Steuerliches Reisekostenrecht ab 2014

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1 Steuerberatungsgesellschaft mbh Geschäftsführer WP StB Dipl.-BW (FH) Martin Reinwald Geschäftsführerin StB Roswitha Schreiner Geschäftsführer StB Dipl.-Kfm. Markus Schwab Kaiser-Wilhelm-Straße Starnberg Telefon Telefax info@statax.eu Web Steuerliches Reisekostenrecht ab 2014 Aus Steuer und Wirtschaft Das Aktuelle Reisekosten bei Arbeitnehmern 1 Allgemeines Auswärtstätigkeit, Tätigkeitsstätte 1 Fahrtkosten als Reisekosten 4 Verpflegungspauschalen 5 Mahlzeitengestellung 6 Pauschalbesteuerung 7 Übernachtungskosten 8 Reisenebenkosten 9 Doppelte Haushaltsführung 9 Reisekostenabzug für Unternehmer 10 Beruflich/betrieblich und privat veranlasste Reisen 10 Umsatzsteuer 11 Steuerbefreiung durch DBA 11 Allgemeines Tage-Klausel 12 Anteil des steuerfreien Arbeitslohns 12 Auslandstätigkeitserlass 12 Das steuerliche Reisekostenrecht wurde mit Wirkung ab neu geregelt und vereinfacht, ebenso wie die doppelte Haushaltsführung. Die Neuregelungen gelten lt. aktuellem BMF-Schreiben vom insbesondere für Arbeitnehmer. Anmerkungen mit dem Vermerk BMF Rz. xy beziehen sich auf dieses Schreiben. Reisekosten bei Arbeitnehmern Allgemeines Auswärtstätigkeit Arbeitnehmer können Reisekosten (Kosten einer Auswärtstätigkeit) als Werbungskosten absetzen. Es ist auch eine steuerfreie Erstattung der Kosten durch den Arbeitgeber zulässig. Die Höhe des steuerfreien Ersatzes durch den Arbeitgeber entspricht in der Regel dem Werbungskostenabzug. Steuerfrei als Reisekostenersatz durch den Arbeitgeber sind auch entsprechende Sachleistungen. Bei einer Auswärtstätigkeit wird der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig. Eine Auswärtstätigkeit liegt ebenfalls vor, wenn der Arbeitnehmer typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird. (Arbeitnehmer ohne erste Tätigkeitsstätte) Beruflicher Anlass der Auswärtstätigkeit Die auswärtige Tätigkeit muss beruflich veranlasst sein. Dies ist in der Regel gegeben, wenn sie vom Arbeitgeber angeordnet wurde, z.b. Besuch eines Kunden, einer Messe. Bei Gruppeninformationsreisen, Studienreisen, Fortbildungsveranstaltungen und Fachtagungen kann eine private Mitveranlassung gegeben sein, wenn - außer an Wochenenden

2 2 - auch Zeit zur Verfolgung privater oder touristischer Interessen ist. Auch der Vorstellungsbesuch eines Stellenbewerbers ist eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit. Aufzeichnungspflichten für den Arbeitnehmer Die berufliche Veranlassung der Auswärtstätigkeit, die Reisedauer und der Reiseweg sind aufzuzeichnen und anhand von Unterlagen nachzuweisen oder glaubhaft zu machen, z. B. durch Fahrtenbuch, Tankquittungen, Hotelrechnungen, Schriftverkehr. Allgemeines - Reisekosten Reisekosten sind Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungs- und Reisenebenkosten, soweit sie durch eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers entstehen. Fahrtkosten Reisekosten können bei beruflich veranlasster Auswärtstätigkeit entstehen: Übergangregelung zur Zuordnung Ob der Arbeitnehmer dauerhaft einer bestimmten Tätigkeitsstätte zugeordnet ist, hängt vom jeweiligen Beginn der auszuübenden Tätigkeit ab. Dieser ist daher regelmäßig für die Anwendung der 48- Monatsfrist entscheidend, auch wenn er vor dem liegt. Hat der Arbeitgeber zu Beginn der Tätigkeit keine oder keine eindeutige Prognose getroffen oder nicht dokumentiert, hat er diese bis spätestens zum zu treffen und zu doku- Verpflegungsmehraufwand Übernachtungskosten Reisenebenkosten Um eine Auswärtstätigkeit und damit Reisekosten aufwandswirksam zum Abzug zu bringen, ist vorrangig die erste Tätigkeitsstätte zu bestimmen. Ein Arbeitnehmer kann je Dienstverhältnis höchstens eine erste Tätigkeitsstätte haben. Im Einzelfall hat er keine erste, sondern nur auswärtige Tätigkeitsstätten (BMF Rz. 2). Erste Tätigkeitsstätte Zu den Kernpunkten des neuen Rechts gehört die Definition der ersten Tätigkeitsstätte. Solange sich der Arbeitnehmer in dieser aufhält, kann keine Dienstreise vorliegen. Ortsfeste, betriebliche Einrichtung Erste Tätigkeitsstätte ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, welcher der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Keine solche Einrichtung sind: Fahrzeuge, Flugzeuge, Schiffe, häusliche Arbeitszimmer. Dienst- oder arbeitsrechtliche Bestimmung Die Zuordnung bestimmt sich nach dem Arbeitsvertrag sowie nach Absprachen und Weisungen des Arbeitgebers. Es kommt nicht darauf an, in welchem Umfang der Arbeitnehmer an dieser Tätigkeitsstätte oder an anderen tätig ist, er muss dort aber in gewissem Umfang tätig werden (BMF Rz. 6). Beispiel 1: Der Vertriebsmitarbeiter V für die Region A soll einmal wöchentlich an den Firmensitz nach B fahren, dem er zugeordnet ist. Dort soll er die anfallenden Bürotätigkeiten erledigen und an Dienstbesprechungen teilnehmen. B ist erste Tätigkeitsstätte auf Grund der arbeitsrechtlichen Zuordnung. Dabei ist unerheblich, dass V überwiegend in der Region A und nicht in B tätig werden soll. Beispiel 2: Der Arbeitnehmer A ist unbefristet beschäftigt. Für einen Zeitraum von 36 Monaten soll er überwiegend in der Filiale X arbeiten. In der Filiale Y soll er nur an Teambesprechungen, Mitarbeiterschulungen und sonstigen Firmenveranstaltungen teilnehmen. Diese finden voraussichtlich ein Mal pro Monat statt. Der Arbeitgeber hat A der Filiale Y arbeitsrechtlich dauerhaft zugeordnet. Erste Tätigkeitsstätte ist die Filiale Y, da A dort arbeitsrechtlich dauerhaft zugeordnet ist. Dauerhafte Zuordnung und Dreimonatsfrist Von dauerhafter Zuordnung (immer einer Vorhersage zugrundeliegend) ist insbesondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder länger als 48 Monate an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll (BMF Rz. 13). Beispiel 1: Der Arbeitnehmer A ist von der Firma Z als technischer Zeichner ausschließlich für ein Projekt befristet eingestellt worden. Das Arbeitsverhältnis von A soll vertragsgemäß nach Ablauf der Befristung enden. A hat ab dem ersten Tag der Tätigkeit bei Z auf Grund der arbeitsrechtlichen Zuordnung des Arbeitgebers seine erste Tätigkeitsstätte. Es ist die auf die Zukunft gerichtete Betrachtung (Exante-Betrachtung) maßgebend. Die Änderung einer Zuordnung durch den Arbeitgeber ist mit Wirkung für die Zukunft zu berücksichtigen. Eine Zuordnung bis auf Weiteres gilt als dauerhaft (BMF Rz. 13,14). Beispiel 2: Der in H wohnende Arbeitnehmer A ist bis auf Weiteres an drei Tagen in der Woche in einer Filiale seines Arbeitgebers in H und an zwei Tagen in einer Filiale seines Arbeitgebers in S tätig. Der Arbeitgeber hatte zunächst die Filiale in S als erste Tätigkeitsstätte festgelegt. Ab legt er H als erste Tätigkeitsstätte fest. Bis hat der Arbeitnehmer in S seine erste Tätigkeitsstätte. Ab ist die erste Tätigkeitsstätte in H. Beispiel 3: Der unbefristet beschäftigte Arbeitnehmer A wird für eine Projektdauer von voraussichtlich 18 Monaten der betrieblichen Einrichtung in M zugeordnet. Nach 18 Monaten wird sie um 36 Monate verlängert. Obwohl A insgesamt 54 Monate in M tätig wird, hat er dort keine erste Tätigkeitsstätte. A sollte weder bei der erstmaligen Zuordnung noch bei der Verlängerungsentscheidung für mehr als 48 Monate in M eingesetzt werden (BMF Rz. 17).

3 3 mentieren (BMF Rz. 24 ff). Beispiel 1: Der Arbeitnehmer A hat seine Tätigkeit am an der Tätigkeitsstätte des Kunden K seines Arbeitgebers aufgenommen. Er soll dort bis zum tätig sein. Die 48-Monatsfrist beginnt am ; der Tätigkeitszeitraum beträgt weniger als 48 Monate. A hat ab bei dem Kunden K weiterhin keine erste Tätigkeitsstätte. Beispiel 2: A hat seine Tätigkeit am beim Kunden K seines Arbeitgebers aufgenommen und soll dort bis zum tätig sein. Die 48- Monatsfrist beginnt am ; der Tätigkeitszeitraum beträgt mehr als 48 Monate. Ab hat Arbeitnehmer A somit bei dem Kunden K seine erste Tätigkeitsstätte. Quantitative Zuordnungskriterien Fehlt eine dienst- oder arbeitsrechtliche Zuordnung, oder ist sie nicht eindeutig, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Tätigkeitsstätte des Arbeitgebers an welcher der Arbeitnehmer typischerweise arbeitstäglich oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit dauerhaft tätig werden soll. Trifft dies für mehrere Tätigkeitstätten zu, bestimmt der Arbeitgeber die erste. Im Zweifel gilt die der Wohnung am nächsten gelegene als erste (BMF Rz. 30, 31). Missbrauch Die Zuordnung zu einer bestimmten Tätigkeitsstätte kann sich steuerlich vorteilhaft auswirken. Insbesondere bei Arbeitsverträgen mit Angehörigen und Gesellschafter-Geschäftsführen ist zu prüfen, ob der Fremdvergleich gewahrt ist (BMF Rz. 9). Ein Arbeitgeber kann nicht festlegen, dass ein Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte hat (BMF Rz. 12). Keine erste Tätigkeitsstätte Nicht immer ist eine erste Tätigkeitsstätte gegeben: Beispiel 1: Der Kundendienstmonteur K, der von seinem Arbeitgeber keiner betrieblichen Einrichtung dauerhaft zugeordnet ist, sucht den Betrieb seines Arbeitgebers regelmäßig auf, um den Firmenwagen samt Material zu übernehmen, die Auftragsbestätigungen in Empfang zu nehmen und die Stundenzettel vom Vortag abzugeben. K hat keine erste Tätigkeitsstätte. Der Betrieb seines Arbeitgebers wird auch durch das regelmäßige Aufsuchen nicht zur ersten Tätigkeitsstätte, da er seine eigentliche berufliche Tätigkeit an diesem Ort nicht ausübt. Beispiel 2: Die Fahrer im ÖPV sollen ihr Fahrzeug immer an wechselnden Stellen im Stadtgebiet aufnehmen und in der Regel mindestens einmal wöchentlich die Kassen abrechnen. Die Kassenabrechnung sollen sie in der Geschäftsstelle oder in einem Betriebshof durchführen. Dort werden auch die Personalakten geführt oder sind Krank- und Urlaubsmeldungen abzugeben. Das bloße Abrechnen der Kassen, die Führung der Personalakten sowie die Verpflichtung zur Abgabe der Krank- und Urlaubsmeldungen führt nicht zu einer ersten Tätigkeitsstätte am Betriebshof oder in der Geschäftsstelle, es sei denn, der Arbeitgeber ordnet die Arbeitnehmer dem Betriebshof oder der Geschäftsstelle arbeitsrechtlich als erste Tätigkeitsstätte zu. Beispiel 3: Der Arbeitnehmer A soll seine Tätigkeit an drei Tagen wöchentlich in einem häuslichen Arbeitszimmer ausüben und an zwei vollen Tagen wöchentlich in der betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers in D. Das häusliche Arbeitszimmer ist nie erste Tätigkeitsstätte. Erste Tätigkeitsstätte ist hier vielmehr die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers in D, da der Arbeitnehmer dort an zwei vollen Tagen wöchentlich beruflich tätig werden soll. Zusammenfassend lässt sich die Prüfung der ersten Tätigkeitsstätte wie folgt darstellen (BMF Rz. 28): BMF Schreiben vom : Prüfungsschema für die erste Tätigkeitsstätte 1. Schritt: ARBEITSVERTRAGLICHE ZUORDNUNG: (Rz.13) Liegt eine eindeutige dauerhafte, arbeitsvertragliche Zuordnung zu einer Dauerhaft = unbefristet betrieblichen Einrichtung des Arbeitsgebers, oder eines Dritten oder befristet, aber länger eines verbundenen Unternehmens vor? als 48 Monate ja Folge: es liegt grundsätzlich dort eine erste Tätigkeitsstätte vor nein 2. Schritt: QUANTITATIVE ZUORDNUNG (Rz.25) Eine erste Tätigkeit liegt vor, wenn: - 1/3 der Arbeitszeit oder - zwei volle Arbeitstage pro Woche oder - arbeitstägliches Tätigwerden vorgesehen ist (sog. Prognoseentscheidung) Mehrere Tätigkeitsstätten Ein Arbeitnehmer kann innerhalb desselben Arbeitsverhältnisses nur eine erste Tätigkeitsstätte haben, z.b. ein Verkäufer oder ein Filialleiter, der abwechselnd in zwei Filialen seines Arbeitgebers tätig ist (BMF Rz. 29). Die Fahrten zwischen der ersten und weiteren Tätigkeitsstätten oder zwischen weiteren Tätigkeitstätten sind Dienstreisen (absetzbar ggf. mit den vollen Kosten, bei Nutzung eines privaten Pkw auch pauschal 0,30 pro gefahrenen Kilometer). Vollzeitstudium Erste Tätigkeitsstätte ist auch eine Bildungseinrichtung, die außerhalb eines Dienstverhältnisses zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitigen Bildungsmaßnahme aufgesucht wird (BMF Rz. 32, 33). Fahrten dorthin sind also keine Dienstreisen. Eine daneben ausgeübte Erwerbstätigkeit mit durchschnittlich bis 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit oder ein geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses ändern daran nichts. Aus- oder Fortbildung im Dienstverhältnis Eine Dienstreise wird auch anerkannt, wenn ein Arbeitnehmer aufgrund eines Ausbildungsdienstverhältnisses oder zur Fortbildung vorübergehend externe Ausbildungsstätten aufsucht (BMF Rz. 32).

4 4 Beispiel: Ein Auszubildender besucht für sechs Monate ausschließlich die Berufsschule. Es handelt sich um eine Auswärtstätigkeit. Die Kosten können als Dienstreisen geltend gemacht werden. Die Verpflegungspauschalen sind auf die ersten drei Monate begrenzt. Die Teilnahme von Arbeitnehmern mit ständig wechselnden Einsatzstellen an Fortbildungsveranstaltungen gilt ebenfalls als Dienstreise. Fahrtkosten als Reisekosten Absetzbare Kosten Zu den absetzbaren Fahrten gehören solche von der Wohnung oder der ersten Tätigkeitsstätte (Betrieb) zur auswärtigen Einsatzstelle zwischen mehreren auswärtigen Einsatzstellen von der auswärtigen Unterkunft zur auswärtigen Einsatzstelle von der auswärtigen Einsatzstelle zur Wohnung und zurück (Zwischenheimfahrten) Bei den Fahrtkosten ist zwischen den nachfolgenden drei Fällen zu unterscheiden: Auswärtige Tätigkeit: Fahrtkosten Für Fahrten des Arbeitnehmers mit dem eigenen Fahrzeug ist der Teilbetrag der jährlichen Gesamtkosten dieses Fahrzeugs anzusetzen, der dem Anteil der Fahrten durch Dienstreisen an der Jahresfahrleistung entspricht. Als Abschreibungszeit werden grundsätzlich 6 Jahre angesetzt, bei gebraucht gekauften Fahrzeugen die voraussichtliche restliche Nutzungsdauer. Vereinfachung: Der Arbeitnehmer kann die Gesamtkosten für das von ihm gestellte Fahrzeug für zwölf Monate ermitteln. Daraus wird ein Kilometersatz errechnet. Dieser kann beibehalten werden, bis sich die Verhältnisse wesentlich ändern, z.b. nach Ende des Abschreibungszeitraums oder nach Änderung der Leasingbelastungen. Die Fahrtkosten können bei Benutzung privater Fahrzeuge (nicht für betriebliche Fahrzeuge, Dienstwagen) auch mit pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden (BMF Rz. 34). Derzeit betragen die Pauschalen pro gefahrenen Kilometer für einen Kraftwagen: 0,30 ein anderes motorgetriebene Fahrzeug 0,20 Für öffentliche Verkehrsmittel (Bahn, Bus, Taxi, Schiff, Flugzeug etc.) ist der gezahlte Fahrpreis nebst Zuschlägen anzusetzen. Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Kosten einer Bahncard, ist dies steuerfrei, wenn der Arbeitgeber an Reisekostenersatz mehr als den Preis der Bahncard spart. Bei Fahrten mit einem Dienstwagen kann der Arbeitnehmer mangels eigener Kosten nichts absetzen. Sammelpunkt Für Arbeitnehmer ohne erste Tätigkeitsstätte gilt eine Sonderregelung. Diese kann z.b. betreffen Bauarbeiter, Postzusteller, Monteure, Busfahrer, Hafenarbeiter, Forstarbeiter, Schornsteinfeger. Ist der Arbeitnehmer verpflichtet, stets denselben Ort oder gleichbleibenden Treffpunkt (z.b. ein Fahrzeugdepot, einen Sammelpunkt, Firmensitz, das Busdepot, den Fährhafen) aufzusuchen, von dem aus er Arbeitsaufträge annimmt, sein Fahrzeug entgegennimmt oder zur Einsatzstelle befördert wird o.ä., ist für die Fahrt von der Wohnung zu diesem Ort nur die Entfernungspauschale absetzbar (0,30 pro Entfernungskilometer) (BMF Rz. 37). Beispiel 1: Bus- oder LKW-Fahrer haben regelmäßig keine erste Tätigkeitsstätte. Lediglich, wenn dauerhaft und typischerweise arbeitstäglich ein vom Arbeitgeber festgelegter Ort aufgesucht werden soll, werden die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort/Sammelpunkt gleich behandelt mit den Fahrten von der Wohnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte (nur Entfernungspauschale absetzbar). Beispiel 2: Kundendienstmonteure haben ebenfalls in der Regel keine erste Tätigkeitsstätte. Nur wenn dauerhaft und typischerweise arbeitstäglich ein vom Arbeitgeber festgelegter Ort aufgesucht werden soll, sind die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort/Sammelpunkt nur mit der Entfernungspauschale absetzbar. Kein Sammelpunkt liegt vor, wenn sich mehrere Arbeitnehmer typischerweise arbeitstäglich an einem bestimmten Ort treffen, um von dort aus gemeinsam zu ihren Tätigkeitsstätten zu fahren (private Fahrgemeinschaft). Es fehlt insoweit an einer dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegung des Arbeitgebers. Weiträumiges Tätigkeitsgebiet Auch für Arbeitnehmer mit weiträumigem Tätigkeitsgebiet (z.b. Hafen, Zustellgebiet, Forstgebiet) ist für die Fahrten von der Wohnung dorthin nur die Entfernungspauschale anzusetzen. Ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet liegt vor, wenn die Arbeitsleistung auf einer festgelegten Fläche und nicht innerhalb einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder bei einem vom Arbeitgeber bestimmten Dritten ausgeübt werden soll. Kein weiträumiges Tätigkeitsgebiet haben z. B. Bezirksleiter und Vertriebsmitarbeiter, die mehrere Niederlassungen betreuen, mobile Pflegekräfte, die Personen in deren Wohnungen in einem festgelegten Gebiet betreuen, sowie Schornsteinfeger. Hat der Arbeitnehmer das weitläufige Gebiet stets von demselben Zugang aus zu betreten, ist die Entfernungspauschale gemäß Entfernung der Wohnung zu diesem Zugang anzusetzen. Hat der Arbeitnehmer das Gebiet immer von verschiedenen

5 5 Zugängen aus zu betreten oder zu befahren (z.b. Hafen, Waldgebiet), ist die Entfernung von der Wohnung zur nächstgelegenen Zugangsstelle maßgebend. Für die Fahrt von diesem Sammelort oder dem Zugang zum eigentlichen Arbeitseinsatz gelten die Grundsätze für Dienstreisen. Die Fahrtkosten sind an sich voll absetzbar oder ggf. mit den Pauschalen für Dienstreisen. Häufig werden dem Arbeitnehmer aber keine Kosten entstehen, z.b. einem Busfahrer, der vom Fahrzeugdepot losfährt, einem Bauarbeiter, der durch Sammelbeförderung vom Arbeitgeber zur Baustelle gebracht wird. Dann entfällt der Abzug von Fahrtkosten als Reisekosten. Die Entfernungspauschale ist nicht anwendbar. Beispiel: Der Forstarbeiter A fährt an 150 Tagen mit seinem PKW von seiner Wohnung zu dem 15 km entfernten, nächstgelegenen Zugang des von ihm täglich zu betreuenden Waldgebietes (weiträumiges Tätigkeitsgebiet). An 70 Tagen fährt A von seiner Wohnung über einen weiter entfernt gelegenen Zugang (20 km) in das Waldgebiet. Die Fahrten von der Wohnung zu dem weiträumigen Tätigkeitsgebiet werden behandelt wie die Fahrten von der Wohnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte. A kann somit für diese Fahrten lediglich die Entfernungspauschale in Höhe von 0,30 je Entfernungskilometer (= 15 km x 0,30 ) als Werbungskosten ansetzen. Die Fahrten innerhalb des Waldgebietes können mit den tatsächlichen Kosten oder mit dem pauschalen Kilometersatz von 0,30 je tatsächlich gefahrenem Kilometer berücksichtigt werden. Bei den Fahrten zu dem weiter entfernt gelegenen Zugang werden ebenfalls nur 15 Kilometer mit der Entfernungspauschale (15 km x 0,30 ) berücksichtigt. Die jeweils zusätzlichen fünf Kilometer für den tatsächlich längeren Hin- und Rückweg, werden ebenso wie die Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes mit den tatsächlichen Kosten oder mit dem pauschalen Kilometersatz in Höhe von 0,30 je gefahrenem Kilometer berücksichtigt. Somit sind für 220 Tage jeweils 15 km mit der Entfernungspauschale und die restlichen tatsächlich gefahrenen Kilometer mit den tatsächlichen Kosten oder aus Vereinfachungsgründen mit dem pauschalen Kilometersatz in Höhe von 0,30 anzusetzen. Hinweis: Verpflegungspauschalen kann der Arbeitnehmer bei entsprechender Dauer der Abwesenheit von erster Tätigkeitsstätte (wenn vorhanden) und der Wohnung unabhängig von obiger Behandlung der Fahrtkosten erhalten. Sammelpunkt oder weiträumige Arbeitsgebiet sind keine erste Tätigkeitsstätte (BMF Rz. 44). Fahrtkostenersatz durch den Arbeitgeber Dem Arbeitgeber sind Unterlagen über die Höhe der absetzbaren Kosten vorzulegen. Wenn der Arbeitgeber die Fahrtkosten für Benutzung eines privaten Fahrzeugs nicht mit den pauschalen Kilometersätzen erstattet, müssen auch die Gesamtkosten des Fahrzeugs ersichtlich sein. Der Arbeitgeber hat diese Unterlagen beim Lohnkonto aufzubewahren. Erstattet der Arbeitgeber die pauschalen Kilometersätze, braucht er nicht zu prüfen, ob dies zu einer unzutreffenden Besteuerung führt. Wird dem Arbeitnehmer für die Dienstreisen ein Kraftfahrzeug gestellt, dürfen die pauschalen Kilometersätze nicht steuerfrei erstattet oder als Werbungskosten geltend gemacht werden, ebenso nicht bei Sammelbeförderung. Verpflegungspauschalen Für Verpflegungsmehraufwendungen bei Dienstreisen und Auswärtstätigkeit sind nachfolgende Punkte zu unterscheiden: Verpflegungspauschalen Inland Bei einer Auswärtstätigkeit im Inland sind folgende Pauschbeträge anzusetzen: bei einer Abwesenheit von 24 Stunden am Tag Verpflegungsmehraufwendungen Pauschalen für In- und Ausland 24 für An- und Abreisetag einer mehrtägigen Dienstreise jeweils 12, unabhängig von der Abwesenheitsdauer für eintägige Dienstreisen bei über 8 Stunden Abwesenheit 12 Maßgebend ist die Abwesenheit von Wohnung und erster Tätigkeitstätte. Ist ein Arbeitnehmer an einem Tag mehrfach auswärts tätig, werden die Abwesenheitszeiten zusammengerechnet (BMF Rz. 46). Beispiel: Kundenberater B besucht den Kunden K. Er verlässt den Betrieb um 8.30 Uhr und kehrt um Uhr zurück. Anschließend besucht er den Kunden S (Abfahrt Uhr, Rückkehr in die Wohnung um 18.30). Die Dauer der gesamten Abwesenheit beträgt 3 ½ + 5 Stunden = 8 ½ Stunden. B steht eine Verpflegungspauschale von 12 zu. BETRIEB/ WOHNUNG 8.30 Abfahrt 8.30 Abfahrt Rückfahrt Rückfahrt Dreimonatsfrist KUNDE K KUNDE S Bei eintägigen Dienstreisen ohne Übernachtung gibt es eine Pauschale von 12 bei über 8 Stunden Abwesenheit von der ersten Tätigkeitsstätte und der Wohnung. Beginnt die auswärtige Tätigkeit an einem Kalendertag und endet sie ohne Übernachtung am nächsten, beträgt sie 12, wenn die Abwesenheit von der Wohnung mehr als 8 Stunden dauert.

6 6 Das Finanzamt erkennt höhere Aufwendungen als die Pauschalen nicht an. Andererseits erhält man sie auch, wenn keine Kosten entstanden sind. Verpflegungspauschalen Ausland Auch für Tätigkeiten im Ausland gibt es nur noch zwei Pauschalen, und zwar in Höhe von 120 Prozent (statt 24 ) und 80 Prozent der Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz (statt 12 ). Die Beträge werden jährlich durch BMF-Schreiben bekannt gemacht (Übersicht über die Reisekosten ab s. BMF v , bei Redaktionsschluss noch nicht im BStBl veröffentlicht). Im Hinblick auf die bei auswärtigen beruflichen Tätigkeiten im Ausland oftmals über Nacht oder mehrere Tage andauernden An- und Abreisen genügt es für die Qualifizierung als An- und Abreisetag, wenn der Arbeitnehmer unmittelbar nach der Anreise oder vor der Abreise auswärtig übernachtet. Dreimonatsfrist Bei Dienstreisen (Auswärtstätigkeit) von über drei Monaten fallen die Verpflegungspauschalen wie bisher nach drei Monaten am gleichen Einsatzort weg. Nach Unterbrechung der beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte läuft die Dreimonatsfrist von neuem, wenn sie mindestens vier Wochen dauert. Der Grund der Unterbrechung ist, anders als bisher, unerheblich. Diese Grundsätze gelten auch, wenn die Unterbrechung der beruflichen Tätigkeit schon vor dem begonnen hat. Beispiel 1: Arbeitnehmer A musste seine Tätigkeit in B wegen einer Krankheit ab dem unterbrechen. Er nimmt seine Tätigkeit in B am wieder auf. Die berufliche Tätigkeit des A in B wurde für mehr als vier Wochen unterbrochen. A kann somit für weitere drei Monate seiner Tätigkeit in B Verpflegungspauschalen als Werbungskosten geltend machen oder steuerfrei durch den Arbeitgeber ersetzt erhalten. Wann keine Anwendung der Dreimonatsfrist? Eine berufliche Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer an dieser mindestens an drei Tagen wöchentlich tätig wird. Die Dreimonatsfrist läuft daher nicht, solange sie an nicht mehr als zwei Tagen wöchentlich aufgesucht wird. Beispiel 2: Der Bauarbeiter A soll ab März 2014 arbeitstäglich an der Baustelle in H für 5 Monate tätig werden. Am nimmt er dort seine Tätigkeit auf. Ab wird er nicht nur in H, sondern für einen Tag wöchentlich auch an der Baustelle in B tätig, da dort ein Kollege ausgefallen ist. Für die Tätigkeit an der Baustelle in H beginnt die Dreimonatsfrist am und endet am Eine vierwöchige Unterbrechung liegt nicht vor (immer nur eintägige Unterbrechung). Für die Tätigkeit an der Baustelle in B greift die Dreimonatsfrist hingegen nicht, da A dort lediglich einen Tag wöchentlich tätig wird. Die Prüfung des Unterbrechungszeitraums und des Ablaufs der Dreimonatsfrist erfolgt stets im Nachhinein (Ex-post- Betrachtung). Bei beruflichen Tätigkeiten auf mobilen, nicht ortsfesten betrieblichen Einrichtungen wie z. B. Fahrzeugen, Flugzeugen, Schiffen, findet die Dreimonatsfrist ebenfalls keine Anwendung. Entsprechendes gilt für eine Tätigkeit in einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet. Diesen Arbeitnehmern steht daher stets die Verpflegungspauschale zu, je nach Dauer der Abwesenheit von der Wohnung (BMF Rz. 55). Keine Anwendung der Dreimonatsfrist in diesen Fällen: Tätigkeitsstelle wird weniger als drei Tage wöchentlich aufgesucht Konkurrenzregelung Soweit für denselben Kalendertag Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Auswärtstätigkeit oder einer doppelten Haushaltsführung anzuerkennen sind, ist jeweils der höchste Pauschbetrag anzusetzen. Dies ist z.b. für Arbeitnehmer in den ersten drei Monaten einer doppelten Haushaltsführung von Bedeutung, die während dieser Zeit Dienstreisen ins Ausland unternehmen. Die Verpflegungspauschalen für Auslandsreisen sind oft wesentlich höher als die für Inlandsreisen! Mahlzeitengestellung Die steuerliche Behandlung der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Mahlzeiten während einer auswärtigen Tätigkeit ist vereinfacht worden. Nachfolgende Themen sind ab reformiert: Bewertung der Mahlzeiten Tätigkeitsstelle auf mobilen Einrichtungen Tätigkeiten im weiträumigen Tätigkeitsgebiet Vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellte Mahlzeiten: 4 reformiertethemenbereiche Kürzung der Verpflegungspauschalen Doppelte Haushaltsführung Bescheinigungspflicht Bewertung der Mahlzeiten Wird dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten während einer Auswärtstätigkeit eine übliche Mahlzeit gestellt, kann diese mit dem amtlichen Sachbezugswert bewertet werden. (BMF Rz. 62, 63). Die Sachbezugswerte betragen 2014 voraussichtlich: für ein Frühstück 1,63, für ein Mittag- oder Abendessen 3,00. Als üblich gilt eine Mahlzeit, deren Preis 60 (incl. MwSt.) nicht übersteigt (BMF Rz. 60, 62). Hierbei sind auch die zur Mahlzeit eingenommenen Getränke einzubeziehen. Mahlzeiten über dem Betrag von

7 7 60 sind mit dem tatsächlichen Betrag als Arbeitslohn anzusehen. Die Mahlzeit ist nicht anzusetzen, wenn der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale für diesen Tag beanspruchen könnte (BMF Rz. 64). Im Ergebnis unterbleibt der Ansatz der Mahlzeit immer dann, wenn der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale beanspruchen kann, weil er innerhalb der Dreimonatsfrist mehr als acht Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist oder eine mehrtägige Dienstreise vorliegt (BMF Rz. 65). Die Abgabe ist vom Arbeitgeber veranlasst, wenn er Tag und Ort der Mahlzeit bestimmt hat. Hierzu genügt es, wenn er die Kosten nach Dienst- oder Arbeitsrecht ersetzt und die Rechnung auf ihn ausgestellt ist (BMF Rz. 63). Beispiel: Der Arbeitnehmer A nimmt auf Veranlassung seines Arbeitgebers an einem zweitägigen Seminar mit Übernachtung teil. Die auf den Arbeitgeber ausgestellte Hotelrechnung von 100 incl. 20 für ein Frühstück wird zunächst vom Arbeitnehmer bezahlt. Der Arbeitgeber erstattet dem Arbeitnehmer die Übernachtungskosten incl. Frühstück im Rahmen der Reisekostenabrechnung. Im Hinblick auf die Rechnungsstellung und spätere Erstattung der Auslagen durch den Arbeitgeber handelt es sich bei dem in der Hotelrechnung für das Frühstück enthaltenen Kostenanteil nicht um ein Entgelt des Arbeitnehmers. Da es sich bei den zur Verfügung gestellten Mahlzeiten um übliche Mahlzeiten handelt, sind diese nicht als Arbeitslohn zu erfassen; beim Werbungskostenabzug des Arbeitnehmers sind die Verpflegungspauschalen entsprechend zu kürzen (die für den zweiten Tag zustehende Verpflegungspauschale um 4,80 ). Bewirtung durch den Arbeitnehmer Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Kosten der Bewirtung von Geschäftsfreunden auf einer Dienstreise, ist der auf den Arbeitnehmer entfallende Teil der Bewirtungskosten kein Arbeitslohn. Auch ein Ansatz der Mahlzeit mit dem Sachbezugswert entfällt. Gleiches gilt, wenn der Arbeitnehmer von einem Geschäftsfreund eingeladen wird. Der Arbeitnehmer hat gleichwohl Anspruch auf die - ungekürzten - Verpflegungspauschalen (je nach Dauer der Abwesenheit) (BMF Rz. 70). Kürzung der Verpflegungspauschalen Durch das gestellte Essen wird die Verpflegungspauschale für eine Auswärtstätigkeit gekürzt (BMF Rz. 67 ff). Die Kürzung beträgt für ein Frühstück 20 %, für ein Mittag- oder Abendessen 40 % der Verpflegungspauschale für 24 Stunden. Beispiel: Der Arbeitnehmer A ist auf einer dreitägigen Auswärtstätigkeit. Der Arbeitgeber hat für den Arbeitnehmer in einem Hotel zwei Übernachtungen jeweils mit Frühstück sowie am Zwischentag ein Mittag- und ein Abendessen gebucht und bezahlt. Der Arbeitnehmer A erhält vom Arbeitgeber keine weiteren Reisekostenerstattungen. Der Arbeitgeber hat keinen geldwerten Vorteil für die Mahlzeiten zu versteuern. Der Arbeitnehmer kann für die Auswärtstätigkeit folgende Verpflegungspauschalen als Werbungskosten geltend machen: Anreisetag 12,00 Zwischentag 24,00 Kürzung Frühstück -4,80 Mittagessen -9,60 Abendessen -9,60 Verbleiben für Zwischentag 0,00 Abreisetag 12,00 Kürzung Frühstück -4,80 Verbleiben für den Abreisetag 7,20 Insgesamt abziehbar 19,20 Gemischt veranlasste Reisen Bei gemischt, also teilweise privat veranlassten, Reisen sind die Kosten in einen beruflich veranlassten Anteil und einen privat veranlassten Anteil aufzuteilen. Dies gilt auch für die Verpflegungsmehraufwendungen. Stellt der Arbeitgeber bei einer solchen Reise Mahlzeiten zur Verfügung, ist die Kürzung der Verpflegungspauschalen nach Ermittlung des beruflich veranlassten Teils der Verpflegungspauschalen vorzunehmen (BMF Rz. 82). Bescheinigungspflicht M Im Lohnkonto bzw. in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung hat der Arbeitgeber den Großbuchstaben M zu bescheinigen, wenn der Arbeitnehmer im Rahmen einer beruflichen Auswärtstätigkeit vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten im Rahmen der 60-EUR-Grenze unentgeltlich bzw. verbilligt verpflegt worden ist. Dies gilt auch bei beruflich veranlasster doppelter Haushaltsführung. Am Buchstaben kann die Finanzverwaltung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung eine eventuelle Kürzung der Verpflegungspauschalen erkennen (BMF Rz. 84 ff). Pauschalbesteuerung Soweit Reisekostenersatz oder Gestellung von Mahlzeiten lohnsteuerpflichtig sind, kann die Lohnsteuer in folgenden Fällen pauschaliert werden mit 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag. Zuschlag zu Verpflegungspauschalen Soweit der Arbeitgeber eine Verpflegungspauschale zahlt, die höher ist als die dem Arbeitnehmer zustehende steuerfreie Pauschale, aber höchstens das Doppelte davon, kann dieser Vorteil pauschalversteuert werden (BMF Rz. 57). Die Kürzung der Pauschalen wegen eventueller Mahlzeitengestellung bleibt dabei außer Ansatz. Beispiel: Der Arbeitnehmer A erhält während einer ununterbrochenen viermonatigen Auswärtstätigkeit von seinem Arbeitgeber Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 48 für jeden vollen Kalendertag. Für An- und Abreisetage reduziert sich diese Vergütung auf 24 pro Tag. Während seiner Auswärtstätigkeit wird dem Arbeitnehmer kostenlos eine Unterkunft vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt. In den ersten drei Monaten ist die Verpflegungspauschale für die vollen Kalender-

8 8 tage in Höhe von 24 und für die An- und Abreisetage jeweils in Höhe von 12 steuerfrei. Der Mehrbetrag von 24 bzw. 12 kann mit 25 Prozent pauschal versteuert werden. Ab dem vierten Monat sind die vom Arbeitgeber gezahlten Verpflegungsvergütungen von täglich 48 bzw. 24 wegen des Ablaufs der Dreimonatsfrist in voller Höhe als Arbeitslohn individuell zu versteuern. Pauschalbesteuerung bei üblichen Mahlzeiten Diese neue Pauschalierung wird angewendet, wenn der Arbeitnehmer ohne Übernachtung nicht mehr als acht Stunden auswärts tätig ist, der Arbeitgeber die Abwesenheitszeit nicht überwacht, nicht kennt oder die Dreimonatsfrist abgelaufen ist. Von der Pauschalierung ausgenommen sind: Belohnungsessen mit einem Preis von mehr als 60 incl. MwSt., Mahlzeiten, die im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers abgegeben werden (z. B. sog. Arbeitsessen oder bei Beteiligung von Arbeitnehmern an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung), es liegt in diesen beiden Fällen kein Arbeitslohn vor, weshalb keine Steuer anfällt, (s. BMF Rz. 91) Gestellung von Mahlzeiten am Ort der ersten Tätigkeitsstätte im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung Hier andere Pauchalierungsmöglichkeit gegeben (BMF Rz. 92). Beispiel: Der Arbeitnehmer A nimmt an einer halbtägigen auswärtigen Seminarveranstaltung teil. Der Arbeitgeber hat für die teilnehmenden Arbeitnehmer neben dem Seminar auch ein Mittagessen gebucht und bezahlt. Der Arbeitgeber besteuert das Mittagessen pauschal mit 25 %, weil er keine Aufzeichnungen über die Abwesenheitszeiten führt. Übernachtungskosten Unterkunftskosten können in zwei Fällen entstehen: Auswärtstätigkeit Zwei Fälle von Unterkunftskosten: Doppelte Haushaltsführung Allgemeines - Absetzbare Unterkunftskosten Zu den Übernachtungskosten zählen zum Beispiel: Kosten für ein Hotelzimmer Miete für ein (ggf. möbliertes) Zimmer oder eine Wohnung sowie Nebenleistungen (z. B. Kultur- und Tourismusförderabgabe, Kurtaxe/Fremdenverkehrsabgabe, bei Auslandsübernachtungen die besondere Kreditkartengebühr bei Zahlungen in Fremdwährungen) (BMF Rz. 104 ff). Unterkunftskosten bei Auswärtstätigkeit Benutzt der Arbeitnehmer ein Mehrbettzimmer gemeinsam mit Personen, die zu seinem Arbeitgeber in keinem Dienstverhältnis stehen (wenn z.b. der Ehegatte den Arbeitnehmer begleitet hat), sind die Aufwendungen maßgebend, die bei Inanspruchnahme eines Einzelzimmers im selben Haus entstanden wären. Entsprechendes gilt nun, wenn ein Arbeitnehmer ein Haus oder eine Wohnung zusammen mit weiteren Personen benutzt, die mit dem Arbeitgeber in keinem Dienstverhältnis stehen. Führt auch die weitere Person eine Auswärtstätigkeit durch, sind die Unterkunftskosten gleichmäßig aufzuteilen. Wird durch Zahlungsbelege nur ein Gesamtpreis für Unterkunft und Verpflegung nachgewiesen und ist der Preis für die Verpflegung nicht festzustellen (z.b. Tagungspauschale), ist der Gesamtpreis wie folgt zu kürzen: 1. für Frühstück um 20 % 2. für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 % des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden. Dies gilt sowohl für Inlands- wie für Auslandsreisen. Bei einer Inlandsreise ist der Übernachtungspreis bei eingeschlossenem Frühstück um 4,80 (20 % von 24 ) zu kürzen (BMF Rz. 107 ff). Beispiel 1: Eine Hotelrechnung für Übernachtung im Inland lautet: Übernachtung einschließlich Frühstück 100,00 Zur Errechnung der abziehbaren Übernachtungskosten sind abzuziehen: Frühstück 20 % von 24 (Verpflegungspauschale für das Inland für einen vollen Tag) 4,80 Verbleibende Übernachtungskosten: 95,20 Beispiel 2: Der Arbeitnehmer A übernachtet während einer zweitägigen inländischen Auswärtstätigkeit im Hotel. Die Rechnung des Hotels ist auf den Namen des Arbeitgebers ausgestellt. Das Hotel rechnet eine Übernachtung mit Frühstück wie folgt ab: Pauschalarrangement 70. Der Arbeitgeber hat folgende Möglichkeiten: Zur Ermittlung der Übernachtungskosten kann der Gesamtpreis um 4,80 Euro (20 % von 24 für die auf das Frühstück entfallenden anteiligen Kosten) gekürzt werden. Der verbleibende Betrag von 65,20 kann vom Arbeitgeber dann als Übernachtungskosten steuerfrei erstattet werden. Für den An- und Abreisetag stehen dem Arbeitnehmer Verpflegungspauschalen von 24 (je 12 für den An- und Abreisetag) zu. Die Verpflegungspauschale für den Abreisetag ist nicht zu kürzen (um 4,80 für das Frühstück), wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer lediglich die 65,20 als Übernachtungskosten erstattet. Insgesamt kann der Arbeitgeber somit 89,20 steuerfrei erstatten (65,20 Unterkunft plus 24 Verpflegung). Erstattet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer hingegen den Gesamtpreis von 70 (also einschließlich Frühstück) sind die Verpflegungspauschalen zu kürzen auf einen Betrag von 19,20 für Verpflegung. Insgesamt kann der Arbeitgeber somit 89,20 steuerfrei erstatten (70 Unterkunft und Frühstück plus 19,20 Verpflegung). Beide Berech-

9 9 nungen führen somit zum gleichen Ergebnis (BMF Rz. 107). Die Übernachtung bzw. die Auswärtstätigkeit muss so gut wie ausschließlich beruflich veranlasst sein, z.b. bei einer Dienstreise zwecks Kundenbesuchs. Bei einer nicht nur geringfügigen privaten Mitveranlassung sind die Kosten nur entsprechend der beruflichen Veranlassung absetzbar (BMF Rz. 105). 48-Monatsfrist Nach 48 Monaten Einsatz an derselben Tätigkeitsstätte können die Übernachtungskosten nur noch wie bei doppelter Haushaltsführung abgesetzt oder vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden, also begrenzt auf im Monat. Die 48-Monatsfrist gilt nur für Tätigkeitsstätten, an denen der Arbeitnehmer mindestens an drei Tagen wöchentlich tätig ist. Die Frist läuft neu erst nach einer Unterbrechung von mindestens 6 Monaten (BMF Rz. 111, 113). Abzug als Werbungskosten Die angefallenen Übernachtungskosten können bei einer Auswärtstätigkeit als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber steuerfrei ersetzt werden. Ein Arbeitnehmer darf als Werbungskosten auch bei Auslandsreisen die Übernachtungskosten nur nach Beleg absetzen, evtl. aufgrund einer Schätzung. Die Pauschalen sind nur bei Erstattung durch den Arbeitgeber zulässig! Übernachtungspauschalen vom Arbeitgeber Für jede Übernachtung im Inland darf der Arbeitgeber pauschal 20 steuerfrei erstatten. Bei Übernachtungen im Ausland dürfen die Übernachtungskosten ohne Einzelnachweis mit Pauschbeträgen (Übernachtungsgelder) angesetzt werden. Die Pauschbeträge werden vom Bundesministerium der Finanzen auf der Grundlage der höchsten Auslandsübernachtungsgelder nach dem Bundesreisekostengesetz bekannt gemacht. Sie richten sich nach dem Ort, der für die Verpflegungspauschale maßgebend ist (s.o.). Die Pauschbeträge dürfen nicht steuerfrei erstattet werden, wenn dem Arbeitnehmer die Unterkunft vom Arbeitgeber oder auf Grund seines Dienstverhältnisses von einem Dritten unentgeltlich oder teilweise unentgeltlich zur Verfügung gestellt wurde. Auch bei Übernachtung in einem Fahrzeug dürfen die Pauschbeträge nicht steuerfrei gezahlt werden. Bei Benutzung eines Schlafwagens oder einer Schiffskabine sind sie nur dann zulässig, wenn die Übernachtung in einer anderen Unterkunft begonnen oder beendet worden ist. Die Erstattung der Pauschalen ist unabhängig davon zulässig, wie hoch die Kosten waren und unabhängig davon, ob überhaupt Übernachtungskosten entstanden sind (z.b. Übernachtung bei Bekannten). Es ist zulässig, für einzelne Tage die Kosten nach Beleg zu erstatten, für andere pauschal. Reisenebenkosten Reisenebenkosten sind Aufwendungen z.b. für: Beförderung und Aufbewahrung von Gepäck Beschaffung von Reisedokumenten Ferngespräche und Schriftverkehr beruflichen Inhalts mit dem Arbeitgeber oder dessen Geschäftspartner Kosten für private Telefonate bei Auswärtstätigkeit ab einer Woche Straßenbenutzung und Parkplatz sowie Schadensersatz infolge von Verkehrsunfällen ggf. Unfallversicherungen (soweit auf Dienstreisen entfallend) Schutzimpfung Verluste infolge Diebstahls des für die Reise notwendigen persönlichen Gepäcks, nicht dagegen der Verlust einer Geldbörse oder von oder Schmuck. Auch Wertverluste infolge von Beschädigungen an Gepäck oder Ausrüstung können im Einzelfall absetzbar sein. Kosten für Bekleidung, Koffer oder Ausrüstung sind nicht absetzbar. Nicht unter die Reisenebenkosten fallen z.b. Massagen, Minibar oder Pay-TV (BMF Rz. 117 ff). Die Reisenebenkosten können in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden. Die Erstattung der Reisenebenkosten durch den Arbeitgeber ist steuerfrei, soweit sie die Aufwendungen nicht überschreitet. Der Arbeitnehmer hat Unterlagen über die Kosten vorzulegen. Der Arbeitgeber hat sie als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren. Doppelte Haushaltsführung Allgemeines Eine steuerlich anzuerkennende doppelte Haushaltsführung ist an folgende Voraussetzungen geknüpft: Der Arbeitnehmer muss an seinem Hauptwohnsitz einen eigenen Hausstand unterhalten. Dies setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus. Bei Kindern z.b., die auch noch im Haushalt der Eltern gemeldet sind, wird doppelte Haushaltführung daher jetzt oft nicht mehr anerkannt werden (BMF Rz. 94 ff). Berufliche Veranlassung Das Beziehen der Zweitwohnung in der Nähe des Beschäftigungsorts muss beruflich veranlasst sein. Davon wird zur Vereinfachung ausgegangen, wenn der Weg von der Zweitwohnung (-unterkunft) zur ersten Tätigkeitsstätte weniger beträgt als die Hälfte der kürzesten Straßenverbindung zwischen Hauptwohnung und erster Tätigkeitsstätte. Ist diese Bedingung nicht erfüllt, ist die berufliche Veranlassung der Zweitwohnung besonders nachzuweisen. Beispiel: Arbeitnehmer A hat seine Hauptwohnung in B. Seine neue Tätigkeitsstäte liegt in C. Die Entfernung von B zu C beträgt 250 km. A findet in Z eine

10 10 günstige Zweitwohnung. Z ist 70 km von C entfernt. Eine doppelte Haushaltsführung wird ohne weiteres anerkannt. Die Entfernung der Zweitwohnung von der ersten Tätigkeitsstätte (70 km) beträgt weniger als die Hälfte der Entfernung der Hauptwohnung von der ersten Tätigkeitsstätte (250 km : 2 =125 km). Unterkunftskosten Der Abzug der Kosten der Wohnung oder Unterkunft am Beschäftigungsort oder in dessen Nähe im Inland wird auf im Monat beschränkt. Die Größe der Wohnung ist nun ohne Belang. Die Kosten sind nachzuweisen (keine Pauschale). Der Höchstbetrag umfasst alle für die Unterkunft oder Wohnung anfallenden Aufwendungen, z.b. Miete, Betriebskosten, Kfz-Abstellplätze, Garage, Gartennutzung u.ä. (BMF Rz. 96 ff). Ist der Höchstbetrag in einem Monat nicht ausgeschöpft, kann der Rest in einen anderen Monat des Jahres übertragen werden (BMF Rz. 99). Der Höchstbetrag gilt pro Arbeitnehmer. Sind z.b. Ehegatten gemeinsam an einem von der Hauptwohnung entfernten Beschäftigungsort tätig, erhält jeder Ehegatte den Höchstbetrag. Entsprechendes gilt für Wohngemeinschaften, Lebenspartner u.ä. Bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland bleibt es beim bisherigen Recht. Die Wohnungskosten können daher unbeschränkt berücksichtigt werden, soweit sie angemessen sind (BMF Rz. 93 ff). Verpflegungspauschalen Verpflegungspauschalen werden auch bei einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung gewährt. Für die ersten drei Monate können Verpflegungspauschalen wie bei Dienstreisen beansprucht werden. In dieser Zeit gelten auch für Mahlzeitengestellung die Grundsätze wie bei Dienstreisen. Beispiel: Der Arbeitnehmer A wird vom Stammsitz seines Arbeitgebers, wo er mit seiner Familie wohnt, an einen 250 km entfernten Tochterbetrieb im Inland zeitlich unbegrenzt umgesetzt. A behält seinen Familienwohnsitz bei und übernachtet während der Woche in einem Hotel in der Nähe des Tochterbetriebs. Das Hotel stellt dem Arbeitgeber pro Übernachtung 50 zuzüglich 10 für ein Frühstück in Rechnung, welche der Arbeitnehmer vorlegt und dann von seinem Arbeitgeber erstattet erhält. Es liegt eine doppelte Haushaltsführung vor, da der Tochterbetrieb mit der zeitlich unbegrenzten Zuordnung zur ersten Tätigkeitsstätte wird. Für die ersten drei Monate der doppelten Haushaltsführung gelten die Regelungen zur Gestellung von Mahlzeiten bei Auswärtstätigkeit entsprechend. Nach Ablauf der Dreimonatsfrist sind dann die Regeln der Gestellung von Mahlzeiten am Ort der ersten Tätigkeitsstätte anzuwenden. In den ersten drei Monaten der doppelten Haushaltsführung unterbleibt folglich die Erfassung des arbeitstäglichen Frühstücks mit dem amtlichen Sachbezugswert als Arbeitslohn bei gleichzeitiger Kürzung der täglichen Verpflegungspauschalen um jeweils 4,80. Nach Ablauf der ersten drei Monate ist für das Frühstück ein geldwerter Vorteil in Höhe des Sachbezugswertes anzusetzen (BMF Rz. 83). Mahlzeitengestellung Werden dem Arbeitnehmer während der ersten drei Monate der doppelten Haushaltsführung Mahlzeiten unentgeltlich gestellt oder auf Veranlassung des Arbeitgebers von einem Dritten, gilt dasselbe wie bei Dienstreisen (s. oben Seite 6 ff). Es besteht auch die Bescheinigungspflicht M (BMF Rz. 83, 84). Reisekostenabzug für Unternehmer Für Unternehmer gelten die Grundsätze wie für Arbeitnehmer. Die pauschalen Km-Sätze sind nur bei Benutzung eines zum Privatvermögen gehörenden Fahrzeugs zulässig. Übernachtungspauschalen sind auch für Auslandsreisen unzulässig. Beruflich/betrieblich und privat veranlasste Reisen Für Kosten von Reisen, die sowohl für berufliche/betriebliche Zwecke, als auch für private Zwecke genutzt werden, gilt Folgendes: Kosten, die unmittelbar betrieblich/beruflich veranlasst sind, sind vorweg voll absetzbar, z.b. Kosten eines beruflichen Seminars, Unterkunft für nahezu ausschließlich beruflich genutzte Tage. Umgekehrt sind unmittelbar privat veranlasste Kosten vom Abzug ausgeschlossen, z.b. Kosten für Übernachtung nahezu ausschließlich privat genutzter Tage. Kosten, die nicht unmittelbar beruflich/betrieblich bzw. privat veranlasst sind, sind aufzuteilen, z.b. die Kosten der Hin- und Rückreise. Als Aufteilungsmaßstab für diese Kosten kommt in der Regel das Verhältnis der beruflich/betrieblich genutzten Zeit zur privat genutzten Zeit in Betracht. Eine untergeordnete private Mitveranlassung bei beruflichen/betrieblichen Aufwendungen bleibt unberücksichtigt, ebenso eine untergeordnete berufliche/betriebliche Mitveranlassung privater Aufwendungen. Untergeordnet ist ein Anteil von unter 10 %. Liegt einer Reise ein unmittelbarer betrieblicher oder beruflicher Anlass zugrunde, sind die Kosten der Hin- und Rückreise voll absetzbar. Dies gilt auch dann, wenn die Reise für einen vorhergehenden oder nachfolgenden privaten Aufenthalt genutzt wird. Beispiele: Ein Arbeitnehmer nimmt auf Anordnung des Arbeitgebers einen ortsgebundenen Pflichttermin wahr. Ein Unternehmer reist zu einem ortsgebundenen Termin zu einem Geschäftsabschluss oder ist Aussteller bei einer auswärtigen Messe. Die

11 11 Reise wird jeweils für einen 2-tägigen privaten Aufenthalt (Besuch touristischer Ziele) genutzt. In diesen Fällen sind die Kosten der Hin- und Rückreise voll absetzbar, denn die Reise hätte auch ohne die Möglichkeit für private Unternehmungen angetreten werden müssen. Vom Abzug ausgeschlossen sind die zusätzlichen Kosten des privaten Aufenthalts, z.b. für Unterkunft. Anders sind die Fälle zu beurteilen, in denen eine Reise ohne die Möglichkeit der Nutzung zu privatem Aufenthalt möglicherweise nicht angetreten worden wäre (z.b. Teilnahme an einem beruflichen Seminar in touristisch interessanter Gegend mit anschließendem privatem Aufenthalt). Beispiel: Ein niedergelassener Arzt besucht eine Fachtagung in London. Er reist samstagfrüh an. Die Veranstaltung findet ganztägig von Dienstag bis Donnerstag statt. Am Sonntagabend reist er zurück. Lösung: Die Kongressgebühren sowie die Übernachtungskosten für die Tage des Kongresses von Dienstag bis Donnerstag (2 Übernachtungen) sind beruflich veranlasst und daher absetzbar. Die Flugkosten sind gemischt veranlasst. Sachgerechter Aufteilungsmaßstab ist in diesem Fall das Verhältnis der privat zu den beruflich genutzten Tagen. Die Verpflegungspauschale ist nur für die beruflich genutzten Tage absetzbar (vgl. auch BFH III B 21/12). Ist eine Reise sowohl beruflich/betrieblich veranlasst, fehlt es aber an einem geeigneten Aufteilungsmaßstab, sind die Kosten insgesamt nicht absetzbar. Dies kann z.b. eine Auslandsgruppenreise mit touristischem Einschlag betreffen oder bei urlaubsähnlicher Gestaltung. Soweit einzelne Teile der Reise aber eindeutig beruflich/betrieblich veranlasst sind, z.b. wenn entsprechende Seminare besucht werden, kommt eine Aufteilung in Betracht. Umsatzsteuer Der Vorsteuerabzug aus Reisekosten ist unter den allgemeinen Voraussetzungen möglich. Die Leistungen müssen für den unternehmerischen Bereich erbracht worden sein. Es muss eine auf den Arbeitgeber bzw. Unternehmer ausgestellte Rechnung vorliegen mit den üblichen Angaben, soweit nicht die Erleichterungen für Kleinbetragsrechnungen (bis 150 Gesamtbetrag) in Anspruch genommen werden oder nicht die Sonderregelungen für Fahrausweise gelten. Rechnungen dürfen nicht auf den Arbeitnehmer ausgestellt sein, auch nicht bei Beträgen bis 150! Vorsteuer aus Leistungen im Ausland ist in Deutschland nicht abziehbar, ggf. ist eine Erstattung in dem anderen Staat möglich. Steuerbefreiung durch DBA Allgemeines Bei Reisen in das Ausland kann der Arbeitslohn, für den Auslandsaufenthalt nach einem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit dem anderen Staat in Deutschland von der Steuer freigestellt sein. In diesem Fall sind auch die Reisekostenerstattungen in Deutschland steuerlich nicht zu erfassen. Die Doppelbesteuerungsabkommen regeln die Besteuerung von Arbeitnehmereinkünften bei vorübergehender Auslandstätigkeit in der Regel in der wie folgt dargestellten Weise. Im Detail können sich die Abkommen unterscheiden, weshalb stets das im Einzelfall maßgebende Abkommen heranzuziehen ist (Übersicht über die Abkommen s. BMF v , BStBl I 2013 S. 162). Das Recht zur Besteuerung des Arbeitslohns steht an sich nur dem Wohnsitzstaat zu. Wird die unselbständige Arbeit aber in dem anderen Staat (Tätigkeitsstaat) ausgeübt, kann dieser Staat die dafür bezogenen Vergütungen besteuern. Unerheblich ist, woher oder wohin der Arbeitslohn gezahlt wird. Auf die Dauer des Aufenthalts oder der Tätigkeit kommt es nicht an, vorbehaltlich der 183-Tage-Klausel (siehe folgenden Absatz). Einzelheiten zur Besteuerung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen enthält das BMF-Schreiben v , BStBl I 2006, S. 532 (neues Schreiben in Vorbereitung). Das Wichtigste daraus: 183-Tage-Klausel Das Besteuerungsrecht bleibt bei dem Wohnsitzstaat, wenn sich der Arbeitnehmer insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines im jeweiligen Abkommen näher beschriebenen Zeitraums (Kalenderjahr, oder Steuerjahr) im Tätigkeitsstaat aufgehalten oder die Tätigkeit dort ausgeübt hat und der Arbeitgeber, der die Vergütungen zahlt, nicht im Tätigkeitsstaat ansässig ist und der Arbeitslohn nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat, getragen wurde. Alle drei (negativen) Voraussetzungen müssen zusammen vorliegen. Das bedeutet: Das Besteuerungsrecht geht unabhängig von der Aufenthaltsdauer auf den Tätigkeitsstaat über, wenn der Arbeitslohn durch einen im Tätigkeitsstaat ansässigen Arbeitgeber gezahlt wird. Die im Ausland ausgeübte unselbständige Tätigkeit eines Arbeitnehmers kann für seinen Arbeitgeber, im Rahmen einer Arbeitnehmerentsendung zwischen verbundenen Unternehmen oder aber für einen fremden dritten Arbeitgeber erfolgen. Arbeitgeber im Sinne der Abkommen kann nicht nur der Arbeitgeber im Sinne des Arbeitsrechts sein, sondern auch eine andere natürliche oder juristische Person, welche die Vergütung für die ihr geleistete nichtselbständige Tätigkeit wirtschaftlich trägt (z.b. auch ein verbundenes Unternehmen). Wird die unselbständige Tätigkeit eines im Inland ansässigen Arbeitnehmers bei einem im Ausland ansässigen verbundenen Unternehmen ausgeübt, ist zu prüfen, welches dieser Unternehmen als Arbeitgeber anzusehen ist. Hierbei ist auf den wirtschaftlichen Gehalt und die Durchführung der zugrunde liegenden Vereinbarungen abzustellen.

12 12 Auch bei einer Tätigkeit für eine Betriebsstätte, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat, steht das Besteuerungsrecht unabhängig von Tätigkeits- und Aufenthaltsdauer dem Tätigkeitsstaat zu. Maßgebend für den Begriff der Betriebsstätte" ist das jeweilige Abkommen. Nach manchen Abkommen ist z.b. eine Bau- oder Montagestelle erst ab Dauer von mehr als 12 Monaten eine Betriebsstätte. Der Arbeitslohn wird von einer Betriebsstätte getragen, wenn ihr die Zahlungen wirtschaftlich zuzuordnen sind im Sinne einer betriebswirtschaftlichen Kostenrechnung. Einerlei ist, ob sie ihn auszahlt. Eine selbständige Tochtergesellschaft (z.b. GmbH) ist nicht Betriebsstätte der Muttergesellschaft, kann aber ggf. selbst Arbeitgeber sein. Beispiel: A ist vom bis bei einer Betriebsstätte seines deutschen Arbeitgebers in Frankreich tätig. Der Lohnaufwand ist der Betriebsstätte als Betriebsausgabe zuzuordnen. Das Besteuerungsrecht für den Arbeitslohn steht Frankreich zu. A ist zwar nicht mehr als 183 Tage in Frankreich tätig, der Arbeitslohn geht aber zu Lasten einer französischen Betriebsstätte des Arbeitgebers. Anteil des steuerfreien Arbeitslohns Steht dem Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht zu, ist in einem weiteren Schritt die Höhe des im Tätigkeitsstaat zu versteuernden und in Deutschland steuerfreien Lohns zu ermitteln. Ist der Arbeitslohn in Deutschland freizustellen, ist zunächst zu prüfen, inwieweit die Vergütungen unmittelbar der Auslandstätigkeit oder der Inlandstätigkeit zugeordnet werden können. Gehaltsbestandteile, die unmittelbar für inländische oder ausländischen Arbeitsleistung gewährt werden, sind vorab direkt zuzuordnen. Dies können z.b. Reisekosten, Überstundenvergütungen, Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit, Auslandszulagen, projektbezogene Erfolgsprämien oder die Gestellung einer Wohnung im Tätigkeitsstaat sein. Soweit eine derartige Zuordnung nicht möglich ist, ist der verbleibende, nicht unmittelbar zuzuordnende Arbeitslohn aufzuteilen, bereits beim Lohnsteuerabzug. Grundlage für die Berechnung des steuerfreien Arbeitslohns ist die Zahl der vertraglich vereinbarten Arbeitstage. Dies sind die Kalendertage pro Jahr abzüglich der Tage, an denen der Arbeitnehmer laut Arbeitsvertrag nicht verpflichtet ist zu arbeiten (z.b. Urlaubstage, Wochenendtage, gesetzliche Feiertage). Den vereinbarten Arbeitstagen ist das für die entsprechende Zeit vereinbarte und nicht direkt zugeordnete Arbeitsentgelt gegenüberzustellen. Hierzu gehören z.b. Zusatzvergütungen, die auf den gesamten Berechnungszeitraum entfallen (z.b. Weihnachtsgeld, Urlaubsgeld). Das Arbeitsentgelt ist dann nach vereinbarten Arbeitstagen aufzuteilen. Deutschland als Ansässigkeitsstaat stellt die Einkünfte aus unselbständiger Arbeit, die der andere Staat besteuern darf, regelmäßig von der Steuer frei. Es gilt jedoch der Progressionsvorbehalt. Der Arbeitnehmer hat den Nachweis über die Ausübung der Tätigkeit in dem anderen Staat und deren Zeitdauer durch Vorlage geeigneter Aufzeichnungen (z.b. Stundenprotokolle, Terminkalender, Reisekostenabrechnungen) zu führen. Die Steuerbefreiung in Deutschland hängt bei der Veranlagung (nicht beim Lohnsteuerabzug!) vom Nachweis ab, dass die Einkünfte in dem anderen Staat versteuert wurden oder der andere Staat auf sein Besteuerungsrecht verzichtet hat (LStR H 39b.10). Für den Lohnsteuerabzug ist eine Freistellungsbescheinigung erforderlich (LStR H 39b.10). Auslandstätigkeitserlass Arbeitslohn von Arbeitnehmern, die in Staaten tätig sind, mit denen Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen hat, wird unter bestimmten Voraussetzungen von der Lohnsteuer befreit (BMF v , BStBl I 1983 S. 470). Begünstigt ist u.a. die Auslandstätigkeit für einen inländischen Lieferanten, Hersteller, Auftragnehmer im Zusammenhang mit der Planung, Errichtung, Einrichtung, Inbetriebnahme, Erweiterung, Instandsetzung, Modernisierung, Überwachung oder Wartung von Fabriken, Bauwerken, ortsgebundenen großen Maschinen oder ähnlichen Anlagen sowie dem Einbau, der Aufstellung oder Instandsetzung sonstiger Wirtschaftsgüter; Betreiben der Anlagen bis zur Übergabe an den Auftraggeber Aufsuchen oder Gewinnung von Bodenschätzen der Beratung (Consulting) ausländischer Auftraggeber oder Organisationen im Hinblick auf Vorhaben im Sinne der vorstehenden Absätze Nicht begünstigt ist u.a. das Einholen von Aufträgen, ausgenommen Beteiligung an Ausschreibungen. Die Auslandstätigkeit muss mindestens drei Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt werden, mit denen kein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung über Arbeitslohn besteht. Sie beginnt mit Antritt der Reise ins Ausland und endet mit der endgültigen Rückkehr ins Inland. Bestimmte kurzzeitige Unterbrechungen sind unschädlich. Zum begünstigten Arbeitslohn gehören auch Zulagen, Prämien oder Zuschüsse, Weihnachtszuwendungen, Erfolgsprämien, Tantiemen, Urlaubsgeld oder Urlaubsabgeltung, Lohnfortzahlung im Krankheitsfall, ggf. anteilig für die Auslandstätigkeit. Der steuerfreie Arbeitslohn fällt unter den Progressionsvorbehalt. Für den Lohnsteuerabzug ist eine Freistellungsbescheinigung) zu beantragen. Stand der Bearbeitung: 11/2013 Die Ausarbeitung ist nach bestem Wissen zusammengestellt. Eine Haftung kann trotz sorgfältiger Bearbeitung nicht übernommen werden. Zu den behandelten Punkten wird gerne weitere Auskunft erteilt.