Auswertung der StB-Prüfung Tag Verfahrensrecht, USt und ErbSt

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1 Auswertung der StB-Prüfung Tag Verfahrensrecht, USt und ErbSt 1.1 Verfahrensrecht Problemstellungen In der Steuerberaterprüfung 2012 war wie bereits in den Vorjahren ein sehr komplexer Sachverhalt zu lösen. Prüfungsgegenstand Schwerpunkte der Prüfung war das Rechtsbehelfsverfahren und Korrekturrecht. Im Rahmen des Rechtsbehelfsverfahrens war die Prüfung der einzelnen Zulässigkeitsvoraussetzungen prüfungsrelevant. Für die Prüfung, ob fristgerecht Einspruch eingelegt wurde, waren auch Kenntnisse über die Bekanntgabe von Verwaltungsakten erforderlich. Die Überprüfung in welchem Umfang Änderungsvorschriften steuerlich relevant sind, war sehr komplex Abdeckung im Lehrgang In den Skripten im Steuerberaterlehrgang Fach AO wurde der für die Lösung der Klausur erforderliche Stoff umfassend behandelt. Alle für die Lösung der Klausur relevanten Normen wurden in den Skripten Rechtsbehelfsverfahren bzw. Korrekturrecht ausführlich dargestellt und behandelt Abdeckung in der Klausurenwoche Obwohl von den vier Klausuren in den Klausurenwochen in einer Klausur ausschließlich der Themenbereich FGO behandelt wurde und in einer anderen Klausur spezielle Sonderbereiche abgeprüft wurden, wurden in den zwei anderen AO-Klausuren die Themenbereiche grundsätzlich abgedeckt. In diesen AO-Klausuren wurde das Rechtsbehelfs- bzw. Korrekturverfahren geprüft. Daher ist nach meiner Einschätzung mehr als 50 % des Klausurstoffes nochmals in den Klausurenwochen angesprochen Schwierigkeitsgrad und zeitlicher Umfang Leider muss im Fach Verfahrensrecht wieder festgestellt werden, dass der zeitliche Umfang völlig überzogen war. Bei sieben Seiten Aufgabenteil und einem komplexen Einzelsachverhalt war es nahezu unmöglich, die Aufgabe erschöpfend und ausführlich zu lösen. Die rechtlichen Probleme in der Klausur waren zwar zum Großteil anspruchsvoll, aber bei vorhandener Zeit lösbar

2 1.1.5 Skizzenhafte Lösungsansätze Entsprechend der Auslegung des Schreibens ( 133 BGB) des Stpfl. bzw. der Steuerberatung legen zwei Einsprüche vor. a) Einspruch gegen Einkommensteuerbescheid Prüfung der Zulässigkeit Der Einspruch ist auch ohne ausdrückliche Bezeichnung gem. 357 Abs.1 Satz 4 AO zulässig. Eine eigenhändige Unterschrift ist nicht erforderlich. Aussagen zur Frist und zur Beschwer. Da der VA nicht bekannt gegeben wurde und dies vom FA nicht widerlegt werden kann, liegt keine wirksame Bekanntgabe vor. Beim zweiten Bekanntgabeversuch des FA liegt erst mit der Weiterleitung (Heilung des Zustellmangels) eine wirksame Bekanntgabe vor. Im Rahmen der Zulässigkeitsprüfung war eine Prüfung des 351 AO erforderlich. Daher waren die einschlägigen Korrekturvorschriften zu prüfen. Dabei waren relevant: 129 AO ist bzgl. des Rechenfehlers erfüllt, da vom FA Nachvollzug eines Fehlers des Stpfl. kein Fall von 172 Abs. 1 Nr. 2a AO, weil kein ausdrücklicher Antrag auf Änderung gestellt wurde. Es liegt daher bzgl. der Angaben im Änderungsbescheid ein Begründungsmangel vor, der jedoch keine rechtlichen Folgen entfaltet. 165 Abs. 2 AO war zu prüfen, dabei nachrangige Tatsachen sind im Rahmen des 165 Abs. 2 AO zu ändern. Nachdem die Grenze für die anschaffungsnahen Aufwendungen überschritten wurde, liegt Änderung gem. 175 Abs. 1 Nr. 2 AO vor. Für die ldw. Einkünfte gesonderte Feststellung erforderlich, daher Änderung gem. 175 Abs. 1 Nr. 1 AO b) Einspruch Feststellungsbescheid Prüfung Zulässigkeit Fristgerechter Eingang beim FA Freising, da Anbringungsbehörde gegen den Feststellungsbescheid auch Wohnsitzfinanzamt ist. Aussagen zur Rechtsbehelfsbefugnis

3 1.2 Umsatzsteuer Problemstellungen a) Unternehmereigenschaft und Umfang des Unternehmens Eva Taff: Selbständige Steuerberaterin und Vermieterin 2 Abs. 1 UStG erfüllt. Marco Taff: Unternehmen Modelleisenbahn: 2 Abs. 1 UStG erfüllt. Kleinunternehmerregelung gem. 19 UStG ist zu prüfen. Sachverhalt 1: Eva Taff: Vermietungsobjekt Maximilianstr. 25 Vermietungsumsätze (Teilleistungen) 2011 und 2012: Sonstige Leistungen gem. 3 Abs. 9 UStG Ort: Inland Grundstück 3a Abs. 3 UStG Steuerbar gem. 1 Abs. 1 UStG Steuerfrei gem. 4 Nr. 12 UStG zu prüfen Option gem. 9 Abs. 1 UStG zu prüfen Steuerentstehung in Bezug auf jede Etage prüfen Aufteilung in steuerfreie und steuerpflichtige Umsätze 3. OG 200 qm Eva & Marco Wohnung Eigene Wohnzwecke; unentgeltliche Wertabgabe 2. OG 200 qm HNO-Arzt Fremdbetrieblich 1. OG 200 qm Eigene Kanzlei Eigenbetrieblich EG 200 qm Boutique Gerlinde Fremdbetrieblich Summe 800 qm Sachverhalt 2: Mieterwechsel: Boutique Gerlinde und Gewerbe Marco Aufteilung der verschiedenen Zeiträume bei Nutzungsänderung Vorsteuerberichtung gem. 15a UStG prüfen und berechnen hinsichtlich Herstellungskosten und Renovierungskosten Sachverhalt 3: Geschäftsvorfälle Gewerbe Modelleisenbahn Marco Geschäftsvorfall 3.1.: Verkauf von Lokomotiven nach Italien Werkstattfertigung; Werklieferung 3 Abs. 1 und 4 UStG Ort: Versendung an Italiener: München gem. 3 Abs. 5a UStG Steuerbar gem. 1 Abs. 1 UStG Steuerfreiheit gem. 4 Nr. 1b i. V. mit 6a UStG zu prüfen Steuerfreiheit zu verneinen, da Marco Kleinunternehmer ist

4 Steuerpflichtiger Umsatz Steuersatz: grds. 12 Abs. 1 UStG: 19 % Kleinunternehmer, keine Steuerentstehung Geschäftsvorfall 3.2.: Modelle in Italien bestellt/ erworben Steuerbar gem. 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG Innergemeinschaftlicher Erwerb gem. 1a UStG prüfen Ort: 3d UStG in Deutschland Erwerbschwelle von prüfen Steuerpflichtig gem. 12 Abs. 1 UStG zu 19 % Steuerentstehung mit Ausstellung der Rechnung Vorsteuer nicht abziehbar, wegen Kleinunternehmerregelung Geschäftsvorfall 3.3.: Weiterverkauf der Modelle im Inland Steuerbare Lieferungen Verkauf = Lieferung gem. 3 Abs. 1 UStG Ort: Inland Steuerbefreiung nicht erkennbar Steuerpflichtige Umsätze Steuersatz: 12 Abs. 1 UStG: 19 % Steuerentstehung: verschiedene Zeitpunkte Steuer wird wegen Kleinunternehmerregelung nicht erhoben Geschäftsvorfall 3.4.: Lackierarbeiten in Österreich und Anzahlungen Steuerbarerer Umsatz Lackierungen sind sonstige Leistungen gem. 3 Abs. 9 UStG Lackierungen ausgeführt in Österreich/ Innsbruck Ort der sonstigen Leistung: 3a Abs. 2 UStG, da B2B - Leistung Ort: Inland; Leistungsempfängerprinzip Steuerbefreiung nicht erkennbar Steuersatz 12 Abs. 1 UStG: 19 % Umkehr der Steuerschuldnerschaft gem. 13b Abs. 5 UStG zu prüfen und zu bejahen Marco ist Steuerschuldner Vorsteuerabzug nicht möglich, wegen Kleinunternehmerregelung Anzahlung mit Folgen prüfen

5 Sachverhalt 4: gebrauchter Pkw Marco Autoerwerb = Lieferung gem. 1 Abs. 1 UStG Vorsteuerabzug aus der Rechnung wegen Kleinunternehmer zu verneinen Unentgeltliche Wertabgabe für 2011 zu verneinen mangels Vorsteuerabzug Änderung der Nutzung ab 2012 zu prüfen mit 15a UStG Wegfall der Kleinunternehmerzuordnung ab 2012 erläutern Prüfung und Berechnung der unentgeltlichen Wertabgaben ab 2012 Unfall und Totalschaden prüfen Abdeckung im Lehrgang Der Stoff wurde im Lehrgang komplett abgedeckt Abdeckung in den Klausurenwochen Die Themen wurden durch Klausur 1, 4, 7 und 10 abgedeckt Einschätzung des Schwierigkeitsgrads und des zeitlichen Umfangs Zeit: knapp; Punkte ca ; Schwierig, wenn Kleinunternehmer bei Marco nicht erkannt wurde Skizzenhafte Lösungsansätze zu den Prüfungsaufgaben s. o

6 1.3 ErbSt Problemstellungen Die Klausur ähnelte in Aufbau und Problemstellungen stark den ErbSt-Klausuren der letzten Jahre. Schwerpunkte waren die Bewertung eines bebauten Grundstücks im Ertragswertverfahren und die Bewertung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft im vereinfachten Ertragswertverfahren verbunden mit der Prüfung der Steuerbefreiungen gem. 13a, 13b ErbStG Abdeckung im Lehrgang Sämtliche Fragestellungen wurden in den Lehrgängen behandelt Abdeckung in den Klausurenwochen Viele Bereiche wurden behandelt. Alleine in der Klausur Nr. 7, die eine Mischung aus Fragestellungen der Steuerberaterklausuren der letzten Jahre darstellte, wurde eine Vielzahl ähnlich gelagerter Probleme abgehandelt. Nicht behandelt wurde z. B. die Frage der Verlängerung der RND des Gebäudes durch bauliche Maßnahmen. Die Lösung hierzu konnte man aber den ErbStR entnehmen, wobei der Sachverhalt hier jedoch nicht eindeutig war Einschätzung des Schwierigkeitsgrades und des zeitlichen Um fangs Der Schwierigkeitsgrad war wie in den Vorjahren im mittleren Bereich anzusiedeln. Der zeitliche Umfang war hoch Skizzenhafte Lösungsansätze zu den Prüfungsaufgaben Erwerb von Todes wegen kraft Erbanfalls ( 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 ErbStG; testamentarische Erbeinsetzung) der C. R. als Alleinerbin. Unbeschränkte Steuerpflicht aufgrund inländischen Wohnsitzes des Erblassers R.R. und der Erwerberin C.R. ( 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, Satz 2 Buchst. a ErbStG). Steuerschuldnerin ist C.R. als Erwerberin ( 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG); sie gehört als Ehefrau der StKl I an. Die Steuer entsteht am (Todestag des R.R.; 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG); dies ist auch der Bewertungsstichtag ( 11 ErbStG). Haus in München: Ansatz mit Grundbesitzwert ( 12 Abs. 3 ErbStG i. V. mit 151 Abs. 1 Nr. 1 BewG). Ansatz mit dem gemeinen Wert ( 177 BewG). Maßgebend sind die tatsächlichen Verhältnisse und die Wertverhältnisse vom Bewertungsstichtag ( 157 Abs. 1 BewG). Bewertung des bebauten Grundstücks im Grundvermögen, Grundstücksart: gemischt-genutztes Grundstück ( 181 Abs. 1 Nr. 5, Abs. 7 BewG). Ein ZFH liegt nicht

7 vor. Es sind zwar nur 2 Wohnungen vorhanden, da sich dies nach der tatsächlichen Nutzung richtet ( 181 Abs. 9 BewG). Die Nutzung zu gewerblichen Zwecken im EG beträgt aber berechnet nach der Wohn- oder Nutzfläche anteilig 50 % (120/240) und damit nicht weniger als 50 % ( 181 Abs. 2 BewG). Ob durch die großen Schaufenster die Eigenart als ZFH wesentlich beeinträchtigt wird, kann also dahinstehen. Ein Geschäftsgrundstück liegt nicht vor, da die gewerbliche Nutzung 50 % und damit nicht mehr als 80 % beträgt ( 181 Abs. 6 BewG). Die Bewertung erfolgt im Ertragswertverfahren, da übliche Mieten vorhanden sind ( 182 Abs. 3 Nr. 2 BewG). Der Bodenwert richtet sich nach der tatsächlichen Grundstücksfläche. Diese beträgt qm. Eine Reduzierung um 10 qm wegen des durchfließenden Flusses kommt nicht in Betracht (R B Abs. 8 ErbStR). Es ist der Bodenrichtwert zum zu verwenden. Eine Reduzierung wegen der zu erwartenden Lärmbelästigung scheidet aus (R B Abs. 8 ErbStR). Gebäudeertragswert: EG: tatsächliche Kaltmiete je qm = 15 (vertragliche Vereinbarung am Bewertungsstichtag, 186 Abs. 1 BewG); ortsübliche Miete in 2012 = 17 /qm, davon 20 % = 3,40, tatsächliche Miete weicht nicht um mehr als 20 % von ortsüblicher Miete ab, also Ansatz der tatsächliche Miete, Mietausfall aufgrund Insolvenz ist unerheblich (R B Abs. 1 Satz 7 ErbStR). Umlagefähige Nebenkosten werden nicht erfasst ( 186 Abs. 1 Satz 2 BewG) OG: Wohnung für Hans (steht leer, ungenutzt): Ansatz der ortsübliche Miete ( 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 BewG) = 15 /qm OG: Wohnung von R.R. und C.R. genutzt: Ansatz des ortsüblichen Miete ( 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 BewG) = 15 /qm Bewirtschaftungskosten: Anlage 23 BewG, RND = 70 Jahre (Anlage 22)./. Alter, R B Abs. 1 Satz 2 ErbStR, (2012./ =) 30 Jahre, RND = 40 Jahre, Mindest- RND, 185 Abs. 3 Satz 5 BewG (30 % v. 70 Jahre = 21 J.) ist überschritten. Bewirtschaftungskosten daher: 22 % des Rohertrags. Für Aufstockungen ist im Allgemeinen das Baujahr der unteren Geschosse zugrunde zu legen (R B Abs. 5 Satz 3 ErbStR). Es ist jedoch zu prüfen, ob die RND verlängert worden ist (R B Abs. 5 Satz 4 ErbStR). Vgl. hierzu R B Abs. 4 ErbStR mit der Tabelle: Dacherneuerung inkl. Verbesserung Wärmedämmung, 3 Punkte, Modernisierung Heizungsanlage, 2 Punkte. Im Übrigen ist der Sachverhalt unklar: im OG wurden neue Fenster eingebaut, ebenso im EG (Schaufenster), daher Modernisierung der Fenster, 2 Punkte: Einbau von Bädern wird nicht ausdrücklich erwähnt, gehört aber i. d. R. zur Schaffung neuer Wohnungen, 3 Punkte; insgesamt

8 daher 10 Punkte, daher keine Verlängerung der RND (ab 11 Punkte); aber: auch weitere Punkte der Tabelle könnten erfüllt sein, sind jedoch im Sachverhalt nicht ausdrücklich angesprochen. Es verbleibt daher wohl beim Grundsatz, dass das Baujahr des EGs zugrunde zu legen ist. Es müsste aber eine andere Auffassung ebenso zugelassen werden. Liegenschaftszins: 5,5 % (gewerblicher Anteil 50 %; 188 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 BewG) Vv Anlage 21: 16,05 Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts durch Sachverständigengutachten ( 198 BewG) Gesonderte Feststellung: Wert, Art, Zurechnung Steuerbefreiung: Familienheim ( 13 Abs. 1 Nr. 4 b ErbStG) kann nicht gewährt werden, da C.R. nach Menorca verzogen ist 13c Abs. 1 ErbStG: nicht möglich, da keine Vermietung zu Wohnzwecken erfolgt. Übriges Vermögen: Ansatz Goldbarren, 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit 9 BewG, mit dem gemeinen Wert = , keine Steuerbefreiung gem. 13 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, da Edelmetall (vgl. Satz 2). Im Übrigen besteht auch ein Sachvermächtnis, das die Gewährung der Steuerbefreiung für C. R. als Erbin ausschließen würde. Kein Ansatz einer Mietforderung an Augenoptiker, da Januar-Miete bereits bezahlt wurde; ab Februar 2012 handelt es sich um eine Vermietung der Erbin C.R. Hieraus entstehende Forderungen gehören nicht zum Nachlass. Fondssparplan: Ansatz gem. 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit 11 Abs. 4 BewG mit Rücknahmepreis; Zündapp-Roller: Der Roller stand nicht mehr im Eigentum des R.R. und gehörte daher nicht zum Nachlass. Die Kaufpreisforderung ist gem. 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit 12 Abs. 2 BewG nicht anzusetzen, da sie uneinbringlich ist. Konten Cayman-Islands: aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht sind die Konten zu erfassen (Weltvermögensprinzip). Mit den Cayman-Islands besteht kein DBA, das die Erfassung ausschließen würden (vgl. H E 2.1 ErbStH). Ansatz mit dem Nennwert ( 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit 12 Abs. 1 BewG) = Anhaltspunkte für eine abweichende Bewertung mit dem Gegenwartswert haben sich aus dem Sachverhalt nicht ergeben. Der Zinsanspruch bis zum Todestag des R.R. ist ebenfalls anzusetzen: 4 % aus pro Jahr x 189 Tage/360 Tage =

9 Tee-Firma: Anteile an nicht börsennotierter Kapitalgesellschaft, Bewertung gem. 12 Abs. 2 ErbStG i. V. mit 11 Abs. 2 BewG mit dem gemeinen Wert. Zeitnahe Verkäufe liegen nicht vor, so dass die Bewertung mangels anderer Anhaltspunkte im vereinfachten Ertragswertverfahren ( BewG) durchzuführen ist. Ermittlung des zukünftig nachhaltig erzielbaren Jahresertrags: Ableitung aus den Betriebsergebnissen der letzten drei abgelaufenen Wirtschaftsjahre (2009, 2010, 2011); 2012 ist nicht aussagekräftig, da atypisch schlecht verlaufen ( 201 Abs. 2 Satz 2 BewG). Ausgangswert ist jeweils der Steuerbilanzgewinn ( 202 Abs. 1 Satz 1 BewG). Hinzuzurechnen sind AfA auf den Firmenwert ( 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1b BewG) i. H. von je Nicht hinzuzurechnen ist die TW-AfA i. H. von auf die Maschine, da sie erst im Jahr 2012 vorgenommen wurde. Abzuziehen sind die Gewinnanteile aus der KG-Beteiligung als nicht betriebsnotwendige Beteiligung (die Beteiligung wird wegen der attraktiven Kapitalrendite gehalten), vgl. 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2f i. V. mit 200 Abs. 2 BewG. Das Darlehen an die Ehefrau des Gesellschafters stellt ebenfalls nicht betriebsnotwendiges Vermögen ( 200 Abs. 2 BewG) dar. Die Zinserträge hieraus sind in Abzug zu bringen, vgl. 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2f BewG. In 2010 ist hierbei zu beachten, dass das Darlehen erst ab bestand (330/360) und damit nur ein geringer Zinsertrag zu verbuchen war. Die Nichtzahlung der Zinsen ab Juni 2011 hat kein Einfluss auf die Erfassung eines Zinsertrags. Es ist insoweit eine Forderung zu buchen. Anhaltspunkte dafür, dass die Forderung uneinbringlich wäre, ergeben sich aus dem Sachverhalt nicht. Die Zinsforderung stellt aber ebenfalls nicht betriebsnotwendiges Vermögen dar ( 200 Abs. 2 BewG). Des Weiteren ist das nicht bezahlte Gehalt an C.R. gem. 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 d Satz 3 BewG abzuziehen (jährlich ). Die Tee-Verpackungsmaschine stellt keinen Fall des 200 Abs. 4 BewG (junges Betriebsvermögen) dar, da es sich bei der Anschaffung im Januar 2010 um einen Aktivtausch bzw. Aktiv-Passivtausch handelt, der keine Einlage bedeutet (vgl. R B 200 Abs. 5 Satz 5 ErbStR). Es findet keine Korrektur statt. Es ergeben sich keine Angaben aus dem Sachverhalt, ob Ertragsteueraufwand oder Ertrag aus der Erstattung von Ertragsteuern (KSt, GewSt) verbucht wurde. Die Ertragsteuerbelastung ist pauschal mit 30 % in Abzug zu bringen ( 202 Abs. 3 BewG)

10 Die Betriebsergebnisse sind aufzuaddieren und durch 3 zu dividieren. Dies ergibt den künftig nachhaltig zu erwartenden Jahresertrag, der mit dem Kapitalisierungsfaktor zu multiplizieren ist (Ertragswert gem. 200 Abs. 1 BewG). Kapitalisierungsfaktor = Kehrwert des Kapitalisierungszinssatzes (4,5 % + 2,44 % = 6,94 %) = 14,41 Hinzurechnung des nicht betriebsnotwendigen Vermögens gem. 200 Abs. 2 BewG (Darlehensforderung zzgl. Zinsforderung sowie Beteiligung an KG mit gesondert festgestelltem Wert, R B 200 Abs. 3 Satz 3 ErbStR) Gemeiner Wert vorbehaltlich eines höheren Substanzwerts als Mindestwert ( 11 Abs. 2 Satz 3 BewG) Kein Paketzuschlag gem. 11 Abs. 3 BewG, da die Bewertung im vereinfachten Ertragswertverfahren erfolgt (R B 11.6 Abs. 2 Satz 3 ErbStR). Ein Abschlag wegen fehlenden Einflusses auf die Ge schäftsführung kommt nicht in Betracht. Auch bei der Bewertung mit dem Substanzwert gibt es keinen Paketzuschlag (R B Abs. 2 Satz 5 ErbStR). Gesonderte Feststellung (Wert, Zurechnung) Steuerbefreiung: Beteiligung an GmbH gehört zum begünstigten Vermögen, da R.R. zu mehr als 25 % beteiligt war ( 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG) Anteil Verwaltungsvermögen: Beteiligung an KG ist kein Verwaltungsvermögen, da der Verwaltungsvermögensanteil in der KG nur 33 % beträgt (vgl. 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 ErbStG). Es sind auch die Darlehensforderung sowie die Zinsforderung an die Ehefrau des Gesellschafters Braun kein Verwaltungsvermögen, da sie nicht einem Wertpapier vergleichbar sind (vgl. 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG, H E 13.b.17 ErbStH mit Beispielen). Danach ist kein Verwaltungsvermögen in der GmbH vorhanden. Auf Antrag ist die vollständige Steuerbefreiung gem. 13a Abs. 8 ErbStG zu gewähren. Rentenverpflichtung gegenüber an Mathilde und Veronika: Erblasserschuld ( 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG) Bewertung gem. 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit BewG, verlängerte Leibrente Mathilde (61 Jahre): Jahreswert = 990 x 12 = x Vv (gem. 14 Abs. 1 BewG i. V. mit BMF-Schreiben) 13,508 (23,98 Jahre) = ,04. Mindestens bis , Vv aus Anlage 9a BewG; aber Leibrente läuft länger, Ansatz des

11 höheren Vv bei verlängerter Leibrente (Kap- Erlass v , BStBl I 2010 S. 810, BSE 200/ 12/1, Tz. III.1.2.5) Veronika (31 Jahre): Jahreswert = 990 x 12 = x Vv 17,539 (52,18 Jahre) = ,32 Sonderzahlung v kann nicht berücksichtigt werden, da sie von einem zukünftigen ungewissen Ereignis abhängt (Tod der Mathilde oder der Veronika vor dem ) und damit eine aufschiebend bedingte Last darstellt ( 12 Abs. 1 ErbStG i. V. mit 6 Abs. 1 BewG). Sollte die Bedingung tatsächlich eintreten, wäre die Steuerfestsetzung auf Antrag zu berichtigen ( 6 Abs. 2 BewG). Nachlassverbindlichkeit daher: ,36 Keine Kürzung gem. 10 Abs. 6 ErbStG, da für bebautes Grundstück keine Steuerbefreiung gewährt wird Verbindlichkeit gegenüber Fonds: keine Erblasserschuld ( 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG), da Sparplan jederzeit kündbar war. Es bestand weder eine rechtliche Verpflichtung noch eine wirtschaftliche Belastung gegenüber dem Fonds. Hinzu kommt, dass der Stichtagswert des Fonds am auch nur Einzahlungen bis Dezember 2011 berücksichtigt. Vermächtnislast ( 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG): Abzug mit gemeinem Wert des Goldes (R B 9.1 Abs. 2 Satz 1 ErbStR) = : Pflichtteilsanspruch von Hans noch nicht geltend gemacht, daher kein Abzug ( 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG) Erbfallkostenpausbetrag = ( 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG); abzugsfähig, wenn dem Erwerber dem Grunde nach solche Kosten entstanden sind, die Höhe aber nicht nachgewiesen ist. Im Sachverhalt fehlt hierzu eine Angabe. Es kann jedoch davon ausgegangen werden, dass solche Kosten (z. B. Bestattung) dem Grunde nach entstanden sind. Kein steuerfreier Zugewinnausgleich ( 5 ErbStG), da Gütertrennung Persönlicher Freibetrag gem. 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (Ehefrau) = Besonderer Versorgungsfreibetrag gem. 17 Abs. 1 ErbStG = , keine Kürzung, da keine steuerfreien Versorgungsbezüge vorhanden Steuer der StKl I ( 15 Abs. 1 I Nr. 1 i. V. mit 19 Abs. 1 ErbStG), Prüfung Härteausgleich gem. 19 Abs. 3 ErbStG, 19a ErbStG kann nicht gewährt werden, da C. R. der StKl I angehört

12 2. Tag Ertragsteuern 2.1 ESt und GewSt Sachverhalt 1 1. GewSt-Zerlegung Dafür ist dem Skript Gewerbesteuer (nachfolgend Skript ) ein eigenes Thema gewidmet (Tz. 15 ff.) - mit umfassendem Beispiel. In der Klausurenwoche wurde dieses Thema ebenfalls ausdrücklich in Klausur Nr. 8 (Sachverhalt 3) mit einem Zerlegungsfall angesprochen. 1.1 Unternehmerlohn Im Skript und in der Klausur Nr. 8, Teil 1 werden jeweils dargestellt, dass i. H. von Arbeitslohn bei der Betriebsstätte zu berücksichtigen sind, in der der Unternehmer arbeitet (StB-Klausur: Essen). 1.2 Durchführung der Zerlegung Die Aufteilung des GewSt-Messbetrags nach den Arbeitslöhnen wurde im Skript dargestellt. Im Skript ist hierzu ein Sachverhalt (Tz. 15.3) vorhanden und in der Klausur Nr. 8, Sachverhalt 3 war eine der StB-Klausur vergleichbare Zerlegung durchzuführen. Ebenfalls wurden im Skript und in Klausur Nr. 8, Teil 1 die Anwendung der jeweiligen Messbeträge der betroffenen Städte auf die aufgeteilten Messbeträge besprochen. 2. Hinzurechnung der Schuldzinsen Die Hinzurechnung der kurz- und langfristigen Schuldzinsen wird im Skript in Tz. 8.1 ff. besprochen. In Tz. 8 des Skripts wird ausdrücklich dargestellt, dass eine Hinzurechnung unterbleibt, sofern die Schuldzinsen wegen 4 Abs. 4a EStG den Gewinn nicht mindern. In der Klausur Nr. 8, Teil 1 wurde die Hinzurechnung der Schuldzinsen in Sachverhalt 3 besprochen allerdings ohne 4 Abs. 4a EStG. Dieser wurde im Fach Einkommensteuer I umfassend besprochen. Die Hinzurechnung der Schuldzinsen ist Teil der Hausaufgabe A, B & C OHG. 3. Hinzurechnung der Mietaufwendungen Dies wird im Skript in Tz besprochen. In der Klausur erfolgte ebenfalls eine Hinzurechnung von Mietaufwendungen (Tz. 3.1 der Musterlösung, Teil 1). Im Skript (Tz ) wird ausdrücklich dargestellt, dass die Hinzurechnung der in der StB-Klausur aufgeführten Nebenkosten für Heizung, Wasser usw. nicht hinzuzurechnen sind. Die Hinzurechnung der Miete ist Teil der Hausaufgabe A, B & C OHG

13 4. Ermittlung der Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 GewStG Diese Hinzurechnung unter Berücksichtigung der einzelnen Prozentsätze des 8 Nr. 1 Buchst. a-e GewStG, des Freibetrags von sowie der Hinzurechnung des verbleibenden Betrags zu 25 % wurde im Skript Tz und in der Klausur Nr. 8 (Tz. 3.1 der Musterlösung, Teil 1) besprochen. Die Ermittlung der Hinzurechnung ist Teil der Hausaufgabe A, B & C OHG. 5. Kürzung nach 9 Nr. 1 EStG für das Grundstück Im Skript GewSt wurde ausdrücklich dargestellt, dass eine Kürzung nicht zu erfolgen hat, wenn das Grundstück wie in der StB-Klausur erst während des Erhebungszeitraums angeschafft wird. Die Kürzung nach 9 Nr. 1 EStG wird in der Klausur Nr. 8, Teil 1 bei Tz besprochen. Bei der Klausurbesprechung wurde der Fall des Erwerbs während des Erhebungszeitraums als gerne verendete Falle in StB-Klausuren angesprochen. Die Kürzung für Grundstücke ist Teil der Hausaufgabe A, B & C OHG. 6. Freibetrag für Einzelunternehmer Der für Einzelunternehmen zu gewährende Freibetrag von wird im Skript GewSt in Tz. 13 besprochen. In Klausur Nr. 8, Teil 1 wird der Abzug des Freibetrags in Tz. 4 der Musterlösung besprochen. Der Freibetrag ist Teil der Hausaufgabe A, B & C OHG. Dies gilt jeweils auch für die entsprechende Abrundung des Gewerbeertrags sowie die Berechnung des Messbetrags; d. h. auch dies ist im Skript GewSt, Klausur Nr. 8, Teil 1 und Hausaufgabe enthalten

14 Sachverhalt 2 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ( 21 EStG) Aus der Vermietung der beiden Wohnung in Marburg erzielt P Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ( 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zählt auch die Vereinnahmung von Erbbauzins. 1 Die Übertragung des Gebäudes hingegen erfüllt nicht den Tatbestand einer Nutzungsüberlassung, sondern ist ein Veräußerungsvorgang, so dass diesbezüglich keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vorliegen. 1. Ermittlung der Einnahmen 1.1. Laufende Miete Die Mietzahlungen sind grundsätzlich nach den Regeln des zu- und Abflussprinzips ( 11 EStG) zu erfassen. 1.2 Dezembermiete 2010 Die Miete für Dezember 2010 fließt P erst bei der Übergabe in bar am zu. Die Miete ist eine regelmäßig widerkehrende Einnahme, so dass geprüft werden muss, ob die Ausnahme vom Zuflussprinzip ( 11 Abs. 1 Satz 2 EStG) vorliegt. Dies würde jedoch einen Zufluss innerhalb eines kurzen Zeitraums nach dem Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit (=2010) erfordern. 2 Dies ist nicht gegeben, so dass das Zuflussprinzip gilt, die Miete also in 2011 erfasst wird. 1.3 Erbbauzins Die Vereinnahmung des Erbbauzinses führt zu Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, für welche wiederum das Zu- und Abflussprinzip gilt. P hat jedoch die Möglichkeit, den erbbauzins auf die Laufzeit des Erbbaurechts zu verteilen ( 11 Abs. 1 Satz 3 EStG). Da nach der Aufgabenstellung ein möglichst geringes Ergebnis erzielt werden soll, wählt P die Verteilung. Laufzeit 99 Jahre x 12 Monate = Monate, davon im Jahr 2011 sechs Monate = : Monate x 6 = Ermittlung der Einnahmen: Mieteinnahmen Januar bis August Dezembermiete Erbbauzins Summe Einnahmen H 21.2 EStH Erbbaurecht. 2 H 11 EStH Allgemeines

15 2. Ermittlung der Werbungskosten 2.1. AfA P kann bis August die AfA nach 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG beanspruchen. Dies sind x 2 % x 8/12 = Balkonanbau Durch den Anbau des Balkons sind nachträgliche Herstellungskosten entstanden, da sich die Gebäudefläche vergrößert. Dieser Komplex wurde umfassend im Fach Einkommensteuer I besprochen. Diese sind grds. so zu behandeln, als ob sie zu Beginn des Kalenderjahres entstanden sind. und erhöhen die AfA-Bemessungsgrundlage. 3 Hier ist jedoch die Wahlmöglichkeit des R 21.1 Abs.2 Satz2 EStR zu beachten, wonach aus Vereinfachungsgründen bei Aufwendungen nach Fertigstellung des Gebäudes bis eine Behandlung als Erhaltungsaufwand gewählt werden kann. Da P ein möglichst geringes Ergebnis erzielen möchte, nimmt er diese Möglichkeit in Anspruch. 2.3 Laufende Aufwendungen Diese sind bis August monatlich in Höhe von 400 angefallen (insgesamt ) und als Werbungskosten abzugsfähig, ebenso die Aufwendungen in Höhe von 300 für die Verwaltung des Erbbaurechts. 2.4 Fassadenanstrich Die Verpflichtung zum streichen der Fassade wurde von P im Vertrag über die Einräumung des Erbbaurechts eingegangen, sie hängt damit nicht mehr mit der Vermietung zusammen, sondern mit der Übertragung des Gebäudes, so dass ein Abzug dieser Aufwendungen, auch unter dem Gesichtspunkt nachträglicher Aufwendungen, ausscheidet. Ermittlung der Werbungskosten: AfA Januar bis August Laufender Aufwand Balkonanbau Summe Einnahmen Einkünfte aus V.u.V Sonstige Einkünfte ( 22 Nr. 2 i. V. mit 23 Abs.1 Satz 1 Nr.1 EStG) 1. Einräumung des Erbbaurechts Die Einräumung (Bestellung) eines Erbbaurechts ist keine teilweise Veräußerung eines Grundstücks. Im Übrigen wäre hier die zehnjahresfrist bereits abgelaufen. 3 R 7.4 Abs. 9 EStR

16 2. Veräußerung des Gebäudes Gebäude werden nur einbezogen, wenn die Grundstücksveräußerung steuerbar ist. Hier wurde aber das Grundstück nicht veräußert. Die Errichtung und Veräußerung eines Gebäudes selbst innerhalb von zehn Jahren ist kein privates Veräußerungsgeschäft. Abdeckung im Lehrgang Sämtliche Klausurprobleme wurden im Unterricht besprochen, gerade auch die Problematik des Erbbaurechts. Abdeckung in den Klausurenwochen Die Problematik ist im Klausurenkurs angesprochen worden. Einschätzung des Schwierigkeitsgrads und des zeitlichen Umfangs Vom Schwierigkeitsgrad und vom zeitlichen Umfang lag dieser Sachverhaltsteil im machbaren Bereich. Ungewohnt war sicher das Erbbaurecht. Sachverhalt 3 Unbeschränkte Steuerpflicht in D mit Welteinkommen ( 1 Abs. 1 EStG) hinsichtlich der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und KapV. Zu den Einkünften aus KapV: Vorrang DBA Österreich ( 2 AO) in Bezug auf Dividende. Nach Art. 10 DBA Österreich dürfen beide Staaten besteuern. Quellensteuer auf Dividenden ist in Österreich lt. Art. 10 DBA auf 15 % begrenzt. I. H. von 10 % muss eine Erstattung in Österreich beantragt werden. Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Anrechnung nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. b) DBA Österreich, da kein Fall von Art. 23 Abs. 1 Buchst. b) vorliegt. 50 % Betriebsvermögen: Teileinkünfteverfahren (60% der Einnahmen abzügl. 60 % der Aufwendungen (Teilabzugsverbot): Einkünfteermittlung: 50 % von 60 % v abzügl. 60 % v. 500 = ; Einbezug in die Veranlagung. Aufgrund der negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb und der teils der Abgeltungsteuer unterfallenden Einkünfte geht das Anrechnungsverfahren nach 34c Abs. 1 EStG i. V. mit 32d Abs. 5 EStG ins Leere, da in D keine Steuern anfallen. Das Abzugsverfahren nach 34c Abs. 2 EStG gilt nicht im DBA-Fall

17 50 % Privatvermögen: Abgeltungsteuer (kein Abzug von Werbungskosten, aber Sparer- PB); zu beachten sind Besonderheiten beim Anrechnungsverfahren für den Teil der Einkünfte, die der Abgeltungsteuer unterliegen ( 34c Abs. 1 EStG). Einkünfteermittlung: 50 % von abzügl. Sparer-PB ( 20 Abs. 9 EStG) von 801 = ; kein Einbezug in die Veranlagung; Abgeltungsteuer = x 25 % = 549 Beschränkung der Anrechnung auf 15 % von = 450 Demnach in D zu zahlende Steuer = 99. Prüfung Option zum TEV für den Privatanteil nach 32d Abs. 2 Nr. 1 b) EStG: Voraussetzung erfüllt, da Mindestbeteiligung von 10 % gegeben. Das ergäbe folgende Einkünfte aus KapV, die dem TEV unterfallen: Einkünfteermittlung: 100 % von 60 % v abzügl. 60 % v = ; Einbezug in die Veranlagung. Da die Einkünfte aus Gewb./ betragen, ergibt sich keine deutsche ESt. Aufgrund des TEV fällt auch keine Abgeltungsteuer an. Als Folge kann die im Ausland gezahlte Steuer nicht angerechnet werden. Das Abzugsverfahren nach 34c Abs. 2 EStG greift nicht im DBA-Fall, die im Ausland gezahlte ESt kann lediglich in Höhe der 10 % auf Antrag zurückerstattet werden. Demnach in D zu zahlende Steuer = 0. Daher ist die Option zum TEV günstiger. Sachverhalt 4 S ist bis zum in D aufgrund seines Wohnsitzes unbeschränkt steuerpflichtig ( 1 Abs. 1 EStG). Er ist ab dem in D nur noch beschränkt steuerpflichtig nach 1 Abs. 4 EStG, soweit er inländische Einkünfte nach 49 EStG erzielt. Nach 2 Abs. 7 Satz 3 EStG sind die während der beschränkten Steuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten ESt-Pflicht einzubeziehen. D. h. nur solche Einkünfte ab dem sind einzubeziehen, die bei beschränkter Steuerpflicht als inländische Einkünfte gelten. Die erweiterte beschränkte ESt-Pflicht nach 2 AStG greift nicht, da Österreich nicht als Niedrigsteuerland nach 2 Abs. 2 AStG gilt

18 a) Aufsichtsrat Beschränkte Steuerpflicht liegt vor nach 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG. Nach 50a Abs. 1 Nr. 4 i. V. mit 50a Abs. 2 EStG beträgt der Steuerabzug 30 % der Einnahmen, also 30 % v = (Freigrenze von 250 greift nicht). Nach 50a Abs. 5 EStG entsteht die Steuer mit Zufluss bei S und ist spätestens bis zum Folgemonat des Quartals an das Bundeszentralamt für Steuern vom Vergütungsschuldner abzuführen. Grundsatz: Damit ist die Besteuerung nach 50 Abs. 2 EStG abgegolten. Ausnahme: Nach 50 Abs. 2 Nr. 3 erfolgt der Einbezug in die Veranlagung zur unbeschränkten Steuerpflicht i. H. von b) Wohnung Salzburg Bis zum besteht unbeschränkte Steuerpflicht in D. Demnach sind die Mieten bis Februar im Welteinkommen enthalten. Nach Art. 6 Abs. 1 DBA Österreich darf nur Österreich besteuern. Nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. a) DBA Österreich hat Österreich das Besteuerungsrecht. In D greift damit Freistellung mit Progressionsvorbehalt für die Einkünfte bis zum nach 32b Abs. 1 Nr. 4 EStG. Ab dem besteht hier keine beschränkte Steuerpflicht, da gem. 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG mangels Belegenheit im Inland keine inländische Einkünfte vorliegen. Damit erfolgt auch kein Einbezug in die Veranlagung. Nach 2 Abs. 7 Satz 3 EStG sind damit keine Einkünfte in die Veranlagung einzubeziehen. c) Anteile AB-GmbH Wegzug am : Mit dem Wegzug greift 6 Abs. 1 AStG, wonach grundsätzlich die zum Zeitpunkt des Wegzugs entstehenden stillen Reserven zu versteuern sind. Aber nach 6 Abs. 5 AStG ist der grundsätzlich nach 6 Abs. 1 AStG zu versteuernde Betrag aufgrund des Wegzugs nach Österreich zeitlich unbegrenzt zinslos und ohne Sicherheitsleistung zu stunden. Veräußerung am : Hier greift die Versteuerung nach 6 Abs. 1 AStG, da nach Abs. 6 Satz 4 die Stundung bei Veräußerung zu widerrufen ist. Demnach besteuert D 60 % von ( / ) = = nach dem TEV ( 3 Nr. 40 EStG)

19 Andererseits besteuert Österreich den Verkauf am i. H. von nach Art. 13 Abs. 5 DBA Österreich. Folgen für D entstehen dadurch nicht. Abdeckung im Unterricht Die Problematik ist im Unterricht angesprochen worden. Die Problematik zu den Einkünften aus 20 EStG wurde im Unterricht mehrfach besprochen. Abdeckung in den Klausurenwochen Ein Fall zum internationalen Steuerrecht war Gegenstand einer Klausur in den Klausurenwochen. Die Problematik der Abgeltungsteuer und der Einkünfte aus 20 EStG wurde voll umfänglich abgeprüft. Einschätzung des Schwierigkeitsgrads Der Anteil des internationalen Steuerrechts war sicherlich überraschend. Jedoch waren die Aufgaben mit den vermittelten Kenntnissen zu lösen. 2.2 KSt Ausgangssachverhalt ist eine UG mit der Problematik mittelbarer und unmittelbarer Beteiligungen und notwendiger ¾ Mehrheit, sowie Anteile naher Angehöriger Problemstellungen Der Teil Körperschaftsteuer umfasste 6 Einzelpunkte, wobei sich die Punkt 1-5 mit allgemeinen Körperschafsteuerproblemen beschäftigten und Punkt 6 mit einer Verschmelzung. Neben der rechtlichen Würdigung der Einzelpunkte war die Ermittlung des zu versteuernden Einkommen und der festzusetzenden Körperschaftsteuer für 2011 verlangt Abdeckung im Lehrgang In den Skripten des Steuerberaterlehrganges wurden alle für die Lösung der Klausur notwendigen Kenntnisse vermittelt. Zum Teil wurden Probleme geprüft, die im Bereich Bilanzierung oder internationales Steuerrecht besprochen wurden Abdeckung in der Klausurwoche Der in der Klausur enthaltene Stoff wurde in der Klausurwoche zu mind. 50 % abgedeckt Schwierigkeitsgrad und zeitlicher Umfang Die Klausur war mit fundiertem Grundwissen gut lösbar. Der Schwierigkeitsgrad war im Vergleich zu den Körperschaftsteuerteilen der Vorjahre eher unterdurchschnittlich. Der zeitliche Rahmen scheint angemessen

20 2.2.5 Skizzenhafte Lösungsansätze Behandlung der KSt bei der Einkommensermittlung 10 Nr. 2 KStG. Dies wurde in vielen Klausuren und in der Klausurwoche geübt. Behandlung einer Erbschaft der UG sowie Bezahlung der Erbschaftsteuer Probleme Erfassung der Erbschaft in der Einkommensermittlung, Korrektur der Erbschaftsteuer nach 10 Nr. 2 KStG und ggf. Stellungnahme zu 35b EStG. Dieses Problem wurde im Unterricht besprochen. Pensionszusage an GGF im Jahre der Gründung der UG (2010), also ohne Einhaltung einer ausreichenden Wartezeit nach der Gründung. Absicherung durch Rück deckungsversicherung. Außer den Beiträgen an die Rückdeckungsversicherung war bisher nichts gebucht, so dass zuerst die Frage einer Bilanzberichtigung geprüft werden musste, dabei muss das Nachholverbot des 6a EStG beachtet werden und erst dann kann eine Aussage zur Einkommenskorrektur der vga erfolgen. Bezüglich der Zusage ohne Wartezeit war ein Sachverhalt in der Klausurwoche enthalten. Die bilanzielle Behandlung von Rückdeckungsversicherungen und Pensionszusagen war ebenfalls Gegenstand der Klausurwoche. Alle Sachverhaltsprobleme wurden auch im Unterricht besprochen. Dividende einer KapG aus einem Land mit dem kein DBA besteht, aber die einbehaltende Steuer der deutschen Körperschaftsteuer entspricht. Welteinkommensprinzip, 8b KStG, 26 KStG, aber mangels deutscher Steuer keine Anrechnung und kein Abzug ( 26 Abs. 1 und Abs. 6 KStG). Genau so ein Sachverhalt wurde in der Klausurwoche behandelt. Eine Besprechung im Unterricht ist ebenfalls erfolgt. Betriebsstätte in einem Land mit dem kein DBA besteht, die Steuer dieses Landes entspricht nicht der deutschen KSt. Welteinkommensprinzip, keine Anrechnung nach 26 Abs. 1 KStG aber Abzug nach 26 Abs. 6 KStG. Solche Sachverhaltsgestaltungen wurden im Unterricht besprochen. Erhöhung des GF-Gehaltes, wobei die Vereinbarung unter Verstoß gegen 181 BGB nur vom betroffenen GGF unterzeichnet wurde. Von der Gesellschafterversammlung wurde die Vereinbarung nachträglich genehmigt und die Befreiung vom Selbstkontrahierungsverbot erteilt. Beseitigung der vga nicht möglich. Befreiung vom Selbst kontrahierungsverbot beseitigt zwar die zivilrechtliche schwebende Unwirksamkeit, jedoch ist für eine Anpassung des Gehaltes des GGF immer die Gesellschafterversammlung zuständig, wogegen hier verstoßen wurde, so dass er bei der vga bleibt und die Befreiung vom Selbstkontrahierungsverbot hier steuerlich nicht zurück wirkt. Die Problematik wurde im Unterricht und in verschiedenen Übungsklausuren abgehandelt

21 UG spendet Aktien aus dem BV an eine gemeinnützige Organisation bei der der Sohn des GGF Vorstandsvorsitzender ist. Der Sohn hat den Vater um eine Spende für die Organisation gebeten, was für eine vga spricht. Die Behandlung von Sachspenden wurde im Unterricht besprochen, ebenso die Möglichkeit einer Spende als vga. Sachverhalt 6 Die Verschmelzung von Kapitalgesellschaften wird im Skript Umwandlung, Verschmelzung von Kapitalgesellschaften (nachfolgend Skript ) ausführlich besprochen. Zur Verschmelzung mit allen Varianten ist im Skript Umwandlung in Tz. IV ein gesonderter Übungsfall enthalten. Die Verschmelzung von Kapitalgesellschaften wird außerdem in der Hausaufgabe Paul und Eva Klein ausführlich dargestellt. 6.1 Anwendung des UmwStG Die Anwendung des UmwStG für solche Verschmelzungen wird im Skript Umwandlung in Tz. 6 besprochen. In der Klausur Nr. 8 wird dies bei Teil 1, Sachverhalt 1, Tz. 1.1, bei Teil I, Sachverhalt 1, Tz. 2 und in der Vorbemerkung besprochen. 6.2 Verschmelzung zu Buchwerten Die zu Buchwerten zulässige Umwandlung wird als günstigste Variante (kein Übertragungsgewinn) in Tz ff. des Skripts Umwandlung besprochen. In Klausur Nr. 8, Teil I wird das Wahlrecht zum Wertansatz in Vorbemerkung Nr. 5 besprochen. Dadurch wären die im Firmenwert enthaltenen stillen Reserven bei einem Buchwertansatz nicht aufzudecken. Allerdings geht in der StB-Klausur der Verlustvortrag der T-GmbH durch die Verschmelzung verloren. Deshalb ist eine Umwandlung zum gemeinen Wert durchzuführen. Der Übertragungsgewinn in Höhe der im Firmenwert enthaltenen stillen Reserven von kann mit dem Verlustvortrag von verrechnet werden. Dies führt zu keiner Steuerbelastung, aber zu einem höheren Abschreibungspotential bei der übernehmenden UG. Die Verschmelzung über dem Buchwert zur Ausnutzung von Verlustvorträgen wird im Skript Umwandlung in Tz ausdrücklich dargestellt

22 6.3 Ermittlung des Übernahmegewinns Die Ermittlung des Übernahmegewinns bzw. -verlustes und dessen Steuerfreiheit nach 12 Abs. 2 UmwStG wird in Tz. 8.3 des Skripts Umwandlung besprochen. Das Gleiche gilt für die Nichtabzugsfähigkeit des in der StB-Klausur gegebenen Übernahmeverlustes. In den Klausurenwochen wurde die Ermittlung des steuerfreien Übernahmegewinns nach 12 Abs. 2 UmwStG nicht besprochen. Zur Ermittlung des Übernahmeergebnisses ist im Skript Umwandlung in Tz. IV ein gesonderter Übungsfall enthalten. Dies wird außerdem in der Hausaufgabe Paul und Eva Klein ausführlich Behandelt. 6.4 Übernahmefolgegewinn Der Übernahmefolgegewinn bei der Verschmelzung von Kapitalgesellschaften wird im Skript Umwandlung in Tz. 8.6 ff. besprochen. Das Gleiche gilt für die Bildung einer Rücklage nach 6 Abs. 1 UmwStG und deren Auflösung in den folgenden drei Veranlagungszeiträumen. Zur Bildung und Auflösung der Rücklage bei einem Übernahmefolgegewinn auf Grund der Verschmelzung von Kapitalgesellschaften ist im Skript Umwandlung in Tz ein Sachverhalt dargestellt. In der Klausurenwoche wurde der Übernahmefolgegewinn in Klausur Nr. 8, Teil I, Vorbemerkung Nr. 7 besprochen. Der Übernahmefolgegewinn wird außerdem in der Hausaufgabe Fall Hauser besprochen

23 3.Tag Buchführung und Bilanzierung 1. Problemstellungen Die Steuerberaterprüfung 2012 umfasste drei voneinander unabhängig zu lösende Sachverhalte. Dabei waren wie bereits in den Vorjahren in einem Sachverhalt rechtlichen Fragen von einem Einzelunternehmen, im zweiten Sachverhalt Rechtsfragen zu einer Kapitalgesellschaft und im dritten Sachverhalt waren Rechtsprobleme bei einer Personengesellschaft zu lösen. Zu den einzelnen Sachverhalten war jeweils handels- und steuerrechtlich Stellung zu beziehen und es mussten die erforderlichen Buchungssätze (Korrekturbuchungen) angegeben werden und Handels- bzw. Steuerbilanzen (inkl. Rückstellungsberechung bei der GmbH) mussten aufgestellt werden. 2. Abdeckung im Lehrgang In den Skripten im Steuerberaterlehrgang Fach Bilanzierung wurde der für die Lösung der Klausur erforderliche Stoff (soweit das Fach Bilanzierung betroffen ist) umfassend behandelt. Alle für die Lösung der Klausur relevanten Normen wurden in den Gesamtskripten ausführlich dargestellt und behandelt. Teilweise wurde Kenntnisse abgeprüft, die in den Skripten zur Einkommensteuer, Körperschaftsteuer und Besteuerung von Personengesellschaft (z. B. steuerliche Behandlung Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung, Behandlung anschaffungsnaher Aufwendungen, verdeckte Einlagen, Darlehen an Gesellschafter) enthalten sind. 3. Abdeckung in der Klausurenwoche Es wurden mehr als 50 % des Klausurstoffes noch einmal in den Klausurenwochen angesprochen. 4. Schwierigkeitsgrad und zeitlicher Umfang Der Schwierigkeitsgrad war zwar teilweise anspruchsvoll, aber insgesamt betrachtet für eine Beraterprüfung als angemessen zu beurteilen. Die Klausuren im Klausurenkurs waren schwieriger und umfassender. Auch der zeitliche Rahmen war im Fach Bilanzierung in Ordnung, so dass gesagt werden muss, dass die diesjährige Prüfung im Fach Bilanzierung fair war. 5. Skizzenhafte Lösungsansätze

24 Sachverhalt 1: Einzelunternehmen Rechtsprobleme Kauf eines Grundstücks (Baujahr 1921, daher kein Wirtschaftsgebäude, 2,5 % AfA), bestehend aus eigenbetrieblich genutzten Teilen, die notwendiges BV darstellen und die zweite Etage war zu Wohnzwecken vermietet. Dieser Gebäudeteil (vermietete Wohnzwecke) wurde als gewillkürtes BV behandelt und musste dann zum des Jahres entnommen werden, da ab diesem Zeitpunkt die Etage eigenen Wohnzwecken gedient hat. Des Weiteren waren steuerrechtlich Erhaltungsaufwendungen nach 6 Abs. 1 Nr.1a EStG als anschaffungsnahe Aufwendungen zu behandeln. Handelsrechtlich dagegen waren die Maßnahmen als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben zu beurteilen. Für die Berechnung der AfA war zu beachten, dass die nachträglichen HK nach 7.4. Abs. 9 Satz 3 EStR so behandelt werden, als wären sie zu Beginn des Kj. entstanden. In einer weiteren Textziffer war zu der handels- und steuerrechtlichen Behandlung eines Disagios Stellung zu beziehen. Da ein Tilgungsdarlehen vorlag, war steuerrechtlich der Rechnungsabgrenzungsposten zwingend degressiv aufzulösen H 5.6 EStH. Handelsrechtlich war das bestehende Wahlrecht nach 250 Abs. 3 HGB und die evtl. planmäßige Verteilung zu beachten. Außerdem war die Abschreibung für eine am gelieferte Maschine zu berechnen. Dabei war wegen der Prämisse niedrigster Gewinn ein im Jahr 2010 gebildeter Investitionsabzugsbetrag außerbilanzmäßig gewinnerhöhend hinzugerechnet werden und der Hinzurechnungsbetrag nach 7g Abs. 2 EStG gewinnmindernd abgezogen werden. Da die tatsächlichen AK in 2011 unter den bei der Bildung des Investitionsabzugsbetrag des Jahres 2010 angenommenen AK betragen haben, war eine Änderung des Jahres 2010 durchzuführen. Die Sonderabschreibung nach 7g Abs. 5 EStG war noch zu gewähren. Sachverhalt 2: Kapitalgesellschaft Rechtsprobleme Es musste die steuerrechtliche Behandlung von Aufwendungen für eine VIP Loge rechtlich beurteilt werden. Dabei war ein Rechnungsabgrenzungsposten (für die Heimspiele des Folgejahres) zu bilden. Die Aufwendungen waren entsprechend dem Sponsorenerlass aufzuteilen, in Werbekosten (steuerlich voll als Betriebsausgaben abzugsfähig), in Geschenke (nicht abzieh

25 bare Betriebsausgaben nach 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG) und in Bewirtungskosten (nicht abziehbare Betriebsausgaben nach 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG). Die Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des 4 Abs. 5 Nr. 1 und 2 EStG greift, entfällt, ist nicht abziehbar. Die Geschenke stellen -soweit sie auf die Arbeitnehmer entfallen- abzugsfähige Betriebsausgaben dar, die aber lohnsteuerpflichtig sind. In einer zweiten Textziffer musste für eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung eine Ansammlungsrückstellung gebildet werden. Dabei waren für die handelsrechtliche Bewertung die Preis- und Kostensteigerung zu berücksichtigen. Steuerrechtlich war infolge 5 Abs.4b EStG eine Rückstellungsbildung nicht zulässig. Aufgrund der unterschiedlichen Bilanzansätze für die Rückstellung war an die Bildung latenter Steuern 274 HGB zu denken. Außerdem war eine Lieferung einer ausländischen Tochtergesellschaft, die zu überhöhten Preisen erfolgte, Stellung zu beziehen. Es war insoweit eine verdeckte Einlage anzunehmen. Die AK der Beteiligung hat sich daher entsprechend erhöht. Sachverhalt 3: Personengesellschaft Rechtsprobleme Ein Mitunternehmeranteil wurde von einem Gesellschafter unentgeltlich auf seinen Sohn übertragen. Die Buchwertübertragung war nach 6 Abs. 3 EStG vorzunehmen, da alle wesentlichen Betriebsgrundlagen (auch ein zum SoBV gehörendes Markenrecht) mitübertragen wurden. Die Zurückbehaltung der Beteiligung an der Komplementär-GmbH, die ebenfalls zwingend zum SoBV II gehörte, war rechtlich ohne Auswirkung, da in den GmbH-Anteile keine stillen Reserven enthalten waren. Das Entgelt für die Markenüberlassung (gewerbesteuerliche Hinzurechnung nach 8 Nr. 1f GewStG) stellt eine Sonderbetriebseinnahme des Gesellschafters dar. In der zweiten Textziffer war die teilentgeltliche Vermietung einer Wohnung im Gesamthandsvermögen (zu 50 % der ortüblichen Miete an die Mutter der Gesellschafter überlassen) zu beurteilen. Es liegt zwingend Betriebsvermögen vor, die Grundsätze des 21 Abs. 2 EStG sind im Betriebsvermögen nicht anwendbar, sondern die Ausgaben für die Wohnung sind anteilig als Entnahmen der Gesellschafter zu beurteilen

26 In der dritten Textziffer war die Frage, ob ein Darlehen, das ungesichert an den Gesellschafter gewährt wurde und für das die GmbH sich mit einem höheren Zinssatz refinanziert hatte, Betriebsvermögen darstellt. Aufgrund der vorliegenden Besonderheiten (Darlehenshöhe, ungesichert, Refinanzierung über dem vereinbarten Zinssatz) stellt das Darlehen eine Privatentnahme dar. Die Refinanzierungszinsen sind nicht abzugsfähig, da damit eine Entnahme finanziert wurde. Verfasser: Prof. Dr. Felice-Alfredo Avella, Steuerberater Dipl.-Finanzwirt (FH) Artur Bieger Guido Körner, Vorsitzender Richter am Finanzgericht Dipl.-Finanzwirt (FH) Wolfgang Merz, Richter am Finanzgericht Dipl.-Finanzwirtin (FH) Andrea Seibert, Steuerberaterin Dipl.-Kauffrau (FH) Anna Karin Spångberg Zepezauer, Steuerberaterin Dipl.-Finanzwirt (FH) Martin Stahl