Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz

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1 Andrea Debus/Hans-Peter Schmieszek Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) - Abkehr von der umgekehrten Maßgeblichkeit - Auswirkungen für die Praxis Kompaktwissen für Berater

2 DATEV eg, Nürnberg Alle Rechte, insbesondere das Verlagsrecht, allein beim Herausgeber. Dieses Buch und alle in ihm enthaltenen Beiträge und Abbildungen sind urheberrechtlich geschützt. Mit Ausnahme der gesetzlich zugelassenen Fälle ist die Verwertung ohne Einwilligung der DATEV eg unzulässig. Redaktion und Herstellung: DATEV eg Printed in Germany Angaben ohne Gewähr Stand: April 2009 DATEV-Artikelnummer:

3 Editorial Das BilMoG sieht Änderungen im Bilanzrecht und im Recht der Abschlussprüfung vor. Zudem wurden die Abschlussprüferrichtlinie und die Abänderungsrichtlinie umgesetzt. Die Modernisierung des Bilanzrechts dient dem Ziel, den bilanzierungspflichtigen Unternehmern eine im Verhältnis zu den IFRS (International Financial Reporting Standards) gleichwertige, aber auch einfachere Alternative zu bieten. Bewährtes ist allerdings geblieben: der handelsrechtliche Jahresabschluss als Grundlage der Gewinnausschüttung, die Maßgeblichkeit des handelsrechtlichen Jahresabschlusses für die steuerliche Gewinnermittlung, die Eckpfeiler der handelsrechtlichen Rechnungslegung, das System der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Neu ist (u.a.) die stärkere Gewichtung der Informationspflichten und die Aufgabe des Grundsatzes der Maßgeblichkeit der Steuerbilanz für die Handelsbilanz. Im Folgenden sind die wesentlichen Änderungen zusammengestellt. Nürnberg, im April 2009 Die Redaktion 1

4 Der Inhalt im Überblick 1. Allgemeines Übersicht Ziele der Neuregelung Aussagekräftiger Jahresabschluss Anhebung des Informationsniveaus Steuerneutralität Deregulierung Richtlinienumsetzung Reaktion auf die Finanzkrise Die wesentlichen Grundsätze der Modernisierung des Bilanzrechts Anwendungsregelungen Die Neuregelungen im Einzelnen Deregulierung Buchführungs- und Bilanzierungspflicht ( 241a HGB - neu) Schwellenwerte zur Umschreibung der Größenklassen ( 267 HGB) Quantitative Kriterien hinsichtlich der größenmäßigen Befreiung von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses ( 293 HGB) Wegfall des Grundsatzes der umgekehrten Maßgeblichkeit ( 247 Abs. 3, 254, 273, 279 Abs. 2, 3

5 280 Abs. 1, 281, 285 Satz 1 Nr. 5 HGB aufgehoben; 5 Abs. 1 EStG neu gefasst) Änderungen im HGB Änderungen im Einkommensteuerrecht Modernisierung im handelsrechtlichen Jahresabschluss Ansatzvorschriften ( HGB) Bewertungsvorschriften ( a HGB) Jahresabschluss der Kapitalgesellschaften Modernisierung im handelsrechtlichen Konzernabschluss Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und eines Konzernlageberichts; Einbeziehung von Zweckgesellschaften in den Konzernabschluss ( 290 Abs. 1 und 2 HGB neu gefasst Abs. 5 neu) EU/EWR-Konzernabschlüsse: Aufhebung von 291 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 HGB a.f Drittstaaten-Konzernabschlüsse: Eintragung des Abschlussprüfers bei der Wirtschaftsprüferkammer ( 292 Abs. 2 HGB ergänzt) Grundsatz der Stetigkeit ( 297 Abs. 3 Satz 2 geändert) Kapitalkonsolidierung nach der Neubewertungsmethode ( 301 Abs. 1 Satz 2 und 3 HGB neu gefasst) Maßgebender Zeitpunkt des Wertansatzes bei der Kapitalkonsolidierung ( 301 Abs. 2 HGB neu gefasst) Ausweis des nach der Kapitalkonsolidierung verbleibenden Unterschiedsbetrags in der Bilanz ( 301 Abs. 3 HGB geändert ) Kapitalkonsolidierung bei Interessenzusammenführung ( 302 HGB aufgehoben) Latente Steuern ( 306 HGB neu gefasst) Umrechnung von Abschlüssen, die auf ausländische Währung lauten ( 308a HGB neu) 51 4

6 Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes aus der Kapitalkonsolidierung ( 309 Abs. 1 HGB neu gefasst) Kapitalkonsolidierung assoziierter Unternehmen ( 312 Abs. 1 HGB neu gefasst) Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie Umsetzung der Abänderungsrichtlinie Sonstiges Sicherstellung einer einheitlichen und vergleichbaren Bilanzierung ( 342 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 HGB) Zuständigkeit für Entscheidungen über Rechtsbehelfe gegen Ordnungsgeldentscheidungen des Bundesamts für Justiz ( 335 Abs. 5 HGB geändert, 335 Abs. 5a neu) 63 5

7 1 Allgemeines 1.1 Übersicht Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) ist am in 2. und 3. Lesung vom Bundestag verabschiedet worden. Der Bundesrat hat am zugestimmt. Das Gesetz besteht aus drei Teilen: g Modernisierung des Bilanzrechts, g Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie (Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates v über Abschlussprüfungen von Jahresabschlüssen und konsolidierten Abschlüssen, zur Änderung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates und zur Aufhebung der Richtlinie 84/253/EWG des Rates (Abschlussprüferrichtlinie), ABl. Nr. L 157, 87), g Umsetzung der Abänderungsrichtlinie (Richtlinie 2006/46/EG des Europäischen Parlaments und des Rates v zur Änderung der Richtlinien des Rates 78/660/EWG, 83/349/EWG, 86/635/EWG und 91/674/EWG (Abänderungsrichtlinie), Abl. Nr. L 224, 1). Das Gesetz ist am Tag nach der Verkündung in Kraft getreten. Zum zeitlichen Anwendungsbereich íkapitel 1.4. Für Unternehmer und Berater steht die Modernisierung des Bilanzrechts im Mittelpunkt des Interesses. Insgesamt gesehen entspricht das verabschiedete Gesetz weitgehend der Konzeption des Regierungsentwurfs. Die von dem federführenden Rechtsausschuss vorgeschlagenen Änderungen, die der Bundestag aufgegriffen hat, betreffen im Wesentlichen den Übergang von einer ur- 7

8 1. Allgemeines Aufhebung der Wahlrechte bei als Aufwand berücksichtigten Zöllen und Verbrauchsteuern und Umsatzsteuer, Aufhebung des Wahlrechts, Abschreibungen wegen künftiger Wertschwankungen vornehmen zu können, Aufhebung des Wahlrechts, Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung vorzunehmen, Beschränkung des Wahlrechts bei nur vorübergehender Wertminderung, Aufhebung der Bilanzierungshilfe für Ingangsetzungs- und Erweiterungsaufwendungen, Wegfall des Wahlrechts bei nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen, g Fair-Value-Bewertung von Finanzinstrumenten, die von Kreditinstituten zu Handelszwecken erworben worden sind. g Bewertung von Rückstellungen für künftige Verpflichtungen zum Erfüllungsbetrag, also unter Einbeziehung künftiger Preis- und Kostensteigerungen. g Einbeziehung von Zweckgesellschaften in den Konzernabschluss. g Das bisherige Aktivierungsverbot ist teilweise aufgehoben und durch ein Ansatz-Wahlrecht ersetzt worden. Bestimmte selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände wie Patente und Know-how können aktiviert werden. 1.4 Anwendungsregelungen Grundsatz: Ansatz-, Bewertungs- und Konsolidierungsvorschriften des HGB a.f. gelten letztmalig für vor dem beginnende Geschäftsjahre (Art. 66 Abs. 5 EGHBG). Für Geschäftsjahre, die nach dem beginnen, gilt neues Recht (Art. 66 Abs. 3 EGHBG). Hierzu 11

9 2. Die Neuregelungen im Einzelnen Zeitlicher Anwendungsbereich: Die geänderte Vorschrift ist erstmals auf Jahresabschlüsse für das nach dem beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (Art. 66 Abs. 1 EGHGB) Quantitative Kriterien hinsichtlich der größenmäßigen Befreiung von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses ( 293 HGB) Kriterien für die Höchstwerte angehoben Bisher: 293 HGB sieht vor, dass ein Mutterunternehmen von der Verpflichtung befreit ist, einen Konzernlagebericht aufzustellen, wenn bestimmte größenmäßige Kriterien nicht überschritten werden. Neben der Zahl der Arbeitnehmer stellt die Vorschrift auf Bilanzsummen und Umsatzerlöse ab. Alternativ werden zwei Zeitpunkte angeboten. Zukünftig: Die Werte sind um 20 % angehoben worden. Dabei sind die nach EU-Recht möglichen Erleichterungen in größtmöglichem Umfang weitergegeben worden. Die bisherigen und neuen Werte sind in der nachfolgenden Tabelle zusammengestellt: Abschlussstichtag des Altes Recht Neues Recht Jahresabschlusses und vorhergehender Abschlussstichtag: Bilanzsumme bis Euro Euro Umsatzerlöse bis Euro Euro Abschlussstichtag eines Altes Recht Neues Recht aufzustellenden Konzernabschlusses und vorhergehender Abschlussstichtag Bilanzsumme bis Euro Euro Umsatzerlöse bis Euro Euro 15

10 2. Die Neuregelungen im Einzelnen Grundsätzliches Wertaufholungsgebot: Ein niedrigerer Wertansatz darf grundsätzlich nicht beibehalten werden (sog. Wertaufholungsgebot; 253 Abs. 5 Satz 1 HGB). Ausnahme: Ein niedrigerer Wertansatz eines entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwertes ist beizubehalten, 253 Abs. 5 Satz 2 HGB. Folgeänderung: Aufhebung von 279 Abs. 1 Satz 2 und 280 Abs. 1 HGB. Zeitlicher Anwendungsbereich: Die Neuregelung ist verpflichtend erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse für das nach dem beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB) Bildung von Bewertungseinheiten zwischen Vermögensgegenständen, Schulden, schwebenden Geschäften oder mit hoher Wahrscheinlichkeit vorgesehenen Transaktionen und Finanzinstrumenten oder Warentermingeschäften zur Absicherung von Risiken ( 254 HGB neu gefasst) Grundsatz der Einzelbewertung eingeschränkt Bisher: Nach 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB gilt der Grundsatz der Einzelbewertung. Die Bildung von Bewertungseinheiten entspricht aber der Praxis (Grundsätze ordnungsgemäßer Bilanzierung). Zukünftig: Der (völlig) neu gefasste 254 HGB stellt gesetzlich klar, dass Bewertungseinheiten gebildet werden können (Wahlrecht). Die Vorschrift erlaubt, Bewertungseinheiten zwischen Vermögensgegenständen, schwebenden Geschäften oder mit hoher Wahrscheinlichkeit vorgesehenen Transaktionen zur Absicherung von Zins-, Währungsund Ausfallrisiken oder gleichartiger Risiken mit Finanzinstrumenten zu bilden, soweit sich gegenläufige Effekte ausgleichen (Wahlrecht). Ergänzend wird auch die Bildung von Bewertungseinheiten bei der Absicherung durch Warentermingeschäfte ermöglicht, die begrifflich nicht 32

11 3 Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie Im Folgenden sind tabellarisch die umgesetzten Regelungen der Abschlussprüferrichtlinie zusammengestellt: Gegenstand Abschlussprüferrichtlinie Netzwerk Art. 22 Abs. 2 i. V. m. Art. 2 Nr. 7 Verantwortlicher Prüfungspartner Dokumentation der Unabhängigkeit durch den Abschlussprüfer Information des neuen Anschlussprüfers durch den bisherigen Abschlussprüfer Art. 42 Abs. 2 i. V. m. Art. 2 Nr. 16 Nationales Recht Zeitlicher Geltungsbereich 319b HGB Die Vorschrift ist erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse für das nach dem beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 EGHGB). 319a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 HGB Die Vorschrift ist erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse für das nach dem beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 EGHGB). Art. 22 Abs. 3 51b Abs. 4 WPO Die Vorschrift ist am Tag nach der Verkündung des Gesetzes in Kraft getreten (Art. 15 BilMoG). Art. 23 Abs Abs. 4 HGB Die Vorschrift ist erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse für das nach dem beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 EGHGB). 54