umsatzsteuer-Aufkommens durch 26b und 26c UStG, Haftung des Auftraggebers für schuldhaft nicht abgeführte Umsatzsteuer bei wissentlichen Unregelmäßigkeiten des Auftragnehmers ( 25 d UStG), Vergütung der Vorsteuer gegen Sicherheitsleistung ( 18f UStG), ab Angabe der Steuernummer in Rechnungen des leistenden Unternehmers ( 14 Abs. 1a UStG) 4, erleichterte zwischenstaatliche Rechts- und Amtshilfe ( 117 Abs. 4 AO, 1b EG-Amtshilfe-Gesetz), 1 Vgl. für das allg. Strafrecht die Nachw. bei Stree in Schönke/Schröder 26, 261 StGB Rdnr. 9f. 2 Vgl. BT-Drucks. 14/1471, 9 zu Art. 3a; DStR 2001, Heft S. VIII. 3 Vgl. den Entwurfsverfasser J. Meyer, DStR 2002, Krit. dazu Streck, NJW 2002, 1848; zu den Rechtsfolgen Hartmann, NJW 2002,

8 Allgemeines Rdnr a AO 1977 Umsatzsteuer-Nachschau ( 27 b UStG), monatliche Abgabe von Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Existenzgründer ( 18 Abs. 2 Satz 4 UStG). Das Zustandekommen der vorbezeichneten Gesetzesänderungen befremdet. Die Eile des Gesetzgebers ist auffällig und trägt zur allgemeinen Rechtsverunsicherung bei. Während zunächst im Regierungsentwurf zu dem StVBG 1 die Schaffung des 370a noch nicht erwähnt war, und auch der Bundesrat in seiner Beschlußempfehlung zum RegE v zwar vorgeschlagen hatte, das vorsätzliche Nichtentrichten der in einer Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer oder das vorsätzliche oder leichtfertige Außerstandesetzen, die in einer Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer zu entrichten unter Strafe zu stellen 2, fand sich der neue Tatbestand und die Gesetzesänderung des 261 erstmalig in der Beschlußempfehlung v , in der der Finanzausschuß des Bundestages zum geplanten Gesetz Stellung nahm 3. Erst in der 2. und 3. Lesung des StVBG im Bundestag am wurde darüber beraten. Der Bundesrat stimmte ohne Beteiligung des Rechtsausschusses dem StBVG am zu. Am wurde das StVBG im Bundesgesetzblatt verkündet. Die vorbezeichneten Gesetzesänderungen sind gem. Art. 9 Abs. 2 am in Kraft getreten 4. Vor dem Hintergrund der heftigen Kritik insb. aus Steuerberaterkreisen sah sich der Gesetzgeber zu einer Nachbesserung des Gesetzes gezwungen. Am wurde auf Betreiben der Länderfinanzminister der Vermittlungsausschuß angerufen, in dem die Neuregelungen noch einmal auf den Prüfstand gestellt wurden. Der Bundesrat verfolgte dabei das Ziel, die Fälle gewerbsmäßiger Steuerhinterziehung auf besonders schwere Fälle zu beschränken und eine strafbefreiende Selbstanzeige zu ermöglichen 5. Am hat der BRat eine Entschließung gefaßt. Mit Zustimmung des Bundesrates hat der Bundestag am mit Wirkung v die nunmehr geltende Fassung des 370 a beschlossen. Das Ergebnis ist ein Kompromiß, der ebenfalls nicht zu überzeugen vermag. Geändert worden ist auch 261 Abs. 1 Satz 3 StGB, der nunmehr wie folgt lautet: Satz 1 gilt in den Fällen der gewerbsmäßigen oder bandenmäßigen Steuerhinterziehung nach 370a der Abgabenordnung für die durch die Steuerhinterziehung ersparten Aufwendungen und unrechtmäßig erlangten Steuererstattungen und -vergütungen 1 BT-Drucks. 14/ BT-Drucks. 14/7085, 3. 3 BT-Drucks. 14/7470, 9 zu Art. 2 Nr. 5 und Art. 3a. 4 BGBl. I 2002, 3922 (3926). 5 Vgl. BR-Drucks. 351/02 zum 5. Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen. KSt. Lfg. 30 Oktober

9 AO a Rdnr. 2 3 sowie in den Fällen des Satzes 2 Nr. 3 auch für einen Gegenstand, hinsichtlich dessen Abgaben hinterzogen worden sind. 2 III. Gesetzgeberische Motive 3 Vorrangiger Anlaß für das von der Bundesregierung eingebrachte StVBG ist die Bekämpfung des in den letzten Jahren und mit der Schaffung des EU- Binnenmarktes in Deutschland und in anderen EU-Staaten außerordentlich angestiegenen gezielten Umsatzsteuerbetrugs in Form von sog. Karussellgeschäften. Diese Variante der Steuerkriminalität führt zu besonders großen Steuerausfällen, da die Umsatzsteuer eine der wichtigsten Einnahmequellen von Bund, Ländern und Gemeinden ist (rd. 30% des gesamten Steuereinkommens in 2000). Schätzungen zufolge gehen dem Staat bislang pro Jahr zweistellige Milliardenbeträge an Steuer-Einnahmen verloren, indem Rechnungen frisiert werden. Besonders angesichts der offenen Grenzen innerhalb der EU ist die Umsatzsteuer hochgradig betrugsanfällig geworden. Die ersparte Umsatzsteuer wird zur Verbilligung der im Karussell gelieferten Waren (zumeist hochwertige Waren und Güter) genutzt, wodurch steuerehrliche Unternehmer durch Niedrigpreise vom Markt verdrängt werden. Vor diesem Hintergrund soll das Gesetz vor allen Dingen dem Schutz des Umsatzsteuer-Aufkommens dienen. Die erhofften Mehreinnahmen in 2002 bis 2005 werden auf über 10 Milliarden Euro geschätzt. Aber auch wirtschafts- und sozialpolitische Zwecke, wie der Schutz des steuerehrlichen Unternehmers vor Wettbewerbsverzerrungen und die Bekämpfung der Arbeitslosigkeit, sind erklärte Gesetzesanliegen. Zur Begründung für die Neuregelung des 370 a wurde von den Koalitionsfraktionen angeführt, daß die Form der gewerbsmäßigen und bandenmäßigen Steuerhinterziehung der Organisierten Kriminalität zuzuordnen sei 1. Sie solle daher auch dem Vortatenkatalog der Geldwäsche unterfallen. Weitreichende Folgen für Unbeteiligte seien nicht zu befürchten, da die Geldwäsche nur bei positiver Kenntnis strafbar sei. Durch 370a solle eine Neubewertung einer besonders schweren Form der Steuerhinterziehung erfolgen, die bislang zu häufig als Kavaliersdelikt behandelt worden sei 2. Darüber hinaus sind die Neuregelungen als wirksames Instrument zur Verhinderung und Eindämmung der Geldwäsche gedacht. Bereits seit Einführung der Geldwäschebestimmungen im Jahre 1992 gab es vermehrt Bestrebungen, die Steuerhinterziehung ( 370) zu einer Vortat der Geldwäsche zu machen, denn andernfalls werde das durch die Steuerhinterziehung ent- 1 BT-Drucks. 14/7471, 6. 2 So der maßgeblich am Zustandekommen des StVBG beteiligte SPD-Bundestagsabgeordnete Prof. Dr. J. Meyer, DStR 2002,

10 Allgemeines Rdnr a AO stehende Schwarzgeld gegenüber dem aus den aus anderen Vortaten stammenden schmutzigen Geld bevorzugt 1. Mit dem Gesetz zur Verbesserung der Bekämpfung der Organisierten Kriminalität v wurden denn auch die gewerbsmäßige Steuerhehlerei ( 374) und der schwere Schmuggel ( 373) als taugliche Vortaten einer Geldwäsche in 261 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 aufgenommen. Befürworter halten das Steuerrecht für besonders geeignet zur effektiven Gewinnabschöpfung 3. Damit solle der kriminologisch nachweisbaren Tatsache Rechnung getragen werden, daß die Gewinne aus Organisierter Kriminalität regelmäßig steuerlich nicht deklariert würden. Organisierte Kriminalität ohne Steuerbetrug sei nicht denkbar 4. Diese Stimmen bekamen nach den Terroranschlägen v Auftrieb, noch im September wurde eine erneute Gesetzesinitiative gestartet, die sodann die erforderliche Mehrheit erhielt. IV. Kritik Die Neuregelungen des StVBG waren bereits im Gesetzgebungsverfahren erheblicher Kritik ausgesetzt. Insb. die Interessenverbände der Wirtschaft und der rechts- und steuerberatenden Berufe haben sich vehement gegen das Gesetzesvorhaben ausgesprochen 5. Selbst Stimmen aus dem Bundesjustizministerium halten die Regelung für völlig mißglückt. Der Streit um 370a entzündete sich vor allem an dem Begriff gewerbsmäßig, dessen Bedeutungsgehalt weder im Steuer- noch im allgemeinen Strafrecht hinreichend bestimmbar ist (dazu näher unter Rdnr. 11 f.). Nimmt man die herkömmliche Definition des BGH zum Maßstab, dann stellt sich mit Recht die Frage, ob es überhaupt noch Hinterziehungsfälle gibt, die keine Verbrechen sind. Handlungsbedarf zur Bekämpfung des Umsatzsteuer-Betruges mag zwar bestanden haben, der wahre Grund für die Schaffung der Vorschrift bestand 1 So insb. Hetzer, ZRP 2001, 266 (270); Hetzer, ZRP 1999, 245; Meyer/Hetzer, ZRP 1997, 13; Hetzer, WM 1999, 1306; Hetzer, NJW 1998, 3299; Hetzer, wistra 1994, 183; Hetzer/Meyer, NJW 1998, 1017; ähnlich Hund, ZRP 1996, 165; Körner/Dach, S BGBl. I 1998, Insb. Hetzer, passim; zuletzt ZRP 2001, 266; Burger, wistra 2002, 1 f.; vgl. auch die Stellungnahme BT-Fraktion der GRÜNEN, BT-Drucks. 13/88590, 8. 4 Vgl. Prof. Dr. J. Meyer in seinem Interview in BRAK-Mitt. 2002, 105 = DStR 2002, 879; bereits früher Meyer/Hetzer, ZRP 1997, Vgl. die Stellungnahme des Strafrechtsausschusses des DAV Nr. 56/2001 v. November 2001, abgedr. in AnwBl. 2002, 27 ff.; Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer, DStR 2002, 10 f. in Beil. zu Heft 9; Streck, NJW 2002, Heft 25, Editorial spricht sogar von einer Teufelsvorschrift. 4 KSt. Lfg. 30 Oktober

11 AO a Rdnr. 4 jedoch darin, die Steuerhinterziehung zu einer Vortat der Geldwäsche zu machen und damit auch mit den Meldepflichten des 11 GwG zu verknüpfen 1. Unter dem Deckmantel der Bekämpfung der Geldwäsche werden zunehmend die doppelfunktionalen Befugnisse der Steuerbehörden in verfassungsrechtlich bedenklicher Weise zweckwidrig genutzt bzw. erweitert (s. dazu grundlegend 393 Rdnr. 9, 10), um auf diese Weise im Besteuerungsverfahren Gewinnabschöpfung zu betreiben, ohne daß es auf den im Strafverfahren notwendigen Nachweis einer Straftat oder der deliktischen Herkunft von Geldern ankommt 2. Die Zahl der Verurteilungen wegen Geldwäsche dies belegen die vom Bundesinnenministerium jüngst herausgegebenen Statistiken zur Wirtschaftskriminalität ist hingegen denkbar gering, wenn man bedenkt, zu welch unverhältnismäßigem Ermittlungs- und Verwaltungsaufwand hierbei die Banken nach dem GwG verpflichtet wurden. Meist sind die Ermittlungsverfahren wegen Geldwäsche ein Schlag ins Wasser 3. Ziel ist es aber, die Finanzbehörden über Geldtransaktionen zu informieren, die dann das Besteuerungsverfahren ohne die Beweisnöte des Strafverfahrens durchführen 4. Auch bei dem Geldwäschetatbestand des 261 StGB (eingeführt durch das Gesetz zur Bekämpfung der Organisierten Kriminalität von 1992) ist bis heute umstritten, ob der Tatbestand überhaupt verfassungsmäßig ist StGB sollte die Vortäter und die organisierten Hintermänner mit der Abschöpfung der illegalen Gewinne an ihrer empfindlichsten Stelle treffen. Nicht nur das gezielte Verbergen oder Verschleiern ist unter Strafe gestellt (Abs. 1), sondern bereits die Annahme der aus den Vortaten stammenden Beträge (Abs. 2). Dadurch sollen die erzielten Gewinne verkehrsunfähig gemacht und der Vortäter auf diesem Wege isoliert werden. Unklar ist vor allem der im Gesetz vorausgesetzte Zusammenhang zwischen der Vortat und dem tatbestandlichen Gegenstand, der durch die Wendung aus der Tat herrühren in 261 Abs. 1 StGB umschrieben ist. Dabei geht es im Ansatz um eine klare Grenzziehung zwischen legaler und illegaler Wirtschaft. Die Steuerhinterziehung an sich ist aber kein Delikt der Schattenwirtschaft, sondern regelmäßig nur eine Begleiterscheinung 6. Aus der Steuerverkürzung an sich lassen sich keine eigenständigen Erträge erwirtschaften. An- 1 Ebenso Ott, PStR 2002, 41 (44); Spatscheck/Wulf, DB 2002, 392 (394); Hellmann in HHSp., Rdnr So unverblümt Meyer, BRAK-Mitt. 2002, 105 = DStR 2002, 879 unter Berufung auf das niederländische Modell des Steuerlichen Verschwindespiels. 3 So auch Meyer, BRAK-Mitt. 2002, 105 = DStR 2002, Meyer, BRAK-Mitt. 2002, 105 = DStR 2002, S. die Nachweise bei Stree in Schönke/Schröder 26, 261 StGB Rdnr. 8; Arzt in Diederichsen/Dreier, Das mißglückte Gesetz, 1997, S. 24 ff. 6 So zutr. Gotzens/Schneider, PStR 2001,

12 Allgemeines Rdnr a AO 1977 ders sieht es bei der Steuervorteilserlangung (Umsatzsteuer-Karusselle) oder im Zoll- und Verbrauchsteuerstrafrecht (zb Zigarettenschmuggel) aus. Da zudem die kontaminierten Vermögensbestandteile nicht bestimmbar sind (s. nachst. Rdnr. 36), leidet 370a ivm. 261 StGB an einem letalen Geburtsfehler 1. Nach dem Al-Capone-Prinzip soll das Steuerstrafrecht nunmehr als Mittel im Kampf gegen das organisierte Verbrechen genutzt werden. Das kann aber unter Aufgabe grundlegender verfassungsrechtlicher Prinzipien nicht angehen, schon gar nicht, wenn derartige Gesetze quasi über s Knie gebrochen werden, ohne die potentiellen Folgen zu bedenken. Das Steuerrecht wird auf diese Weise überstrapaziert. Die neuen Vorschriften laden zu Datenmißbrauch und zur Verletzung des Steuergeheimnisses regelrecht ein. Aus datenschutzrechtlichen Gesichtspunkten ist vor allen Dingen bedenklich die Steuernummer, die gem. 14 Abs. 1 UStG nf ab dem auf allen Rechnungen eines leistenden Unternehmers angegeben werden muß, sollte nicht der Vorsteuerabzug versagt bleiben. Sie muß auch auf den Freistellungsbescheinigungen, die im Zusammenhang mit der Bauabzugs- Steuer ausgestellt werden, angegeben werden (vgl. dazu 48 48d EStG, 13b UStG) 2. Über diese Steuernummer ist es damit möglich, telefonisch wichtige Informationen über das Unternehmen abzufragen 3. Durch die Neuregelungen des 370a und der 26b, 26c UStG sind nunmehr vom Gesetzgeber offenkundig nicht bedachte Friktionen zu den sonstigen Tatbeständen des Steuerstrafrechts und auch des allgemeinen Strafrechts entstanden 4. Mit dieser Vorschrift ist der Gesetzgeber weit über das ursprüngliche Anliegen der effektiveren Bekämpfung von Umsatzsteuer-Betrügereien hinausgegangen. Zur Schließung der behaupteten Strafbarkeitslücke im Umsatzsteuerrecht hätte der neue 26c UStG ausgereicht 5. Zwecks effektiver Bekämpfung der Geldwäsche hätte es zudem gereicht, die gewerbs- oder bandenmäßige Steuerhinterziehung mit in den Vortatenkatalog des 261 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 StGB aufzunehmen und den Tatbestand als Vergehen mit einer erhöhten Mindeststrafe auszugestalten. 1 Gotzens/Schneider, PStR 2001, Eingefügt durch das Ges. zur Eindämmung illegaler Betätigung im Baugewerbe v , BGBl. I 2001, 2267 = BStBl. I 2001, 602; geänd. durch das StÄndG 2001 v , BGBl. I 2001, 3794 = BStBl. I 2002, 4; s. dazu Diebold, DStZ 2002, 252; BMF v IV A 5-S /01, BStBl. I 2002, 804 ff., Tz. 1.3; Schneider/Hoffmann, Stbg. 2001, Krit. dazu Streck, NJW 2002, Eingehend hierzu Joecks, wistra 2002, 201 f. 5 Zweifelnd insoweit Hellmann in HHSp., Rdnr. 5. KSt. Lfg. 30 Oktober

13 AO a Rdnr. 4 Zudem gab es bislang schon die Möglichkeit, Steuerhinterziehungen großen Umfangs als besonders schweren Fall gem. 370 Abs. 3 Nr. 1 mit einer Strafe bis zu 10 Jahren zu ahnden ( 370 Rdnr. 330 ff.), so daß eine Strafverschärfung durch Anhebung der Mindeststrafe von 6 Monaten auf 1 Jahr Freiheitsstrafe nicht notwendig war (s. dazu 370 Rdnr. 330) 1. So aber gehören auch normale Steuerhinterzieher unter den gegebenen Voraussetzungen in den Bereich der Organisierten Kriminalität. Es steht zu befürchten, daß weite Teile der Bevölkerung in übertriebener Art und Weise kriminalisiert werden. Das verstößt eindeutig gegen das verfassungsrechtlich verankerte Übermaßverbot. Der Gesetzgeber hat durch die unbestimmte Gesetzesformulierung eine Vielzahl von Auslegungsproblemen provoziert, die auch durch die spätere Korrektur der Vorschrift nicht aus der Welt geschafft sind. Auf der anderen Seite sehen sich nun die Strafverfolgungsbehörden einem unverhältnismäßigen neuen Ermittlungsaufwand gegenüber, da eine einvernehmliche Erledigung von Verfahren auf informelle Weise oder durch Strafbefehl bei 370a ausgeschlossen ist. Finanzbehörden und Staatsanwaltschaften gehen bislang auch sehr zurückhaltend mit der Anwendung der neuen Vorschrift um, was sicher auch auf die Zweifel zurückzuführen ist, welche Steuerstraftaten konkret davon erfaßt werden. Auch der bürokratische Aufwand, den die flankierenden Maßnahmen des StVBG für die Steuerbehörden bei der Überprüfung der Vorsteuerfälle mit sich bringt, ist in keiner Weise geeignet, das kriminelle Mißbrauchsrisiko auszuschließen. Es hätte näher gelegen, das Steuersystem zu reformieren, das zum Betrug einlädt 2, anstatt das Strafrecht zu bemühen. So laufen derzeit auch Untersuchungen im Rahmen einer vom BMF und den obersten Finanzbehörden der Länder eingerichteten Arbeitsgruppe, ob nicht durch grundlegende Änderungen am Allphasensystem die Betrugs- und Mißbrauchsanfälligkeit der MwSt. reduziert werden kann S. ebenso Hellmann in HHSp., Rdnr Vgl. Ammann, UR 2001, 428, der einem Vorsteuer-Verrechnungs-Modell den Vorzug gibt; krit. auch Kruhl, BB 2002, 1018; Nieskens, UR 2002, Vgl. die Vorschläge des rheinland-pfälzischen FinM Mittler, UR 2001, 385; Widmann, UR 2002, 14 und DB 2002, 166; Kruhl, BB 2002,