Inhaltsverzeichnis. Vorwort und Einleitung... V Abkürzungverzeichnis...XV Literaturverzeichnis... XVII

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1 Inhaltsverzeichnis Vorwort und Einleitung... V Abkürzungverzeichnis...XV Literaturverzeichnis... XVII A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Sozialversicherung Die Zukunftsprobleme des Umlagesystems in Österreich Pensionsreformen und Zukunftsaussichten Der Barwert einer Pension Lohnabgaben in Österreich B) Die gesetzlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersvorsorge Der gesetzliche Rahmen Einkommensteuergesetz (EStG) Betriebspensionsgesetz (BPG) Pensionskassengesetz (PKG) Arbeitsverfassungsgesetz (ArbVG) Arbeitsvertragsrechts-Anpassungsgesetz (AVRAG) Allgemeines Sozialversicherungsgesetz (ASVG) Insolvenz-Entgeltsicherungsgesetz (IESG) und Körperschaftsteuergesetz (KStG) Bewertungsgesetz (BewG) Umsatzsteuergesetz (UStG) Versicherungssteuergesetz (VersStG) Unternehmensgesetzbuch (UGB) und Rechnungslegungs gesetz (RLG) Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG) Weitere Informationsquellen C) Die verschiedenen Ausprägungen der betrieblichen Altersvorsorge und ihre Gestaltung in der Praxis Die Pensionszusage oder direkte Leistungszusage Das Konzept einer Pensionszusage in groben Zügen Für wen kommt eine Firmenpension infrage? Gleichbehandlung Die Höhe der Pensionszusage Verdeckte (Gewinn-)Ausschüttung und betriebliche Altersvorsorge Die Folgen der verdeckten Ausschüttung in Bezug auf direkte Leistungs zusagen Die wichtigsten Regelungspunkte einer Pensionszusage Die verschiedenen Leistungsversprechen Alter, Ausscheiden, Wartezeiten Wartezeit und Vorschaltzeit Vorzeitiges Ausscheiden Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis IX

2 Inhaltsverzeichnis Die Höhe der unverfallbaren Ansprüche Möglichkeiten des Begünstigten, über den unverfallbaren Anspruch nach Beendigung des Dienstverhältnisses zu verfügen Widerruf einer bereits erteilten Pensionszusage Die Formulierung der Höhe der zugesagten Leistungen Zahlungsmodalitäten Wertsicherung der zugesagten Leistungen Kapitalwahlrecht Rückdeckung Abtretungs- und Verpfändungsverbot Informationspflichten des Arbeitnehmers Verpfändung Träger der Abgaben Die Übertragung auf eine Pensionskasse oder eine betriebliche Kollektivversicherung Die Pensionszusage im Falle eines Betriebsüberganges Die Pensionszusage im Konkursfall Die Mindestlaufzeit Die Pensionsrückstellung Unterschiedliche Rückstellungshöhen im Unternehmensrecht und Steuerrecht Bildung und Fortführung von Pensionsrückstellungen Rechnungszins von 6% und versicherungsmathematische Verteilung Die Frage zur Notwendigkeit eines versicherungsmathematischen Gutachtens zur Berechnung von Pensionsrückstellungen Die Höhe der Pensionsrückstellung Die gesetzliche Wertpapierdeckung Der Ersatz der Wertpapierdeckung durch eine Rückdeckungsversicherung Die versicherungstechnische Absicherung einer direkten Leistungszusage Die Rückdeckungsversicherung Die Vertragsgestaltung Die steuerliche Behandlung der Rückdeckungsversicherung Der Versicherungsvergleich Die notwendigen Angebotsdaten Die Auswahl des Versicherers Die Besteuerung einer Kapitalabfindung Leistung aus nichtselbständiger Arbeit Leistung aus selbständiger Arbeit Die steuerliche Auswirkung des Gesamtmodells Auswirkungen auf den Begünstigten Auswirkungen auf das Unternehmen Liquiditätserfordernis der Pensionszusage Exkurs: Beitragsorientierte Pensionszusagen Die Rückstellungsbildung Umgang mit bereits bestehenden beitragsorientierten Pensionszusagen, die nicht den beschriebenen Vorgaben entsprechen Generelles zur Gestaltung beitragsorientierter Pensionszusagen X Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

3 Inhaltsverzeichnis 2. Direktversicherung und 3 Abs 1 Z 15 lit a EStG Die Maßnahmen der Zukunftssicherung Die Mitarbeiterbeteiligung nach 3 Abs 1 Z 15 lit b EStG Stock Options nach 3 Abs 1 Z 15 lit c EStG Der Geltungsbereich der Regelungen des 3 Abs 1 Z 15 lit a EStG oder der Kreis der Begünstigten Wie kann eine zukunftssichernde Maßnahme zugesagt werden? Gleichbehandlung Kriterien für die Einbeziehung Kriterien für die Ausgestaltung Unzulässige Differenzierungskriterien Mindestlaufzeiten und Hinterlegungspflicht BPG und Zukunftssicherung Die Möglichkeiten des Unternehmens bei wirtschaftlicher Notlage Widerruf der Prämienzahlung (gänzliche Einstellung) Aussetzen oder Einschränken der Prämienleistung Die Anpassung der Prämien an das Betriebsergebnis Die Befristung der Einzahlung (Lebens-)Versicherung und Zukunftssicherung Die Vertragsgestaltung der (Lebens-)Versicherung Die Ansprüche des Mitarbeiters bei Beendigung des Dienstverhältnisses vor Eintritt eines Leistungsfalles Welche Versicherungstarife können zur Anwendung kommen? Die Ansprüche bei Eintritt eines Leistungsfalles Die steuerliche Behandlung Direktvertrag mit den Begünstigungen des 3 Abs 1 Z 15 lit a EStG Direktvertrag ohne die Begünstigungen des 3 Abs 1 Z 15 lit a EStG Die Beteiligung des Mitarbeiters an der Prämienzahlung Die Besonderheit der steuerlichen Behandlung von Beiträgen an Pensionskassen oder betriebliche Kollektivversicherungen im Rahmen der Zukunftssicherung Maßnahmen der Zukunftssicherung anstatt einer Gehalts erhöhung oder aufgrund eines Gehaltsverzichtes Insolvenz des Unternehmens Der Vergleich von Zukunftssicherungsmaßnahmen im Rahmen des 3 Abs 1 Z 15 lit a EStG mit einer Gehaltserhöhung oder privaten Vorsorge Pensionskasse und betriebliche Kollektivversicherung (BKV) Das Konzept einer Pensionskasse und einer betrieblichen Kollektivversicherung in groben Zügen Was ist eine Pensionskasse? Der Tätigkeitsbereich Betriebliche Pensionskassen Überbetriebliche Pensionskassen Anwartschaftsberechtigte und Leistungsberechtigte Die Veranlagungs- und Risikogemeinschaften (VRG) Weitere Maßnahmen zur Sicherung der Ansprüche an Pensionskassen Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis XI

4 Inhaltsverzeichnis Eigenkapital Mindestertrag Konzession Eigentümerbestimmungen Geschäftsplan Aktuar und Prüfaktuar Die Veranlagungsrichtlinien der Pensionskassen Bewertungsregeln Schwankungsrückstellung Aufsichtsrat Beratungsausschuss Hauptversammlung Jahresabschluss und Rechenschaftsbericht, Abschlussprüfer Interne Revision Aufsicht Staatskommissär Anzeigepflichten Sicherung bei Insolvenz der Pensionskasse Auflösung, Verschmelzung und Umwandlung einer Pensionskasse Bezeichnungsschutz Erwerbsverbote Was ist eine betriebliche Kollektivversicherung? Voraussetzungen einer betrieblichen Kollektivversicherung Für wen kommt eine Pensionskassenlösung oder eine BKV infrage? Gleichbehandlung und Gruppenbildung bei Pensionskasse und BKV Kriterien zur Einbeziehung in die Pensionskassen- oder BKV-Versorgung Kriterien für eine unterschiedliche Ausgestaltung der Pensionskassenoder BKV-Versorgung Unzulässige Differenzierungskriterien Die Höhe einer Pensionskassen- oder BKV-Zusage Beitragsorientierte Zusage Leistungsorientierte Zusage und Nachschusspflicht Die verschiedenen Leistungsversprechen Alterspension Hinterbliebenenpension Invaliditätspension Unterschiedliches Pensionsanfallsalter bei Frauen und Männern Der Beitritt zur Pensionskasse oder BKV und die Vertragsverhältnisse Die wichtigsten Regelungspunkte von Betriebsvereinbarung, Kollektivvertrag oder Vertragsmuster Die Mitwirkung an der Verwaltung Das Leistungsrecht Die Kündigung des Pensionskassen- oder BKV-Vertrages Die wichtigsten Regelungspunkte des Pensionskassenvertrages und des betrieblichen Kollektivversicherungsvertrages Ausscheiden des Anwartschaftsberechtigten vor dem Leistungsfall Unverfallbarkeit XII Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

5 Inhaltsverzeichnis Ausscheiden des Arbeitnehmers vor Eintritt der Unverfallbarkeit Der Unverfallbarkeitsbetrag Die Verfügungsmöglichkeiten über den Unverfallbarkeitsbetrag Die Möglichkeit, zugesagte Leistungen zu widerrufen Widerruf der laufenden Beitragsleistungen Aussetzen oder Einschränken der laufenden Beitragsleistung Die Befristung der Beitragszahlung Die Ansprüche im Fall des Konkurses des Unternehmens Die Ansprüche bei Konkurs der Pensionskasse oder Versicherung Die steuerliche Behandlung von Beiträgen an und Leistungen aus Pensionskassen und betrieblichen Kollektivversicherungen Arbeitgeberbeiträge Arbeitnehmerbeiträge oder die Möglichkeit des Arbeitnehmers, sich an der Prämienzahlung zu beteiligen Beiträge, die der Arbeitgeber für sich selbst entrichtet Bemessungsgrundlage Gleichbehandlung von Arbeitgeber und Arbeitnehmer Stichtagsregelung Pensionsalter Leistung bei Invalidität Rechte des Arbeitgebers Steuerliche Einschränkung Beiträge aufgrund einer Gehaltsumwandlung Die Besteuerung von Pensionsabfindungen aus Pensionskassen und betrieblichen Kollektivversicherungen Zusammenfassung der steuerlichen Aspekte Exkurs: Beiträge an ausländische Pensionskassen Die Übertragung von direkten Leistungszusagen auf Pensionskassen und betriebliche Kollektivversicherungen Der rechtliche Rahmen einer Übertragung Die Motive und Vorteile einer Übertragung Nachteile einer Übertragung Die steuerlichen Auswirkungen einer Übertragung Schutz des Arbeitnehmers bei Übertragungen Der Vergleich diverser Pensionskassen- oder BKV-Angebote Pensionskasse versus betriebliche Kollektivversicherung Veranlagung in der BKV und Zinsgarantie Veranlagung in der Pensionskasse und mögliche Garantien Die Umwandlung von angespartem Kapital in eine lebenslange Rente Der Wechsel von Pensionskasse zu BKV und umgekehrt Steuerreformgesetz 2000, Budgetbegleitgesetz 2001 und prämienbegünstigte Zukunftsvorsorge Politiker und Pensionskasse Die Finanzierung einer Leistungszusage durch den Mitarbeiter selbst oder die sogenannten Gehaltsumwandlungsmodelle Die gesetzlichen Regelungen Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis XIII

6 Inhaltsverzeichnis 4.2 Die praktische Umsetzung Gehaltsumwandlung mittels Zukunftssicherung Gehaltsumwandlung mittels Pensionskasse oder BKV Gehaltsumwandlung mittels direkter Leistungszusage Vergleichsdarstellung Stichwortverzeichnis XIV Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

7 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge 1. Sozialversicherung Ausgangspunkt für alle Betrachtungen zum Thema betriebliche Altersvorsorge ist immer die Situation der staatlichen Pensionsversicherung. Das österreichische Pensionssystem basiert nicht auf einem Kapitaldeckungssystem, bei dem die Beiträge, die man einzahlt, angespart werden und dann bei Pensionsantritt wieder ausgeschüttet werden, sondern auf der Grundlage eines Umlagesystems. Hierbei werden die Pensionsversicherungsbeiträge der heute aktiv im Erwerbsleben stehenden Personen sofort für die Zahlung der Renten unserer heutigen Pensionisten verwendet. Dahinter steckt ein Prinzip, das bereits seit Jahrhunderten in verschiedenen Kulturkreisen bekannt ist und praktiziert wird. Die Eltern erziehen und versorgen ihre Kinder so lange, bis diese ihre Selbständigkeit erreicht haben. Im Gegenzug erhalten die Kinder ihre Eltern im Alter. Legt man dieses Prinzip des sogenannten Generationenvertrages auf einen gesamten Staat um, so trägt eine ganze Generation vom Gesetz her die Verpflichtung zur Finanzierung der Renten der Elterngeneration. Es gibt also trotz Pensionsreform und viel diskutiertem Pensionskonto kein echtes Kapitalkonto, auf dem unsere Beiträge angesammelt werden und nach dem sich dann unsere zukünftige Pension berechnen lässt. Als heutige Beitragszahler müssen wir uns somit darauf verlassen, dass künftige Generationen bereit sind, durch ihre Pensionsversicherungsbeiträge oder sonstige Steuermittel weiterhin unsere Pensionen zu bezahlen. Und zwar in jener Höhe, die wir von unserem Pensionssystem erwarten und womit wir ja auch unsere Zukunft planen. Die Frage ist, ob sich künftige Generationen diese Beiträge leisten können und wollen. Dazu muss man sich ansehen, ob das momentane System in seinem heutigen Ausmaß in der Zukunft noch finanzierbar sein wird oder nicht. Im Moment zahlen österreichische Angestellte 10,25% ihres Bruttogehaltes als reinen Pensionsversicherungsbeitrag, der Arbeitgeber nochmals 12,55% als Dienstgeberbeitrag (Lohnnebenkosten). Rund 23% vom Bruttolohn fließen somit bereits in den Pensionstopf. Für Einkommensbestandteile über der Höchstbeitragsgrundlage ( 4.200, monatlich im Jahr 2011) werden keine Beiträge entrichtet. Einnahmen/Ausgaben 2010 (ASVG, GSVG, BSVG) Ausgaben: Davon durch Beiträge gedeckt: Differenz: 33,0 Milliarden Euro 25,2 Milliarden Euro 7,8 Milliarden Euro Dennoch ist man heute weit entfernt von der ursprünglichen Idee, dass sich das Pensionssystem durch diese Beiträge selbst finanzieren soll. Der Staat musste im Jahr 2010 alleine für ASVG-, GSVG- und BSVG-Pensionisten, also für Arbeiter und Angestellte, Selbständige und Bauern, rund 7,8 Milliarden Euro aus anderen Steuermitteln zuschießen. Die Pensionsleistungen für Beamte sind in dieser Betrachtung noch gar nicht enthalten. Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 1

8 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Hier stellt sich also die Frage, wie viel vom allgemeinen Steueraufkommen unser Staat in Zukunft bereit sein wird, für die Aufrechterhaltung des Pensionssystems zu verwenden. Ein Beitrag in der momentanen Höhe würde durchaus verkraftbar erscheinen. Die großen Probleme, die auf unser Pensionssystem zukommen, erkennt man jedoch erst bei einem genaueren Blick in die Zukunft. 1.1 Die Zukunftsprobleme des Umlagesystems in Österreich Ob ein Pensionssystem auf Basis eines Umlagesystems langfristig funktionieren kann, wird zu einem wesentlichen Teil von der Struktur der Bevölkerung im Land bestimmt. Eine grundlegende Voraussetzung für das Funktionieren des Umlagesystems ist eine genügend große Anzahl an aktiv im Erwerbsleben stehenden Personen, die mit Ihren Beiträgen die laufenden Pensionszahlungen finanzieren können. Entwicklung der Geburten Quelle: Statistik Austria Betrachtet man, wie sich die Anzahl der Geburten in Österreich entwickelt hat, nämlich von fast im Jahr 1963 auf rund im Jahr 1985 und auf im Jahr 2009 (alle Prognosen rechnen mit einer langfristig weiterhin fallenden Tendenz), so erkennt man, dass immer weniger junge Beitragszahler nachkommen, die später unsere Renten finanzieren könnten. Grafik 1 Diese geringer werdenden Beitragszahler sollen nun das Pensionseinkommen für eine steigende Anzahl von Pensionisten sichern. Man muss kein Mathematik-Genie sein, um zu erkennen, dass dann jeder einzelne Aktive einen deutlich höheren Beitrag als heute leisten wird müssen, wenn man die Pensionen in ihrer heutigen Höhe aufrechterhalten möchte. Die zweite Gefahr für ein Umlagesystem entsteht aus einer an und für sich sehr erfreulichen Tatsache, nämlich der Feststellung, dass die Lebenserwartung in Österreich in den letzten Jahrzehnten deutlich gestiegen ist. Konnte man im Jahr 1900 davon ausgehen, dass 60-jährige Österreicher im Durchschnitt noch rund 13 Jahre zu leben hatten, so ist diese Erwartung bei Frauen bereits auf über 26 Jahre und bei Männern auf über 22 Jahre angestiegen. 2 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

9 1. Sozialversicherung Für das Pensionssystem bringt dieser Anstieg jedoch ein gravierendes Problem mit sich, weil man von einer wesentlich längeren Rentenzahlungsdauer ausgehen muss als bisher. Fortschritte in der Medizin, Aufklärungsarbeit über gesündere Lebensweisen oder aber auch technische Erleichterungen in der Arbeitswelt lassen die Lebenserwartung noch weiter steigen. In der jüngsten Vergangenheit hat die Lebenserwartung im Schnitt jedes Jahr bereits um 3 Monate zugenommen. Entwicklung der Lebenserwartung im Alter von 60 Jahren 12,80 Männer Frauen 13,50 15,10 17,90 16,40 20,40 20,78 24,67 23,06 26,06 25,24 29, Quelle: Statistik Austria und Hochrechnung der Steigerung der letzten 10 bzw 25 Jahre in die Zukunft Ein drittes Problem für das Umlagesystem ergibt sich aus einer weiteren gesellschaftlichen Entwicklung in Österreich. In den letzten Jahrzehnten war immer mehr der Trend zu einer Verkürzung der Lebensarbeitszeit bemerkbar. Man tritt später ins Erwerbsleben ein Grafik 2 und geht früher in Pension. Lebenszyklus der Österreicher im Jahr ,5 Jahre 35,5 Jahre 26,5 Jahre Ausbildung Arbeitsleben Pension 18,5 Jahre 42,7 Jahre 16 Jahre im Jahr 1970 Quelle: Bundesministerium für Soziales und Gesundheit, Statistik Austria Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 3

10 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Alleine schon die Entwicklung in den letzten 40 Jahren illustriert deutlich das immer schlechter werdende Verhältnis zwischen der Zahlungsdauer von Pensionsbeiträgen und dem Genuss der staatlichen Pension. Stiegen im Jahr 1970 die Österreicher durchschnittlich mit 18,5 Jahren ins Berufsleben ein, mussten sie dann im Schnitt bis zum 61. Lebensjahr arbeiten und konnten anschließend bis zum 77. Lebensjahr ihre Pension genießen. Im Jahr 2010 erkennt man, dass der Einstieg ins Berufsleben erst rund 4 Jahre später erfolgt und nur mehr bis zum Alter 58 gearbeitet wird, die Pension danach aber schon bis zum 82. Lebensjahr genossen wird. Somit kam man im Jahre 1970 auf durchschnittlich 42,7 Jahre im Arbeitsleben und auf 16 Pensionsjahre, im Jahr 2010 jedoch auf nur mehr rund 35 Arbeitsjahre, dafür aber auf über 26 Pensionsjahre. Dass solche Veränderungen bei der Finanzierbarkeit unseres Pensionssystems deutliche Schwierigkeiten bereiten, ist klar zu erkennen. Der spätere Eintritt ist hauptsächlich bedingt durch eine verstärkte schulische Ausbildung. Immer weniger Jugendliche treten direkt nach der Pflichtschule ins Berufsleben ein, ein großer Teil nützt den breiten Bogen an schulischer Weiterbildung oder besucht sogar eine Universität oder Fachhochschule. Der Zeitraum, ab dem also tatsächlich Beiträge in das Pensionssystem einbezahlt werden, schiebt sich immer weiter nach hinten. Höhere Arbeitslosenzahlen verstärken dieses Problem noch mehr. Der frühere Pensionsantritt ist ein Phänomen, das in Österreich ganz besonders ausgeprägt ist. Obwohl das gesetzliche Pensionsalter für Männer bei 65 und für Frauen bei 60 Jahren liegt, gehen die Österreicher im Durchschnitt mit einem Alter zwischen 57 und 58 Jahren in Pension. Das Problem Frühpensionisten Österreich hat das jüngste tatsächliche Pensionsantrittsalter innerhalb der EU 61,90 60,40 Männer Frauen 59,20 58,30 58,30 57,50 58,10 58,50 56,70 56,80 59,10 57, Quelle: Hauptverband der Sozialversicherungsträger Grafik 3 Besonders deutlich erkennt man unser Problem einer zunehmend überalternden Gesellschaft, wenn man die Prognosen der Statistiker in Form der sogenannten Bevölkerungspyramide betrachtet. 4 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

11 1. Sozialversicherung Sieht man die Grafik bezogen auf das Jahr 1910, dann erkennt man leicht, warum sich die Bevölkerungspyramide ihren Namen verdient. Auf einer breiten Basis von jungen Menschen ruht eine mit steigendem Alter deutlich abnehmende Zahl von älteren Menschen. Probleme mit einer Unfinanzierbarkeit des Pensionssystems würde es hier kaum geben. Eine große Gruppe von Erwerbstätigen kann sich die Pensionen für eine kleine Gruppe von Pensionisten, noch dazu mit einer deutlich geringeren Lebenserwartung als heute, leicht leisten. Bevölkerungspyramide im zeitlichen Verlauf Alter 90 Frauen 1910 Männer Alter 90 Frauen 2007 Männer Alter 90 Frauen 2030 Männer Bevölkerungsanteil 0 Bevölkerungsanteil 0 Bevölkerungsanteil Quelle: Statistik Austria Betrachtet man jedoch die Werte aus dem Jahr 2007, so erkennt man bereits eine deutlich schmälere Basis, einen im Verhältnis zur Basis dicken Bauch von Personen im Alter von 35 bis 45 und einen deutlichen Anstieg der über 60-Jährigen, was eben auf die bereits vorhin diskutierten Probleme des Geburtenrückganges und einer steigenden Lebenserwartung zurückzuführen ist. Trotzdem ist heute das Verhältnis zwischen Aktiven und Grafik 10 Pensionisten für das System (mit dem nötigen Staatszuschuss) gerade noch verkraftbar. Welche Probleme jedoch auf unser Pensionssystem zukommen, sieht man erst dann, wenn man beobachtet, wie dieser Bauch über die Jahre hinweg nach oben wandert und sich die Basis noch stärker verringert. Geht diese zahlenstarke Generation dann in Pension, zeigt sich klar, dass die junge Generation nicht mehr bereit sein wird oder in der Lage sein kann, das heutige Pensionsniveau mit ihren Beiträgen und Steuerleistungen aufrechtzuerhalten. Die Pyramide verliert ihr Fundament, das Pensionssystem somit Jahr für Jahr an Standfestigkeit. Auf keinen Fall soll hier der Eindruck erweckt werden, dass das staatliche Umlagesystem durch andere Vorsorgeformen ersetzt werden sollte. Es hat sich durch viele Jahrzehnte hindurch bewährt und kann bestimmte Krisen, denkt man nur an Kriegsereignisse oder an Zeiten starker Inflation, besser überwinden als beispielsweise ein Kapitaldeckungssystem. Der Generationenvertrag und das Umlagesystem stellen somit meiner Meinung nach ein unverzichtbares Grundprinzip dar, an dem nicht gerüttelt werden darf. Jedoch muss man sich die Frage stellen, welche Belastungen man zukünftigen Generationen zumu- Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 5

12 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge ten kann und welche Belastungen sie bereit sind zu übernehmen. Das System ist durch demografische Entwicklungen (Geburtenrückgang, steigende Lebenserwartung) an die Grenzen seiner Leistungsfähigkeit gestoßen. 1.2 Pensionsreformen und Zukunftsaussichten Berechnungen zahlreicher Experten vor der großen Pensionsreform 2003 ergaben, dass bei Aufrechterhaltung des bisherigen Leistungsniveaus und unveränderter Rahmenbedingungen die reinen Pensionsversicherungsbeiträge auf 50% (!) steigen müssten oder im Gegenzug die Renten um etwa 40% gekürzt werden müssten 1. Die Pensionen in ihrer bisherigen Höhe weiterführen zu wollen, wäre gleichzusetzen mit Eltern, die enorme Schulden auf Kosten ihrer Kinder machen. Der Staat hat auf diese Ausgangslage bereits reagiert und mit den Pensionsreformen 2003 bis 2005 massive Einschnitte in den Pensionshöhen beschlossen. Das Ergebnis liegt hierbei in einer deutlichen Reduktion der Pensionshöhen und dem Versuch, das faktische Pensionsantrittsalter zu erhöhen. So wurde der Pensionsprozentsatz von 2% pro Versicherungsjahr bis zum Jahr 2009 in Etappen auf 1,78% reduziert. Nach beispielsweise 40 Dienstjahren erreicht man somit nur mehr einen Pensionsanspruch in der Höhe von 71,2% anstatt bislang 80% der Bemessungsgrundlage. Die Berechnung dieser Bemessungsgrundlage erfolgt in der Zukunft nicht mehr anhand des Durchschnitts der besten 15 Verdienstjahre, sondern anhand der besten 40 Verdienstjahre. Um den Übergang nicht sofort zu einschneidend zu gestalten, kommt seit 2003 jährlich ein Jahr zum Bemessungszeitraum dazu. Durch diese schrittweise Ausweitung des Durchrechnungszeitraumes um 25 Jahre auf praktisch die gesamte Lebensarbeitszeit fallen in der Regel Zeiten in die Berechnung, in denen man deutlich weniger verdient hat, wodurch der Durchschnittswert spürbar verringert wird. Für jedes Jahr, in dem man seine Rente vor dem Regelpensionsalter bezieht, gibt es einen weiteren Abschlag von 4,2%. Die grundsätzlichen Bestrebungen des ASVG waren, dass jeder Österreicher nach seinem Erwerbsleben 80% seines letzten Bruttoentgeltes als Pension genießen und somit seinen gewohnten Lebensstandard so weit wie möglich aufrechterhalten kann. Dieser Wert geistert auch noch oft in unseren Köpfen herum und es zeigt sich bei vielen Befragungen und Untersuchungen, dass die Österreicher großteils mit einer höheren Pension rechnen, als die gesetzliche Pensionsversicherung dann tatsächlich leistet. Die folgenden Grafiken geben ein Bild darüber, welche Durchschnittspensionen in Österreich zurzeit geleistet werden. Ob sich damit ein zufriedenstellender Lebensstandard finanzieren lässt, kann jeder für sich beantworten. Dabei befinden wir uns im Moment noch auf einem Pensionsniveau, um das uns die meisten Pensionisten anderer Staaten stark beneiden würden. Alle Wertangaben sind Bruttobeträge, wovon noch der Beitrag zur Krankenversicherung und die Lohnsteuer abgezogen werden müssen. Die Auswirkungen der Reformen und weitere in Zukunft notwendige Reformmaßnahmen werden diesen Durchschnitt und vor allem den Durchschnitt jener Pensionen, die in Zukunft angetreten werden, noch deutlich senken. 1 Siehe dazu Felbinger 2007, 18 ff. 6 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

13 Die durchschnittlichen Pensionshöhen Monatliche Bruttopensionen 1. Sozialversicherung Alterspension Invaliditäts- BU-Pension Witwen(r)pension Arbeiter Angestellte Selbständige - Gewerbe Selbständige - Bauern Quelle: Hauptverband der Sozialversicherungsträger 2010 In Summe liegen fast 75% aller Pensionsleistungen aus der gesetzlichen Pensionsversicherung unter 1.000, brutto/monat. Rund Personen, ca 2/3 davon sind Frauen, beziehen in Österreich eine Ausgleichszulage, ihre Pension liegt somit unter dem Existenzminimum. Grafik 4 Große Unterschiede gibt es immer noch in den Pensionshöhen von Männern und Frauen. Ein in der Regel niedrigeres Aktiveinkommen und Lücken im Versicherungsverlauf (zb durch die Erziehung von Kindern) führen dazu, dass die Durchschnittspensionen der Frauen deutlich geringer sind als jene der Männer. Beträgt die durchschnittliche Alterspension der Frauen 768, /Monat, so beträgt sie bei den Männern immerhin 1.298, /Monat 2, also um fast 70% mehr. Die folgenden Grafiken sollen eine grobe Orientierung darüber bieten, mit wie viel Pension man mit einem bestimmten Letztbezug vor Pensionsantritt in der Zukunft rechnen kann. Nachdem jedoch jeder von uns im Laufe seines Lebens eine völlig unterschiedliche Erwerbskurve hat, sind solche Prognosen mit einer sehr hohen Unsicherheit behaftet und haben nur bedingt Gültigkeit. Auch wenn 2 Personen bei Pensionsantritt gleich viel verdienen, kann der Durchschnitt der letzten 40 Jahre bei den beiden weit auseinanderliegen. So hat vielleicht die eine Person jedes Jahr ziemlich gleichbleibende Lohnsteigerungen erhalten, während die andere in den letzen Jahren zwei Karrieresprünge hinter sich hat und im 40-jährigen Durchschnitt deutlich unter der Vergleichsperson liegt. Auch Jahre der Kindererziehung oder der Arbeitslosigkeit können den Durchschnitt senken. Die tatsächlichen Pensionshöhen können somit von den dargestellten Werten deutlich abweichen. Dargestellt sind die sogenannten Nettoersatzraten, dh mit wie viel Prozent des letzten Nettoeinkommens kann man in der Pension rechnen, unter Annahme einer gleichmäßigen Einkommenssteigerung in der Vergangenheit. 2 Quelle: Hauptverband der Sozialversicherungsträger, Dezember Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 7

14 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Dabei wird in der ersten Variante unterstellt, dass der Pensionsantritt zum gesetzlichen Pensionsalter erfolgt. Die zweite Variante geht davon aus, dass man eine vorzeitige Pension in Anspruch nehmen möchte, was durch die sogenannte Korridorpension ab einem Alter von 62 Jahren möglich ist, sofern man bis dahin 37,5 Versicherungsjahre erreicht hat. Hierbei muss man jedoch pro Jahr des vorzeitigen Pensionsantrittes einen Abschlag von 4,2% in Kauf nehmen, was die Nettoersatzrate dementsprechend nach unten drückt. Aktiveinkommen Netto 1.500,-- 50% 60% 67% 64% 73% 66% 79% 72% 74% 85% 40% gesetzliches Pensionsalter Korridorpension mit Jahre 25 Jahre 30 Jahre 35 Jahre 37,5 Jahre 40 Jahre 45 Jahre 47 Jahre 50 Jahre Versicherungsjahre Aktiveinkommen Netto 2.300,-- Grafik 5 42% 48% 55% 61% 68% 58% 60% 74% 66% 68% 80% gesetzliches Pensionsalter Korridorpension mit Jahre 25 Jahre 30 Jahre 35 Jahre 37,5 Jahre 40 Jahre 45 Jahre 47 Jahre 50 Jahre Versicherungsjahre Verdient jemand bei seinem Pensionsantritt nach 40 Versicherungsjahren zum gesetzlichen Pensionsalter 1.500, netto monatlich, so kann man (mit der oben beschriebenen Unsicherheit) von einer Ersatzrate von 73% ausgehen, dh aber umgekehrt, man verliert 27% seines Einkommens von einem Tag auf den anderen. Nimmt man die Korridorpension in Anspruch, sinkt die Nettoersatzrate auf 66%, der Verlust somit auf 34%. Grafik 6 8 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

15 1. Sozialversicherung Je höher das Einkommen liegt, desto geringer wird die Nettoersatzrate. Das liegt vor allem daran, dass für Einkommensbestandteile über der Höchstbeitragsgrundlage (derzeit 4.200, brutto monatlich) keine Sozialversicherungsbeiträge mehr bezahlt werden und daher dafür auch keine Pensionleistungen erworben werden. Bei einem Einkommen von 4.400, netto sinkt die Ersatzrate auf 35%, bei der Korridorpension sogar auf 32%, dh man verliert bei Pensionsantritt rund 2/3 seines bisherigen Einkommens. Aktiveinkommen Netto 3.300,-- 29% 33% 38% 42% 40% 47% 42% 51% 46% 47% 56% gesetzliches Pensionsalter Korridorpension mit Jahre 25 Jahre 30 Jahre 35 Jahre 37,5 Jahre 40 Jahre 45 Jahre 47 Jahre 50 Jahre Versicherungsjahre Aktiveinkommen Netto 4.400,-- Grafik 7 22% 25% 28% 32% 30% 35% 39% 32% 34% 35% 42% gesetzliches Pensionsalter Korridorpension mit Jahre 25 Jahre 30 Jahre 35 Jahre 37,5 Jahre 40 Jahre 45 Jahre 47 Jahre 50 Jahre Versicherungsjahre Die gesetzliche Pension entwickelt sich somit immer weiter weg vom Prinzip der Erhaltung des Lebensstandards hin zu einem Prinzip der Existenzsicherung. Zur wirklichen Erhaltung des Lebensstandards wird eine rechtzeitige Eigenvorsorge für jeden von uns unumgänglich. Grafik 8 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 9

16 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Doppelt getroffen werden dabei vor allem die jüngeren Generationen, die zwar weiterhin hohe Pensionsversicherungsbeiträge entrichten müssen, aber jetzt bereits die Gewissheit haben, dafür nur mehr wesentlich geringere Pensionen zu erhalten als Pensionisten heute. Auch wenn man nach den bisherigen Ausführungen erkennt, dass sich beim Wechsel vom aktiven Erwerbsleben in die Pensionsphase deutliche Pensionslücken ergeben, ist vielfach noch nicht das Gefühl vorhanden, um welche Größenordnungen es sich dabei wirklich handelt. Wie viel Kapital würde man denn benötigen, um die errechnete Lücke bei Pensionsantritt schließen zu können? 1.3 Der Barwert einer Pension Der Barwert einer Pension gibt an, wie viel Kapital man nach heutigen Gegebenheiten bis zum Pensionsantritt ansparen muss, um damit eine lebenslange Rente finanzieren zu können, die den Einkommensverlust (die Pensionslücke) abdecken kann. Er vermittelt ein besseres Gefühl, um welche Eurobeträge es sich beim Thema Pensionsverluste tatsächlich handelt. In der folgenden Tabelle 3 kann man den Barwert einer Rentenverpflichtung für verschiedene Altersvarianten erkennen. Durch die unterschiedliche Lebenserwartung von Frauen und Männern ergeben sich hier auch deutliche geschlechtsspezifische Unterschiede. Eine höhere Lebenserwartung führt dazu, dass die Rente für einen längeren Zeitraum bezahlt werden muss und folglich zu einem höheren Kapitalbedarf. Geschlecht/Alter Barwert der 14-mal jährlichen Rente von: Frau 57 ohne Wertsicherung mit Wertsicherung Frau 60 ohne Wertsicherung mit Wertsicherung Frau 65 ohne Wertsicherung mit Wertsicherung Mann 62 ohne Wertsicherung mit Wertsicherung Mann 65 ohne Wertsicherung mit Wertsicherung Ausgangsbasis ist dabei die Frage, wie viel Kapital nach heutigen Sterbewahrscheinlichkeiten für eine monatliche Zusatzpension aus einer Rentenversicherung in der angegebenen Höhe notwendig ist. Die Pension soll 14-mal jährlich und lebenslang ausbezahlt werden. Die Höhe des Barwertes wird mitbestimmt von der Annahme der Verzinsung des eingesetzten Kapitals und der Wertsicherung der Pension. Die Verzinsung wurde hier mit 3,25% kalkuliert. Der erste Wert stellt den Barwert ohne jährliche Steigerung der Rente dar, der zweite Wert unterstellt, dass die Rente jedes Jahr um die Gewinnbeteiligung der Versicherung erhöht wird. 10 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

17 2. Lohnabgaben in Österreich Eine 65-jährige Frau benötigt heute zum Schließen einer lebenslangen Pensionslücke von monatlich 300, (14-mal jährlich) ein Kapital von ,. Sollen die 300, jährlich um die Gewinnbeteiligung aus der Versicherung steigen, erhöht sich der Barwert bereits auf ,. Möchte sie diese Rente bereits ab einem Alter von 60 Jahren bekommen, sollte sie bis dahin bereits , angespart haben. Möchte man eine höhere Wertsicherung haben, erhöht dies den Kapitalbedarf zusätzlich. Eine Frau benötigt aufgrund ihrer höheren statistischen Lebenserwartung für dieselbe Rente rund 5% bis 15% mehr Kapital als ein gleichaltriger Mann. Nachdem die Pensionslücke bei den meisten Österreichern jedoch deutlich höher ausfallen wird als 300, im Monat, erreichen die Barwerte schwindelerregende Höhen, wie aus obiger Tabelle deutlich zu entnehmen ist. Dazu kommt, dass es weitere Faktoren gibt, welche den soeben berechneten Barwert noch mehr nach oben treiben: Möchte man, dass die Rente nach dem Tod beispielsweise zu 60% auf den/die hinterbliebene(n) Ehegatten/-in übergeht, so erhöht sich der Barwert im Schnitt noch einmal um 20% 4. Zu berücksichtigen ist ebenfalls, dass bei der Bestimmung der Pensionslücke noch keine Überlegungen zum Erhalt der Kaufkraft des heute ermittelten Fehlbetrages angestellt worden sind. Geht ein heute 35-jähriger Mann beispielsweise laut Tabelle von einer Lücke von 500, und einem Barwert von , (65-jähriger Mann, mit Wertsicherung, ohne Witwenpension) aus, so soll ja die Kaufkraft der 500, in 30 Jahren zum Pensionsantritt der heutigen Kaufkraft entsprechen. Die heute errechneten Werte sind also einer Indexierung zu unterziehen, die den Kapitalbedarf noch weiter nach oben treiben. Hierbei erkennt man ganz klar, dass es sich um Kapitalbeträge handelt, die sich der Einzelne mittels privater Altersvorsorge alleine zumeist nicht mehr leisten wird können. Die Absicherung des Lebensstandards durch eine dritte Säule der Vorsorge, die betriebliche Altersvorsorge, gewinnt somit zunehmend an Bedeutung. Vor allem auch dadurch, dass die Vorsorge über den Betrieb oft wesentlich kostengünstiger gestaltet werden kann als privat, wie das folgende Kapitel zu demonstrieren versucht. 2. Lohnabgaben in Österreich Betrachtet man, was einem österreichischen Arbeitnehmer von einer etwaigen Lohnerhöhung übrig bleibt und welche Kosten aber dem Unternehmen dadurch erwachsen, erkennt man auf den ersten Blick die Bedeutung der betrieblichen Altersvorsorge als ergänzende Säule der Alterssicherung. Stellen wir uns nun die Frage, wie viel Geld einem Arbeitnehmer, der eine Lohnerhöhung von 100, brutto erhalten soll, netto effektiv übrig bleibt, um damit private Pensionsvorsorge zu betreiben und welche Belastungen das Unternehmen zusätzlich treffen. 5 4 Um wie viel sich der Barwert tatsächlich erhöht, hängt vom Altersunterschied der beiden Partner ab. Je jünger der hinterbliebene Partner ist, desto länger muss statistisch die Rente an ihn bezahlt werden und je höher wird der Barwert. Der eben genannte Richtwert von einer Erhöhung um 20% ergibt sich bei einem Mann, dessen Gattin um 3 Jahre jünger ist als er selbst. 5 Beispielhafte Darstellung anhand der aktuellen Sozialversicherungswerte für Angestellte und der aktuell gültigen Steuersätze. Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 11

18 A) Die Notwendigkeit der betrieblichen Altersvorsorge Bruttolohn 100, minus Abzüge durch A) Sozialversicherung (bis zur Höchstbeitragsgrundlage zur SV) Krankenversicherung 3,82% Arbeitslosenversicherung 3,00% Pensionsversicherung 10,25% Arbeiterkammerumlage 0,50% Wohnbauförderungsbeitrag 0,50% Summe: 18,07% (17,07% bei Sonderzahlungen) ergibt 82,07 minus Abzüge durch B) Lohnsteuer ergibt 55,73 bei einer Progression von 36,50% ergibt 51,02 bei einer Progression von 43,21% Lohnnebenkosten für das Unternehmen (bis zur Höchstbeitragsgrundlage zur SV) Sozialversicherung (Pensions-, Unfall-, Kranken- u Arbeitslosenversicherung, IESG-Zuschlag) 21,33% Wohnbauförderungsbeitrag 0,50% Beitrag zum Familienlastenausgleichsfonds 4,95% 6 Kommunalsteuer 3,00% Abfertigung Neu 1,53% Dem Unternehmen entstehen somit Zusatzkosten von 31,38% vom Bruttolohn Belastung für Unternehmen Bruttolohn Nettolohn 55,73 (36,50) 131,31 100, 51,02 (43,21) Hierbei ist vorwegzuschicken, dass das genaue Ergebnis dieser Berechnung von den getroffenen Annahmen abhängt und leicht variieren kann. So sind zb Sozialversicherungsbeiträge nur bis zur Höchstbeitragsgrundlage zur Sozialversicherung zu entrichten, andererseits könnten die Lohnnebenkosten für das Unternehmen durchaus noch deutlich höher beziffert werden, wenn man andere Leistungen, wie etwa eine Lohnfortzahlung im Krankheitsfall, Urlaub etc, miteinbezieht. Auch könnte bei Besserverdienenden die Progression bereits 50% ausmachen. Hier soll jedoch keine genaue Lohn- bzw Einkommensversteuerung durchgerechnet werden, sondern nur das krasse Missverhältnis aufgezeigt werden, von dem, was dem Einzelnen nach Steuer von seinem Einkommen übrig bleibt und dem, was das Unternehmen dafür aufwenden muss. Jeder Euro, der also jetzt in eine private Anlageform fließt, egal ob auf ein Sparbuch, in Wertpapiere, Fonds, Bausparverträge, Wohnungen etc, ist eigentlich ein sehr teurer Euro. Eigenvorsorge aus bereits versteuertem Einkommen ist so betrachtet eine relativ aufwendige Angelegenheit und es stellt sich die Frage nach alternativen Vorsorgemöglichkeiten über das Unternehmen, die helfen könnten, Vorsorge zu betreiben, noch bevor sich die Steuerspirale zu drehen beginnt. 6 Geringe Abweichungen je nach Bundesland sind möglich. 12 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis

19 2. Lohnabgaben in Österreich Genau diese Möglichkeit bietet die betriebliche Altersvorsorge, die es Unternehmen in unterschiedlichen Ausprägungen erlaubt, für ihre Mitarbeiter für den Pensionsantritt (oder auch für den Fall einer Berufsunfähigkeit oder des Ablebens) vorzusorgen, ohne dass hierfür Lohnnebenkosten anfallen und ohne dass der Mitarbeiter vorerst Lohnsteuer oder Sozialversicherungsbeiträge bezahlen muss (Brutto für Netto Veranlagung). Erst die späteren Pensionszahlungen müssen dann in der Regel vom Mitarbeiter versteuert werden. Somit ergibt sich sowohl für das Unternehmen der Vorteil, dass die Lohnnebenkosten zur Gänze entfallen und die Beiträge bei richtiger Gestaltung eine Betriebsausgabe darstellen, als auch für den Mitarbeiter, der in der Aktivzeit keine Lohnsteuer bezahlt, damit einen Steueraufschub erwirkt und dann in der Pensionsphase sicher in eine geringere Progression fällt als im aktiven Erwerbsleben. In manchen Fällen kann sogar bei bestimmten Vertragsgestaltungen mit einer Besteuerung mit dem halben Durchschnittssteuersatz oder sogar mit der Steuerfreiheit in der Auszahlungsphase gerechnet werden. Die Sozialversicherungsbeiträge erspart er sich nach heutiger Abgabenpraxis zur Gänze. In den Zahlen aus unserem obigen Beispiel stellt sich also die Situation so dar, dass einem Mitarbeiter für die private Vorsorge durch die Gehaltserhöhung 51,02 (bzw 55,73) zur Verfügung stehen, die Firma aber für ihn auch 131,31 in ein Modell der betrieblichen Altersvorsorge investieren könnte, ohne dadurch auch nur um einen Cent mehr belastet zu sein. Denkbar wäre auch, dass sich Unternehmen und Mitarbeiter die Vorteile aus der Ersparnis der Lohnnebenkosten teilen und nur ein Teil davon in die betriebliche Altersvorsorge fließt. Nehmen wir jetzt in einer schematischen Darstellung an, dass diese Gelder in beiden Fällen in eine Anlageform gehen, die eine Effektivverzinsung von 3,5% bietet und die Laufzeit 30 Jahre beträgt. Die 51,02 sind dann in 30 Jahren auf ein Kapital von 143, angewachsen und kommen steuerfrei zur Auszahlung, da sie ja mit bereits versteuertem Geld finanziert wurden. Die 131,31 wachsen auf den vergleichbar stattlichen Betrag von 369, an, müssen aber dann vom Mitarbeiter erst versteuert werden. Unterstellen wir einen Steuersatz von dann 36,50% und 6% für die Sonderzahlungen (dies kann hier nur eine fiktive Annahme sein, da die Regeln der Versteuerung der verschiedenen Leistungen aus verschiedenen Anspruchstiteln der BAV sich recht unterschiedlich darstellen und erst später im Detail dargestellt werden), dann bleibt netto ein Betrag von 250, übrig, dh ein um rund 75% höheres Kapital als bei der privaten Vorsorge. Setzt man diese Berechnung Monat für Monat fort und das über einen Zeitraum von 30 Jahren, so kann man leicht erkennen, um wie viel höher die Summen sind, die ohne Mehrkosten beim Unternehmen im Vergleich zu einer Lohnerhöhung für den Mitarbeiter angespart werden können. Natürlich kann diese Berechnung auch an den unterschiedlichsten Ansatzpunkten verändert und diskutiert werden (heutige Progression, Zinssatz in der Ansparung, Höhe der angesetzten Lohnnebenkosten, Steuersatz in der Zukunft etc); aber ganz egal von welcher Seite man die Thematik betrachtet, man muss immer zu dem Schluss kommen, dass die betriebliche Altersvorsorge eine sehr attraktive und kostengünstige Möglichkeit bietet, ein zweites bzw drittes Standbein für die Alterssicherung zu errichten. Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 13

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21 B) Die gesetzlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersvorsorge Die betriebliche Altersvorsorge in Österreich ist nicht in einem eng gefassten Rahmen geregelt, dh es gibt kein umfassendes Regelwerk, aus dem man alle Vorschriften zu unserem Thema ableiten könnte. Vielmehr bewegt man sich bei der Beschäftigung mit der BAV in einer komplexen, schwer überschaubaren Fülle von rechtlichen Vorschriften aus den unterschiedlichsten Rechtsbereichen. Dieses Kapitel soll nun dazu dienen, die wichtigsten gesetzlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersvorsorge kennenzulernen und kurz zu durchleuchten, wobei hier kein Anspruch auf Vollständigkeit erhoben werden kann. Es zeigt die Komplexität dieses Themas auf und stellt einen Versuch dar, den gesetzlichen Rahmen zu strukturieren und für jene Leser, die sich noch intensiver mit der Materie beschäftigen wollen, einen gangbaren Weg zu beschreiben, sich systematisch der BAV zu nähern. 1. Der gesetzliche Rahmen Das Einkommensteuergesetz 1988 und das Körperschaftsteuergesetz 1988 in der jeweils gültigen Fassung bilden den aktuellen steuerlichen Rahmen für die betriebliche Altersvorsorge. Durch das Betriebspensionsgesetz und das Pensionskassengesetz, die beide im Jahr 1990 in Kraft traten, wird das gesetzliche Fundament für die betriebliche Altersvorsorge erweitert und gefestigt. Schafft das Betriebspensionsgesetz einen Rahmen in arbeits- und sozialrechtlicher Hinsicht, so bestimmt das Pensionskassengesetz die organisatorischen Rahmenbedingungen für betriebliche und überbetriebliche Pensionskassen. Gemeinsam mit dem EStG steht somit das Dreieck Organisation Steuerrecht Arbeitsrecht und liefert die Grundlage für die meisten Belange der betrieblichen Altersvorsorge. Parallel zur Einführung von BPG und PKG wurden auch Begleitmaßnahmen auf dem Gebiet des Steuerrechtes, der Arbeitsverfassung, des Sozialversicherungsrechtes und des Insolvenz-Entgeltsicherungsgesetzes beschlossen. Diverse erläuternde Richtlinien, Erlässe und Durchführungsbestimmungen, die zu einer einheitlichen Vorgehensweise führen sollen, wurden ebenfalls herausgegeben. Im Folgenden sollen die Schwerpunkte der einzelnen Gesetze kurz hervorgehoben und die für die betriebliche Altersvorsorge maßgeblichen Inhalte überblicksmäßig dargestellt werden. Eine intensivere Beschäftigung mit einzelnen Schwerpunkten, die bei der konkreten Gestaltung von Konzepten der betrieblichen Altersvorsorge eine Rolle spielen, erfolgt dann bei den diversen Ausprägungen und Varianten der BAV im Abschnitt C. 1.1 Einkommensteuergesetz (EStG) Das Einkommensteuergesetz 1988 setzt die maßgeblichen Regelungen für die Einkommensteuerpflicht natürlicher Personen. Neben dem Betriebspensionsgesetz, dem Pensionskassengesetz und dem Versicherungsaufsichtsgesetz lassen sich hieraus die meisten Rückschlüsse für die steuerlich zulässige bzw optimierte Gestaltung der verschiedenen Formen der betrieblichen Altersvorsorge ziehen. So werden hier unter anderem Steuerbefreiungen für bestimmte Formen der Zukunftssicherung festgelegt (zb 3 Abs 1 Z 15 lit a), Vorschriften zur Gewinnermittlung aufge- Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis 15

22 B) Die gesetzlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersvorsorge stellt und Beiträge, die das Unternehmen für Maßnahmen der betrieblichen Altersvorsorge aufwendet, unter bestimmten Voraussetzungen als Betriebsausgaben akzeptiert ( 4), Voraussetzungen für die steuerlich wirksame Bildung von Pensionsrückstellungen definiert ( 14), die Verpflichtung zum Kauf von Wertpapieren oder einer Rückdeckungsversicherung zur Besicherung von Pensionsrückstellungen geregelt ( 14 Abs 7), bestimmte Ausgaben als Sonderausgaben anerkannt ( 18), die Besteuerung von Zahlungen an den Begünstigten aus Leistungszusagen ( 25, 26) sowie Möglichkeiten der begünstigten Besteuerung von Leistungen aus einer betrieblichen Altersvorsorge ( 37, 67) aufgezeigt, die Voraussetzungen der prämienbegünstigten Pensionsvorsorge dargestellt ( 108a), Regelungen über die weitere Geltung von Bestimmungen des EStG 1972 getroffen ( 112), Übergangsregelungen für die Bildung von Pensionsrückstellungen alter Pensionszusagen geschaffen ( 116 Abs 4) und die Möglichkeit der Übertragung von Anwartschaften und Leistungsverpflichtungen aus Pensionszusagen und direkten Leistungszusagen auf Pensionskassen oder betriebliche Kollektivversicherungen verbessert ( 124). 1.2 Betriebspensionsgesetz (BPG) Das Betriebspensionsgesetz regelt die Voraussetzungen, unter denen betriebliche und überbetriebliche Pensionskassen gegründet werden dürfen, ihre Organisation und Tätigkeit und die arbeitsrechtliche Sicherung von betrieblichen Pensionszusagen. Ziel des BPG ist es, Formen der Alters-, Hinterbliebenen- und eventuellen Invaliditätsvorsorge, die im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses gewährt werden, arbeitsrechtlich abzusichern. Leistungszusagen, die durch Pensionskassen oder betriebliche Kollektivversicherungen zu erfüllen sind, werden hiervon ebenso betroffen wie die sogenannten direkten Leistungszusagen, bei denen ein Leistungsversprechen vom Unternehmen erfüllt werden muss oder wie die Vorsorge in Form eines Abschlusses einer Lebensversicherung durch den Arbeitgeber zugunsten der Arbeitnehmer oder deren Hinterbliebenen. Die Absicherung erfolgt im BPG vor allem durch einen erhöhten Schutz der Ansprüche im Fall eines Ausscheidens aus dem Unternehmen vor dem Leistungsfall (Arbeitgeberwechsel) und durch die Einschränkung der Möglichkeit eines Widerrufes der zugesagten Leistungen. Das Betriebspensionsgesetz ist in 6 Abschnitte unterteilt, welche den Geltungsbereich des BPG, die Voraussetzungen für die Errichtung, den Beitritt und die Auflösung einer Pensionskassenlösung oder eines betrieblichen Kollektivversicherungsmodells, die direkte Leistungszusage, die Lebensversicherung, Unterstützungs- oder sonstige Hilfskassen und allgemeine Bestimmungen enthalten. Leistungszusagen, die seit neu erteilt wurden und dem Betriebspensionsgesetz unterliegen, müssen mit den Vorschriften dieses Gesetzes im Einklang stehen. Auf Leistungszusagen, die vor Inkrafttreten des BPG gemacht wurden, ist dieses nur hinsichtlich der nach seinem In-Kraft-Treten erworbenen Anwartschaften anzuwenden (Artikel V des BGBl Nr 282/1990 idf BGBl Nr 754/1996). Eine Rückwirkung des BPG auf Zusagen, die vor seinem In-Kraft-Treten erteilt wurden, ist nur sehr eingeschränkt vorgesehen. Bei alten Zusagen, die vor diesem Stichtag erteilt wurden, gelten die Bestimmungen des BPG also nur für die ab erworbenen Ansprüche. Alle anderen Regelungen, die von diesem Grundsatz abweichen, sind als Sonderrückwirkungsregeln zu betrachten (ARD 4968/9/98) und müssten im BPG speziell erwähnt sein. 16 Felbinger, Betriebliche Altersvorsorge 4, LexisNexis